T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)

Transkript

1 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Tarih : 25/06/2013 Sayı : [ /367]-918 Konu : Yurt dışından alınan hizmetler için yapılan ödemelerde tevkifat uygulaması. İlgide kayıtlı özelge talep formunda,... Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğünün... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, şirketinizin internet ortamında bağımsız kurumlardan veya tüketicilerden tüketicilere muhtelif fiyatlama yöntemlerini kullanarak elektronik ticaret yapılmasını sağlama hizmetiyle iştigal ettiği, faaliyetlerinizin yürütülebilmesi için ABD ve İrlanda'da mukim firmalardan IT Destek hizmetleri, İrlanda mukimi firmadan insan kaynakları destek hizmeti aldığınızı, bu hizmetlerin alındığı firmaların ilişkili kişi statüsünde firmalar olduğu ve hizmet bedellerinin hizmet aktarımı şeklinde şirketinize yansıtıldığı, diğer taraftan Avusturya'da mukim firmadan, internet sitesine kullanıcı adı ve parolası girilerek yüklenen mail adreslerine mail gönderilmesi bu maillere ait istatistiki bilgilerin raporlanması hizmeti, İngiltere mukimi şirketten telefon numaralarına SMS gönderilmesi hizmeti, ABD mukimi firmadan, bildirilen IP adreslerinden çıkan tüm maillerin sertifikalandırılarak iletilmesi hizmeti, Hollanda mukimi firmadan IP adresi alındığı, bu hizmetlerin alındığı firmaların ilişkili firmalar olmadığı ve hizmet bedellerinin doğrudan şirketinize faturalandırıldığı belirtilerek, bu hizmetler karşılığı ödenen bedeller üzerinden kurumlar vergisi tevkifatı yapılıp yapılmayacağı konusunda bilgi talep edildiği anlaşılmış olup, konuya ilişkin Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında; Kanunun 1 inci maddesinde sayılan kurumlardan, kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançlar üzerinden vergilendirileceği hükmü yer almış, üçüncü fıkrasında dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlar bentler halinde sayılmıştır. Öte yandan, aynı Kanunun dar mükellefiyette vergi kesintisinin düzenlendiği 30 uncu maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde, serbest meslek kazançları için yapılacak ödemelerden, ikinci fıkrasında ise ticari veya zirai kazanca dâhil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayri maddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile % 20 oranında kesinti yapılacağı hüküm altına alınmıştır. 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Tebliğinin Serbest Meslek Kazançları başlıklı bölümünde; "Serbest meslek faaliyeti esas itibariyle gerçek kişilerce icra edilen ve Gelir Vergisi Kanununun 65 inci maddesinde tanımlanan faaliyet türüdür. Dar mükellef kurumların bu tür kazanç elde etmeleri ise istihdam ettikleri personelleri aracılığı ile olmaktadır. Serbest meslek kazançlarının Türkiye'de elde edilmiş sayılması için serbest meslek faaliyetinin Türkiye'de icra edilmesi ve Türkiye'de değerlendirilmesi gerekir.

2 Türkiye'de değerlendirme, ödemenin Türkiye'de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa Türkiye'de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya karından ayrılmasıdır." açıklamaları yer almaktadır. Diğer taraftan, yurt dışındaki firmaların mukimi olduğu ülke ile Türkiye arasında çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasının bulunması ve bu anlaşmalarda söz konusu ödemelere ilişkin bir hükmün bulunması durumunda, öncelikle bu hükümlerin dikkate alınması gerekmektedir. Şirketiniz tarafından hizmet alımında bulunulan firmaların mukimi oldukları İngiltere, İrlanda, ABD, Hollanda ve Avusturya ile Türkiye arasında çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları mevcuttur. Bu hüküm ve açıklamalara göre; - ABD ve İrlanda'da mukim firmadan alınan IT destek hizmetleri, İrlanda'da mukim firmadan alınan insan kaynakları destek hizmetleri ve ABD'de mukim firmadan alınan, bildirilen IP adreslerinden çıkan tüm maillerin sertifikalandırılarak iletilmesi hizmetlerinin fikri ve sınai mülkiyet konusu olmayan genel nitelikte bir hizmet olması koşuluyla, Türkiye-ABD Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması ve Türkiye-İrlanda Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının serbest meslek kazançlarını düzenleyen 14'üncü maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. Buna göre, İrlanda ve ABD mukimi (yerleşik) bir firmanın Türkiye'ye gelmeksizin mukim oldukları ülkede icra edeceği serbest meslek faaliyetleri veya benzer nitelikteki diğer faaliyetler dolayısıyla elde edeceği gelirleri vergileme hakkı yalnızca bu ülkelere ait olacaktır. Eğer faaliyet Türkiye'de bir işyeri vasıtasıyla icra edilirse veya faaliyetin İrlanda mukimi firma tarafından Türkiye'de herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde 183 gün veya daha fazla süre, ABD mukimi firma tarafından Türkiye'de herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde 183 günden fazla süre icra edilmesi halinde Türkiye'nin de bu gelirleri vergileme hakkı bulunmaktadır. İrlanda ve ABD mukimi teşebbüsün Türkiye'de icra edeceği serbest meslek faaliyeti, bu teşebbüsün personelleri vasıtasıyla Türkiye'de yapacağı serbest meslek faaliyetlerini ifade etmektedir. Faaliyetin Türkiye'de icra edilmesi durumunda, yaptıkları serbest meslek ödemeleri üzerinden vergi tevkifatı yapmak zorunda olan vergi sorumluları, tevkifat yükümlülüğünün doğduğu sırada, istihkak sahibi İrlanda ve ABD mukimi teşebbüsün faaliyet icrası amacıyla Türkiye'de ne kadar süre kaldıklarını bilemeyeceğinden Türkiye'de faaliyet icrası için kalınan süreye bakılmaksızın söz konusu ödemeler üzerinden vergi tevkifatını yapmak durumundadırlar. İrlanda ve ABD mukimi teşebbüsün Türkiye'de serbest meslek faaliyeti icrası için herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam kaldığı sürenin tespitinde; Türkiye'de birden fazla teşebbüse serbest meslek faaliyeti sunuyorsa bu faaliyetlerin tamamı ve hizmetin Türkiye'ye gönderilen birden fazla personel vasıtasıyla icra edildiği durumda, bunların Türkiye'de toplam kalma süreleri dikkate alınacaktır. Buna göre, kendilerine yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılan teşebbüsler, Anlaşma hükümleri çerçevesinde bu ödemelerin Türkiye'de vergilendirilmemesinin gerektiği durumlarda, bizzat veya vekilleri vasıtasıyla, tevkif edilen vergilerin iadesi için ilgili vergi dairesine başvurabileceklerdir.

3 - Avusturya mukimi firmadan internet sitesine kullanıcı adı ve parola ile girilerek bu siteye yüklenen mail adreslerine mail gönderilmesi ve bu maillere ait istatistiki bilgilerin raporlanarak alınması ile İngiltere mukimi şirketten alınan, telefon numaralarına SMS gönderilmesi hizmeti ticari faaliyet kapsamındadır. Bu ülkeler ile Türkiye arasındaki çifte vergilendirme anlaşmalarının "Ticari Faaliyetler" başlıklı 7'nci maddesinin (1) numaralı fıkrasında bir akit devlet teşebbüsüne ait kazancın, söz konusu teşebbüs diğer akit devlette yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, yalnızca ilk bahsedilen Devlette vergilendirileceği hüküm altına alındığından ticari faaliyet kapsamında olan bu faaliyetler için yapılan ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapılmayacaktır. - Hollanda mukimi şirketten alınan IP adresleri karşılığı yapılan ödemeler gayrimaddi hak ödemesi niteliğinde olup, yapılan bu ödemeler üzerinden, kurumlar vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir. Ancak Hollanda ile Türkiye arasındaki çifte vergilendirme önleme anlaşmasının "Gayrimaddi Hak Bedelleri" başlıklı 12'nci maddesinin (2) numaralı fıkrasında, gayrimaddi hak bedellerinin elde edildikleri devlette ve o devletin mevzuatına göre de vergilendirilebileceği; ancak bu şekilde alınacak verginin, gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10'unu aşmayacağı hüküm altına alındığından %10 oranında tevkifata tabi tutması gerekmektedir. Diğer taraftan, yukarıda bahsi geçen ülkelerin mukimlerinin Türkiye'de elde ettikleri kazanç veya iratların ilgili Anlaşma çerçevesinde vergiye tabi tutulabilmesi için mukimi oldukları ülkenin yetkili makamlarından mukimlik belgesi almaları ve bu belgenin aslı ile noter veya bu ülkedeki Türk konsolosluklarınca tasdikli Türkçe tercümesinin bir örneğini, kendilerine yapılan ödeme üzerinden vergi tevkifatı yapacak vergi sorumlularına ibraz etmeleri gerekmektedir. Vergi sorumluları teslim aldıkları söz konusu mukimlik belgelerini gerektiğinde yetkili makamlara ibraz etmek üzere muhafaza edeceklerdir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili Anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümleri uygulanacaktır. Ayrıca, Kurumlar Vergisi Kanununun 01/01/2007 tarihinde yürürlüğe giren 13 üncü maddesinin birinci fıkrasında; kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunmaları durumunda, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı hüküm altına alınmış olup; alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği belirtilmiştir. Konu ile ilgili ayrıntılı açıklamaların yapıldığı 1 seri numaralı Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğin "11- Grup İçi Hizmetler" başlıklı bölümünde; grup içi hizmetin ilişkili şirketler arasında gerçekleşen, genellikle ana şirketin bağlı şirketlerine veya aynı gruba bağlı şirketlerden birinin diğerlerine verdiği hizmetleri ifade ettiği belirtilmiş olup grup içi hizmetlerle ilgili olarak; - Hizmetin fiilen sağlanıp sağlanmadığı, - Hizmeti alan şirket/şirketlerin söz konusu hizmete ihtiyacı olup olmadığı, - Hizmetin alınmış olması halinde hizmet bedelinin emsallere uygunluk ilkesine uygun olup olmadığının

4 belirlenmesi gerekmektedir. Dolayısıyla, ilişkili bir şirketin ana şirketten veya aynı grubun üyesi olan diğer bir şirketten aldığı hizmetin "grup içi hizmet" olarak kabul edilebilmesi için; hizmeti alan şirketin söz konusu hizmete ihtiyacı olması, şirketin bu hizmetlerden fiilen yararlanması ve hizmet bedelinin uygun bir dağıtım anahtarı kullanmak suretiyle tespit edilen emsallere uygun hizmet bedeli olması gerekmektedir. Diğer taraftan, grup içi hizmetlerde emsallere uygun bedelin belirlenmesinde, Kanunun 13 üncü madde hükmü ile anılan Tebliğde yapılan açıklamalara göre, işlemin mahiyetine en uygun yöntemin kullanılacağı tabiidir. Öte yandan, aynı Kanunun "Kabul edilmeyen indirimler" başlıklı 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançların kurum kazancının tespitinde gider olarak indiriminin kabul edilmeyeceği hükme bağlanmıştır. Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, ABD ve İrlanda'da ilişkili kişi kapsamında bulunan şirketler tarafından şirketinize verilen IT destek hizmetleri ve insan kaynakları destek hizmetine ilişkin olarak öncelikle söz konusu hizmetlere şirketinizin ihtiyacı olup olmadığının ve bu hizmetlerin fiilen sağlanıp sağlanmadığının tespitinin yapılması, zikredilen şartların mevcut olması halinde ise bu hizmetler karşılığı ödenen bedellerin emsallere uygun olması gerekmektedir. Aksi takdirde ilişkili şirketlere yapılan bu ödemelerin kurum kazancının tespitinde gider olarak indirimi mümkün değildir. Bilgi edinilmesini rica ederim.

5 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Tarih : 21/05/2013 Sayı : [6-2012/383]-741 Konu : Uzun dönemli kredilere ilişkin faiz giderlerinin hangi dönemde giderleştirileceği İlgide kayıtlı özelge talep formunda, arsa karşılığı konut inşaat faaliyetinde bulunduğunuz ve konut inşaatlarının finansmanı amacıyla uzun vadeli nakit krediler kullandığınız, bu kredilerin anapara borçlarını vadelerine göre "300 Banka Kredileri" ve "400 Banka Kredileri" hesaplarında, faizlerini "180 Gelecek Aylara Ait Giderler" ve "280 Gelecek Yıllara Ait Giderler" hesaplarında takip ettiğiniz, faizlerin ödendiği tarihte ise "780 Finansman Giderleri" hesabına borç kaydederek giderleştirdiğiniz, söz konusu konut projesini tamamlayarak konut satışlarına başladığınız belirtilerek, vadesi gelmeyen kredilere ilişkin faiz giderlerinin, daire satışlarının tamamlandığı dönem ticari kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun ticarî kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde; ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi kazancın tespitinde indirim konusu yapılacağı hükmüne yer verilmiştir. Ticari kazancın tespitinde iki temel ilke geçerlidir. Bunlar "dönemsellik" ve "tahakkuk esası" ilkeleridir. Vergi uygulamaları açısından tahakkuk ve dönemsellik ilkeleri gereğince, her gelir veya gider unsuru ait olduğu hesap döneminin kazancının tespitinde dikkate alınmaktadır. Bu hüküm ve açıklamalara göre, inşaatın finansmanı amacıyla kullanılan uzun vadeli kredilere ilişkin faiz tutarlarının, faizlerin tahakkuk ettiği dönemlerde kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim.

6 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI MERSİN VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü) Tarih : 28/02/2013 Sayı : [ÖZG ]-16 Konu : Gayrimenkul Satışından Doğan Kazancın Ortaklara Dağıtımı. İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, 2 yıldan fazla süreyle şirketiniz aktifinde kayıtlı bulunan taşınmazın satışından doğan kazancın % 75 tutarındaki kısmının bilançoda fon hesabına aktarıldığı, bu işlem tarihinden itibaren 5 yıldan fazla zaman geçtiği belirtilerek, fona aktarılan bu tutarın şirket ortaklarına dağıtılması halinde, vergilendirmenin nasıl yapılacağı konusunda özelge talep edilmektedir sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "İstisnalar" başlıklı 5 inci maddesinde; " (1) Aşağıda belirtilen kazançlar, kurumlar vergisinden müstesnadır:... e) Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı. Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç) halinde de bu hüküm uygulanır.... Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır." hükmüne yer verilmiştir. Konuya ilişkin açıklamaların yapıldığı 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin; " Satış kazancının fon hesabında tutulması" başlıklı bölümünde;

7 "Taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışında kazanç, satış işlemi ile birlikte doğacağından, satış işlemi ister peşin isterse vadeli olarak yapılmış olsun istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanacaktır. Bu değerlerin satışından elde edilecek kazancın istisnadan yararlanan kısmının, pasifte özel bir fon hesabına alınması ve satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar söz konusu fon hesabında tutulması gerekmektedir. Bu çerçevede, fon hesabına alınma işleminin, satışın yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekmektedir. Dolayısıyla, istisnadan yararlanacak olan kazanç tutarı, satışın yapıldığı dönemin genel sonuç hesaplarına yansıyacak olup kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili satırında gösterilmek suretiyle istisnadan yararlanılabilecektir. Anılan istisnadan geçici vergi dönemleri itibarıyla da yararlanılması mümkün olup belirtilen süre zarfında söz konusu kazancın fon hesabına alınmaması durumunda, kurumlar vergisi beyannamesinde istisnadan yararlanılabilmesi mümkün olmadığı gibi geçici vergi dönemleri itibarıyla yararlanılan istisna nedeniyle zamanında tahakkuk etmeyen vergilerden kaynaklanan vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin ayrıca aranacağı tabiidir. Fon hesabına alınan kazanç tutarının mükelleflerce sermayeye ilavesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, fon hesabına alınan kazanç tutarının sermayeye ilave dışında, beş yıl içinde başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi veya dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılması ya da kurumun tasfiyesi halinde, istisna uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk etmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir...." " Fon hesabında tutulan kazançların işletmeden çekilmemesi" başlıklı bölümünde de; "İstisna uygulamasında, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulması gereken kazançların, beş yıl içinde fon hesabından başka bir hesaba (sermayeye ilave hariç) nakledilmesi, işletmeden çekilmesi, dar mükellef kurumlar tarafından yurt dışına transfer edilmesi veya bu süre içinde işletmenin tasfiyeye girmesi halinde, bu işlemlere tabi tutulan kazanç kısmı için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, Vergi Usul Kanunu uyarınca vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte alınacaktır. Fon hesabında tutulması gereken süreden, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar olan sürenin anlaşılması gerekmektedir. Kazancın sermayeye ilave edilmesi durumunda da aynı süre geçerli olacaktır. Bu istisnanın amacı kurumların sermaye yapılarının güçlendirilmesi, finansman sıkıntılarının giderilmesi ve bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerinde daha etkin bir şekilde kullanılmasına imkan sağlamak ve işletmelerin finansal bünyelerini güçlendirmektir. Tasfiyeye giren şirketlerde ise böyle bir amacın olamayacağı açıktır. Bu nedenle, istisna uygulamasında satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar tasfiyeye girilmiş olması halinde, fon hesabında tutulması gereken kazancın işletmeden çekidiği kabul edilecektir....

8 Öte yandan, fon hesabında tutulan kazancın beş yıl içinde veya beş yıl geçtikten sonra işletmeden çekilmesinin kâr dağıtımı sayılacağı tabiidir." açıklamalarına yer verilmiştir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b maddesinde, tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergiden muaf olanlara, dar mükellef gerçek kişilere, dar mükellef kurumlara ve gelir ve kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan kâr payları üzerinden tevkifat yapılacağı (kârın sermayeye eklenmesinin kâr dağıtımı sayılmayacağı) hükme bağlanmış, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin ikinci fıkrası ile 30 uncu maddesinin üçüncü fıkrasında da kâr payları üzerinden yapılacak vergi kesintisine ilişkin hükümlere yer verilmiştir tarih ve 2009/14592, ve sayılı Bakanlar Kurulu Kararları uyarınca kâr payları üzerinden yapılacak vergi kesintisi oranları %15 olarak belirlenmiştir. Buna göre, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi kapsamında istisnadan yararlanılarak fon hesabına alınan kazanç tutarının beş yıl geçtikten sonra ortaklara dağıtılması durumunda, söz konusu istisnadan yararlanma şartı ihlal edilmemiş olacaktır. Ancak, fon hesabında tutulan kazancın beş yıl geçtikten sonra ortaklara dağıtımı kar dağıtımı sayılacağından, dağıtım yapılacak kazançların, dağıtım yapılan ortağın durumu (kurum, gerçek kişi veya dar mükellef olması) dikkate alınmak suretiyle, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi veya Kurumlar Vergisi Kanununun 15 ve 30 uncu maddeleri hükümleri gereğince kesinti yapılmak suretiyle vergilendirilmesi gerekmektedir. Bilgilerinize rica ederim.

9 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Tarih : 05/12/2012 Sayı : [9-2012/58]-3132 Konu : Ortaklar tarafından nakden ödenen sermayeden, yeniden değerleme fonlarından, geçmiş yıl kârından ayrılan olağanüstü yedek akçeden ve vergiden istisna edilen gayrimenkul satışından elde edilen kazançtan oluşan ödenmiş sermaye tutarından geçmiş dönem ve cari yıl zararına mahsup edilmesi ile yapılan sermaye azatlımı işleminin vergi mevzuatı karşısındaki durumu İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda,... Vergi Dairesi Müdürlüğünün... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, Şirketinizin 31/12/2011 tarihli bilançosunda gösterilen ,00-TL tutarındaki ödenmiş sermayenin ,00-TL kısmının ortaklar tarafından nakden ödenen sermayeden, ,00-TL kısmının 2000 hesap döneminden önce sabit kıymetlerin yeniden değerlemesi sonucu oluşan yeniden değerleme fonlarının sermayeye ilave edilmesinden, ,00- TL tutarındaki kısmının 1995 hesap dönemi kârından ayrılan olağanüstü yedek akçenin 1997 hesap döneminde sermayeye ilave edilmesinden, ,00-TL kısmının ise vergiden istisna edilen gayrimenkul satış kazancının 21/04/2003 tarihinde sermayeye ilave edilmesinden oluştuğu, bilançoda yer alan ,00-TL tutarındaki geçmiş dönem ve cari yıl zararlarının ,00-TL'lik kısmının sermaye azaltımı yoluyla ödenmiş sermaye tutarından karşılanacağı ve bu işlem sırasında ortaklara herhangi bir ödeme veya kazanç dağıtımının yapılmayacağı belirtilerek sermaye azaltımı işleminin vergi mevzuatı karşısındaki durumu ile ilgili olarak Başkanlığımız görüşü talep edilmiştir sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesinin birinci fıkrasında, bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı belirtilmiştir. Aynı Kanunun 94 üncü maddesinde, maddede belirtilen kişi ve kurumların bentler halinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dâhil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hükme bağlanmıştır. Menkul sermaye iratları açısından vergiyi doğuran olay niteliğinde olan hukuki ve ekonomik tasarrufun gerçekleşmesinde, gelirin sahibi tarafından talep edilebilir hale gelmesi anlamına gelen hukuki tasarruf aşaması, gelirin istendiği anda sahibine ödenecek hale gelmesi anlamına gelen ekonomik tasarruf aşamasınca izlenmekte olup söz konusu menkul sermaye iradı gelirinin fiilen tahsil edilip edilmemesi gelirin elde edilmesine etki etmemektedir.

10 Şirketlerin kâr dağıtımına ilişkin esaslarını düzenleyen Türk Ticaret Kanununun 364 üncü maddesinin ikinci fıkrası ve 369 uncu maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendi uyarınca anonim şirketlerde kâr dağıtma yetkisi genel kurula; 536 ncı maddesi uyarınca da kâr dağıtımı yetkisi, ortak sayısı 20 den fazla olan limited şirketlerde ortaklar genel kuruluna, ortak sayısı 20 ve daha az olan limited şirketlerde de ortakların yazılı kararına bırakılmıştır. Aynı Kanunun yedek akçelerle ilgili hükümlerine uncu maddelerinde yer verilmiş olup 470 inci maddesinde ise kâr payının sadece safi kârdan ve bu amaçla ayrılmış olan yedek akçelerden dağıtılabileceği belirtilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin Mülga (5024 Sayılı Kanunun 2 inci maddesiyle değişmeden önceki başlık) "Yeniden Değerleme" başlıklı bölümünün birinci fıkrasının; (4) numaralı bendinde, "... Mükellefler değer artışını, pasifte özel bir fon hesabında gösterirler. Kurumlar vergisi mükellefleri, değer artışının tamamını sermayelerine ilave edebilirler. Bu suretle sermayeye eklenen değer artışları, ortaklar tarafından işletmeye ilave edilmiş kıymetler olarak kabul edilir. Değerleme yapılan kuruma iştirak eden işletmelerin aktifinde bu nedenle meydana gelen artışlar ise pasifte özel bir karşılık hesabında gösterilir ve bu karşılık sermayenin cüzü addolunur. Karşılık hesabında gösterilen değer artışı kurumlar tarafından sermayeye eklenebilir. Bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz." (7) numaralı bendinde ise "Değer artış fonu, sermayeye ilave dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde vergiye tabi tutulur. Gelir vergisi mükelleflerince ayrılan değer artış fonu başka bir hesaba aktarılamaz; aktarılması veya sermayeye ilave edilmesi halinde işletmeden çekilen değer olarak kabul edilir." hükmü yer almıştır. Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 1 inci maddesinin (10) numaralı bendinde, bu Kanunun yürürlüğünden önceki dönemler itibarıyla 5422 sayılı Kanun hükümlerinin uygulanmasına devam olunacağı hükme bağlanmıştır sayılı Kurumlar Vergisi Kanunun Geçici 28 inci maddesinde, "a) tarihleri arasında(1) uygulanmak üzere, tam mükellefiyete tabi kurumların iştirak hisselerinin veya gayrimenkullerinin satışından doğan kazancın, satışın yapıldığı yılda kurum sermayesine ilave edilen kısmı, kurumlar vergisinden müstesnadır. Şu kadar ki, vadeli satış halinde, satışın yapıldığı hesap dönemini takip eden ikinci hesap döneminin sonuna kadar tahsil edilen kazançların tutarı, ilgili yıl kurum kazancından indirilir. Bu tarihten sonra yapılacak tahsilat için bu hüküm uygulanmaz. İlk yapılan tahsilatın iştirak hissesi veya gayrimenkulün maliyet bedeline ilişkin olduğu kabul edilir.... Sermayeye eklenen bu kazançların beş yıl içinde herhangi bir suretle işletmeden çekilmesi veya bu süre içinde işletmelerin tasfiyesi halinde, bu kazançlar o yılın kazancı sayılarak vergiye tabi tutulur...."

11 hükmüne yer verilmiştir. Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde; - Sermaye azaltımının, ortaklar tarafından nakden veya aynen yapılan ödemelerden karşılanması halinde, ortakların esas olarak işletmeye koydukları sermayeyi Türk Ticaret Kanunu hükümleri çerçevesinde geri almış olmaları nedeniyle mükellefiyet statüsüne bakılmaksızın vergilendirme işlemi yapılmayacaktır. - Ödenmiş sermayenin yeniden değerleme artış fonlarının sermayeye ilave edilmesinden kaynaklanan kısmının sermaye azaltımına konu edilmesi halinde, sermaye azaltımına konu edilen tutar üzerinden Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin Mülga "Yeniden Değerleme" başlıklı bölümünün birinci fıkrası uyarınca kurumlar vergisi hesaplanarak ödenmesi ancak sermayeye ilave edilen yeniden değerleme artış fonlarının geçmiş yıl veya cari dönem zararlarına mahsubunda nakden veya hesaben bir ödeme bulunmadığından kâr payı dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılmaması gerekmektedir. - Ödenmiş sermayenin kurumlar vergisinden istisna edilen ve 21/04/2003 tarihinde sermayeye ilave edilen gayrimenkul satış kazancından kaynaklanan kısmının sermaye azaltımına konu edilmesi halinde, söz konusu kazancın sermaye hesabında kalması için aranılan yasal süre olan beş yıllık sürenin dolmasından sonra yapılması nedeniyle, sermaye azaltımı yoluyla işletmeden çekilen bu tutar için kurumlar vergisi hesaplanmayacak ve geçmiş yıl veya cari dönem zararlarına mahsubu nedeniyle de vergi kesintisi yapılmayacaktır. - Ödenmiş sermayenin olağanüstü yedek akçenin sermayeye ilave edilmesinden kaynaklanan kısmının geçmiş yıl veya cari dönem zararlarına mahsubu suretiyle sermaye azaltımına konu edilmesi kâr payı dağıtımı olarak değerlendirilmeyeceğinden vergi kesintisi yapılmaması gerekmektedir. Öte yandan, yapılacak olan sermaye azaltımında öncelikle değer artış fonu, gayrimenkul satış kazancı ve geçmiş yıl kârlarının işletmeden çekildiğinin kabulü gerekmekte olup azaltılan sermaye tutarı, değer artış fonu, gayrimenkul satış kazancı, geçmiş yıl kârları ve yedek akçe tutarından fazla ise fazlalığın, şirket ortakları tarafından nakit olarak konulan sermayeden kaynaklandığı kabul edilecektir. Bilgi edinilmesini rica ederim.

12 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü Tarih : 14/05/2013 Sayı : [6-2013]-67 Konu : Yatırım harcamalarının yatırımın ertelenmesi nedeniyle kurum kazancından indirim konusu yapılıp yapılmayacağı. İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Sakarya/Karasu ilçesinde 2006 yılında stratejik öneme haiz "Yassı Metal Haddeleme Tesisleri ve Liman" ile ilgili yatırım projesi başlatılması kararı alındığı, bu kapsamda yılları arasında proje çalışmaları, arazinin yatırıma hazırlanması çalışmaları, imar planı, liman dolgu imar planı, demiryolu bağlantısı, elektrik bağlantısı, çevre düzeni planı, çevresel etki değerlendirme (ÇED) çalışmaları, yönetim planı, su ve doğalgaz temini, ön izin, ücret ve genel harcamalar gibi birçok harcama yapıldığı belirtilerek, aktifleştirilen bu giderlerin, yatırımın global ekonomik kriz ve yabancı ortak bulunamamasından dolayı ertelenmesi nedeniyle, kurum kazancından indirim konusu yapılıp yapılmayacağı konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "İndirilecek Giderler" başlıklı 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (7) numaralı bendinde ise, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanların, safi kazancın tespitinde gider olarak indirilmesinin kabul edileceği hükme bağlanmıştır. Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 313 üncü maddesinde, "İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edavat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder." hükmü yer almaktadır. Ayrıca aynı Kanunun 320 nci maddesinde de, amortisman ayrılmasına iktisadi kıymetlerin aktife girdikleri hesap döneminden itibaren başlanacağı belirtilmiştir. Bu düzenlemelere göre, işletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan iktisadi kıymetler amortisman yoluyla gider yazılabilmesi için öncelikle, 213 sayılı Kanunun 320 nci maddesinde açıkça belirtildiği üzere, kıymetlerin işletmenin aktifine girmesini gerektirmektedir. Aktife girme, iktisadi kıymetlerin imal ve inşası ile montajı tamamlanarak kullanıma hazır hale gelmesini, bunun yanında, anılan Kanunun değerlemeye ilişkin hükümleri dikkate alınarak maliyetleri kesin olarak tespit edildikten sonra, söz konusu kıymetlerin ilgili oldukları hesaplara kaydedilmesini ifade etmektedir. Dolayısıyla, iktisadi kıymetlerin işletmede fiilen kullanılmaya başlanması gerekli bulunmamaktadır.

13 Diğer taraftan, tekdüzen muhasebe sisteminin uygulanmasına ilişkin açıklamalar, tarih ve mükerrer sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 sıra no.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ve daha sonra bu konuda yayımlanan diğer Tebliğlerde yapılmıştır. Söz konusu Tebliğe göre, "258-Yapılmakta Olan Yatırımlar" hesabı; işletmede, yapımı süren ve tamamlandığında ilgili maddi duran varlık hesabına aktarılacak olan, her türlü madde ve malzeme ile işçilik ve genel giderlerle ilgili harcamaların izlendiği hesaptır. Bu bağlamda, geçici bir hesap olan ve kesin maliyetleri henüz belli olmayan, dolayısıyla üzerinden amortisman ayrılacak tutar henüz kesinleşmeyen, yapımı süren ve tamamlandığında ilgili maddi duran varlık hesabına aktarılacak olan, her türlü madde ve malzeme ile işçilik ve genel giderlerle ilgili harcamaların izlendiği "Yapılmakta Olan Yatırımlar" hesabında yer alan kıymetler için aktife kaydedilmiş olduğu kabul edilmek suretiyle amortisman ayrılması hukuken mümkün bulunmamaktadır. Bu kıymetler için amortisman ancak, üzerinden amortisman ayrılacak tutarın nihai olarak belirlenmesi, dolayısıyla kıymetlerin kullanıma hazır hale getirilmiş olmasını takiben, her bir kıymetin bu hesaptan çıkartılarak ilgili sabit kıymet hesabına aktarılmasıyla mümkündür. Özelge talebinize konu olan yatırımlarla ilgili olarak Başkanlığımıza verilen tarihli açıklama yazınızdan, yatırım teşvik belgesine bağlı olmayan yatırıma yönelik çalışmalara halen devam edildiği anlaşılmaktadır. Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre, Şirketiniz tarafından 2006 yılında başlanan ve "Yapılmakta Olan Yatırımlar" hesabında izlenen halen devam eden yatırıma ilişkin harcamaların, yatırımın tamamlandıktan sonra ilgili maddi duran varlık hesabına aktarılarak, Vergi Usul Kanununun 313 üncü maddesi gereğince, Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (7) numaralı bendi kapsamında kurum kazancından indirilmesi gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim.

14 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Katma Değer Vergisi Grup Müdürlüğü Tarih : 19/04/2013 Sayı : KDV Konu : Finansal kiralama yoluyla kiralanan binek oto için ödenen KDV'nin indirimi İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, serbest muhasebeci mali müşavir olarak faaliyette bulunduğunuz; leasing (finansal kiralama) yöntemi ile 4 yıl vadeli binek aracı almak istediğiniz ve söz konusu araçların 4 yıl süresince finansal kiralama şirketi üzerinde kayıtlı olacağı belirtilerek bu araca ait amortisman ile tamir, akaryakıt ve diğer giderlerin indirim konusu yapılıp yapılmayacağı konusunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır. GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN : 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 65 inci maddesinde, Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır... " 68 inci maddesinde ise,'' Serbest meslek kazancının tespitinde aşağıda yazılı giderler hasılattan indirilir: Mesleki faaliyette kullanılan tesisat, demirbaş eşya ve envantere dahil taşıtlar için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar (amortismana tabi iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde aynı Kanunun 328 inci maddesine göre hesaplanacak zararlar dahil). 5. Kiralanan veya envantere dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri...." hükümleri yer almaktadır. Bu hükümlere göre, bakım onarım ve benzeri giderlerin kimin tarafından karşılanacağına ilişkin bir düzenlemenin olmaması kaydıyla finansal kiralama yöntemi ile kiralanan aracın mesleki faaliyette kullanılması halinde kullanım aşamasındaki akaryakıt, bakım ve benzeri giderlerinin serbest meslek kazancının tespitinde hasılattan indirim konusu yapılması mümkün bulunmakta olup envantere kayıtlı olmayan araca ait ayrılan amortismanların indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN : 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 189 uncu maddesinde "Üzerinden amortisman yapılan kıymetler ve bunların amortismanları aşağıda yazılı şekillerden herhangi biri ile gösterilir: 1. Envanter defterinin ayrı bir yerinde;

15 2. Özel bir amortisman defterinde; 3. Amortisman listelerinde. Amortisman kayıtları, amortismana başlandığı tarihten itibaren her yılın amortismanı ayrı ayrı gösterilmek şartıyla birbirine bağlanır. İşletmeye yeniden giren iktisadi kıymetlerle bunların amortismanlarının evvelki yıllara ait kayıtlarda devam ettirilmesi caizdir. Amortisman defteri veya listelerinin kayıtları envanter kaydı hükmündendir. Yukarıdaki esaslara göre kayıtlarda gösterilen iktisadi kıymetlere ait değerler envanter defterine toplu olarak geçirilebilir." hükmü yer almaktadır. Anılan Kanunun 211 inci maddesinde ise, "Serbest meslek erbabı, işlerinde bir yıldan fazla kullandıkları ve amortismana tabi tuttukları tesisat ve demirbaş eşyanın kıymetleri ile amortismanlarını 189'uncu maddede yazılı şekilde tutulan "Amortisman kayıtlarında" gösterirler." hükmü bulunmaktadır. Aynı Kanunun Mükerrer 290 ıncı maddesinde de; "1.Finansal kiralama işlemlerinde, finansal kiralamaya konu iktisadi kıymet ile sözleşmeden doğan hak, borç ve alacakların değerlemesi aşağıdaki esaslara göre yapılır. Kiracı tarafından finansal kiralama işlemine konu iktisadi kıymeti kullanma hakkı ve sözleşmeden doğan borç, kiralama konusu iktisadi kıymetin rayiç bedeli veya sözleşmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerinden düşük olanı ile değerlenir. 2. Kiracı tarafından aktifleştirilen finansal kiralamaya konu iktisadi kıymeti kullanma hakkı, bu Kanunun mükerrer 298 inci maddesi ve üçüncü kitabının üçüncü kısmının birinci bölümünde kiralama konusu iktisadi kıymet için belirlenmiş esaslar çerçevesinde yeniden değerlemeye ve amortismana tabi tutulur.... Kiracı tarafından finansal kiralama sözleşmesine göre yapılan kira ödemeleri, borç anapara ödemesi ve faiz gideri olarak ayrıştırılır. Ayrıştırma işlemi, her bir dönem sonunda kalan borç tutarına sabit bir dönemsel faiz oranı uygulanmasını sağlayacak şekilde yapılır Kira Ödemeleri: Sözleşmeye göre, kira süresi boyunca yapılması gereken kira ödemeleridir. Kira süresi sonunda, kiralama konusu iktisadi kıymetin kalan değerine ilişkin bir taahhüt olması halinde bu değer de kira ödemesi kabul edilir. Kira süresi sonunda kiracıya düşük bir bedelle iktisadi kıymeti satın alma hakkı tanındığı ve sözleşme tarihinde bu hakkın kullanılma olasılığının yüksek olduğu durumda kira ödemeleri kira süresi boyunca yapılan kira ödemeleri ile satın alma hakkının kullanılması durumunda ödenmesi gereken bedelin toplamıdır." hükümleri yer almaktadır.

16 Diğer taraftan, 319 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin "I.TANIMLAR" bölümünün (5) numaralı bendinde, "Kira Ödemeleri: Sözleşmeye göre, kiralama süresi boyunca yapılması gereken kira ödemeleridir. Sözleşme hükümlerine göre kiracının kiralama süresi başlangıcında kiralayana ödediği ve kendisine geri dönüşü olmayacak depozito veya peşin ödenmiş kira bedellerinin de kira ödemeleri içinde sayılacağı tabidir. Aşağıda sayılan değerler de kira süresi boyunca yapılan kira ödemeleri kapsamında değerlendirilecektir; a) Kira süresi sonunda kiralama konusu iktisadi kıymetin kalan değerine ilişkin bir taahhüt olması halinde bu değer, b) Kira süresi sonunda kiracıya düşük bir bedelle iktisadi kıymeti satın alma hakkı tanındığı ve sözleşme başlangıç tarihinde bu hakkın kullanılma olasılığının yüksek olduğu durumda bu satın alma hakkının kullanılması durumunda ödenmesi gereken bedel." "II- DEĞERLEME VE AMORTİSMAN UYGULAMASI" başlıklı bölümünün B-Kiracıya İlişkin Hükümler alt başlıklı kısmında; 1 - Finansal kiralama işlemine konu iktisadi kıymeti kullanma hakkı ve sözleşmeden doğan borç, kiralama konusu iktisadi kıymetin rayiç bedeli veya sözleşmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerinden düşük olanı ile değerlenecektir. Finansal kiralama konusu iktisadi kıymet, kullanma hakkı olarak aktife alınacak karşılığında ise kiralayana olan borç pasife kaydedilecektir. 2- Kiracı tarafından aktifleştirilen finansal kiralamaya konu iktisadi kıymeti kullanma hakkı, Vergi Usul Kanununun üçüncü kitabının üçüncü kısmının birinci bölümü ve ilgili genel tebliğlerde kiralama konusu iktisadi kıymet için belirlenmiş usul ve esaslar çerçevesinde amortismana ve Kanunun Mükerrer 298 inci maddesi uyarınca da yeniden değerlemeye tabi tutulacaktır. Diğer bir ifadeyle, kullanım hakkı, Vergi Usul Kanunu ve ilgili genel tebliğlerde bu iktisadi kıymet için tespit edilmiş amortisman sürelerinde amorti edilecektir. Sözleşmenin fesholması halinde kalan dönemler için iktisadi kıymetle ilgili olarak amortisman ayrılma ve yeniden değerleme işlemleri yapılmayacaktır." açıklamaları yer almaktadır. Öte yandan, Vergi Usul Kanununun 320 nci maddesinde; "Amortisman süresi, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür.... Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir. Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz." hükmü yer almaktadır. Buna göre, finansal kiralama (leasing) yöntemiyle aktifinize kaydedilen iktisadi kıymetin iktisap edildiği tarih itibarıyla kiralama konusu iktisadi kıymetin rayiç bedeli veya sözleşmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerinden düşük olanı olarak belirleyeceğiniz kullanım hakkı üzerinden

17 iktisadi kıymetin faydalı ömrüne göre amortisman ayırmanız mümkün bulunmakta olup, ilgili yılda ayrılmayan amortismanın daha sonra ayrılması mümkün bulunmamaktadır. Ayrıca, kira ödemelerinizi, borç anapara ödemesi ve faiz gideri olarak ayrıştırmanız gerekmekte olup, ayrıştırma işlemini, her bir dönem sonunda kalan borç tutarına sabit bir dönemsel faiz oranı uygulanmasını sağlayacak şekilde yapmanız gerekir. Diğer taraftan; iktisadi kıymetlerin aktife alındığı yılda amortisman ayrılmaya başlanacağından aktifinize aldığınız kullanım hakkıyla ilgili ödemelerin yapılıp yapılmamasının amortisman ayrılmasına bir etkisi bulunmamaktadır. KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN : 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun 4 üncü maddesinde, finansal kiralama sözleşmesinin, kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü kişiden satın aldığı veya başka suretle temin ettiği bir malın zilyetliğinin, her türlü faydayı sağlamak üzere ve belli bir süre feshedilmemek şartı ile kira bedeli karşılığında, kiracıya bırakılmasını öngören sözleşme olduğu; 9 uncu maddesinde de; finansal kiralama konusu malın mülkiyetinin kiralayan şirkete ait olduğu; ancak taraflarca sözleşmede, sözleşme süresi sonunda kiracının malın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağının kararlaştırılabileceği hüküm altına alınmıştır. KDV Kanununun 30/b maddesinde ise; faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen KDV nin, mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV den indirilemeyeceği hüküm altına alınmıştır. Buna göre, finansal kiralama işleminin süre bitiminde malın mülkiyetinin kiracıya geçmesi durumunda, binek otomobillerine ait yüklenilen KDV nin indirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Sözleşme sonunda malın kiraya verende kalması durumunda ise söz konusu işlem bir kiralama hizmeti olarak değerlendirileceğinden, kira tutarları üzerinden ödenen KDV indirim konusu yapılabilecektir. Öte yandan, finansal kiralama yöntemi ile kiralanan aracın mesleki faaliyette kullanılması şartı ile kullanım aşamasındaki akaryakıt, bakım ve benzeri giderler nedeniyle yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim.

18 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Tarih : 27/02/2013 Sayı : [ /997]-280 Konu : Avans kar payının vergilendirilmesi. İlgide kayıtlı özelge talep formunda,... Vergi Dairesi Müdürlüğünün... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, 2012 takvim yılı karından mahsup edilmek üzere avans kar payı dağıtımı yapılacağı, kesintinin ise 2012 yılında muhtasar beyanname ile beyan edileceği belirtilerek hissedarlar açısından elde edilen kar payının hangi yılın beyannamesine dahil edileceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin birinci fıkrasında, sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkül sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira ve benzeri iratların menkul sermaye iradı olduğu belirtilerek, ikinci fıkrasının (2) numaralı bendinde, "İştirak hisselerinden doğan kazançların (Limited Şirket ortaklarının, iş ortaklıklarının ortakları ve komanditerlerin kâr payları ile kooperatiflerin dağıttıkları kazançlar bu zümreye dahildir. Kooperatiflerin ortakları ile yaptıkları muamelelerden doğan kârların ortaklara, kooperatifle yaptıkları muameleler nispetinde tevzii, kazanç dağıtımı sayılmaz.) kaynağı ne olursa olsun menkul sermaye iradı sayılır." hükmü yer almıştır. Öte yandan, anılan Kanunun 22 nci maddesinin (2) numaralı bendinde ise, tam mükellef kurumlardan elde edilen, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarının yarısının gelir vergisinden müstesna olduğu, istisna edilen tutar üzerinden 94 üncü madde uyarınca tevkifat yapılacağı ve tevkif edilen verginin tamamının, kâr payının yıllık beyanname ile beyan edilmesi durumunda yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edileceğine hükmedilmiştir. Yine aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında kimlerin tevkifat yapacağı belirtilmiş olup, anılan maddenin (6/b-i) bendinde ise, tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve gelir vergisinden muaf olanlara dağıtılan, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) % 15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Diğer taraftan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun uygulanmasına ilişkin açıklamaların yer aldığı 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin " Avans kar payı dağıtımı" başlıklı bölümünde; " (6 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin 20.maddesiyle değişen bölüm) Kurumlar vergisi mükelleflerince avans kâr payı dağıtımı yapılması halinde, dağıtılan kâr payları üzerinden elde

19 edenin hukuki niteliğine göre vergi kesintisi yapılacaktır. Kesilen vergiler, avans kâr payı dağıtımının yapıldığı aya ait muhtasar beyanname ile beyan edilecektir. Avans kâr payı dağıtımında kurum ortakları açısından elde etme, kurumun yıllık safi kazancının kesinleşip, kârın nakden veya hesaben dağıtıldığı, diğer bir ifadeyle avansın kâr dağıtım kararı uyarınca dağıtılan kârdan mahsup edildiği tarihte gerçekleşecektir. Şu kadar ki; bu süre, ilgili hesap dönemine ilişkin beyannamenin verilmesi gereken tarihi içeren hesap döneminin sonunu geçemeyecektir...." açıklamalarına yer verilmiştir. Yukarıda yer verilen hüküm ve açıklamalara göre, 2012 yılında avans kâr payı dağıtılması halinde, 2013 yılı sonuna kadar kar dağıtımı için karar alınarak avans kâr paylarının mahsup edilmesi gerekmektedir. Kâr payı elde eden gerçek kişi ortakların elde ettikleri kazancın kanunda belirtilen istisna haddini geçmesi durumunda, 2013 takvim yılına ait gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmekte olup, 2012 yılında avans kar payı üzerinden kesilerek beyan edilen vergilerin gelir vergisi beyannamesinde hesaplanan vergiden mahsup edilmesi mümkün bulunmaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim.