İÇİNDEKİLER M U H A S E B E D E N E T İ M İ

Transkript

1 M U H A S E B E D E N E T İ M İ i İÇİNDEKİLER Sayfa No SERMAYE PİYASASINDA BAĞIMSIZ DENETİM... 1 KAMU GÖZETİMİ, MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI KURUMU (KGK)... 5 BAĞIMSIZ DENETİM STANDARTLARI (BDS)... 5 BAĞIMSIZ DENETÇİLER İÇİN ETİK KURALLAR... 8 BAĞIMSIZ DENETİM YÖNETMELİĞİ BDS 200 Bağımsız Denetçinin Genel Amaçları ve Bağımsız Denetimin Bağımsız Denetim Standartlarına Uygun Olarak Yürütülmesi BDS 210 Bağımsız Denetim Sözleşmesinin Şartları Üzerinde Anlaşmaya Varılması BDS 220 Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminde Kalite Kontrol BDS 230 Bağımsız Denetimin Belgelendirilmesi BDS 240 Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminde Bağımsız Denetçinin Hileye İlişkin Sorumlulukları BDS 250 Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminde İlgili Mevzuatın Dikkate Alınması BDS 260 Üst Yönetimden Sorumlu Olanlarla Kurulacak İletişim BDS 265 İç Kontrol Eksikliklerinin Üst Yönetimden Sorumlu Olanlara ve Yönetime Bildirilmesi 64 BDS 300 Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminin Planlanması BDS 315 İşletme ve Çevresini Tanımak Suretiyle Önemli Yanlışlık Risklerinin Belirlenmesi ve Değerlendirilmesi BDS 320 Bağımsız Denetimin Planlanmasında ve Yürütülmesinde Önemlilik BDS 330 Bağımsız Denetçinin Risk Olarak Değerlendirilmiş Hususlara Karşı Yapacağı İşler BDS 402 Hizmet Kuruluşu Kullanan Bir İşletmenin Bağımsız Denetiminde Dikkate Alınacak Hususlar BDS 450 Bağımsız Denetimin Yürütülmesi Sırasında Belirlenen Yanlışlıkların Değerlendirilmesi 100 BDS 500 Bağımsız Denetim Kanıtları BDS 501 Bağımsız Denetim Kanıtları Belirli Kalemler İçin Dikkate Alınması Gereken Özel Hususlar 110 BDS 505 Dış Teyitler BDS 510 İlk Bağımsız Denetimler - Açılış Bakiyeleri BDS 520 Analitik Prosedürler BDS 530 Bağımsız Denetimde Örnekleme BDS 540 Gerçeğe Uygun Değere İlişkin Olanlar Dâhil Muhasebe Tahminlerinin ve İlgili Açıklamaların Bağımsız Denetimi BDS 550 İlişkili Taraflar BDS 560 Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylar BDS 570 İşletmenin Sürekliliği BDS 580 Yazılı Beyanlar

2 ii A k t i f A k a d e m i Sayfa No BDS 600 Özel Hususlar - Topluluk Finansal Tablolarının Bağımsız Denetimi (Topluluğa Bağlı Birim Denetçilerinin Çalışmaları Dâhil) BDS 610 İç Denetçi Çalışmalarının Kullanılması BDS 620 Uzman Çalışmalarının Kullanılması BDS 700 Finansal Tablolara İlişkin Görüş Oluşturma ve Raporlama BDS 701 Kilit Denetim Konularının Bağımsız Denetçi Raporunda Bildirilmesi BDS 705 Bağımsız Denetçi Raporunda Olumlu Görüş Dışında Bir Görüş Verilmesi BDS 706 Bağımsız Denetçi Raporunda Yer Alan Dikkat Çekilen Hususlar ve Diğer Hususlar Paragrafları BDS 710 Önceki Dönemlere Ait Karşılık Gelen Bilgiler ve Karşılaştırmalı Finansal Tablolar BDS 720 Bağımsız Denetçinin Denetlenmiş Finansal Tabloları İçeren Dokümanlardaki Diğer Bilgilere İlişkin Sorumlulukları BDS 800 Özel Hususlar Özel Amaçlı Çerçevelere Göre Hazırlanan Finansal Tabloların Bağımsız Denetimi KALİTE KONTROL STANDARDI (KKS 1) SINIRLI BAĞIMSIZ DENETİM STANDARDI (SDS 2410) GÜVENCE DENETİMLERİ STANDARDI (GDS 3000) İLGİLİ HİZMETLER STANDARDI (İHS 4400) TÜRK TİCARET KANUNU ÇÖZÜMLÜ DENEMELER DENEME DENEME - 1 ÇÖZÜMLER DENEME DENEME - 2 ÇÖZÜMLER DENEME DENEME - 3 ÇÖZÜMLER

3 M U H A S E B E D E N E T İ M İ 1 MUHASEBE DENETİMİ A) SERMAYE PİYASASINDA BAĞIMSIZ DENETİM Sermaye piyasasında bağımsız denetim nasıl yapılacağı SPK nın Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları Tebliğ Seri: X, No.: 22 çerçevesinde yürütülmektedir. Tebliğde geçen bazı terimlerin tanımları şu şekildedir; Bağımsız Denetim: İşletmelerin kamuya açıklanacak veya Kurulca istenecek yıllık finansal tablo ve diğer finansal bilgilerinin, finansal raporlama standartlarına uygunluğu ve doğruluğu hususunda, makul güvence sağlayacak yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtlarının elde edilmesi amacıyla bağımsız denetim standartlarında öngörülen gerekli tüm bağımsız denetim tekniklerinin uygulanarak, defter, kayıt ve belgeler üzerinden denetlenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanmasıdır. Finansal Tablolar: Dipnotlarıyla birlikte konsolide olanlar dahil bilanço (finansal durum tablosu), gelir tablosu, nakit akış tablosu ve özsermaye değişim tablosudur. İnceleme (Sınırlı Bağımsız Denetim): Ara dönem finansal tablolarının Kurulca yayımlanan finansal raporlama standartlarına uygun olarak hazırlanıp hazırlanmadıklarının öncelikle bilgi toplama (soruşturma) ve analitik inceleme teknikleri kullanılarak incelenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanmasını ifade eder. 1. BAĞIMSIZ DENETİME VE İNCELEMEYE (SINIRLI BAĞIMSIZ DENETİME) TABİ İŞLETMELER tarihli ve 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun 397 nci maddesi uyarınca Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen işletmeler ve yatırım fonları ile konut ve varlık finansmanı fonları yıllık finansal raporlarını bağımsız denetime tabi tutmak zorundadırlar. Aşağıdaki işletmelerin, Kurul tarafından yayımlanan finansal raporlama standartlarına ilişkin düzenlemelerdeki özel hükümler saklı kalmak kaydıyla, altı aylık ara dönem finansal tabloları inceleme (sınırlı bağımsız denetim) kapsamındadır. a) Yatırım kuruluşları b) Yatırım fonları hariç kolektif yatırım kuruluşları c) İpotek finansmanı kuruluşları d) Sermaye piyasası araçları bir borsada ve/veya teşkilatlanmış diğer pazar yerlerinde işlem gören anonim ortaklıklar. Yukarıda (d) bendinde belirtilen ortaklıkların sermaye piyasası araçlarının halka arzında veya mevcut paylarının hissedarları tarafından halka arzında, Kurulun sermaye piyasası araçlarının kayda alınmasına ilişkin düzenlemelerinde öngörülen ara dönem finansal tabloları sınırlı bağımsız denetime tabidir. Özel bağımsız denetim; Sermaye piyasası araçlarının halka arzı Birleşme Bölünme Devir Tasfiye durumunda bulunan işletmelerce, bu amaçlarla herhangi bir tarih itibariyle düzenlenmiş finansal tabloların bağımsız denetime tabi tutulmasını ifade eder. Özel bağımsız denetimde, bağımsız denetime tabi tutulacak finansal tabloların bağımsız denetim çalışmasının başladığı ay sonu veya daha sonraki bir tarih itibariyle hazırlanmış olması zorunludur. Özel bağımsız denetim çalışmasının, bağımsız denetim sözleşmesinin imzalandığı tarihte başladığı kabul edilir.

4 2 A k t i f A k a d e m i 2. BAĞIMSIZ DENETİMİN AMACI VE GENEL İLKELER Bağımsız Denetimin Amacı: Finansal tabloların bağımsız denetiminin amacı; finansal tabloların finansal raporlama standartları doğrultusunda bir işletmenin finansal durumunu ve faaliyet sonuçlarını tüm önemli yönleriyle gerçeğe uygun ve doğru bir biçimde gösterip göstermediği konusunda bağımsız denetçinin görüş bildirmesini sağlamaktır. Bağımsız denetçinin görüşü, finansal tabloların güvenilirlik derecesini yükseltmekle beraber, bu görüş finansal tabloları bağımsız denetime tabi tutulan işletmenin gelecekteki durumu hakkında ve işletme yönetiminin işletmenin faaliyetlerini etkin ve verimli bir biçimde yönettiğine dair bilgi sağladığı şeklinde değerlendirilmez. Bağımsız Denetimin Kapsamı: Bağımsız denetimi amacına uygun olarak gerçekleştirmek için uygulanan bağımsız denetim yöntem ve teknikleri bağımsız denetimin kapsamını oluşturur. Mesleki Şüphecilik: Bağımsız denetçinin, sorgulayıcı bir yaklaşımla, kanıtların geçerliliğini incelemesi ve kanıtların, işletme yönetiminin açıklamaları ve diğer bilgi ve belgeler ile çelişki içinde olup olmadığını değerlendirmesidir. Bağımsız denetçinin mesleki şüphecilik anlayışıyla hareket etmesi; bağımsız denetim sürecinde şüpheli olayların gerekli özen gösterilmeden değerlendirilmesi, bağımsız denetim kanıtlarından sonuca ulaşırken gereğinden fazla genelleme yapılması, bağımsız denetimin mahiyet, zamanlama ve kapsamının belirlenerek bağımsız denetim yöntem ve tekniklerinin seçimi ve sonuçlarının değerlendirilmesinde yanlış varsayımların kullanılması gibi bağımsız denetim risklerini azaltır. Bağımsız denetçi, bağımsız denetimi planlarken ve gerçekleştirirken işletme yönetiminin ne dürüst olmadığı ne de kuşku götürmez bir şekilde dürüst olduğu varsayımıyla hareket eder. Bu çerçevede; bağımsız denetçinin raporuna temel oluşturacak kanıtların toplanmasında, işletme yönetiminin açıklamaları yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtı olarak kabul edilemez. Makul Güvence: Makul güvence, bir bütün olarak finansal tabloların nitelik ve nicelik bakımından önemli bir yanlışlık içermediğine dair bir sonuca varmada yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtının toplanmasıdır. Makul güvence bağımsız denetimin tüm aşamalarında göz önünde bulundurulur. Bağımsız denetimde, bağımsız denetçinin finansal tablolara ilişkin önemli yanlışlıkları ortaya çıkarmasını önleyen, yapılan işin niteliğinden kaynaklanan ve aşağıda örneklerine yer verilen kısıtlamaların bulunması durumunda, bağımsız denetçilerin finansal tablolara ilişkin mutlak bir güvence elde etmesi mümkün olmayabilir. Bu kısıtlamalar; a) Örnekleme yönteminin kullanılması b) İşletme yönetiminin kontrol sistemini devre dışı bırakacak şekilde hareket etme ve/veya muvazaalı işlem yapma olasılığı gibi, muhasebe ve iç kontrol sistemlerinin yapısından kaynaklanan doğal kısıtlamalar c) Bağımsız denetim kanıtlarının pek çoğunun sonuca yönelik olmaktan ziyade ikna edici özellikte olması d) Gerek bağımsız denetim yöntem ve tekniklerinin yapısı, zamanlaması ve kapsamının tespiti gibi kanıt toplama sürecinde ve gerekse toplanan kanıtlardan hareketle, muhasebe tahminlerinin makul olup olmadığının değerlendirilmesi gibi bir görüşe ulaşılması aşamasında bağımsız denetçinin yaygın olarak kendi kanaatini kullanması. e) İlişkili taraflar arasında yapılan işlemler gibi, finansal tablolara ilişkin bir sonuca varmayı sağlayacak kanıtların ikna ediciliği ile ilgili diğer sınırlamalardır. Bu sınırlamaların söz konusu olması halinde; finansal tablolarda normal koşullarda beklenenin ötesinde önemli ölçüde yanlışlık riskini artıran olağandışı durumlar veya önemli bir yanlışlık olduğunu gösteren herhangi bir belirti bulunmasa dahi, ilave bağımsız denetim yöntem ve teknikleri kullanılarak yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtı elde edilir.

5 M U H A S E B E D E N E T İ M İ 3 3. BAĞIMSIZ DENETİM KURULUŞLARI Kuruluş Şartları Bağımsız denetim kuruluşlarının; a) Anonim şirket şeklinde kurulmuş olması ve hisse senetlerinin nama yazılı olması b) Ticaret unvanlarında "bağımsız denetim" ibaresinin bulunması c) Ortaklarının aşağıda belirtilen "Yönetici ve Bağımsız Denetçiler" başlıklı kısımda sayılan nitelikleri haiz gerçek kişilerden olması (söz konusu maddelerin (d), (e) ve (j) bentlerindeki şartlar ortakların tamamı için aranmaz. Ayrıca merkezi yurtdışında bulunan bir kuruluşun aynı çalışma yöntemleri ile ülkemizdeki bir bağımsız denetim kuruluşuna katılması halinde bu şart aranmaz), d) Esas sermayenin en az %51 'inin sorumlu ortak baş denetçilere ait olması e) Sadece bağımsız denetim ve mesleki alanda faaliyet göstermeleri f) Organizasyon, mekan, teknik donanım, belge ve kayıt düzeninin bağımsız denetim işini yürütecek düzeyde bulunması ve g) Hazine Müsteşarlığı ve Hazine Müsteşarlığının bağlı olduğu Bakanlık tarafından belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde mesleki sorumluluk sigortası yaptırmaları şarttır. Yönetici ve Bağımsız Denetçiler Yönetici ve bağımsız denetçilerin; a) 3568 sayılı Kanuna göre serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir unvanını almış ya da yabancı ülkelerde bağımsız denetim yetkisi sağlayan belge sahibi olmaları b) Müflis olmamaları ve yüz kızartıcı bir suçtan mahkum bulunmamaları c) Türkiye'de yerleşik olmaları d) Sorumlu ortak baş denetçilerin, en az iki yıl süreyle Kurulun listesinde yer alan bağımsız denetim kuruluşlarında sermaye piyasası kurumları ve halka açık anonim ortaklıkların bağımsız denetiminde fiilen denetçi, kıdemli denetçi veya baş denetçi unvanı ile çalışmış olmaları e) Sermaye piyasasında bağımsız denetim lisans belgesine sahip olmaları f) Sermaye piyasası mevzuatı veya diğer mevzuat uyarınca bağımsız denetim yapma yetkisi iptal edilmiş olan kuruluşlarda yetki iptaline neden olan bağımsız denetim faaliyetlerinde sorumluluklarının tespit edilip bağımsız denetim faaliyetinde bulunmaktan sürekli olarak yasaklanmamış ve bağımsız denetim faaliyetinde bulunması süreli olarak yasaklananların ise yasaklarının süresi sonunda Kurulca kaldırılmış olması g) Faaliyet yetki belgelerinden biri veya birden fazlası iptal edilmiş yahut borsa üyeliği iptal edilmiş işletmelerde iptalde sorumluluğu bulunan kişilerden olmaması h) Kanuna muhalefetten dolayı haklarında verilmiş mahkumiyet kararının bulunmaması i) Kanunun ilgili maddeleri uyarınca sermaye piyasalarında işlem yapmalarının yasaklanmış olmaması ve j) Çalışılan bağımsız denetim kuruluşunda tam zamanlı görev yapmaları şarttır. Yukarıda (a) bendinde belirtilen koşulun sağlanması bakımından; yabancı ülkelerde bağımsız denetim yetkisi sağlayan belgelerin tanınmasında 3568 sayılı Kanunun ilgili hükümleri uyarınca mütekabiliyet esası aranır, ayrıca Kurulda, meslek personeli yardımcılığında geçen süreler dahil en az on yıl meslek personeli olarak çalışmış olanlar ile Kurul üyesi olarak görev yapanlar bu koşulu yerine getirmiş sayılırlar. Bağımsız denetçi yardımcılarının yukarıda (b) ve (c) bentlerinde sayılan koşullara sahip olmaları ve 3568 sayılı Kanunda belirlenen yüksek öğrenim şartını haiz olmaları zorunludur.

6 4 A k t i f A k a d e m i 4. BAĞIMSIZ DENETÇİLER Bağımsız denetim kuruluşunda çalışan bağımsız denetçilerin alabilecekleri unvanlar kıdem sırasına göre şu şekildedir; Sorumlu Ortak Baş Denetçi Baş Denetçi Kıdemli Denetçi Denetçi Denetçi Yardımcısı Sorumlu ortak baş denetçi; bağımsız denetim kuruluşunda pay sahibi olup denetçi unvanını haiz ve bağımsız denetim çalışmasını kuruluş adına kendi kişisel sorumluluğu ile yürüten ve kuruluş adına bağımsız denetim raporlarını imzalamaya yetkili gerçek kişidir. Baş denetçi unvanının kazanılması için en az fiilen 10 yıl, kıdemli denetçi unvanının kazanılması için en az fiilen 6 yıl ve denetçi unvanının kazanılması için en az fiilen 3 yıl mesleki deneyim şarttır. Denetçi yardımcılığında geçen süre bu hesaplamada dikkate alınır. Mesleki deneyim süresinin tespitinde, bir bağımsız denetim kuruluşunda tam zamanlı olarak geçen fiili çalışma süresi esas alınmakla birlikte, finansal raporların hazırlanması ve/veya denetlenmesi ile yetkili olarak özel sektör ve/veya kamu kurumlarında geçen fiili hizmet süreleri de mesleki deneyim süresinin hesaplanmasında dikkate alınır. Bilgi, deneyim ve yetenekleri bir üst kıdemin gerektirdiği nitelikte olmayanlar sürelerini doldursalar dahi bağımsız denetim kuruluşunun yetkili organlarınca bir üst unvana terfi ettirilemezler. Sorumlu Ortak Baş Denetçi: Baş denetçi, kıdemli denetçiler ve denetçilerin görev, yetki ve sorumluluklarına ilave olarak, finansal tabloların mevzuat ve finansal raporlama standartlarına uygunluğu konusunda karar vermekle yükümlüdür. Sorumlu ortak baş denetçi, bağımsız denetim programının uygulanmasından ve bağımsız denetim çalışmalarının yeterli ve etkin bir şekilde gözetim ve koordinasyonundan da sorumludur. Bu sorumluluk, bağımsız denetçilerin faaliyet hakkında bilgilendirilmesi ve yönlendirilmesini, bu kişilerin görev ve sorumluluklarının açıkça belirlenmesini, yürütülen faaliyetin süreç içinde sık sık gözden geçirilmesini, çalışmalarla ilgili olarak ortaya çıkan problemlerin çözümlenmesini ve faaliyetin çalışma kağıtlarından izlenebilmesi için gerekli kayıt düzeninin sağlanmasını kapsar. Baş Denetçi ve Kıdemli Denetçi: Bağımsız denetim faaliyetlerinin planlanması, yürütülmesi, çalışma kağıtlarının incelenmesi, gereken revizyonların yapılması ve müşteri yetkilileri ile görüşülmesi gibi konularda denetçilerin sorumluluklarını paylaşır, önemli durumlarda son kararı vermesi için sorumlu ortak baş denetçiye başvurur. Denetçi: Bağımsız denetim programının hazırlanması gibi işin ayrıntılı çalışmalarından sorumludur. Denetçi, denetçi yardımcılarını işe tahsis etmek, onların çalışmalarına nezaret etmek ve hazırladıkları çalışma kağıtlarını incelemek, işin daha karmaşık ve zor bölümlerini bizzat yürütmek, çalışma programında gereken değişiklikleri yapmak ve çalışmaları süresince müşteriyle olan görüşmeleri yönetmek gibi konularda yetkili ve yükümlüdür. Denetçi Yardımcısı: Bağımsız denetim kuruluşları, mesleki deneyime sahip olmaksızın ilk kez işe aldıkları denetçi yardımcılarını staja tabi tutarlar. En az fiilen 2 yıl süren bu staj döneminde denetçi yardımcıları, 4 ay süre ile muhasebe ve bağımsız denetim teori, standart ve teknikleri, finansal analiz, iç kontrol, bilgi işlem, para ve sermaye piyasası, şirketler hukuku, kurumsal yönetim, ticaret hukuku, vergi mevzuatı ve bankacılık konularında eğitime tabi tutulurlar. Bu eğitimin sonuçları, bağımsız denetim kuruluşlarınca veya ilgili meslek kuruluşlarınca yapılacak sınavla değerlendirilir. Bu kurslar, toplam iki yüz saatten az olamaz.

7 M U H A S E B E D E N E T İ M İ 5 B) KAMU GÖZETİMİ, MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI KURUMU (KGK) Kurul; Maliye Bakanlığı ile TÜRMOB tarafından önerilecek dörder aday arasından ikişer kişi, Sanayi ve Ticaret Bakanlığı, Hazine Müsteşarlığı, Sermaye Piyasası Kurulu, Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu ile Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği tarafından önerilecek ikişer aday arasından birer kişi olmak üzere, Bakanlar Kurulu tarafından atanacak dokuz üyeden oluşur. Bakanlar Kurulu, üyelerden birini Başkan olarak atar. Kurul, Başkanın teklifi üzerine üyelerden birini ikinci başkan olarak seçer. Kurul Başkanlığı ve üyeliklerine atanacakların; a) 657 sayılı Devlet Memurları Kanununda belirtilen nitelikleri taşımaları b) En az dört yıllık eğitim veren yükseköğretim kurumlarının hukuk, siyasal bilgiler, iktisat, işletme, iktisadi ve idari bilimler ile ticari bilimler fakültelerinden ya da bunlara denkliği Yükseköğretim Kurulunca kabul edilmiş yükseköğretim kurumlarından mezun olmaları veya bu dallarda yüksek lisans yapmış olmaları ve muhasebe, finans, vergi ve denetim konularından birinde en az on yıllık deneyim sahibi olmaları c) Öğretim elemanları arasından Kurul üyeliklerine atanacakların ise iktisat, işletme, maliye ve muhasebe alanlarında en az on yıl süreyle öğretim üyesi veya öğretim görevlisi olarak görev yapmış olmaları şarttır. Üyeliğe atanacakların son üç yılda; bağımsız denetim faaliyetinde bulunmamış, bir bağımsız denetim kuruluşunda yönetim kurulu üyeliği yapmamış veya bir bağımsız denetim kuruluşunca istihdam edilmemiş olması ya da doğrudan veya dolaylı olarak bir bağımsız denetim kuruluşu ile ortaklık ilişkisinin olmaması zorunludur. Kurul üyelerinin en fazla üçte biri meslek mensupları arasından atanabilir. Kurul Başkanı ve üyelerinin görev süreleri altı yıldır. Süresi biten Başkan ve üyeler yeniden atanamazlar. Başkanlığın veya üyeliğin görev süresi dolmadan herhangi bir sebeple boşalması halinde, boşalan yere bir ay içinde atama yapılır. Bu şekilde atanan kişiler, yerine atandıklarının süresini tamamlar ve bunlardan iki yıl veya daha az süreyle görev yapanlar bir defalığına tekrar atanabilir. C) BAĞIMSIZ DENETİM STANDARTLARI (BDS) Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (KGK), 2011 yılında yayınlanan 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameyle (KHK) kendisine verilen Türkiye Denetim Standartlarını (TDS) yayımlama yetkisi çerçevesinde, Uluslararası Muhasebeciler Federasyonu (IFAC) tarafından yayımlanan uluslararası standartları referans alma stratejisini benimsemiştir. Bu tercih esasen ülkemizin Avrupa Birliği adaylık sürecinin de bir gereği olup, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununda da aynen kabul görmüştür. Bununla birlikte, 26/12/2012 tarihli Bağımsız Denetim Yönetmeliğinde Türkiye Denetim Standartları, 660 sayılı KHK uyarınca yürürlüğe konan, bilgi sistemleri denetimi dâhil olmak üzere, bağımsız denetim alanında uluslararası standartlarla uyumlu eğitim, etik, kalite kontrol ve denetim standartları ile bu alana ilişkin diğer düzenlemeler olarak tanımlanmıştır. IFAC çatısı altında oluşturulan üç bağımsız standart belirleyici kurul tarafından eğitim, etik, kalite kontrol ile güvence denetimi ve ilgili hizmetler standartları yayımlanmaktadır. Bu üç kuruldan biri olan Uluslararası Bağımsız Denetim ve Güvence Denetimi Standartları Kurulu (IAASB) tarafından bağımsız denetim, sınırlı bağımsız denetim, diğer güvence denetimleri ve ilgili hizmetlere ilişkin standartlar yayımlanmaktadır. Bu çerçevede, tarihi finansal bilgilerin bağımsız denetimlerinde kullanılan, Kamu Gözetimi Kurumu tarafından yayımlanan ve yayımlanacak olan Bağımsız Denetim Standartlarının listesi aşağıdaki gibidir;

8 6 A k t i f A k a d e m i BAĞIMSIZ DENETİM STANDARTLARI GENEL İLKE VE SORUMLULUKLAR BDS 200 Bağımsız Denetçinin Genel Amaçları ve Bağımsız Denetimin Bağımsız Denetim Standartlarına Uygun Olarak Yürütülmesi BDS 210 Bağımsız Denetim Sözleşmesinin Şartları Üzerinde Anlaşmaya Varılması BDS 220 Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminde Kalite Kontrol BDS 230 Bağımsız Denetimin Belgelendirilmesi BDS 240 Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminde Bağımsız Denetçinin Hileye İlişkin Sorumlulukları BDS 250 Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminde İlgili Mevzuatın Dikkate Alınması BDS 260 Üst Yönetimden Sorumlu Olanlarla Kurulacak İletişim BDS 265 İç Kontrol Eksikliklerinin Üst Yönetimden Sorumlu Olanlara ve Yönetime Bildirilmesi RİSK DEĞERLENDİRMESİ VE DEĞERLENDİRİLMİŞ RİSKLERE VERİLECEK KARŞILIKLAR BDS 300 Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminin Planlanması BDS 315 İşletme ve Çevresini Tanımak Suretiyle Önemli Yanlışlık Risklerinin Belirlenmesi ve Değerlendirilmesi BDS 320 Bağımsız Denetimin Planlanmasında ve Yürütülmesinde Önemlilik BDS 330 Bağımsız Denetçinin Risk Olarak Değerlendirilmiş Hususlara Karşı Yapacağı İşler BDS 402 Hizmet Kuruluşu Kullanan Bir İşletmenin Bağımsız Denetiminde Dikkate Alınacak Hususlar BDS 450 Bağımsız Denetimin Yürütülmesi Sırasında Belirlenen Yanlışlıkların Değerlendirilmesi BAĞIMSIZ DENETİM KANITLARI BDS 500 Bağımsız Denetim Kanıtları BDS 501 Bağımsız Denetim Kanıtları Belirli Kalemler İçin Dikkate Alınması Gereken Özel Hususlar BDS 505 Dış Teyitler BDS 510 İlk Bağımsız Denetimler - Açılış Bakiyeleri BDS 520 Analitik Prosedürler BDS 530 Bağımsız Denetimde Örnekleme BDS 540 Gerçeğe Uygun Değere İlişkin Olanlar Dâhil Muhasebe Tahminlerinin ve İlgili Açıklamaların Bağımsız Denetimi BDS 550 İlişkili Taraflar BDS 560 Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylar BDS 570 İşletmenin Sürekliliği BDS 580 Yazılı Beyanlar BAŞKALARININ ÇALIŞMALARININ KULLANILMASI BDS 600 Özel Hususlar-Topluluk Finansal Tablolarının Bağımsız Denetimi (Topluluğa Bağlı Birim Denetçilerinin Çalışmaları Dâhil) BDS 610 İç Denetçi Çalışmalarının Kullanılması BDS 620 Uzman Çalışmalarının Kullanılması BAĞIMSIZ DENETİMİN SONUÇLARI VE RAPORLAMA BDS 700 Finansal Tablolara İlişkin Görüş Oluşturma ve Raporlama BDS 701 Kilit Denetim Konularının Bağımsız Denetçi Raporunda Bildirilmesi BDS 705 Bağımsız Denetçi Raporunda Olumlu Görüş Dışında Bir Görüş Verilmesi BDS 706 Bağımsız Denetçi Raporunda Yer Alan Dikkat Çekilen Hususlar ve Diğer Hususlar Paragrafları BDS 710 Önceki Dönemlere Ait Karşılık Gelen Bilgiler ve Karşılaştırmalı Finansal Tablolar BDS 720 Bağımsız Denetçinin Denetlenmiş Finansal Tabloları İçeren Dokümanlardaki Diğer Bilgilere İlişkin Sorumlulukları

9 M U H A S E B E D E N E T İ M İ 7 ÖZEL ALANLAR BDS 800 Özel Hususlar Özel Amaçlı Çerçevelere Göre Hazırlanan Finansal Tabloların Bağımsız Denetimi BDS 805 Özel Hususlar Tek Bir Finansal Tablonun Bağımsız Denetimi ile Finansal Tablolardaki Belirli Unsurların, Hesapların veya Kalemlerin Bağımsız Denetimi BDS 810 Özet Finansal Tablolara İlişkin Rapor Vermek Üzere Yapılan Denetimler KALİTE KONTROL STANDARDI KKS 1 Finansal Tabloların Bağımsız Denetim ve Sınırlı Bağımsız Denetimleri ile Diğer Güvence Denetimleri ve İlgili Hizmetleri Yürüten Bağımsız Denetim Kuruluşları ve Bağımsız Denetçiler İçin Kalite Kontrol SINIRLI BAĞIMSIZ DENETİM STANDARDI SDS 2410 Ara Dönem Finansal Bilgilerin, İşletmenin Yıllık Finansal Tablolarının Bağımsız Denetimini Yürüten Denetçi Tarafından Sınırlı Bağımsız Denetimi GÜVENCE DENETİMLERİ STANDARDI GDS 3000 Tarihi Finansal Bilgilerin Bağımsız Denetimi veya Sınırlı Bağımsız Denetimi Dışındaki Güvence Denetimleri İLGİLİ HİZMETLER STANDARDI İHS 4400 Finansal Bilgilere İlişkin, Üzerinde Mutabık Kalınan Prosedürlerin Uygulanmasına Yönelik İşler

10 8 A k t i f A k a d e m i BAĞIMSIZ DENETÇİLER İÇİN ETİK KURALLAR Giriş ve Temel İlkeler Denetçilik mesleğinin ayırt edici özelliklerinden biri, kamu yararına hareket etme sorumluluğunu kabul etmesidir. Dolayısıyla, bir denetçinin sorumluluğu yalnızca müşterisinin ihtiyaçlarını karşılamak değildir. Denetçi, kamu yararı doğrultusunda hareket ederken Bağımsız Denetçiler İçin Etik Kuralları (Etik Kurallar veya Kurallar) gözetir ve bu Kurallara uygunluk sağlar. İlgili mevzuatta bu Kurallarda yer alan hükümlerden daha kısıtlayıcı hükümler öngörülmesi halinde denetçi ilgili mevzuata uymak zorundadır. Örneğin, bu Kurallarda bazı koşulların sağlanmasıyla izin verilen belirli durumlara ilgili mevzuat istisna getirmeksizin izin vermeyebilir veya ilgili mevzuat bu Kurallarda öngörülmeyen bir kısıtlamayı zorunlu tutabilir. Bu durum denetçinin ilave belgelendirme yapmasını gerektirebilir. Bu Kuralların belirli hükümlerine uyulmasının ilgili mevzuat tarafından yasaklandığı durumlarda denetçi, Kuralların diğer bütün hükümlerine uyar. Denetçi, aşağıdaki temel ilkelere uymak zorundadır: Dürüstlük Tarafsızlık Mesleki Yeterlilik ve Özen Sır Saklama (Gizlilik) Mesleğe Uygun Davranış (a) Dürüstlük Bütün mesleki ve iş ilişkilerinde dürüst, açık, doğru ve güvenilir olmak. Denetçinin, bilgilerin: (a) Önemli düzeyde yanlış veya yanıltıcı beyan içerdiğini (b) (c) Dikkatsizce sunulmuş beyan veya bilgi içerdiğini veya İçermesi gereken bilgileri göz ardı ettiğini veya gizlediğini, dolayısıyla yanıltıcı mahiyette olduğunu düşündüğü durumlarda, bu bilgileri içeren raporlar, beyannameler, yazışmalar veya diğer bilgiler ile bilerek ilişkilendirilmemesi gerekir. Denetçinin, bu tür bilgilerle ilişkilendirildiğini fark etmesi durumunda; söz konusu bilgilerle ilişkilendirilmesini sonlandırmak için gerekli adımları atması zorunludur. (b) Tarafsızlık Önyargıların, temayüllerin, çıkar çatışmalarının veya başkalarının nüfuzlarını kötüye kullanarak meslek veya işle ilgili muhakemelerini ve kararlarını etkilemesine izin vermemek. Denetçi, tarafsızlığa zarar verebilecek tarafsızlığı zedeleyebilecek durumlara maruz kalabilir. Bu tür durumların hepsinin tanımlanması ve öngörülmesi mümkün değildir. Herhangi bir durum veya ilişkinin, mesleki hizmeti veya faaliyetiyle ilgili muhakemesinin tarafsızlığını bozması veya uygunsuz şekilde etkilemesi durumunda denetçi, söz konusu mesleki hizmeti veya faaliyeti yürütmemelidir. (c) Mesleki Yeterlik ve Özen Uygulama, mevzuat ve tekniklerdeki güncel gelişmeler ışığında, mesleki bilgi ve beceriyi müşterilerin yeterli mesleki hizmetleri almalarını temin edecek bir seviyede tutmak ve uygulamadaki teknik ve mesleki standartlara uygun bir şekilde ve özen içinde hareket etmek. (d) Sır Saklama (Gizlilik) Mesleğin icrası sırasında elde edilen bilgilerin gizliliğine riayet etmek; söz konusu bilgilerin açıklanması için yasal veya mesleki bir hak veya görevin bulunması durumu saklı olmak kaydıyla, uygun ve belirli bir yetki olmaksızın bu tür bilgileri üçüncü kişilere açıklamamak ve kendisi veya üçüncü kişilerin çıkarlarına kullanmamak.

11 M U H A S E B E D E N E T İ M İ 9 (e) Mesleğe Uygun Davranış İlgili mevzuata uymak ve denetim mesleğinin itibarını zedeleyici fiil ve davranışlardan kaçınmak. Denetçiler, pazarlama ve tanıtım çalışmalarında kendilerini tanıtırken mesleğin itibarına gölge düşüremezler. Denetçiler, açık sözlü ve dürüst olurlar ve: (a) Sunabilecekleri hizmetler, taşıdıkları nitelikler ve edindikleri tecrübeler konusunda aşırıya kaçan iddialarda bulunamazlar veya (b) Başkalarının işleriyle ilgili kötüleyici referanslar veremezler veya mesnetsiz karşılaştırmalar yapamazlar. Bu temel ilkelere yönelik oluşabilecek tehditler ise çok farklı ilişkiler ve durumlar neticesinde ortaya çıkabilir. Bir ilişki veya durumun tehdit oluşturması durumunda, söz konusu tehdit, denetçinin temel ilkelere uyumundan taviz verdirebilir veya taviz veriliyormuş algısını oluşturabilir. Bir şart veya ilişki birden fazla tehdit oluşturabilir ve bir tehdit birden fazla temel ilkeye uyumu etkileyebilir. Denetçinin karşılaşabileceği tehditler şunlardır: Kişisel Çıkar Tehdidi Kendi Kendini Denetleme Tehdidi Taraf Tutma Tehdidi Yakınlık Tehdidi Yıldırma Tehdidi (a) Kişisel Çıkar Tehdidi Finansal veya finansal olmayan bir çıkarın, denetçinin yargısını/muhakemesini veya davranışını uygun olmayan şekilde etkilemesi tehdididir. Denetçi için kişisel çıkar tehdidi oluşturan durumlara ilişkin örnekler aşağıda yer almaktadır: Bir denetim ekibi üyesinin, müşterisi üzerinde doğrudan finansal çıkarının bulunması. Denetim şirketinin, bir müşteriden alacağı toplam ücretlere gereğinden fazla bağlı olması. Bir denetim ekibi üyesinin, müşterisi ile yakın bir iş ilişkisinin bulunması. Denetim şirketinin, önemli bir müşteriyi kaybetme ihtimali konusunda endişe duyması. Bir denetim ekibi üyesinin, istihdam edilmek üzere denetim müşterisiyle görüşmelerde bulunması. Bir denetim şirketinin, denetime ilişkin olarak koşullu ücret sözleşmesi yapması. Denetçinin, çalıştığı denetim şirketindeki bir kişinin daha önceden gerçekleştirmiş olduğu mesleki hizmetin sonuçlarını değerlendirirken önemli bir hata tespit etmesi. (b) Kendi Kendini Denetleme Tehdidi Denetçinin; kendisi veya çalıştığı denetim şirketindeki bir başka kişi tarafından varılmış bir yargının veya gerçekleştirilmiş bir hizmetin/faaliyetin sonuçlarını cari dönemde yürüttüğü hizmetin parçası olan bir yargıya varırken dayanak olarak kullanması durumunda, söz konusu sonuçları uygun şekilde değerlendiremeyecek olması tehdididir. Denetçi için kendi kendini denetleme tehdidi oluşturan durumlara ilişkin örnekler aşağıda yer almaktadır: Bir denetim şirketinin, finansal sistemleri tasarladıktan veya uyguladıktan sonra bu sistemlerin işleyiş etkinliğine ilişkin rapor düzenlenmesi. Bir denetim şirketinin, denetimin konusunu teşkil eden kayıtları oluşturmak için kullanılacak olan orijinal verileri hazırlaması. Bir denetim ekibi üyesinin, hali hazırda veya geçmiş yakın bir zamanda müşterinin bir yöneticisi veya yetkilisi olması. Bir denetim ekibi üyesinin, hali hazırda veya geçmiş yakın bir zamanda, müşteri tarafından, denetim konusu üzerinde önemli etkiye neden olacak bir pozisyonda istihdam edilmiş olması. Denetim şirketinin, müşterisine, denetimin konusunu oluşturan bilgileri doğrudan etkileyen bir hizmet sunması.

12 10 A k t i f A k a d e m i (c) Taraf Tutma Tehdidi Denetçinin, bir müşterinin pozisyonunu, kendi tarafsızlığından taviz verecek şekilde desteklemesi tehdididir. Denetçi için taraf tutma tehdidi oluşturan durumlara ilişkin örnekler aşağıda yer almaktadır: Denetim şirketinin, bir denetim müşterisinin hisselerinin tanıtımını yapması. Denetçinin, üçüncü taraflarla yaşanan hukuki bir davada veya anlaşmazlıkta, denetim müşterisinin tarafını tutan bir şekilde hareket etmesi. (d) Yakınlık Tehdidi Denetçinin, bir müşteri ile uzun süreli veya yakın ilişki içerisinde bulunmasından dolayı, bu kişilerin çıkarları lehine fazlasıyla temayül göstermesi veya bunların çalışmalarına yönelik olarak fazlasıyla kabul eder bir yaklaşım sergilemesi tehdididir. Denetçi için yakınlık tehdidi oluşturan durumlara ilişkin örnekler aşağıda yer almaktadır: Bir denetim ekibi üyesinin aile yakınlarından birinin veya çekirdek ailesinin bir üyesinin, müşterinin yöneticisi veya yetkilisi olması. Bir denetim ekibi üyesinin aile yakınlarından birinin veya çekirdek ailesinin bir üyesinin, denetimin konusu üzerinde önemli etki yaratacak bir pozisyonda istihdam edilmiş olması. Müşterinin yöneticisinin, yetkilisinin veya denetim konusu üzerinde önemli etki yaratacak bir pozisyonda istihdam ettiği bir çalışanının, geçmiş yakın bir zamanda sorumlu denetçi olarak hizmet vermiş olması. Denetçinin, cüzi veya önemsiz bir değerde olmadığı sürece, müşteriden hediye alması veya ayrıcalıklı muamele görmesi. Kıdemli personelin, müşterisiyle uzun süredir bir ilişki içinde olması. (e) Yıldırma Tehdidi Denetçi üzerinde başkalarının nüfuzlarını kötüye kullanma çabaları da dâhil olmak üzere, denetçinin mevcut veya hissettiği baskılardan dolayı tarafsız olarak hareket edebilmesinin engellenmesi tehdididir. Denetçi için yıldırma tehdidi oluşturan durumlara ilişkin örnekler aşağıda yer almaktadır: Denetim şirketinin, müşteri tarafından, sözleşmenin sonlandırılması ile tehdit edilmesi. Denetim şirketi ile denetim müşterisinin belirli bir işleme ilişkin muhasebe uygulamasında mutabık olmama durumlarının devam etmesi halinde, denetim müşterisinin, denetim şirketine, planlanmış bir denetim dışı sözleşmeyi vermeyeceğini belirtmesi. Denetim şirketinin, müşteri tarafından, dava edilmekle tehdit edilmesi. Ücretleri azaltmak amacıyla, gerçekleştirdiği çalışmanın kapsamını uygun olmayan bir şekilde daraltması için denetim şirketine baskı yapılması. Müşteri çalışanının ilgili konu hakkında daha fazla bilgi sahibi olması nedeniyle, bu çalışanın vardığı yargılarla hemfikir olması konusunda, denetçinin kendisine baskı yapıldığını hissetmesi. Denetçinin, denetim müşterisinin uygun olmayan muhasebe uygulamasını onaylamaması durumunda, önceden planlanmış bir terfiinin olmayacağına dair denetim şirketinin bir yöneticisi tarafından bilgilendirilmesi.

13 M U H A S E B E D E N E T İ M İ 11 BAĞIMSIZ DENETÇİLER İÇİN ETİK KURALLAR 1. Aşağıdakilerden hangisi denetçinin uygunluk sağlaması gereken temel ilkelerden biri değildir? A) Dürüstlük B) İhtiyatlılık C) Tarafsızlık D) Sır saklama (gizlilik) E) Mesleğe uygun davranış (2017-II) 5. Bir denetim şirketinin güvence denetimine (örneğin bağımsız denetime) ilişkin olarak şarta bağlı ücret sözleşmesi yapması durumu aşağıdaki tehditlerden hangisine diğerlerine kıyasla daha iyi bir örnek oluşturur? A) Kendi kendini denetleme tehdidi B) Taraf tutma tehdidi C) Kişisel çıkar tehdidi D) Yakınlık tehdidi E) Yıldırma tehdidi (2017-I) 2. Finansal ya da finansal olmayan bir çıkarın, denetçinin yargısını veya davranışını uygun olmayan bir şekilde etkilemesi aşağıda belirtilen tehdit türlerinden hangisini oluşturur? A) Kendi kendini denetleme tehdidi B) Taraf tutma tehdidi C) Kişisel çıkar tehdidi D) Yakınlık tehdidi E) Yıldırma tehdidi (2017-II) 3. Bağımsız denetçi A, bir güvence denetimiyle ilgili olarak hiçbir araştırma yapmadan işi kabul etmiştir. Bu durumun temel ilkelerden hangisine yönelik bir tehdit oluşturması öncelikle beklenir? A) Dürüstlük B) Sır saklama C) Tarafsızlık D) Kendi kendini denetleme tehdidi E) Mesleki yeterlik ve özen (2017-II) 4. Aşağıdakilerden hangisi mesleki etik ilkelerden birisi değildir? A) Dürüstlük B) Mesleki yeterlik ve özen C) Tarafsızlık D) Mesleki muhakeme E) Mesleğe uygun davranış (2017-I) 6. Bir denetim şirketinin, yürüteceği güvence denetiminin (örneğin bağımsız denetimin) konusunu teşkil eden kayıtları oluşturmak için kullanılacak olan orijinal verileri hazırlaması durumu aşağıdaki tehditlerden hangisine diğerlerine kıyasla daha iyi bir örnek oluşturur? A) Kendi kendini denetleme tehdidi B) Kişisel çıkar tehdidi C) Taraf tutma tehdidi D) Yakınlık tehdidi E) Yıldırma tehdidi (2017-I) 7. Denetçilerin, sundukları hizmetlerle ilgili pazarlama ve tanıtım faaliyetlerinde mesleğin itibarına gölge düşürmeyecek şekilde hareket etmeleri, aşağıdaki etik ilkelerden hangisiyle öncelikle ilişkilendirilir? A) Mesleğe uygun davranış B) Sır saklama C) Tarafsızlık D) Bağımsızlık E) Dürüstlük (2016-I)

14 12 A k t i f A k a d e m i 8. Denetçinin bağımsız denetim müşterisine çok düşük bir ücret teklif etmesinin, aşağıdaki etik ilkelerden hangisine yönelik bir tehdit oluşturması öncelikle beklenir? A) Dürüstlük B) Bağımsızlık C) Tarafsızlık D) Mesleki yeterlik ve özen E) Sır saklama (2016-I) 9. Bağımsız denetim işiyle ilgili teklif edilen şarta bağlı ücrete ilişkin olarak denetçi Bağımsız Denetçiler İçin Etik Kurallara göre nasıl hareket etmelidir? A) Şarta bağlı ücret düzenlemesini kabul edebilir. B) Ücret denetim şirketi için önemli değilse kabul edilebilir. C) Şarta bağlı ücret düzenlenmesini kabul edemez. D) Alınacak önlemlerle tehdit kabul edilebilir bir düzeye indiriliyorsa kabul edilir. E) Sunulacak iş, sınırlı denetime dönüştürülerek şarta bağlı ücret düzenlemesi kabul edilebilir. (2016-I) 10. İlgili mevzuatta (örneğin Türk Ticaret Kanunu), Bağımsız Denetçiler için Etik Kurallar'da izin verilen bir hizmetin denetçi tarafından bağımsız denetim müşterisine sunulması yasaklanmışsa denetçi aşağıdakilerden hangisini yerine getirmelidir? A) Denetçi durumu Kamu Gözetimi Kurumu'na bildirerek ilgili hizmeti sunmaya devam eder. B) Denetçi raporunda bu hizmete ilişkin bilgiler yer alır. C) Görüşünü etkileyip etkilemeyeceğini değerlendirir. D) Denetçi Etik Kurallar'a uygunluk sağlar. E) Denetçi ilgili mevzuata uygunluk sağlar. (2015-II) 11. Aşağıdakilerden hangisi Bağımsız Denetçiler için Etik Kurallar'da yer alan tehditlerden birisi değildir? A) Yakınlık tehdidi B) Kişisel çıkar tehdidi C) Taraf tutma tehdidi D) Görüş bildirememe tehdidi E) Kendi kendini denetleme tehdidi (2015-II) 12. "Denetçinin, bilgilerin önemli düzeyde yanlış ve yanıltıcı beyan içerdiğini düşündüğü durumlarda, bu bilgileri içeren raporlar, beyannameler ve yazışmalar ile bilerek ilişkilendirilmemesi gerekir." Bu ifadenin aşağıda yer alan etik ilkelerden hangisiyle diğerlerine nazaran daha fazla ilgili olması beklenir? A) Tarafsızlık B) Dürüstlük C) Sır saklama D) Mesleki yeterlik ve özen E) Mesleğe uygun davranış (2015-II) 13. Aşağıdakilerden hangisi diğer tehdit sınıflarından ziyade taraf tutma tehdidi oluşturan durumlara ilişkin öncelikle verilebilecek örneklerdendir? A) Denetim şirketinin bağımsız denetimin konusunu teşkil eden kayıtları oluşturmak için kullanılacak orijinal verileri hazırlaması B) Denetim şirketinin bağımsız denetime ilişkin olarak şarta bağlı ücret sözleşmesi yapması C) Denetim şirketinin önemli bir müşteriyi kaybetme ihtimali konusunda endişe duyması D) Denetim şirketinin bağımsız denetim müşterisinin hisselerinin tanıtımını yapması E) Denetçinin müşteriden önemli değeri olan bir hediye alması (2015-II) B C E D C A A D C E D B D

15 M U H A S E B E D E N E T İ M İ 13 BAĞIMSIZ DENETİM YÖNETMELİĞİ Tanımlar Kamu Yararını İlgilendiren Kuruluşlar (KAYİK): Halka açık şirketler, bankalar, sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri, faktöring şirketleri, finansman şirketleri, finansal kiralama şirketleri, varlık yönetim şirketleri, emeklilik fonları, Sermaye Piyasası Kanununda tanımlanmış olan ihraççılar ve sermaye piyasası kurumları ile faaliyet alanları, işlem hacimleri, istihdam ettikleri çalışan sayısı ve benzeri ölçütlere göre önemli ölçüde kamuoyunu ilgilendirdiği için Kurum tarafından bu kapsamda değerlendirilen kuruluşları ifade eder. Kilit Yönetici: Yönetim organı üyeleri dahil olmak üzere, şirketin faaliyetlerini plânlama, yönetme veya kontrol etme yetki ve sorumluluğuna doğrudan veya dolaylı olarak sahip olan kişileri ifade eder. Sorumlu Denetçi: Belirli bir bağımsız denetim faaliyetinin yürütülmesinden sorumlu tutulan ve bu denetime ait raporun denetimi üstlenenler adına imzalanmasına yetkili kılınan bağımsız denetçiyi ifade eder. Denetçilik Sınavı 16. Denetçilik sınavı, aşağıdaki ana konuları kapsar; a) Muhasebe (Genel muhasebe, maliyet ve yönetim muhasebesi) b) Muhasebe Standartları (Türkiye Muhasebe Standartları, yıllık ve konsolide finansal tabloların hazırlanmasına ilişkin mevzuatta yer alan düzenlemeler ve standartlar) c) Kurumsal Yönetim İlkeleri ve Finansal Yönetim d) Denetim (Türkiye Denetim Standartları, mesleki etik kuralları, bağımsızlık, risk yönetimi, iç kontrol ve denetimle ilgili diğer mevzuat) e) Genel Hukuk Mevzuatı (Ticaret Hukuku, Borçlar Hukuku, İcra ve İflas Hukuku, Medeni Hukuk, Vergi Hukuku, Sosyal Güvenlik Mevzuatı, İdare Hukuku) f) Sermaye piyasası, bankacılık, sigortacılık ve özel emeklilik mevzuatı. Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler yukarıdaki (b), (c) ve (d) maddelerinde, Yeminli Mali Müşavirler ise (b) ve (d) maddelerinde belirtilen konulardan sınava tabi tutulurlar. Sermaye piyasası, bankacılık, sigortacılık ve özel emeklilik alanlarında da yetkilendirilmek isteyenler yukarıdaki (f) maddesinde belirtilen konulardan ayrıca sınava tabi tutulurlar. Kurum (f) bendinde yer alan sınav konularını birleştirebilir veya ayırabilir. Yetkilendirmeler başarılı olunan alanlar itibarıyla yapılır. Sınav sonuçları ilan tarihini müteakip üçüncü takvim yılı sonuna kadar geçerlidir. Bağımsızlık ve Bağımsızlığın Korunması 22. Denetim kuruluşu ve denetçiler, denetimleri esasen ve şeklen bağımsız olarak gerçekleştirir. a) Esasta bağımsızlık; denetçinin dürüstlük, tarafsızlık ve mesleki şüphecilik içinde hareket etmesini teminen, mesleki muhakemesini olumsuz etkileyebilecek tesirlerden ari olarak görüş açıklamasıdır. b) Şekilde bağımsızlık; denetim kuruluşunun, denetçinin veya bir denetim ekibi üyesinin; konuya ilişkin tüm durum ve gerçekleri değerlendiren makul ve bilgi sahibi üçüncü kişilerde, dürüstlük, tarafsızlık ve mesleki şüphecilikten ödün verdiği intibaını oluşturabilecek durum ve davranışlardan sakınmasıdır. Denetim kuruluşları ve denetçiler, denetim çalışmalarında denetlenen kuruluştan bağımsız ve tarafsız olmak zorunda olup, hiçbir şekilde denetlenen kuruluşların karar alma mekanizmalarına katılamazlar. İlave olarak, denetim kuruluşları ve denetçilerin bağımsızlıklarını ortadan kaldırabilecek özel durumlarının da bulunmaması gerekir.

16 14 A k t i f A k a d e m i Denetim kuruluşu veya denetçilerde, bağımsızlığın zedelendiğine dair kanaat oluşması halinde bağımsızlığın ortadan kalktığı kabul edilir. Bağımsızlığı zedeleyen veya ortadan kaldıran bazı durumlar şunlardır; a) Denetçiler ile denetim kuruluşunun ortakları, kilit yöneticileri, denetçileri ve bunların boşanmış olsalar dahi eşleri ile 3 üncü dereceye kadar (3 üncü derece dahil) kan ve kayın hısımları veya denetim kuruluşları tarafından denetlenen işletme veya denetlenen işletme ile ilgili olanlarla doğrudan veya dolaylı olarak menfaat, ortaklık, kilit yönetici sıfatıyla iş, olağan ekonomik ilişkiler dışında borç veya alacak ilişkilerine girilmiş olması b) Geçmiş yıllara ilişkin denetim ücretinin, geçerli bir nedene dayanmaksızın, denetlenen işletme tarafından ödenmemesi c) Denetim ücretinin, denetim sonuçları ile ilgili şartlara bağlanmış olması, denetimin kalitesine dair belirsizlikler oluşturması, denetim kuruluşu tarafından denetlenen işletmeye sunulan denetim dışı diğer hizmetler dikkate alınarak belirlenmesi d) Bağımsızlığı zedeleyen diğer hallerin ortaya çıkması. Denetim Ekipleri 27. Denetim, işin gerektirdiği sayı ve nitelikte denetçiden oluşan denetim ekipleri tarafından gerçekleştirilir. Denetim ekipleri, denetlenen işletmenin büyüklüğü, faaliyetleri ile tabi olduğu düzenlemelerin özelliği ve benzeri hususlar dikkate alınarak denetimi Kurum düzenlemelerine uygun bir şekilde gerçekleştirebilecek yetki, bilgi, beceri ve tecrübeye sahip olan yeterli sayıda denetçiden oluşturulur. Ancak denetim ekipleri üç denetçiden az olamaz. Denetim ekiplerindeki sorumlu denetçi ve belirlenen diğer kademeler için en az birer yedek denetçi belirlenir. Yedek denetçiler yerini aldıklarının sorumluluklarını üstlenebilecek nitelikte olmalıdır. Denetime tabi işletmelerin özellikleri itibarıyla, Kurum tarafından farklı asgari denetçi ve yedek denetçi sayıları belirlenebilir. Denetim ekipleri, denetimlerini sorumlu denetçinin gözetim ve idaresi altında gerçekleştirir. Denetim kuruluşları tarafından, denetçilere denetçi, kıdemli denetçi ve başdenetçi unvanları verilebilir. Denetçilikte altı yılını doldurmayanlara kıdemli denetçi ve on yılını doldurmayanlara başdenetçi unvanı verilemez. Sorumlu Denetçi Olabilme Şartları 28. Sorumlu denetçiler, denetim raporunu denetim kuruluşları adına imzalama yetkisini haiz olup, aşağıdaki şartları sağlayan denetçiler arasından, Kurumun onayı alınmak suretiyle görevlendirilir: a) KAYİK ler nezdinde yapılacak denetimler için 15 yıllık mesleki tecrübeye sahip olması ve bu sürenin en az üç yılında fiilen denetçi, kıdemli denetçi veya başdenetçi unvanı ile mevzuatta denetim öngörülen alanlarda denetimlerde bulunmuş olması. b) Diğer denetimler için ise 10 yıllık mesleki tecrübeye sahip olması ve bu sürenin en az iki yılında fiilen denetçi, kıdemli denetçi veya başdenetçi unvanı ile denetimlerde bulunmuş olması. c) Denetim kuruluşlarının yönetim organı veya denetim üstlenen bağımsız denetçi tarafından denetim kuruluşu veya denetim üstlenen bağımsız denetçi adına denetim raporu imzalamaya yetkilendirilmiş olması. Denetim Sözleşmesi 29. Denetim kuruluşu veya denetim üstlenen bağımsız denetçi ile denetlenen işletme arasında yazılı olarak düzenlenen denetim sözleşmesinin asgari olarak aşağıdaki hususları içermesi zorunludur: a) 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun 397 nci maddesinin dördüncü fıkrası uyarınca denetime tabi olan sermaye şirketlerine ilişkin yapılacak denetimlerde sözleşmenin dayanağını teşkil eden genel kurul kararı veya mahkeme kararının, genel kurul organı bulunmayan işletmelerde ise denetçi seçmeye yetkili organın kararının tarih ve sayısı

17 M U H A S E B E D E N E T İ M İ 15 b) Denetimin amacı, kapsamı ve dönemi ile varsa özel nedenleri c) Denetim konusu ve kıstası d) Tarafların sorumlulukları e) Denetimin TDS ye ve ilgili mevzuata uygun olarak yürütüleceği ve tamamlanacağı hususuna yer veren hüküm f) Denetimle ilgili olarak istenen her türlü kayıt, doküman ve diğer bilgilere sınırsız bir şekilde erişimin sağlanacağına yer veren hüküm g) Denetim ekibinde yer alan denetçilerin, yedekleri de dahil olmak üzere isim ve unvanları, öngörülen çalışma süreleri ve her biri için uygun görülen ücret tutarının ayrıntılı dökümü ile toplam denetim ücreti h) Sorumlu denetçi ve yedeğinin denetimi üstlenenler adına denetim raporunu imzalamaya yetkili olduğuna ilişkin hüküm i) Denetimin başlangıç ve bitiş tarihleri ile raporun teslim tarihi j) Mesleki sorumluluk sigortası yapılacağına ilişkin hüküm k) Denetlenen işletmenin, rapor tarihinden sonra ancak finansal tabloların veya yıllık faaliyet raporunun ilan tarihinden önce gerçekleşen ve bunları etkileyecek olaylardan denetçiyi haberdar etmekle yükümlü olduğu, l) Sözleşmenin ancak mevzuat uyarınca feshedilebileceğine ilişkin hüküm. Sözleşmede, denetim hizmeti dışında başka bir hizmet yapılması öngörülemez; denetim ücretinin ödenmesi denetim hizmeti dışında başka bir şarta bağlanamaz. Denetim sözleşmesi, Türk Ticaret Kanunu uyarınca denetim kuruluşu veya denetim üstlenen bağımsız denetçinin seçildiği hesap dönemi için, denetim kuruluşu veya denetim üstlenen bağımsız denetçinin seçiminden itibaren en geç 60 gün içinde yapılır. Bu süre içinde, denetimi üstlenenin yazılı ihtarına rağmen denetlenen işletme sözleşme yapmaktan kaçınırsa, denetimi üstlenen durumu izleyen 10 gün içinde Kuruma bildirir. Denetimi üstlenenden denetleme görevi, sadece Türk Ticaret Kanununun 399 uncu maddesinin dördüncü fıkrasında öngörüldüğü şekilde ve başka bir denetim kuruluşu veya denetim üstlenen bağımsız denetçi atanmışsa geri alınabilir. Denetimi üstlenenler, denetim sözleşmesini, sadece haklı bir sebep varsa veya kendisine karşı görevden alınma davası açılmışsa feshedebilir. Sözleşmenin feshedildiği ve gerekçeleri denetimi üstlenenler tarafından yazılı olarak 10 gün içerisinde Kuruma bildirilir. Sözleşmenin feshedilmesi durumunda, denetimi üstlenenlerin çalışma notlarını ve gerekli tüm bilgileri, yerine geçecek olan denetim kuruluşlarına ve denetim üstlenen bağımsız denetçilere teslim etmesi zorunludur. Bildirimler 34. Denetim kuruluşları ve denetçiler; a) Sicil bilgileri dâhil olmak üzere Kuruma daha önce bildirilmiş her türlü bilgide meydana gelen değişiklikleri takip eden günden itibaren en geç 10 gün içinde, b) Denetim sözleşmelerini ve denetim raporlarını imza tarihinden itibaren, diğer hizmetlere ilişkin sözleşmelerle ilgili olarak Kurum tarafından istenecek bilgileri ise tebliğ tarihinden itibaren en geç 30 gün içinde, c) 6102 sayılı Kanunun 399 uncu maddesi uyarınca görevden alma ve sözleşmenin feshine ilişkin işlemleri işlem tarihini takip eden günden itibaren en geç 10 gün içinde, d) Mesleki sorumluluk sigortası poliçesini düzenlenme tarihini ve poliçe ve sigorta şirketindeki değişiklikleri takip eden günden itibaren en geç 30 gün içinde, e) Son takvim yılına ait gelirlerini Kurumca belirlenen şekle uygun olarak Mayıs ayının on beşinci gününün sonuna kadar,

18 16 A k t i f A k a d e m i f) Diğer bildirimler ile Kurumca istenecek diğer bilgileri mevzuatta belirtilen süre ya da Kurumca verilecek süre içerisinde, Kuruma bildirir. Saklama ve İbraz Yükümlülüğü 35. Denetim kuruluşları ticari defterlerini, düzenlenen denetim raporlarını elektronik, manyetik ve benzeri ortamlarda tutulanlar dahil olmak üzere denetim çalışmalarına ve kalite kontrol sistemine ilişkin her türlü belgeyi ekleriyle birlikte on yıl süreyle saklamak zorundadır. Bu hüküm denetim üstlenen bağımsız denetçiler hakkında da uygulanır. Şeffaflık Raporunun Hazırlanması ve Duyurulması 36. Bir takvim yılında KAYİK denetimi yapmış denetim kuruluşları ilgili takvim yılını müteakip, özel hesap dönemi kullanan denetim kuruluşları ise hesap dönemi kapanışını müteakip dördüncü ayın sonuna kadar yıllık şeffaflık raporunu Kuruma bildirir ve kendi internet sitelerinde yayımlar. Bu rapor denetim kuruluşunun yönetim organı başkanı tarafından imzalanır ve denetim kuruluşuna ilişkin asgari olarak aşağıdaki bilgileri içerir: a) Hukuki yapısı ve ortakları hakkında açıklama b) Kilit yöneticileri ve sorumlu denetçileri hakkında açıklama c) İçinde yer aldığı denetim ağının hukuki ve yapısal özelliklerine ilişkin açıklama d) İlişkili denetim kuruluşları ve diğer işletmelere ve bu ilişkilerin mahiyetine ilişkin açıklama e) Organizasyon yapısı hakkında açıklama f) Kalite güvence sistemi incelemesinin en son ne zaman yapıldığına dair bilgi g) Bir önceki yılda denetim hizmeti verdiği KAYİK lerin listesi h) Denetçilerinin sürekli eğitimine yönelik izlenen politikalar hakkında açıklama i) Bağımsızlıkla ilgili uygulamalarına ilişkin, bağımsızlık ilkesine uyumun gözden geçirilmiş olduğunu da teyit eden açıklama j) Toplam gelirlerin, bağımsız denetim faaliyetlerinden, diğer denetim faaliyetlerinden, defter tutma hizmetlerinden ve danışmanlık hizmetlerinden elde edilen gelirler itibarıyla dağılımı gibi denetim faaliyetinin ağırlığını gösteren finansal bilgiler k) Sorumlu denetçilerin ücretlendirilme esaslarına ilişkin bilgiler l) Kalite kontrol sisteminin tanıtımı ve bu sistemin etkin olarak çalıştığına dair denetim kuruluşu yönetiminin beyanı m) Kurum tarafından istenen diğer bilgiler. Kişisel güvenliğe ilişkin önemli ve etkin bir tehdidin var olması ve buna talep olması halinde Kurumun onayıyla ikinci fıkranın (f) bendine ilişkin açıklamada ilgili denetlenen işletme bilgilerine yer verilmeyebilir. KAYİK denetimine ilişkin listelerde yer almakla birlikte bir takvim yılı içerisinde KAYİK denetimi yapmayan denetim kuruluşları bu durumu internet sitelerinin şeffaflık raporlarıyla ilgili bölümünde açıklar. Şeffaflık raporu ile raporun güncellenmesi halinde raporun orijinal hali ve güncellenmiş halleri ayrı ayrı beş yıl süreyle kamunun erişimine açık tutulur.