YENİ KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNUN KURUMLARIN TİCARİ REKABET GÜCÜNÜ ETKİLEYECEK DÜZENLEMELERİ

Transkript

1 YENİ KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNUN KURUMLARIN TİCARİ REKABET GÜCÜNÜ ETKİLEYECEK DÜZENLEMELERİ Av. Oğuz Çetinkaya Her Kanun bir yaklaşım biçimini (tercihi) yansıtır. Yeni Kurumlar Vergisi Kanunu (Kanun) da belirli tercihleri yansıtıyor. Bu tercihler, doğal olarak bazı işletmelere dur, bazılarına ise yürü diyor. Yeni Kurumlar Vergisi Kanununun dilinde, yapısında ve biçiminde eski Kanuna nazaran bazı değişiklikler olmakla birlikte, teorisinde büyük bir değişiklik gözlenmiyor. Hatta bir Kanun ne kadar geniş katılımla hazırlanırsa, o kadar yumuşak ve köşesiz oluyor. İşin özüne, yani yeni Kanunun, kurumların ticari rekabet güçlerini nasıl etkileyeceği konusuna gelince şunlar söylenebilir: 1- Vergi Oranının % 20 ye Düşürülmesi Kurumlar Vergisi oranının % 30 dan % 20 ye düşürülmesi, kurumlar vergisi mükelleflerinin ticari rekabet gücünü, rakip gelir vergisi mükelleflerine oranla artırmıştır. Gelir vergisi kanununda yapılan vergi oranı indirimlerinin sınırlı olması karşısında, % 33 oranında yapılan kurumlar vergisi oran indirimi, kurumlar vergisi mükelleflerinin finansal yapısını güçlendirecektir. Burada, bir ayrıma gitmekte yarar var. Vergi oranının düşürülmesi, matrah beyan eden kurumların ticari rekabet gücünü, matrah beyan etmeyen kurumlara oranla artıracaktır. Zira oran indirimi, sadece fiilen vergi ödeyenlere etkisi olan bir düzenleme. Birinci çıkarsama şu; bu düzenleme fiilen kurumlar vergisi ödeyen mükelleflere yarar, bu mükelleflerin vergi ödemeyen diğer kurumlar vergisi mükellefleri ve tüm gelir vergisi mükelleflerine karşı güçlenmelerini sağlar. 2- Kar Dağıtımına Bağlı Vergileme Oranının % 10 dan % 15 e Çıkarılması Kar dağıtımına bağlı vergileme oranının 5 puan artırılması, kar dağıtımı yapmayan firmaların avantaj elde etmelerini sağlayacaktır. Kar dağıtan firmalar, artırılan stopaj oranı nedeniyle, kurumlar vergisi oranındaki indirimin etkisini daha az hissedecekler. 3- Yeni Örtülü Sermaye Uygulaması Yeni Kanunda ortaklar ve ortakların ilişkili olduğu kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak alınan borçların ilgili mali yıl içinde herhangi bir tarihte özsermayenin üç katını aşan kısmının örtülü sermaye sayılacağı belirtilmiştir.

2 Ayrıca, buna ek olarak (sadece ilişkili şirketlere finansman temin eden kredi kurumları hariç) ilişkili banka veya benzeri kuruluşlardan alınan borçların yarısı da örtülü sermaye kıyaslamasında dikkate alınacaktır. Bu maddeye göre, örtülü sermaye oranı % 0 ile % 300 arasındaki kurumlar bu düzenlemeden olumlu, % 300 ü geçen kurumlar ise olumsuz etkilenecekler. Örtülü sermaye oranının örneğin % 200 dolaylarında tutabilen kurumların matrahlarını azaltarak rekabette avantaj sağlayacakları görülmektedir. Örtülü sermaye oranı % 300 ü geçen kurumlar bu işte zarara uğrayacak, örtülü sermayesi hiç bulunmayan kurumlar ise bu iki grubun arasında yer alacaklar. Yine, köprü kredi tabir edilen, bir ilişkili kişi ya da kurum aracılığı ya da desteği ile sağlanan kredilerin örtülü sermaye oluşturmayacağı belirtildiğinden, bu tür temin etme şansı olan (genelde yabancı sermayeli şirket gruplarına ait) şirketler de avantaj elde etmiş olacaklardır. Ayrıca, mükerrer vergilemeyi (ekonomik çifte vergilendirme) önlemek için faiz veya kur farkı geliri elde eden ilişkili kişi nezdinde daha önce yapılan vergilendirme işlemi, mükellefin (bu gelirinin) vergilendirildiği yerde düzeltileceğinden, yine yabancı firmalar teorik olarak örtülü sermaye uygulamasının dışında tutulmuş olmaktadırlar. Zira karar vermeleri gereken husus, vergiyi hangi ülkede ödemek istedikleridir. Bu tercihlerini, kendi mevzuatlarına göre yapacakları açıktır. Bu yönüyle, yabancı sermaye ilişkisi olmayan yerli firmaların manevra sahalarının daha dar olacağını söylemek yanlış olmaz. Kanun, kurumlar arasındaki borç ilişkisinin mal ve hizmet alım satımlarından kaynaklanması durumuna ilişkin özel bir düzenleme içermiyor. Eğer bu durum, sözkonusu borcun diğer borçtan farkı bulunmadığı noktasında çözümlenecek ise bu defa ilişkili kişi ve kurumlarla iş yapmayanlar, yapanlar karşısında avantaj elde edecekler. 4- Transfer Fiyatlaması Uygulaması Eski Kanunda yer alan örtülü kazanç dağıtımı kurumu yerine getirilen transfer fiyatlaması uygulaması, konuyu yabancı sermayeli kurumların anladığı ve uygulamaya alışık olduğu biçimde düzenlemektedir. İlk elde, OECD rehberinde de yer alan uygulamalara aşina olan yabancı kurumların, bu uygulamalara yabancı olan yerli kurumlar karşısında avantajlı olduğu görülmektedir. Keza, örtülü kazanç dağıtımı eleştirilerinin ülke dışıyla yapılan ticarette daha yoğunlaşması ve bu düzenlemeler ile bu konuya bir belirlilik getirilmiş olması bakımından, özellikle Türkiye ye ithalat yapan kurumların üzerinde duran potansiyel örtülü kazanç dağıtımı eleştirisi riskinin azalacağı, dolayısıyla bu kurumların göreceli olarak diğerleri karşısında avantaj sağlayacakları görülmektedir. Yine, bu kurumların Maliye Bakanlığı ile anlaşma yapmak suretiyle fiyatlarını kabul ettirme yolunun açılmış olması da avantajın diğer bir görüntüsü olacaktır. Örtülü sermaye uygulamasında olduğu gibi, transfer fiyatlaması uygulamasında da (özellikle yabancı) kurumlar bu düzenleme nedeniyle ödedikleri vergileri karşı taraf bünyesinde düzeltebileceklerdir. Bu da, yine sözkonusu vergileri düzeltme olanağı olan mükellefler için, diğerlerine nazaran bir avantaj oluşturmaktadır.

3 Örtülü kazanç dağıtımı ile ilgili düzenlemenin değiştirilmesi, bugüne kadar emsal araştırması yapılmasının güçlüğü veya olanaksızlığı nedenleriyle örtülü kazanç dağıtımı eleştirisine muhatap olmamış veya bu eleştirilerin sonuçlarından kurtulmuş mükellefler için bir dezavantaj oluşturmaktadır. Bu mükelleflerin, çalışma esaslarını gözden geçirmeleri gereği doğmuştur. 5- Vergi Cennetleri İle İlişkiler Vergi cennetlerinde (Bakanlar Kurulu tarafından zararlı vergi rekabetine yol açtığı kabul edilen ülkeler) bulunan kişi ve kurumlar ile alım satım ilişkileri bulunmayan kurumlar vergisi mükellefleri, bulunanlara oranla avantaj elde edecekler. Zira vergi cennetlerinde bulunan kişiler ile yapılan tüm işlemler ilişkili kişilerle yapılmış sayılacağından transfer fiyatlaması eleştirisine konu olacağı gibi, bu kişi ve kurumlara yapılan her türlü ödeme üzerinden %30 oranında vergi kesintisi yapılması öngörülmektedir. Diğer yandan, bu şekilde kesintiye tabi tutulan kazançların kontrol edilen yabancı şirket kapsamında Türkiye de vergilenmesi halinde, bu maddeye göre stopaj suretiyle kesilen verginin aynı kazanç üzerinden Türkiye de ödenecek kurumlar vergisinden mahsubuna izin verildiğinden ödemelerini kontrol edilen şirkete yapanlar, yapmayanlara göre avantajlı olacaklardır. 6- Yurtdışı İştirak Kazancı Vergilemesi Yurtdışı iştirak kazancı istisnasından yararlanmak için gerekli iştirak oranının % 25 ten % 10 a düşürülmesi, iştirak oranı % 10 ile % 25 arasındaki şirketler için avantaj getirmektedir. Ayrıca, iştirak hissesini elde tutma süresinin iki yıldan bir yıla indirilmesi, kısa vadeli yatırımcılar için avantaj getirmektedir. Diğer bir koşul olarak, yurtdışı iştirakin ilgili ülkede tabi olması gereken asgari vergi oranının %20 den %15 e düşürülmesi ve yurtdışı iştirakin kazançlarının en az %75 inin ticari, zirai veya serbest meslek kazancı niteliğindeki kazançlardan oluşması şartının kaldırılma sı istisnadan yararlanılmasını kolaylaştırmaktadır. Bu yeni düzenlemeler, yurtdışı iştirak kazancı istisnasının sınırlarını genişleterek yurtdışındaki kurumlara iştirak eden mükelleflerin diğerleri karşısında avantaj elde etmesini sağlamaktadır. Ancak, bugüne kadar olmayan bir koşul olarak, yurtdışı iştirakin esas faaliyet konusunun, finansal kiralama dahil finansman temini veya sigorta hizmetinin sunulması ya da menkul kıymet yatırımı olması durumunda istisnadan yararlanmak için yurtdışında en az Türkiye de uygulanan kurumlar vergisi oranında vergiye tabi olma şartı getirilmesi, bu tür şirketler için dezavantaj, dolayısıyla bu kapsama girmeyenler için de avantaj oluşturmaktadır. Bu düzenlemelerin yanı sıra, sözkonusu iştirak hisselerinin satışından elde edilen karın kazancın elde edildiği tarih itibariyle devamlı olarak en az bir yıl süre ile nakit varlıklar dışında kalan aktif toplamının %75 veya daha fazlasının kanuni ve iş merkezi Türkiye de bulunmayan anonim veya limited şirket niteliğindeki şirketlerin sermayesine en az % 10 oranında iştirakten oluşan tam mükellefiyete tabi anonim şirketlerin en az iki tam yıl süre ile

4 elde tuttukları yurtdışı iştirak hisselerinin satışından kaynaklanması koşuluyla vergiden istisna edilmesi bu durumda bulunan mükelleflere önemli bir avantaj sağlayacaktır. Yine, bu koşulların sağlanması halinde vergiden istisna edilen hisse satış kazançları ile yukarıdaki paragrafta yer alan özellikleri taşıyan şirketlerin vergiden istisna şartlarını haiz temettü kazançlarının yabancı kurumlara dağıtılması halinde kar payları üzerinden uygulanacak olan stopaj oranının normal kar dağıtımında uygulanan stopaj oranının yarısını geçemeyecek olması bu durumdaki mükelleflere ikinci bir avantaj sağlayacaktır. Bu düzenlemeler ile yurtdışındaki şirketlere iştirak etmek (sermaye ihracı) kolaylaştırılmakta ve özendirilmektedir. Sermayenin yatırım için minimum maliyetler arayan yapısı karşısında bu hükümlerin zaman içinde ülkeden sermaye çıkışını hızlandıracağını öngörmek zor değil. 7- İştirak Hissesi ve Gayrimenkul Satış Kazancı Vergilemesi İstisnadan yararlanmak için karı sermayeye ilave etme şartı kaldırılması, sermaye artışı düşünmeyen/istemeyen kurumlar için bir avantaj oluşturmaktadır. Ancak, kazancın %25 inin istisnaya konu edilememesi, avantajı daraltmaktadır. Enflasyonun da düşmüş olmasının getirdiği finansal etkiler ve istisna kapsamının bir miktar daraltılmış olması nedeniyle bu uygulamanın önceki dönem kadar popüler olmayabileceği, bu istisnadan yararlananlar açısından önceki dönem kadar avantajlı sonuçlar oluşturmayacağı söylenebilir. 8- Bölünme Kısmi bölünmede devredilen aktif kıymetlerle ilgili pasif kalemlerin de devri zorunlu hale getirilmesi ve iştirak hisselerinin 2 tam yıl süre ile elde tutulması koşulu bu kurumun kötüye kullanılması yollarını azaltmakta ayrıca devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisselerinin, devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilmesinin yolunun açılması ve devralan şirketin bölünen kurumun borçları için sorumluluğunun devraldığı kıymetlerin emsal bedeli ile sınırlandırılması uygulamayı yaygınlaştıracaktır. Ancak, devir işlemlerinde mahsup edilecek zarar miktarı devralınan kurumların devir tarihi itibariyle özsermaye tutarını geçemeyecek olması ve tam bölünme işlemlerinde de yine mahsup edilecek zarar miktarı bölünen kurumdaki öz sermayenin devralınan kısmını geçemeyecek ve devralınan kıymetle orantılı olacak olması bu işlemlerin avantajı azaltacak niteliktedir. Bu koşullara ek olarak, son 5 yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanunî süresinde verilmiş olması ve devralınan kurumun faaliyetine devir veya bölünmenin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az 5 yıl süreyle devam edilmesi koşullarının getirilmesi bu kurumun kötüye kullanılması olasılığını düşürürken uygulanma şansını da azaltmaktadır. Yeni Kanun ile bu konuda getirilen düzenlemelerin, önümüzdeki dönem bu işlemleri yapmayı planlayanları bir kez daha düşünmeye sevk edeceği görülmektedir. 9- İstisna ve Muafiyet Hükümleri

5 Tüketim ve taşıma kooperatiflerinde muafiyetin kaldırılması bu kurumlar için ciddi bir dezavantaj oluşturmaktadır. Rüçhan hakkı kupon satışından elde edilen kazançlarda istisna kaldırılması ve iştirak satış kazancı istisnası için getirilen şartların hakim kılınması bu durumdaki mükellefler için dezavantaj getirmektedir. İştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderlerinin kurum kazancından indirilebileceğinin açıkça düzenlenmesi, iştirak hissesi alımına ilişkin finansmanı kolaylaştıracaktır. 10- Kontrol Edilen Yabancı Şirket Gösterilen tüm kalkınma çabalarına rağmen, ülkemiz yabancı sermaye yatırımlarında ve vergi rekabetinde güçlü bir konumda bulunmuyor. Özellikle son yıllarda Türk yatırımcısının yatırımlarını yurt dışına kaydırması önemli tartışmalara yol açmıştı. Bunun üzerine bir de mevcut iştirak kazançları istisnası uygulamasının genişletilmesi sözkonusu olunca, bu durumun önemli bir vergi kaybına yol açmaması amacıyla bir tür vergi güvenliği kurumu olarak kontrol edilen yabancı şirket kurumu ihdas edilmiş görünmektedir. Bu düzenlemenin Türkiye de daha az vergi ödemek maksadıyla yurtdışından çalışan kurumları caydıracağı umulmaktadır. Bu düzenlemenin, bu şekilde çalışan veya çalışmayı düşünen mükellefler için durumun tespiti sorunları bir kenara bırakılırsa- potansiyel bir dezavantaj oluşturduğu açıktır. 11- Masraf Dağıtımı Dar mükellefiyete tabi kurumların Türkiye deki şubelerinin kazancı belirlenirken ana merkezdeki veya yurtdışındaki diğer grup şirketleri veya şubelerinde yapılan genel yönetim giderlerinden Türkiye deki şubeye pay verilmesi uygulaması, bu durumda bulunan mükellefler için avantaj oluşturmaktadır. Doğal olarak, bu durumda bulunan dar mükellefler için avantaj niteliğindeki bu düzenleme, bu kurumların rakibi (yerli) kurumlar için de dezavantaj oluşturmaktadır. Son değerlendirmede; Kurumlar Vergisi sistemimizde yapılan değişikliklerin, otomotiv dünyası deyimiyle kasanın makyajlanmasından ibaret olduğunu söylemek mümkün. Yeni Kanun daha şık, daha sistematik, daha anlaşılır ve daha güncel. Ayrıca, yabancı yatırımcı için daha rekabetçi bir ortam vaad ediyor. Fakat iş dünyasının beklentisi sanki bundan daha farklıydı, sanki onlar artık yeni kasa istiyordu. Bir dahaki bahara kaldı.