DEFTER VE BELGELERLE DİĞER KAYITLARIN İBRAZ MECBURİYETİ

Transkript

1 DEFTER VE BELGELERLE DİĞER KAYITLARIN İBRAZ MECBURİYETİ I-MADDE METNİ: Madde 256- (Değişik: 22/7/ /4 md.) Geçen maddelerde yazılı gerçek ve tüzel kişiler ile mükerrer 257 nci madde ile getirilen zorunluluklara tabi olanlar, muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve karneler ile vermek zorunda bulundukları bilgilere ilişkin mikro fiş, mikro film, manyetik teyp, disket ve benzeri ortamlardaki kayıtlarını ve bu kayıtlara erişim veya kayıtları okunabilir hale getirmek için gerekli tüm bilgi ve şifreleri muhafaza süresi içerisinde yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorundadırlar. Bu zorunluluk Maliye Bakanlığınca belirlenecek usule uygun olarak, tasdike konu hesap ve işlemlerin doğrulanması için gerekli kayıt ve belgelerle sınırlı olmak üzere, bu hesap ve işlemlere doğrudan ya da silsile yoluyla taraf olanlara, defter ve belgelerinin tetkiki amacıyla yeminli mali müşavirler tarafından yapılan talepler için de geçerlidir. İlgili tebliğ: 266, 282, GVK.GT:215, VİVK. GT:34, 19 ve 27 no.lu SM. SMMM ve YMM tebliğleri II-AÇIKLAMA VE YORUM: A-GENEL AÇIKLAMA: Maddede 4369 sayılı Kanunu nun 4.ncü maddesiyle önemli değişiklik yapılmış, yapılan değişikliğin nedeni, 4369 sayılı Kanunun madde gerekçesinde aşağıdaki şekilde izah edilmiştir. Teknolojik gelişmelere bağlı olarak defter ve belgelerin tutulması, izlenmesi ve muhafazasında izlenen yöntemler de değişmektedir. Değişen ekonomik olayların kavranması ve vergilendirilebilmesi teknolojik değişimin yakından izlenmesine ve buna uygun yasal değişikliklerin yapılmasına bağlıdır. 1-Muhasebesini Bilgisayarla Tutan Mükelleflerin Manyetik Kayıtları İbraz Görevi: Dünyada ve ülkemizde özellikle bilgisayar alanında meydana gelen teknolojik değişime ve bu değişimin geniş kitlelerce benimsenmesine pararel olarak, geçen maddelerde yazılı gerçek ve tüzel kişiler ile mükerrer 257 nci madde ile getirilecek zorunluluklara tabi olanlara, bu kısım gereğince muhafaza ettikleri her türlü defter vesika ve karnelerile ilgili bilgilere ilişkin olarak mikro fiş, mikro film, manyetik teyp, disket ve benzeri ortamlardaki kayıtlarını ve bu kayıtlara erişim veya okunabilir hale getirmek için gerekli tüm bilgi ve şifreleri muhafaza süresi içerisinde yetkili makam ve memurların talebiüzerine ibraz ve inceleme için arz etme mecburiyeti getirilmiştir. Bu değişiklik ile örneğin defterlerini bilgisayar ortamında izleyen mükellefler, kayıtlarını yalnızca kayıt ortamında değil manyetik ortamdaki haliyle de vergi inceleme elemanlarına ibraz edeceklerdir. Manyetik ortamda sunulan bilgilerin istenilen formatta ve okunabilir halde şifresiile birlikte sunulması da zorunludur. 2-Defter Kayıt ve Belgelerin Y.M.M.lere İbraz Mecburiyeti: 256.ncı maddenin 4369 sayılı Kanunla yapılan değişikliğin nedeni gerekçesinde şu şekilde izah edilmiştir:... Öte yandan yeminli malî müşavirlere, katma değer vergisi iadesi, vakıflar ve bilimsel araştırma ve geliştirme faaleyitlerinde bulunan kurum ve kuruluşların vergiden muaf tutulmaları için aranan şartların yerine getirildiği ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınanların bu şartlarının devam edip etmediği, yatırım indirimi uygulamaları,yeniden değerleme, yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannameleri ile bunlara ekli malî tablolar ve bildirimlerin tasdikli gibi konularda tasdik yetkisi verilmiştir sayılı Kanunun 12 nci maddesine göre, yeminli malî müşavirler yaptıkları tasdikin doğruluğudan sorumludurlar. Yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulmaktadırlar. Yeminli malî müşavirlere tanınan tasdik yetkisinin gereği gibi yerine getirilmesi, tasdike konu işlemlerin doğruluğunu araştırması, işleme doğrudan ya da silsile yoluyla taraf olanların kayıtlarının tetkikine

2 2 bağlıdır. Bu nedenle, geçen maddelerde yazılı gerçek ve tüzel kişiler ile 257 nci madde ile getirilecek sorumluluklara tabi olanlardan tam tasdik sözleşmesi yaptıkları mükelleflerin hesap ve işlemlerinin doğruluğunu tespit etmek amacıyla bu hesap ve işlemlere doğrudan yada silsile yolu ile taraf olanlara, defter ve belgelerinin tetkiki için yeminli malîmüşavirler tarafından yapılan defter ve belge ibrazına ilişkin taleplere uyma zorunluluğu getirilmiştir. Yeminli malî müşavirlere tanınan bu yetki, tasdike konu hesap ve işlemlerin doğrulanması için gerekli kayıt ve belgelerle sınırlıdır. Bilindiği gibi, 3568 Sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun 12 nci maddesinin 1 nci fıkrasında, yeminli mali müşavirlerin gerçek ve tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarını ve beyannamelerini mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelendiğini tasdik edecekleri; 2 nci fıkrasında yeminli mali müşavirlerin tasdik edecekleri belgeler, tasdik konuları ile tasdike ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmeliklerle belirleneceği hüküm altına alınmıştır. Aynı maddenin 4 üncü fıkrasında ise yeminli mali müşavirlerin yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumlu oldukları, tasdikin doğru olmaması halinde tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilen cezalardan mükellef ile birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacakları belirtilmiş ve yapılan tasdikin kapsamının düzenlenen raporda açıkça belirtileceği hükme bağlanmıştır. Yeminli Mali Müşavirlere bu ağır sorumluluk getirilirken, kendilerine görevlerini daha kolay yapabilmeleri için bazı yetkiler 256.ncı maddede yapılan değişiklikle verilmiştir. Bu yetkilerden en önemlisi Maddede belirtildiği gibi, incelemeye yetkili makam ve memurlara ibraz ve inceleme için, maddede zikredilen defter, belge, kayıt v.b. bilgilerin arzı zorunlu tutulmuş; anılan maddede 4369 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle de, bu zorunluluğun; Bakanlıkça belirlenecek usule uygun olarak, tasdike konu hesap ve işlemlerin doğrulanması için gerekli kayıt ve belgelerle sınırlı olmak üzere, bu hesap ve işlemlere doğrudan ya da silsile yoluyla taraf olanlara, defter ve belgelerinin tetkiki amacıyla yeminli mali müşavirler tarafından yapılan talepler için de geçerli olduğu hükmü getirilmiştir. Bu değişiklikle ilgili hükümlerin Maliye Bakanlığına verdiği yetkiye dayanılarak tasdike konu hesap ve işlemlerin doğrulanması ile ilgili defter ve belgelerin yeminli mali müşavirlere tetkik amacıyla ibraz edilmesi ve karşıt incelemeler konusunda; 3-27 Seri No'lu Sm, Smmm ve Ymm Kanunu Genel Tebliğinde Defter ve Belgelerin YMM.lere İbrazı İle İlgili Yapılan Düzenleme: Sözkonsu tebliğde aşağıdaki şekilde düzenleme ve açıklamalar yapılmıştır. I -Defter ve Belgelerin İbrazı: 1 -Defter ve Belgelerin Yeminli Mali Müşavirlere İbraz Zorunluluğu. Vergi Usul Kanununun 256 ncı maddesi hükmü uyarınca, yeminli mali müşavirlerin tasdik ettikleri hesap ve işlemlere doğrudan ya da silsile yoluyla taraf olanlar bu Tebliğ ile belirlenen usul çerçevesinde yeminli mali müşavirlere defter ve belgelerini ibraz etmekle yükümlüdürler. Bu zorunluluk yeminli mali müşavirler tarafından tasdik edilen hesap ve işlemler ile ilgili defter ve belgelerle sınırlıdır. Yeminli mali müşavirlerin tasdik ettikleri hesap ve işlemler dışındaki konularla ilgili olarak defter ve belge ibrazını isteme yetkileri, böyle bir talebe muhatap olan mükelleflerin ise buna uyma zorunlulukları bulunmamaktadır. 2 -Defter ve Belgelerin Yeminli Mali Müşavirlere İbraz Edilmesinin Usul ve Esasları Defter ve belgelerin ibrazı yazı ile istenecektir. Bu yazılarda defter ve belgelerin tetkik edilmesini gerektiren gerekçelere ve karşıt incelemenin kapsamına açık bir şekilde yer verilecektir. Örneğin, KDV iadesi dolayısıyla, iade talebinde bulunan mükellefe mal ya da hizmet satan mükellef nezdinde karşıt inceleme yapılacak ise, talep yazısında bu hususa ve ayrıca tetkik edilmek istenilen işlemlere yer verilecektir.

3 3 İlgililer yeminli mali müşavirlerin defter ve belgelerin ibrazına ilişkin taleplerini talep yazısının kendilerine tebliğinden itibaren 15 gün içerisinde yerine getireceklerdir. Yeminli mali müşavirlerce defter ve belgelerin incelenmesi mükellefin iş yerinde yapılacaktır. Ancak, iş yerinin uygun olmaması veya ölüm, işin bırakılması gibi zaruri sebeplerle defter ve belgelerin iş yerinde tetkikinin fiilen imkansız olması ya da mükellefin istemesi halinde, defter ve belgelerin taraflarca belirlenecek bir yerde incelenmesi de mümkündür. Defter ve belgeleri tetkik için talep eden yeminli mali müşavir mükellefe kimliğini ibraz edip kendisini tanıtmakla yükümlüdür. Ayrıca, tam tasdik sözleşmesi veya KDV iadesi tasdik sözleşmelerinin aslı ya da onaylı örnekleri mükellefe ibraz edilecek ve yapılacak tetkikin bu çerçevede olduğu açıklanacaktır. Mükellefler kimliklerini veya ibrazını istedikleri defter ve belgeleri tetkike yetkili olduklarını kanıtlayamayan yeminli mali müşavirlerin taleplerini yerine getirmekle yükümlü değillerdir. Bu konularda tereddüdü bulunan mükellefler ilgili meslek odaları ve vergi dairelerinden bilgi alabileceklerdir. Karşıt incelemenin bu Tebliğin II-3 bölümünde belirtilen esaslar çerçevesinde yazılı teyit alınmak suretiyle yapıldığı hallerde defter ve belge ibrazı talep edilmeyecektir. Bu gibi durumlarda, kendisinden teyit alınacak yeminli mali müşavire yukarıda belirtilen esaslar çerçevesinde durum yazılı olarak intikal ettirilecek ve alınacak teyit yazısına göre işlem tesis edilecektir. 3 -Defter ve Belgelerini İbraz Etmeyen Mükellefler Hakkında Yapılacak İşlemler Defter ve belgelerini yukarıda belirtilen usul çerçevesinde yeminli mali müşavirlere ibraz etmekten imtina edenler hakkında Vergi Usul Kanununun mükerrer 355 inci maddesi hükmüne göre işlem yapılacaktır. Anılan madde hükmü çerçevesinde işlem yapılabilmesi için, yeminli mali müşavirlerin defter ve belge ibraz edilmesine ilişkin yazılarında, defter ve belgelerin ibraz edilmemesinin Vergi Usul Kanununun ilgili maddelerine göre cezai işlem yapılmasını gerektirdiği belirtilecektir. Yeminli mali müşavirler defter ve belgelerini ibraz etmeyen mükellefleri bunların bağlı oldukları vergi dairelerine yazılı olarak bildireceklerdir. Vergi daireleri bu mükellefler hakkında Vergi Usul Kanununun Mükerrer 355 inci maddesi uyarınca işlem yapmadan önce defter ve belgelerin ibrazı taleplerinin bu Tebliğ ile yapılan düzenlemelere uygun olup olmadığını kontrol edeceklerdir. 4 -Yeminli Mali Müşavirlerin Öğrendikleri Bilgileri Saklama Zorunlulukları Yeminli mali müşavirler işleri dolayısıyla mükellefler ve mükellefler ile ilgili kimseler hakkında öğrendikleri bilgileri açıklayamazlar ve kendilerinin veya üçüncü kişilerin yararına kullanamazlar.bu hükme uymayan yeminli mali müşavirler hakkında Vergi Usul Kanunu, 3568 Sayılı Kanun ve diğer ilgili mevzuat hükümleri uyarınca gerekli işlem yapılacaktır. II-Karşıt İnceleme 1-Karşıt İnceleme Yapma Zorunluluğu 3568 Sayılı Kanunun 12 nci maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak hazırlanan "Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları ve Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik'(2)in 7 nci maddesinde tasdik işlemi yapılırken aranacak asgari bilgi ve şekil şartları ile tasdike ilişkin diğer usul ve esasların Bakanlığımızca çıkartılacak tebliğlerle belirleneceği hüküm altına alınmıştır. Bu yetkiye dayanılarak Bakanlığımızca çeşitli tarihlerde yayımlanan tebliğler ile tasdik konusuna giren konu ve işlemler ve tasdik ile ilgili diğer hususlar açıklanmıştır. Yönetmeliğin 4 üncü maddesinin ilk fıkrasında tasdik kavramı "Gerçek veya tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin yeminli mali müşavirlerce denetleme ilke ve standartlarına göre uygunluk yönünden incelenmesi, bu inceleme sonuçlarına dayanılarak tasdik kapsamına giren konuların ve belgelerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığının imza ve mühür kullanmak suretiyle tespiti ve rapora bağlanması" şeklinde tanımlanmıştır.

4 4 Yönetmeliğin 4 üncü maddesinin 2 nci fıkrası hükmü ile de, tasdik kavramının tanımında geçen denetleme ilke ve standartlarından, konu ile ilgili olarak Bakanlığımız tarafından tebliğler ile yapılan düzenlemeler ve esasların anlaşılması gerektiği açıklığa kavuşturulmuştur. Öte yandan, Yönetmeliğin 14 üncü maddesinde yeminli mali müşavirlerin tasdik konusu ve kapsamı ile ilgili yeterli miktarda güvenilir kanıtları toplamak zorunda oldukları belirtilmiş, "Denetim Teknikleri" başlıklı 15 inci maddesinin (d) bendinde ise işletme kayıtlarında yer alan hususların ilgili üçüncü şahıslar nezdindeki defter ve belgeler üzerinde araştırılarak tespit edilmesi de denetim teknikleri arasında sayılmıştır Sayılı Kanunun 12 nci maddesi hükmü ve maddedeki yetkiye dayanılarak çıkarılan Yönetmeliğin yukarıda değinilen hükümleri uyarınca, yeminli mali müşavirler mükelleflerin tasdik kapsamına giren işlemlerinin gerçeği yansıtıp yansıtmadığının tespiti için gerekli karşıt incelemeleri yapmakla yükümlüdürler. Buna göre, yeminli mali müşavirlerin hem tam tasdik işlemleri için hem de KDV iadesi tasdik işlemleri için karşıt inceleme yapmaları gerekmektedir. 2-Karşıt İncelemelerde Uyulacak Esaslar Karşıt incelemeler kural olarak tasdik işlemini yapan yeminli mali müşavir tarafından yerine getirilecektir. Ancak, nezdinde karşıt inceleme yapılacak mükellefin yeminli mali müşavir ile süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesinin bulunduğu hallerde karşıt incelemelerin bu Tebliğin II-3 bölümünde belirtilen esaslara göre teyit yazısı alınması suretiyle yapılması da mümkündür. Karşıt incelemede amaç tasdike konu işlemin gerçek mahiyetinin ortaya çıkarılmasını sağlamaktır. Örneğin, KDV iadesi işlemlerinde karşıt incelemenin amacı, iade ya da mahsup edilecek KDV tutarını doğru olarak belirlemek, tam tasdik kapsamında yapılan karşıt incelemenin amacı ise gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinde yer alan matrah ve vergiye ilişkin tutarların doğruluğunu sağlamaktır. Tasdike konu işlemin gerçek mahiyetinin ortaya çıkarılması incelenen işlemin özelliğine, kullanılan yönteme ve mükelleflere göre farklılık göstermektedir. Bu nedenle, bu konudaki sorumluluk yeminli mali müşavire ait olmak üzere karşıt incelemenin hangi aşamaya kadar yapılacağına kural olarak incelemeyi yapan yeminli mali müşavir karar verecektir. Bununla birlikte, hem tam tasdik işlemlerinde hem de KDV iadesi tasdik işlemlerinde yeminli mali müşavirler en az işlemlerini tasdik ettikleri mükellefe mal veya hizmet satan mükelleflerin kayıtlarına inip gerekli karşıt incelemeyi yapmakla yükümlüdürler. Yeminli mali müşavirlerin müteselsil sorumluluk, disiplin hükümleri ve diğer yaptırımlarla karşılaşmamaları açısından karşıt incelemeler konusunda gerekli titizliği göstermeleri ve gerektiği kadar alt kademeye inerek inceleme yapmaları gerekmektedir. Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlenmesi veya kullanılması ihtimalinin bulunduğu haller ile benzeri diğer şüpheli durumlarda yeminli mali müşavirler herhangi bir kademe sınırlaması olmaksızın işlemin gerçek mahiyetini ortaya çıkarıncaya kadar alt kademelere ineceklerdir. Öte yandan, 1 (3) ve 15 (4) sıra nolu Tebliğler çerçevesinde yapılan iadelerde karşıt incelemenin kural olarak ihracat konusu mal veya hizmetin imalatçısı konumundaki alt mükelleflerin bir alt kademesine kadar yapılması zorunludur. Ancak, ithal edildikten sonra Katma Değer Vergisi Kanununun 11 inci maddesi kapsamında ihraç edilen ürünlerde sözkonusu malı ithal eden firmanın kayıtlarına inilmesi yeterli olacaktır. Karşıt incelemenin bu Tebliğin II-3 bölümü çerçevesinde teyit yazısı alınmak suretiyle yapıldığı hallerde teyit alan ve teyit veren yeminli mali müşavirlerin karşıt inceleme yapma konusundaki sorumlulukları aşağıdaki şekilde belirlenmiştir. Yeminli mali müşavirler teyit vermek amacıyla yaptıkları karşıt incelemelerde işlemlerini tasdik ettikleri mükellefe mal veya hizmet satan mükellefler nezdinde inceleme yapmakla yükümlü olacaklardır. Daha alt kademelerdeki incelemeler, teyit isteyen yeminli mali müşavir tarafından yapılacaktır. Bununla birlikte, yeminli mali müşavirlerin kendi aralarında anlaşmaları halinde sözkonusu alt kademe incelemelerinin de teyidi veren yeminli mali müşavir tarafından yapılması mümkün bulunmaktadır. Bu taktirde yapılan karşıt inceleme ile ilgili sorumluluk incelemeyi yapan yeminli mali müşavire ait olacaktır.

5 5 Örnek : Yeminli mali müşavir (X) mükellef (A) ile ihracat istisnasından kaynaklanan KDV iadesi için tasdik sözleşmesi düzenlemiştir. (A) mal ve hizmet alımlarını (B), (C) ve (D)'den gerçekleştirmiştir. (D)'nin yeminli mali müşavir (Y) ile süresinde düzenlenmiştam tasdik sözleşmesi bulunmaktadır. Bu örnekte yeminli mali müşavir (Y), yeminli mali müşavir (X)'e teyit verirken bu teyit amacıyla (D)'nin mal ve hizmet satın aldığı mükellefler nezdinde gerekli karşıt incelemeyi yapmakla yükümlüdür. Eğer, örneğin (D) mal ve hizmet alımını (E)'den gerçekleştirmişise (E) nezdindeki karşıt inceleme yeminli mali müşavir (Y) tarafından yapılacaktır. Ancak, (E)'ye mal ve hizmet satanlar nezdindeki karşıt incelemelerin yeminli mali müşavir (X) tarafından yapılması gerekmektedir. Bununla birlikte, yeminli mali müşavirler (X) ve (Y)'nin kendi aralarında anlaşmaları halinde sözkonusu incelemenin yeminli mali müşavir (Y) tarafından yapılması da mümkündür. Bu taktirde teyit yazısında bu hususa açıklık getirilmesi gerekir. Öte yandan, örnekte (E) ve (E)'ye mal ve hizmet satanların süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmeleri bulunuyor ise yukarıda açıklanan esaslara göre anılan mükelleflerin yeminli mali müşavirlerinden de teyit alınabileceği tabiidir. Diğer taraftan, yeminli mali müşavirlerin tam tasdik kapsamında yapacakları karşıt incelemelerde daha önce belirtilen esaslara uymaları, teyit amacıyla yaptıkları karşıt incelemeler ile yetinmemeleri gerekmektedir. Yukarıdaki örnekte yeminli mali müşavir (Y)'nin, yeminli mali müşavir (X)'e teyit vermek için (D)'ye mal ve hizmet satanlar nezdinde karşıt inceleme yapması yeterli olacaktır. Ancak, (D)'nin işlemlerini tasdik ederken (D)'ye mal ve hizmet satanlar nezdinde karşıt inceleme yapması yeterli olmayabilecektir. Daha önce de belirtildiği üzere, hangi kademeye kadar karşıt inceleme yapılacağına yeminli mali müşavir sorumluluğunu üstlenmek suretiyle kendisi karar verecektir. 3 -Yazılı Teyit Almak Suretiyle Karşıt İnceleme. Süresinde tam tasdik sözleşmesi düzenlemiş mükellefler nezdinde KDV iadesi veya tam tasdik dolayısıyla yapılacak karşıt incelemelerin, bu mükelleflerin yeminli mali müşavirlerinden teyit yazısı alınması suretiyle yapılması da mümkündür. Ancak, süresinde tam tasdik sözleşmesi düzenleyen mükelleflerin yeminli mali müşavirlerinin teyit vermek istememesi halinde bu mükellefler nezdindeki karşıt inceleme tasdik işlemini yapan yeminli mali müşavir tarafından yerine getirilecektir. Süresi geçtikten sonra tam tasdik sözleşmesi düzenleyen mükellefler nezdindeki karşıt incelemeler de tasdik işlemini yapan yeminli mali müşavirler tarafından yapılacaktır. 4-Teyit Alınması Halinde Yeminli Mali Müşavirlerin Sorumluluğu Teyit veren yeminli mali müşavirler verdikleri teyit yazısındaki bilgilerin doğruluğundan genel hükümler uyarınca sorumludurlar.teyit alan yeminli mali müşavirler aldıkları teyit yazılarındaki bilgileri titiz bir şekilde kontrol etmekle yükümlüdürler. Teyit yazılarındaki bilgilerin birbiriyle veya teyidi isteyen yeminli mali müşavirin elindeki bilgi ve belgelerle uyumlu olmadığı hallerde veya tereddüt uyandıran sair hallerde teyit yazıları işleme konulmadan önce gerekli araştırmalar yapılacaktır. Yapılan araştırmalar neticesinde teyit yazısı ile ilgili uyumsuzluklar ve tereddütler giderildiği taktirde teyit yazısı işleme konulabilecektir. Gerçeğe aykırı düzenlenmiş ya da eksik bilgi içeren teyit yazılarını gerekli kontrolleri yapmadan işleme koyan yeminli mali müşavirler doğacak sonuçlardan sorumlu olacakladır. Öte yandan, karşıt incelemelerin bizzat incelemeyi yapan yeminli mali müşavir tarafından yapıldığı hallerde tutanaktaki bilgilerden anılan yeminli mali müşavirin sorumlu olacağı tabiidir. 5 -Karşıt İnceleme Yapılmasının Zorunlu Olmadığı Haller KDV hariç tutarı 2 milyar lirayı aşmayan belgeler için karşıt inceleme yapılması zorunlu değildir. Ancak, bir aylık dönemde bir mükelleften alınan mal ve hizmet alımlarının toplamının 6 milyar lirayı aşması halinde anılan mükellef nezdinde karşıt inceleme yapılması gerekir. Bununla birlikte, KDV iadesi tasdik işlemlerinde indirilecek KDV'nin %80 veya daha fazlasına tekabül eden mal ve hizmet alımları ile ilgili karşıt incelemelerin yapılması zorunludur.

6 6 Genel ve katma bütçeli idarelerden, belediyelerden ve il özel idarelerinden veya en az % 51 ya da daha fazla hissesi bu kurumlara ait olan kuruluşlardan yapılan mal ve hizmet alımları için yukarıdaki sınırlarla bağlı kalınmaksızın karşıt inceleme yapılması zorunlu değildir. 6 -Karşıt İnceleme Sonuçlarının Tutanağa Bağlanması. Karşıt inceleme sonuçları düzenlenecek bir tutanakla tespit edilir. Tutanakta yeminli mali müşavirin imzası ve mührü, nezdinde karşıt inceleme yapılan mükellefin veya yetkili temsilcisinin imzası bulunur. Nezdinde karşıt inceleme yapılan mükellef 4 Sıra Nolu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliğ (5) uyarınca beyannamelerini imzalatmakla yükümlü ise tutanak serbest muhasebeci veya serbest muhasebeci mali müşavir tarafından da imzalanacaktır. Teyit yazıları teyidi veren yeminli mali müşavir tarafından imza ve mühür ile onaylanacaktır. 7-Karşıt İnceleme Tutanaklarında ve Teyit Yazılarında Yer alması Zorunlu Bilgiler Hem KDV iadesi tasdikleri hem de tam tasdik kapsamında düzenlenen karşıt inceleme tutanaklarında ve teyit yazılarında aşağıdaki asgari bilgilerin yer alması zorunludur. -Karşıt inceleme yapan yeminli mali müşavirin adı-soyadı, bağlı olduğu oda ve vergi dairesi, mühür ve sicil numarası, vergi kimlik numarası, adresi, telefon ve faks numarası ve gerekli görülen diğer bilgiler. -Karşıt inceleme yapan yeminli mali müşavirin sözleşmeli olduğu mükellefin adı-soyadı veya unvanı, adresi, vergi dairesi ve vergi kimlik numarası. -Karşıt inceleme konusu belge veya belgeleri düzenleyen mükellefin adı-soyadı veya unvanı ile vergi dairesi, vergi kimlik numarası ve karşıt incelemenin yapıldığı tarihteki açık adresi. - Karşıt inceleme konusu belge veya belgeleri düzenleyen mükellefin ilgili yıla ilişkin yasal defterlerinin onay bilgileri. -Teyit verilen hallerde, teyit isteyen yeminli mali müşavir ile ilgili yukarıda ilk sırada belirtilen bilgilerin yanısıra, teyit yazısını düzenleyen yeminli mali müşavirin adı-soyadı, bağlı bulunduğu oda ve vergi dairesi, vergi kimlik numarası, mühür ve sicil numarası, adresi, telefon ve faks numarası.- Karşıt inceleme konusu belge veya belgeleri düzenleyen bir tüzel kişilik ise kanuni temsilcileri ve hisse çoğunluğuna sahip ortakları hakkında yeterli bilgi. -Teyit veren yeminli mali müşavirin mükellefi ile yaptığı tasdik sözleşmesinin yıl, ay ve gün içeren tarihi. -Karşıt inceleme konusu belgeye ilişkin olarak, belgeyi düzenleyen mükellefin defterindeki yevmiye kaydının tarih ve numarası (Yevmiye kaydının yapılmadığı hallerde bu husus tutanakta belirtilecektir). -Karşıt incelemeye konu belge veya belgelerin düzenlendiği dönemle ilgili olarak bu belgeleri düzenleyen mükellefin KDV beyanları hakkında bilgi (teslim ve hizmet tutarı, istisna tutarı, KDV matrahı, hesaplanan Katma Değer Vergisi tutarı, ödenecek/sonraki döneme devreden Katma Değer Vergisi tutarı, tahakkuk fişinin tarih ve numarası). -Nezdinde karşıt inceleme yapılan mükellefin "bir önceki dönemine" ilişkin olarak bir üst paragrafta belirtilen bilgiler. -Nezdinde karşıt inceleme yapılan mükellefin malları (imalatçılarda hammaddeyi) tedarik ettiği alt firmalara ilişkin bilgiler (Malın veya hammaddenin satın alındığı kişinin adı-soyadı veya unvanı, bağlı olduğu vergi dairesi ve vergi kimlik numarası, malın KDV dahil toplam bedeli, düzenlenen belgenin tarih ve numarası.) (Mal veya hammadde alımlarının çok sayıda kişiden yapıldığı hallerde en yüksek 10 alıma ilişkin bilgilerin verilmesi yeterli olacaktır). -Mal veya hizmet bedelinin ödenme şekline ve ödemeye ilişkin bilgi. -Nezdinde karşıt inceleme yapılan mükellef, faturada yer alan malın imalatçısı ise bağlı bulunduğu sanayi odası ve sicil numarası.

7 7 -Karşıt incelemeye konu faturanın düzenlendiği dönemde, faturayı düzenleyen mükellefin muhtasar beyannamesine göre çalıştırılan işçi sayısı, ücret ödemelerinin tutarı ve muhtasar beyannamenin verildiği vergi dairesi hakkında bilgi. Karşıt inceleme tutanakları ile ilgili olarak 20 Sıra No'lu "Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliğinin (6) A-5 bölümünde belirtilen esaslara uyulacaktır. Sözkonusu Tebliğde yer alan ve 21 Sıra Nolu Tebliğ (7) ile 100 milyon liraya yükseltilen hadler 2 milyar lira olarak belirlenmiştir. Ancak, bu Tebliğin II-5 bölümü uyarınca 2 milyar liranın altındaki mal ve hizmet alımları ile ilgili karşıt inceleme yükümlülüğünün bulunduğu hallerde bu karşıt incelemeler ile ilgili tutanaklar gerektiğinde rapora eklenecek ve düzenlenen listede bu alımlara da yer verilecektir. 8 -Vergi Dairelerinden Bilgi İstenmesi. Yeminli mali müşavirler tasdik hizmeti verdikleri mükellefler ve bu mükelleflerin ticari ilişkide bulunduğu üçüncü kişiler ile ilgili olarak vergi dairelerinden bilgi isteyebilirler.bilgi isteme yazılarında aşağıdaki hususların yer alması ve ayrıca 20 Sıra No'lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliğinin A-9 bölümünde belirtilen esaslara uyulması gerekir. -Yeminli mali müşavirin adı-soyadı, bağlı olduğu oda ve vergi dairesi, vergi kimlik numarası, mühür ve sicil numarası, adresi, telefon ve faks numarası -Yeminli mali müşavirin tasdik hizmeti verdiği mükellefin adı-soyadı veya unvanı, bağlı olduğu vergi dairesi, vergi kimlik numarası, adresi, telefon ve faks numarası. -Tasdik sözleşmesinin türü, tarihi ve sayısı. -Hakkında bilgi talep edilen mükellefin adı-soyadı veya unvanı, vergi kimlik numarası ve adresi. Bilgi isteme yazılarında, hakkında bilgi istenen mükellefin tasdik hizmeti verilen mükellef ile bağlantısı ve bilgi istenen konu açıklıkla belirtilecektir. Vergi dairelerinden bu şekilde elde edilen bilgilerin gizliliğine dikkat edilmesi yasal bir zorunluluktur. Bu zorunluluğa uyulmaması halinde ilgili mevzuat uyarınca gerekli işlemin yapılacağı tabiidir. Yeminli mali müşavirlerin yukarıdaki esaslara uygun yazılı bilgi talepleri 15 iş günü içerisinde yerine getirilecektir. 9- Parasal Hadler Bu Tebliğde yer alan parasal hadler Bakanlıkca özel bir belirleme yapılmadığı taktirde her yıl bir önceki yıl için belirlenen yeniden değerleme oranında arttırılarak uygulanacaktır. Örneğin, bu konuda özel bir belirleme yapılmadığı taktirde sözkonusu parasal hadler 2001 yılı için, 2000 yılı işlemleri için belirlenen yeniden değerleme oranında arttırılarak uygulanacaktır. III-Yürürlükten Kaldırılan Hükümler 19 Sıra No'lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliğinin (8) karşıt inceleme ile ilgili hükümleri yürürlükten kaldırılmıştır. 4-Defter Kayıt ve Belgelerin İbraz Edileceği Yetkili Makam ve Memurlar: Yetkili makam ve memurlardan kastedilen, V.U.K: nun 135.nci maddesindeki vergi inceleme yetkisi olanlardır. Bunlar da: Vergi incelemesi; Vergi Müfettişleri, Vergi Müfettiş Yardımcıları, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılır.

8 8 Gelir İdaresi Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar her hal ve takdirde vergi inceleme yetkisini haizdir.bu sayılanların dışındakilerin, defter ve belgelerin ibrazını isteme yetkileri yoktur. Maddede yapılan düzenleme çok genel olarak belirlenmiş, ibraz etme mecburiyetine uymayanlar, hakkında maddenin kendisinde bir düzenleme yapılmamış, uygulamada VUK. nun diğer maddelerindeki hükümlere göre işlem yapılmaktadır. İbraz süresi ile ilgili de bir düzenleme yapılmamış, genel hükümlere göre süre verilmek suretiyle defter ve belgelerin ibrazı istenmektedir. B-DEFTER KAYIT VE BELGELERİN İBRAZ EDİLMEMESİNİN CEZAİ MÜEYYİDELERİ: Defter ve belgelerin ibraz edilmemesi halinde vergi idaresince yapılabilecek yaptırımları aşağıda sayılmıştır. 1-Re sen Takdir İşlemi: Vergi Usul Kanununa göre tutulması mecburi olan defterlerin vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi re sen takdir nedenidir. ( VUK, Mad: 30/3)Vergi inceleme elemanı defter ve belgelerini ibraz etmeyen mükellefin ilgili dönem matrahını harici karineleri dikkate alarak re sen takdir ve tespit eder. Ancak, re sen takdir işlemi hiç bir zaman keyfi bir matrah takdir edilmesi hakkı vermez. İnceleme elemanı olayın durumuna göre her türlü tekniği kullanarak gerekli inceleme ve araştırmayı yapmak suretiyle mükellefin ödemesi gereken vergiyi (daha fazlasını değil ) tespit etmekle görevlidir. Tutulması mecburi olan defterler kayıt ve belgelerin vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz etmeyen mükellefler için, Re sen akdir neticesinde matrah tespit edilmesi durumunda, V.U.K. nun 344/2.nci maddesi uyarınca, 3 kat vergi ziyaı cezası uygulanır. 2-Usulsük Cezası Kesilmesi: V.U.K. nun 352/I-4.ncü bendi uyarınca, tutulması mecburi defterlerin ve kanunen muhafazası mecburi vesikalarla evrakın yetkili memurlar tarafından istenildiği halde ibraz edilmemesi; birinci derece usulsüzlük cezasının kesilmesini gerektirmekte ve bu fiil re sen takdir nedeni de sayıldığından genel usulsüzlük cezasının iki kat olarak kesilmesi gerekmekte idi. Ancak, 4369 sayılı Kanunun 82/1-a maddesiyle bu usulsüzlük cezasının uygulanması ile ilgili 352/I-4.ncü maddesi 22/7/1998 tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılmıştır. Çünkü, Vergi Usul Kanununun Mükerrer 355 nci maddesi gereğince defter ve belge ibraz etmeyen mükellefler hakkında tabi oldukları sınıflar baz alınarak özel usulsüzlük cezası kesilmektedir. 3-Cumhuriyet Savcılığına Suç Duyurusunda Bulunulması : 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 359/a-2 maddesinde; Defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler (varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi gizleme demektir.) hakkında on sekiz aydan üç yıla kadar hapis cezası hükmolunur) demektedir. Defter ve belgelerini ibraz etmeyen mükellefler hakkında ayrıca hapis cezası uygulanması için Cumhuriyet Savcılığı na suç duyurusunda bulunulur. Ancak, defter ve belgeleri ibraz isteğinin aşağıda belirtilen nedenlerle yapılması gerekir: a-ibraz talebinin, vergi incelemesi sebebiyle yapılmış olması gerekir: Defter ve belgelerin, vergi incelemesi dışında herhangi bir nedenle ibraz edilmesinin istenildiği durumlarda, gizleme fiilinden sözedilemez. b- Defter ve belgelerin zamanaşımı süresi içinde ibrazının istenmesi gerekir: Daha önce de belirttiğimiz gibi, Vergi Usul Kanunu nun 253. maddesine göre; defter tutmak mecburiyetinde olanların, tuttukları defterleri ve VUK un üçüncü kısmında yazılı olan belgeleri, ilgili bulundukları yılı izleyen takvim yılından itibaren beş yıl süre ile muhafaza etmek zorundadırlar.

9 9 c- Defter ve belgelerin, mücbir sebep nedeniyle ibraz edilmemesi: Vergi Usul Kanunu nun 13. maddesinde dört bent halinde sayılan ve dördüncü bentten sonra gelen gibi edatı ile kapsamı geniş tutulan mücbir sebeplerden herhangi birinin varlığı nedeniyle defter ve belgelerin ibraz edilememesi halinde, mücbir sebep hali ortadan kalkıncaya kadar suç oluşmaz. Çünkü, V.U.K. nun 373 üncü maddesinde; Bu kanunda yazılı mücbir sebeplerden herhangi birinin vukua geldiği malum ise veya tevsik ve ispat olunursa vergi cezası kesilmez. hükmü bunu öngörmektedir. C-MÜCBİR SEBEP HALİNDE ZAYİ BELGESİ ALINMASI HALİNDE CEZA KESİLMEZ: Mücbir sebeplerle mükellefin defter ve belgelerinin zarar görmesi veya kaybolması halinde Vergi Usul Kanununun cezalarla ilgili hükümleri uygulanmaz. VUK un 373. maddesi uyarınca ceza uygulanmaz. Örneğin, yanan ya da kaybolan defterlerle ilgili olarak, Ticaret Mahkemesi nden zayi belgesi alınmış olması halinde, hapis cezası yönünden işlem yapılamayacağı gibi, vergi cezası da uygulanamaz. Ancak bu takdirde mükellefin Yeni Türk Ticaret Kanununun 82.nci maddesine göre 15 gün içinde yetkili mahkemeye müracaat ederek zayi belgesi alması gerekir. Zayi belgesi alınmış olması inceleme elemanlarının re sen takdir yetkisini ortadan kaldırmaz. Re sen takdir sonucu vergi farkı hesaplanmış ise ayrıca bulunan farka vergi cezası kesilir. Mücbir sebep hali herkesçe malum ise, (örneğin, herkesçe bilinen sel felaketi, deprem, geniş çaplı yangın gibi) bu halin varlığının ayrıca tevsik ve ispatı gerekmez.(vuk, Mad.13 ve 15). D- KATMA DEĞER VERGİSİ İNDİRİMLERİNİN REDDEDİLMESİ : Defterlerin inceleme elemanına ibraz edilmemesinin en önemli yaptırımlarından birisi de, katma vergisi indirimlerinin reddedilmesi sonucunu doğuran 34/1. Madde hükmüdür. değer KDV Kanununun 34/1. Maddesine göre mükellefler, satın aldıkları mal veya hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde gösterilmek ve bu belgeleri kanuni defterlerine kaydetmek şartıyla indirebilirler. Vergi inceleme elemanları bu hükme uyarak defter ve belgelerini ibraz etmeyen mükelleflerin ilgili dönemlerdeki KDV beyannamelerinde indirilecek KDV olarak gösterilen vergi indirimlerini reddederek, gelir veya kurumlar vergisinden ziyade katma değer vergisi raporu düzenlemektedirler. Kasıtlı nedenlerle defterlerini ibraz etmeyen mükellefler için böyle bir yönteme başvurulması kabul edilebilir ise de, vergi incelemelerinde gözardı edilmemesi gereken yasal kural; ödenmesi gereken verginin doğruluğunu tespit etmektir. Hiç bir faaliyet maliyetsiz yürütülemez. İnceleme elemanları da böyle bir durumda KDV indiriminin topyekün reddedilmesi yerine mükelleften alınabilecek ek bilgi, belge ve ifadelerle en doğru sonuca ulaşmalıdırlar. E-V.U.K 'NUN 256. MADDESİ UYARINCA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLERİN KARŞIT İNCELEME YAPMA YETKİLERİ BULUNMAKTADIR: Konu ile ilgili 27 no.lu SM. SMM ve YMM tebliğinde gerekli açıklama yapılmışolup, Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü nün 13/06/2005 tarih ve B GEL.0.32/ sayılı özelgesinde de aşağıdaki şekilde açıklama yapılmıştır. 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 256'ncı Maddesinde;"Geçen maddelerde yazılı gerçek ve tüzel kişiler ile mükerrer 257 nci madde ile getirilen zorunluluklara tabi olanlar, muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve karneler ile vermek zorunda bulundukları bilgilere ilişkin mikro fış, mikro film, manyetik teyp, disket ve benzeri ortamlardaki kayıtlarını ve bu kayıtlara erişim veya kayıtları okunabilir hale getirmek için gerekli tüm bilgi ve şifreleri muhafaza süresi içerisinde yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorundadırlar. Bu zorunluluk Maliye Bakanlığınca belirlenecek usule uygun olarak tasdike konu hesap ve işlemlerin doğrulanması için gerekli kayıt ve belgelerle sınırlı olmak üzere, bu hesap ve işlemlere doğrudan ya da silsile yoluyla taraf olanlara, defter ve belgelerinin tetkiki amacıyla yeminli mali müşavirler tarafından yapılan talepler için de geçerlidir. Bu itibarla, tarihinde yürürlüğe giren V.U.K'nun 256. maddesi uyarınca Yeminli Mali Müşavirlerin karşıt inceleme yapma yetkileri bulunduğundan, Vergi Mahkemesince verilen kararda, kararın gerekçesi olarak yeminli mali müşavirlerin karşıt inceleme yapma yetkileri bulunmadığından bahsedilmesi

10 10 yerinde olmayıp, YMM...'ın 1999/Eylül-Ekim dönemleri için düzenlemiş olduğu tasdik raporlarıyla ilgili olarak üçüncü kişiler nezdinde karşıt inceleme yapma yetkisinin olmadığından söz edilemez. Dolayısıyla, Vergi Mahkemesinin; davacı yeminli mali müşavirin, sahip olmadığım belirttiği, üçüncü kişiler nezninde karşıt inceleme yapma yetkisinin bulunmamasından dolayı sorumlu tutularak müşterek müteselsil sorumlu sıfatıyla adına Ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davacı lehine karar vermesinde yasal isabet bulunmamaktadır. Denilmektedir. F-TARH ZAMAN AŞIMI DOLDUKTAN SONRA DEFTER VE BELGE İBRAZI ZORUNLUMUDUR? 1 1-Zamanaşımının Mahiyeti : 213 sayılı Vergi Usul Kanunu nun 113 üncü maddesine göre Zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkmasıdır.zamanaşımı, mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder. şeklinde tanımlanmıştır. Maddenin düzenleniş biçiminden anlaşılacağı gibi tarh zamanaşımı amme düzeninden sayılmış olup mükellefin zamanaşımını öne sürmesine gerek kalmaksızın idarece dikkate alınması gerektiği açıktır. 2- Zamanaşımı Süreleri : a-beş Yıllık Zamanaşımına Tabi İşlemlerde Tarhiyat: Tarh zamanaşımı VUK nun 114 üncü maddesinin birinci paragrafında şöyle tanımlanmıştır: Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar. Buna göre, tarh zamanaşımına ilişkin olarak kanunda yer alan genel süre beşyıldır. b-5 Yıldan Fazla 6 Yıldan Az Zamanaşımına Tabi İşlemlerde Tarhiyat: VUK nun 114 üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre, Vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz. Anılan düzenleme uyarınca vergi dairesi tarafından matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurmaktadır. Ancak bu takdirde duran zamanaşımı nedeniyle işlemeyen sürenin hiçbir şekilde bir yılı aşması mümkün değildir. c-zamanaşımı Beş Yılla Sınırlı Olmayan İşlemlerde Tarhiyat: 114 üncü maddenin üçüncü fıkrasında ise Şarta bağlı istisna veya muafiyet uygulamaları sonucu kısmen veya tamamen alınmayan vergilere ilişkin zamanaşımı süresi, istisna veya muafiyet şartlarının ihlâl edildiği tarihi takip eden takvim yılı başından itibaren başlar. diyerek beş yıllık süre aşımına tabi olmayan hukuki işlemleri sıralamıştır. Örnek: Mükellef (A), Kurumlar Vergisi Kanunu nun 32/A maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen ve Ekonomi Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan bir yatırımı 2014 yılında tamamlamış ve yatırımı işletmeye açmıştır. Aynı yılda yatırımdan elde ettiği kazanç üzerinden indirimli kurumlar vergisi uygulamıştır. Ancak mükellefin yatırım belgesinin, teşvik koşullarının ihlali gerekçesiyle 2013 yılında iptal edildiğini varsayalım. Bu durumda yılları arasında yatırımcının yararlandığı indirimli kurumlar vergisini idare en geç hangi yılda geri isteyebilecektir 1 İst.YMM. Odasının Tarh Zamanaşımı Dolduktan Sonra Defter Belge İbrazının İstenmesi şeklindeki uygulamanın Değerlendirilmesi.

11 11 VUK nun 114 üncü maddesine göre zamanaşımının başlangıcı mükellefin istisna koşullarını ihlal ettiği 2013 yılını izleyen yıldan itibarendir. Örneğimize göre 2014 yılında yatırımcı (A) dan, yararlandığı indirimli kurumlar vergisinin geri alınabilmesi için 5 yıllık zamanaşımı 2011 yılından değil teşvik koşullarının ihlal edildiği 2013 yılı izleyen 2014 yılından itibaren başlayacağından idare 2018 yılı sonuna mükellef adına istisna koşullarının ihlali nedeniyle tarhiyat yapabilecektir. Damga vergisine tabi olup vergi ve cezası zamanaşımına uğrayan evrakın hükmünden tarh zamanaşımı süresi dolduktan sonra faydalanıldığı takdirde mezkur evraka ait vergi alacağı yeniden doğar (114/ son paragraf). Görüldüğü üzere, beş yıllık zamanaşımına tabi olmayan işlemler VUK da sayılmış olup yorum yoluyla genişletilmesi olanaksızdır. 3-Defter ve Belgelerin İstenildiğinde Gösterilmesi Zorunluluğu: VUK nun 256 ncı maddesine göre gerçek ve tüzel kişiler ile mükerrer 257 nci madde ile getirilen zorunluluklara tabi olanlar, muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve karneler ile vermek zorunda bulundukları bilgilere ilişkin mikro fiş, mikro film, manyetik teyp, disket ve benzeri ortamlardaki kayıtlarını ve bu kayıtlara erişim veya kayıtları okunabilir hale getirmek için gerekli tüm bilgi ve şifreleri muhafaza süresi içerisinde yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorundadırlar. 4-Defter ve Vesikaları Muhafaza Süresi: Vergi Usul Kanunu nun 253 üncü maddesine göre Bu kanuna göre defter tutmak mecburiyetinde olanlar, tuttukları defterlerle üçüncü kısımda yazılı vesikaları, ilgili bulundukları yılı takip eden takvim yılından başlayarak beş yıl süre ile muhafaza etmeye mecburdurlar. 5-Defter ve Belgelerin Beş Yıllık Süre Dolduktan Sonra İncelemek Üzere Yetkililerine İbrazı Zorunlu Mudur? Bilindiği gibi vergi sistemimizde tarh zamanaşımı süresi prensip olarak 5 yıldır. Ancak yukarıdaki bölümlerde de değindiğimiz gibi zamanaşımı süresi dolmadan önce takdire sevk edilen mükellefler için tarh zamanaşımı azami bir yıl uzamaktadır. Şarta bağlı muafiyet ve istisna hükümleri uygulanırken mükellef tarafından koşulların ihlali halinde zamanaşımı ihlalin gerçekleştiği yılı izleyen yıldan itibaren başlayacağından burada da süreler 5 yılın çok üstüne çıkabilmektedir. Öte yandan VUK nun inceleme zamanı başlıklı 138 inci maddesinde; Vergi incelemesinin ne zaman yapılacağının evvelden haber verilmesi mecburi değildir. İnceleme, neticesi alınmamış hesap dönemi de dahil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabilir. Evvelce inceleme yapılmış veya matrahın re'sen takdir edilmiş olması yeniden inceleme yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline mani değildir Şeklinde düzenleme yapılmıştır. Buna göre Kanunda vergi incelemesi yapılması süresi tarh zamanaşımı süresine bağlanmış ve incelemenin bu süre içinde yapılabileceği belirtilmiştir. Dolayısıyla herhangi bir nedenle tarh zamanaşımı süresinin uzaması halinde, bağlı olarak vergi inceleme yapılması süresi de uzamaktadır. Bu şekilde tarh zamanaşımı ve bağlı olarak vergi incelemesi yapılma süresinin de uzaması halinde, mükelleflerin defter ve belgelerini ibraz zorunluluğunun olup olmadığı başka bir ifade ile ibraz süresinin de uzayıp uzamayacağı, çözümlenmesi gereken bir sorunu ve bu çalışmamızın esas konusunu oluşturmaktadır. Yukarıda yer alan ilgili Kanun maddelerinden de anlaşılacağı üzere, vergi inceleme yapılabilme süresi tarh zamanaşımı süresine bağlandığı halde, defter ve belgelerin saklama ve ibraz sürelerinin tarh zamanaşımı ile bağlantısını kuran herhangi bir düzenleme kanunda yer almamıştır. VUK nun 256 ncı maddesinde defter, belge ve diğer evrakların ibraz süresi, bunların muhafaza süresine bağlanmıştır. Yani

12 12 muhafaza süresinden sonra söz konusu evrakların ibraz mecburiyetinin olduğu konusunda yasal bir düzenleme yoktur. Aynı kanunun 253 üncü maddesinde ise mükelleflerin; defter, belge ve diğer vesikalarını ilgili bulundukları yılı takip eden takvim yılından başlayarak beş yıl süre ile muhafaza etmeye mecbur oldukları belirtilmiştir. Görüldüğü üzere VUK nda muhafaza ve ibraz süreleri kesin bir şekilde belirlenmiş ve ilgili bulundukları yılı izleyen yılın başından itibaren beş yıl olan bu sürenin herhangi bir şekilde uzayabileceği konusunda bir belirleme yapılmazken, anılan sürenin tarh zamanaşımına bağlı olduğu konusunda da bir düzenleme yapılmamıştır. Yani tarh zamanaşımı süresinin herhangi bir nedenle uzaması halinde, vergi incelemesi yapılma süresi de buna bağlı olarak uzayabilirken, defter ve belgelerin muhafaza ve ibraz süreleri konusunda böyle bir bağlantı kurulmamış, kurulmasına izin veren bir hüküm de kanunda yer almamıştır. Buna göre, tarh zamanaşımının beş yıldan uzun bir süreye tekabül ettiği dönemlerde, beş yıldan önceki dönemler için hukuken vergi incelemesi yapma imkanı olmakla birlikte, bu dönemlere aitdefter ve belgelerin mükelleften ibrazının istenmesi halinde mükelleflerin söz konusu defter ve belgeleri ibraz etme zorunluluğu bulunmamaktadır. Dolayısıyla anılan süreden sonra ibraz edilmeyen defter ve belgeler nedeniyle herhangi bir yaptırımla muhatap tutulmaları da söz konusu olmayacaktır. Bir başka ifade ile özetleyecek olursak; Tarh zamanaşımı süresi 5 yıldan uzun olan işlemlerle ilgili olan defter ve belgelerin 5 yıllık saklama ve ibraz süresi uzamamaktadır. 6-Vergi Mahkemeleri Nezdinde Defter ve Belgelerin İbraz Süresi: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu nun 31 inci maddesi, Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu İle Vergi Usul Kanunu nun uygulanacağı haller başlığı altında aşağıdaki atıflarda bulunmuştur sayılı Kanun da hüküm bulunmayan hususlarda; hakimin davaya bakmaktan memnuniyeti ve reddi, ehliyet, üçüncü şahısların davaya katılması, davanın ihbarı, tarafların vekilleri feragat ve kabul, teminat, mukabil dava, bilirkişi, keşif, delillerin tespiti, yargılama giderleri, adli yardım hallerinde ve duruşma sırasında tarafların mahkemenin sukununu ve inzibatını bozacak hareketlerine karşı yapılacak işlemler ile elektronik işlemlerde Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu hükümleri uygulanır. Ancak, davanın ihbarı ve bilirkişi seçimi Danıştay, mahkeme veya hakim tarafından re'sen yapılır sayılı Kanun ve yukarıdaki fıkra uyarınca Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu na atıfta bulunulan haller saklı kalmak üzere, vergi uyuşmazlıklarının çözümünde Vergi Usul Kanununun ilgili hükümleri uygulanır. İdari Yargılama Usulü Kanunu nun bu açık hükmü karşısında VUK nun 253 üncü maddesine göre 5 yıldan fazla süre saklamak zorunda olmadığı defterleri kendisinden talep eden vergi mahkemesine vermek zorunda değildir. 7-(5) Yıllık Tarh Zamanaşımı Geçtikten Sonraki Sürelerde Yapılacak Vergi İncelemesi İçin Defter İbrazı Mecburi Midir? Vergi hukukumuzda var olan düzenlemelere göre; -Tarh zamanaşımı dolmadan takdir komisyonuna sevk edilen mükelleflerin altıncı yılda defterleri takdir komisyonuna vermesi, -Done vermek üzere vergi matrahı takdire sevk edilen mükellef nezdinde 6 ncı yıl içinde inceleme yapmak isteyen vergi müfettişinin defter ve belgeleri talep etmesi, -Görülmekte olan vergi davalarında 5 yıllık saklama süresinin dolmasından sonra mahkemece defter ve belgelerin ibrazının istenmesi, -İstisna ve muafiyet nedeniyle zamanaşımı süresi 5 yıldan uzun olan uygulamalar için defter ve belgelerin idari makamlarca istenmesi, Vergi Usul Kanunu nun 253 ve 256 ncı maddelerine göre imkansızdır. Çünkü; Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar. VUK.Md:114/1)

13 13 Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz. (VUK.Md:114/2) Defter ve vesikaları muhafazası süresi VUK. nun 253.ncü maddesine göre, 5 yıldır. Yani bu kanuna göre defter tutmak mecburiyetinde olanlar, tuttukları defterlerle üçüncü kısımda yazılı vesikaları, ilgili bulundukları yılı takibeden takvim yılından başlıyarak beşyıl süre ile muhafaza etmeye mecburdurlar. VUK. nun 256.ncı maddesine göre ise mükelleflerin muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belgeler için ibraz zorunluluğu vardır. 5 yıllık sürenin sonunda muhafaza etme zorunluluğu ortadan kalktığına göre, 256.ncı maddeye göre ibraz zorunluluğu da ortadan kalkmaktadır. VUK. nun 114/2 inci maddesinde görüldüğü gibi, zaman aşımının durması sadece takdir komisyonuna matrah takdiri için başvurulması halinde mümkündür. Başka bir ifade eile takdir komisyonuna başvurma, tarh edilecek verginin zaman aşımına uğramasını durdurmaktadır. VUK. nun 253 ve 256 ncı maddelerindeki defter ve belgelerin muhafaza ve ibraz sürelerini durdurmamaktadır. Bu maddelere göre defter ve belgelerin muhafaza ve ibraz süresi 5 yıldır, bu süreden sonra ise ibraz ve muhafaza mecburiyeti ortadan kalkmakta olup, takdir komisyonuna başvurma işlemi bu süreyi durdurmamaktadır. 8-Sadece Zaman aşımını Durdurmak Amacıyla Mükelleflerin Takdir Komisyonuna Sevk Edilmesi Zaman Aşımını Durdurmaz: Zaman aşımını durudurmak için matrah takdiri yapılabilmesi için, takdir komisyonuna sevk halinde, zaman aşımının durması için, incelemenin kendi konusuyla ilgili olarak takdir komisyonunca yapılması gerekir. Takdir komisyonuna sevk edilen mükellefin vergi incelemesinin inceleme elamanınca yapılması halinde, inceleme elamının zaman aşımını durdurma yetksi bulunmadığından, vergi ve ceza zaman aşımına uğrar. Konu ile ilgili olarak, Danıştay 4.üncü Dairesi nin tarih ve E: 2013/3222, K: 2014/5621 sayılı kararı aşağıda belirtilmiştir: 2 İncelemeye sevk halinde incelemede geçen sürenin zaman aşımını dudduracağına ilişkin bir düzenleme yoktur. Buna karşılık takdir komisyonuna sevk halinde zaman aşımının duracağı hükme bağlanmıştır. Bu farklılığın amacı, tarhiyata yetkili vergi dairesinden kısmen de olsa bağımsız olarak kurulan komisyonda geçen süre içerisinde ya da karara karşı vergi dairesi tarafından dava açılması gibi nedenlerle vergi borcunun tarh zamanaşımına uğrayarak ortadan kalkmasının önüne geçmektir. Dolayısıyla, düzenlemelerin amacı göz önüne alındığında; matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması halinde zaman aşımının duracağına ilişkin düzenlemenin, incelemenin takdir komisyonunuca yapıldığı hallerde uygulanması gerekir. İncelemenin Vergi Usul Kanunu nun 135. maddesinde sayılan vergi incelemesine yetkili kişiler tarafından yapılması ve takdir komisyonunca; bunun dışında herhangi bir inceleme yapılmaksızın; bu rapor esas alınarak matrah belirlenmesi halinde, tarhiyatın vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içerisinde yapılması gerekmektedir. Takdire done olmak üzere kanunun 135. maddesinde sayılan yetkililer tarafından inceleme yapılmasına ve düzenlenen inceleme raporlarının takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal bir engel yoktur. Ancak bu usulün, 114. maddede düzenlenen, tarhiyatın vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde yapılmasını zorunlu kılan zaman aşımı hükmünü aşmak amacıyla bir yöntem olarak kullanılması, idare hukukunda geçerli olan kanuni idare ilkesi ve hukuki güvenliğin korunması prensibine dolayısıyla hukuka aykırıdır. G-MALİ TATİL SÜRESİNCE DEFTER VE BELGELERİN İBRAZI, VERGİ İNCELEMESİNE BAŞLAMA: 2 Recep Bıyık ın internet adresinde yamıyalanan Seçilmiş Danıştay Kararları isimli makalesi alıntı Dünya Gazetesi.