DÖNEM SONU ĠġLEMLERĠ

Transkript

1 DÖNEM SONU ĠġLEMLERĠ

2 Dönem Sonunda Yapılan ĠĢlemler Dönem sonu iģlemleri aģağıdaki sıraya göre yapılır: Genel Geçici Mizanın Düzenlenmesi Dönem Sonu Envanterinin Çıkarılması Dönem Sonu Muhasebe ĠĢlemlerini Yapılması Kesin Mizanın Düzenlenmesi Finansal Tabloların Hazırlanması KapanıĢ Kayıtlarının Yapılması

3 Genel Geçici Mizanın Düzenlenmesi: Bu aģama yıl içindeki muhasebe kayıtları sonucu ortaya çıkan muhasebe verilerinden alınacak bir mizandır. Envanter iģlemleri öncesinde iģletmedeki mevcut ve borçların sadece muhasebe kayıtlarından tespiti anlamını taģır.

4 Dönem Sonu Envanterinin Çıkarılması: Envanter, bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir Ģekilde müfredatlı olarak tespit etmektedir.

5 Dönem Sonu Muhasebe ĠĢlemlerini Yapılması: Fiziki sayım sonucu elde edilecek miktarların parasal değerleri her kalemin Vergi usul Kanununda yazan kendi değerleme ölçüsüne göre daha sonra tespit edilir ve dönem sonu muhasebe kayıtlarında gereken düzeltmeler yapılır.

6 Kesin Mizanın Düzenlenmesi: Envanter sonuçlarına göre muhasebede gereken düzeltme ve değerleme iģlemleri yapıldıktan sonra envanter sonuçları ile uyumlu ve Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre değerlemesi yapılmıģ sonuçların bulunduğu muhasebe kayıtlarında bu kez kesin mizan alınması iģlemidir.

7 Finansal Tabloların Hazırlanması: Kesin mizan üzerinden kar/zarar hesaplarının kapatılması ve kar/zararın bilanço hesaplarına aktarılması sonrasında Gelir Tablosu ve Bilanço ile diğer Finansal Tablolar hazırlanır.

8 KapanıĢ Kayıtlarının yapılması: Finansal tabloların hazırlanmasından sonra ertesi yıla devretmek üzere tüm hesaplar ters kayıtla kapatılarak muhasebe iģlemleri sonlandırılır.

9 DEĞERLEME NEDĠR: ĠĢletmenin vergi matrahının hesaplanması ile ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespitidir. Yukarıdaki tanımdan da anlaģılacağı üzerine, Vergi Usul Kanunu gereğince yapılan değerleme iģlemleri esas olarak vergi matrahını tespit edilmesi amacına yöneliktir.

10 Vergi Usul Kanunu nda belirtilen değerleme ölçüleri aģağıda sıralanmıģtır: Değerleme Ölçüleri VUK Maliyet bedeli 262. md Borsa rayici 263. md Tasarruf değeri 264. md Mukayyet değeri 265.md Ġtibari değer 266.md Rayiç bedel Mükerrer 266.md Emsal bedeli ve ücreti 267.md Mükellefçe tahmin olunacak bedel Geçici md. 5 Tapu siciline kayıtlı bedel 296.md Vergi Değeri 268.md

11 DEĞERLEME ÖLÇÜLERĠNĠN ĠKTĠSADĠ KIYMETLERE UYGULANMASI: KASA HESABI Kasa mevcutları ĠTĠBARĠ kıymetleri ile değerlenir. Ġtibari değer, her nevi senetlerle esham ve tahvillerin üzerinde yazılı olan değerlerdir.

12 Doğal olarak daima borç bakiyesi vermesi beklenir. Ancak çeģitli nedenlerle alacak bakiyesi vermesi halinde muhasebe kayıtlarının vergi matrahının tespitine imkan sağlamasının mümkün olmadığı varsayımı ile Vergi usul Kanunu nun 30/4 maddesi gereğince re sen takdir nedeni olur. Fiili envanter ile muhasebe kayıtları arasında fark çıkması halinde farkın nedeni anlaģılıncaya kadar aģağıdaki muhasebe kayıtlarının yapılması gerekir.

13 -Kasa sayım fazlası: 31/12/201X 100 KASA XXX 397 KASA SAYIM VE TESELLUM FAZ. XXX 31/12/201X 397 KASA SAYIM VE TESELLUM FAZ. XXX 679 DĠĞER OLAĞAN DIġI GEL. VE KAR. XXX (Fazlalığın nedeni bulunmadığı takdirde gelir olarak matraha ilave edilecektir.)

14 -Kasa sayım noksanı: 31/12/201X 197 SAYIM TESELLÜM NOKSANLARI XXX 100 KASA XXX 31/12/201X 689 DĠĞER OLAĞAN DIġI GĠDER VE ZARARLAR XXX 197 SAYIM TESELLÜM NOKSANLARI XXX (Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak matraha dahil edilecektir.)

15 Kasada mevcut Döviz tutarının Değerlemesi: Kasada döviz cinsinde bir efektif bulunması halinde; söz konusu döviz ait olduğu para birimi için saptanan EFEKTĠF döviz kuru ile değerlenir.

16 31/12/201X 100 EURO KASA XXX 646 KAMBĠYO KARLARI XXX (Kambiyo Karı OluĢması) 31/12/201X 656 KAMBĠYO ZARARLARI XXX 100 EURO KASA XXX (Kambiyo Zararı OluĢması)

17 Kasada Normalin Üstünde Para Bulunması: ÇeĢitli nedenlerle iģletmelerde normalin çok üstünde kasa bakiyesi görünebilir. Bu tutarın gerçekten var olması çok istisnai ve baģka bir sonuç doğuran bir durum olmakla birlikte genellikle bu tutarların iģletmenin kasasında olmadığı da bir gerçektir. Böyle durumlarda vergisel bir sorunla karģılaģmamak için fazla paranın iģletme sahiplerine mal edilmesi ve normalin üstündeki kasa bakiyelerine adat uygulaması yaparak faiz iģletilmesi gerekir. Hesaplanan faiz tutarının fatura edilmesi ve faturaya KDV uygulanması da zorunluluktur.

18 Adat Uygulaması: Kasada normalin üzerinde TL cinsinden para bulunması, üzerinde bir faiz oranı yazmayan TL alacak ve/veya borç senetlerine ya da ileri vadeli alınan ve/veya verilen TL çeklere reeskont uygulamasında uygulanacak faiz oranı TC Merkez Bankası tarafından ilan edilen avans iģlemlerinde uygulanacak faiz oranı üzerinden hesaplanır.

19 Uygulanacak faiz oranları aģağıdadır: den itibaren, reeskont iģlemlerinde % 9, avans ĠĢlemlerinde %10,50 Reeskont hesaplamasında kullanılacak hesaplama formülü aģağıdadır: Faiz= A x N x T 360 x 100

20 ALINAN VE VERĠLEN ÇEKLER HESAPLARI Çekler Ġtibari Değeri ile değerlenir. Dövizli çekler yıl sonunda Maliye Bakanlığınca belirlenen döviz alıģ kuru üzerinden değerlenir. Vade içeren çeklere ayrıca reeskont uygulanabilir.

21 Dövizli Çekler Hesabının Değerlemesi: 31/12/201X EURO ÇEKLERĠ XXX 646 KAMBĠYO KARLARI XXX (Kambiyo Karı OluĢması) 31/12/201X 656 KAMBĠYO ZARARLARI XXX EURO ÇEKLERĠ XXX (Kambiyo Zararı OluĢması) Döviz cinsinden düzenlenen çek ve senetlere reeskont, -eğer üzerinde bir faiz oranı belirtilmemiģse- Londra Bankalararası Faiz Oranı (LIBOR) üzerinden hesaplanır.

22 BANKALAR HESABI Banka hesabında TL ve döviz cinsinden paralar tutulduğu için TL cinsinden kıymetler mukayyet değerle, döviz cinsinden değerler ise, Maliye Bakanlığı nca yayımlanan ilgili döviz alıģ kuru ile değerlenirler. Bankalarda bulunan yabancı para mevcutlarının dönem sonunda mutlaka değerleme iģlemi yapılarak oluģan kur farklarının ilgili hesaplara alınması gerekir.

23 -Kambiyo Karı oluģması: 31/12/201X XYZ BANKASI (EURO) XXX 646 KAMBĠYO KARLARI XXX -Kambiyo Zararı oluģması: 31/12/201X 656 KAMBĠYO ZARARLARI XXX XYZ BANKASI (EURO) XXX Mevduat ve Kredi sözleģmelerine dayanan alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.

24 AĢağıdaki örnek, vadesi dönem sonunu aģan vadeli mevduatın henüz elde edilmemiģ faiz gelirinin nasıl hesaplanacağına iliģkindir. Hesap Borç Alacak Borç Bakiyesi XYZ Bankası , , , XYZ Bankası Vadeli ,00 0, , ABC Bankası Vadeli ,00 0, ,00

25 Faiz Anapara BaĢlangıç Vade 'e Kalan Gün BitiĢ Vade Toplam Gün Vade Sonu Tutar Oranı VUK Faizi , , , , , ,67

26 Faiz= A x N x T X 9 X 82 = 2.460, x X 8 X 41 = 546,

27 Hesaplanan faizin gelir kaydı ise aģağıdaki Ģekilde muhasebeleģtirilir: 31/12/ GELĠR TAHAKKUKLARI 3.006, FAĠZ GELĠRLERĠ 3.006,67

28 Tahakkuk ettirilen bu faiz geliri, Kurumlar Vergisi beyannamesi verme süresinin son gününe kadar fiilen elde edilmiģse, faiz gelirinden banka tarafından yapılan vergi stopajının da kurum beyannamesinde ödenecek vergiden mahsup edilmesi mümkündür.

29 DĠĞER HAZIR DEĞERLER HESABI Bu hesap en çok kredi kartı sliplerinin muhasebeleģtirilmesinde kullanılmaktadır. Mukayyet değeri ile değerlenir. Dövizli tutarlar ayrıca Maliye Bakanlığı nın ilan ettiği kurla değerlenir.

30 MENKUL KIYMETLER Faiz geliri veya kâr payı sağlamak veya fiyat değiģmelerinden yararlanarak kâr elde etmek amacı ile geçici bir süre elde tutulmak üzere alınan hisse senedi, tahvil, hazine bonosu, finansman bonosu, yatırım fonu katılma belgesi, kâr-zarar ortaklığı belgesi, gelir ortaklığı senedi gibi finansal araçlardır. Kimi -tahvil gibi- dönem sonunda sabit bir getiriyi garanti eden, kimi hisse senedi gibi- dönem sonunda herhangi bir getiri garanti etmeyen belki de satıldığında zarar ettirebilecek menkul kıymet türleri vardır. Bunların bir kısmı organize bir borsada iģlem görür -BĠST gibi- kiminin iģlem gördüğü bir borsa yoktur.

31 Birbirinden farklı cins ve özellikteki bu menkul kıymetlerin değerlemesi de birbirinden farklı değerleme hükümlerine tabi olmaktadır. ĠĢte bu nedenle Menkul Kıymetler özeliklerine göre; Borsa Rayici AlıĢ Bedeli Kıst getiri ölçütü (Kar Ġlaveli AlıĢ Bedeli) yöntemlerinden biri ile değerlemeye tabi tutulur.

32 Borsada iģlem görüyor olması kaydıyla borsa rayici ölçüsü ile değerlenecek menkul kıymetler aģağıdadır: Devlet Tahvilleri Hazine Bonosu Gelir Ortaklığı Senetleri Özel Sektör Tahvilleri Varlığa Dayalı Menkul Kıymetler Finansman Bonoları Kamu idarelerince ihraç edilmiģ tahviller

33 AlıĢ bedeli ölçüsü ile değerlenecek menkul kıymetler aģağıdadır: Hisse Senetleri Yabancı Hisse Senetleri Bedelsiz Hisse Senetleri Yatırım Ortaklıklarına ĠliĢkin Hisse Senetleri Yatırım Fonu Katılma Belgeleri (portföyleri %51 i Türkiye de kurulmuģ bulunan Ģirketlerin hisse senetlerinden oluģan) Kar Zarar Ortaklığı Belgeleri

34 Kıst getiri ölçüsü ile değerlenecek menkul kıymetler aģağıdadır: Yatırım Fonu Katılım Belgesi (AlıĢ Bedeli ile değerlenemeyen, Portföyünün, en az %51 i Türkiye de kurulmuģ Ģirketlerin hisse senetlerinden olmayan) Euro Bondlar Varlığa Dayalı Menkul Kıymetler Gelir ortaklığı Senetleri

35 Kıst getiri ölçüsünün kullanılmasına iliģkin bir örnek; XYZ A.ġ tarihinde birim fiyatı 3 TL den ,00 adet B Tipi Likit Fon almıģtır tarihinde likit fonun birim fiyatı 3,20 TL olmuģtur. 01/01/ ÖZEL KESĠM TAH.SEN.BON , BANKALAR ,00 B tipi likit fon alımı

36 likit fon değeri 3,20 TL 3,20 3,00 = 0,20 TL X 0,20 = 4.000,00 TL 31/12/ ÖZEL KESĠM TAH.SEN.BON , FAĠZ GELĠRLERĠ 4.000,00 Likit fon dönem sonu değerlemesi

37 ALACAKLAR Alacaklar mukayyet değer ile değerlenirler. Mukayyet değer bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeridir. Mukayyet değer ölçüsü uygulanmadan önce alacaklar içinde Ģüpheli ve değersiz alacaklar varsa saptanır ve bunlar muhasebe kayıtlarıyla düģüldükten sonra geriye kalan alacaklara mukayyet değer ölçüsü uygulanır.

38 Alacakların envanter ve değerlemesinde cari hesaplarla ilgili olarak dönemsel gelir tahakkuklarının yapılması sağlanmalıdır. Dövizli alacaklarda mukayyet değer ile değerlenir. Dövizli alacakların mukayyet değerine Maliye Bakanlığınca açıklanan döviz alıģ kuru üzerinden yapılacak kur değerlemesi sonuçlarının da ilave edilmesi gerekmektedir.

39 Ġhracat kaynaklı yurt dıģı alacakları da dönem sonu itibariyle kur değerlemesine tabi tutulur. Dövizli alacağın ihracattan kaynaklanan bir alacak olması halinde, kambiyo kar/zarar hesabı yerine aģağıdaki hesapların kullanılması gerekir:

40 Kur artıģı halinde, 31/12/201X 120 ALICILAR XXX 601 YURT DIġI SATIġLAR XXX KUR FARKLARI Kur azalıģı halinde, 31/12/201X 612 DĠĞER ĠNDĠRĠMLER(-) XXX 120 ALICILAR XXX

41 ġüphelġ ALACAKLAR Vergi Usul Kanunu, bir alacağın Ģüpheli alacak hükümlerine tabi olması ve karģılık ayrılabilmesi için; alacağın, Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması, Dava veya icra safhasında bulunması veya Dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklardan oluģması gerekir. Alacaklı tarafın muhasebe kayıtlarını bilanço esasına göre tutuyor olması gerekir. Yukarıdaki Ģartları taģısa bile teminata bağlanmıģ alacaklar için karģılık ayrılmaz. ġüpheli hale gelen alacaklar için değerleme gününde tasarruf değerine göre pasifte karģılık ayrılabilir.

42 ġüpheli alacaklarda muhasebeleģtirme: 15/08/201X 128 ġüphelġ ALACAKLAR XXX 121 ALACAK SENETLERĠ XXX 31/12/201X 654 KARġILIK GĠDERLERĠ XXX 129 ġüphelġ ALACAK KARġILIĞI XXX Alacak sonradan tahsil edildiğinde: 15/10/201X 100/102 KASA/BANKA XXX 128 ġüphelġ ALACAKLAR XXX 15/10/201X 129 ġüphelġ ALACAK KARġILIĞI XXX 644 KONUSU KALMAYAN KARġILIKLAR XXX

43 Alacağın tahsilinin imkansız hale gelmesi nedeniyle, değersiz alacak niteliğini kazanması halinde, 31/12/201X 128 ġüphelġ ALACAKLAR XXX 129 ġüphelġ ALACAK KARġILIĞI XXX

44 ġüphelġ ALACAK KARġILIĞI AYRILMASINDA ÖZELLĠKLĠ DURUMLAR Kampanyalı (ön ödemeli) satıģlardan doğan alacaklar ve avans mahiyetindeki alacaklar için karģılık ayrılamaz. 334 sayılı VUK Genel Tebliği ne göre alacağın ilgili dönem kayıtlarına girmiģ olması ve KDV beyannamelerinde beyan edilmiģ olması Ģartıyla, KDV içeren Ģüpheli alacaklarda katma değer vergisi için de karģılık ayrılabilecektir. Aciz vesikasına bağlanan alacaklarda alacağın tamamı için değil bu vesikada yer alan tutar kadar karģılık ayrılabilir. Yurt dıģından olan alacaklar içinde dava açıldığının dıģ temsilciliklere onaylatılması Ģartıyla karģılık ayrılabilir. (VUK md 323) Dövize endeksli veya döviz cinsinden olan Ģüpheli alacaklar için karģılık ayrılmasına karar verilmesi halinde, bu alacağa bağlı olarak ortaya çıkan kur farkları da Ģüpheli alacak kabul edilerek karģılık ayrılır.

45 ĠĢtiraklerden olan alacaklar için karģılık ayrılabilir. Ġflas halindeki kiģilerden olan alacaklar için karģılık ayrılabilir Ferdi iģletme ve Ģahıs Ģirketlerinde Ģirketin ortaklarından olan alacakları için karģılık ayrılamaz. ġahıs Ģirketlerinden (Kollektif ve Adi Ortaklıklar) olan alacaklarda TTK hükümlerine göre tüm ortaklar bütün mal varlıklarıyla müteselsilen sorumlu olduklarından Ģüpheli alacak karģılığı ayrılabilmesi için Ģirket tüzel kiģiliği ve ortakların hepsi için takibata geçilmiģ olması gerekmektedir. Ciro edilmek suretiyle gelen senet bedelinin ödenmemiģ olması durumunda, Ģüpheli alacak karģılığı ayrılabilmesi için bu senedi ciro eden kiģi hakkında takibat yapılmıģ olması gerekir.

46 Kefalete bağlı olan alacaklarda asıl borçlunun yanı sıra kefil nezdinde de takibata geçilmiģ olması gerekir. Hatır senetleri için Ģüpheli alacak karģılığı ayrılamaz. TMSF ye devredilen bankalarda bulunan mevduat ve repo hesapları için karģılık ayrılamaz Grup içi firmalardan olan alacaklar için Ģüpheli alacak ayrılabilir.

47 ġüpheli Alacak KarĢılığı Ayrılacak Dönem: Borçlusu tarafından vadesinde ödenmeyen alacaklar kanuni yollara hangi dönemde baģvurulmuģsa alacak o dönemde Ģüpheli hale geleceğinden, karģılık da söz konusu dönemde ayrılacaktır. Alacağın vadesi ile kanuni yollara baģvurulması farklı dönemlere rastlarsa, karģılık vadenin dolduğu yılda değil, gerekli kanuni Ģartların sağlandığı yılda ayrılacaktır. ġüpheli alacak uygulaması ihtiyari bir uygulamadır. Alacak Ģüpheli hale geldiği dönemde karģılık ayrılmadığı durumda, tercihin karģılık ayırmama yönünde kullanıldığı kabul edilerek, daha sonraki dönemlerde bu alacak için karģılık ayrılamaz.

48 DEĞERSĠZ ALACAKLAR Bir yargı kararına veya kanaat verici bir vesika istinaden değersiz hale geldiği anlaģılan alacaklar değersiz alacak olarak değerlendirilir. Değersiz Alacağın Zarar Yazılacağı Dönem: Değersiz alacaklar bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleri ile zarara geçirilerek yok edilirler. Alacakların değersiz alacak niteliğini aldıkları dönemde zarar yazılması gerekir. Ġlgili yılda zarara geçirilmeyen değersiz alacağın, sonraki yıllarda zarar yazılabilmesi mümkün değildir.

49 Diğer Hususlar: ġüpheli alacak karģılığından farklı olarak, iģletme hesabı esasında defter tutan mükellefler de değersiz alacaklarını gider kaydetmek suretiyle zarar yazabilirler. ġirket avukatlarının alacağın takibi için yapılan iģlemlerin sonuçsuz kaldığı yolundaki görüģüne istinaden değersiz alacak kaydı yapılamaz. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.

50 Bir alacağın değersiz alacak sayılabilmesi için tüm hukuki yolların tüketilmiģ olması gerekir. Borçlunun iflas etmiģ olması tek baģına değersiz alacak yazmak için yeterli değildir. Vergi Usul Kanununa göre değersiz alacak yazabilmek için yargı kararının ne olduğu açık olmakla birlikte kanaat getirici vesika nın ne olduğu o kadar açık değildir. AĢağıda kanaat getirici vesikaya birkaç örnek sıralanmıģtır.

51 Borçlunun gaipliğine iliģkin mahkeme kararı, Konkordato ilan edildiği durumda alacaklının borçluyu ibra ettiği tutar, Alacağın olmadığını ifade eden mahkeme tutanakları, Borçlunun herhangi bir malvarlığı bırakmadan ölümü ve mirasçıların da mirası red kararı, Borçlunun memleketi terk ettiği ve haczi mümkün mal bulunmadığını gösteren belgeler, Mahkeme huzurunda sulh suretiyle alacağın bir kısmından vazgeçilmesi.

52 VAZGEÇĠLEN ALACAKLAR Vazgeçilen alacak kavramı Vergi usul Kanunu nun 324. maddesinde düzenlenmiģtir. Bir alacağın vazgeçilen alacak olarak değerlendirilebilmesi için borçlu tarafından ilan edilen konkordatonun kabul edilerek alacağın bir kısmından vazgeçilmesi veya alacaklı ve borçlu tarafın anlaģarak alacaklının alacağından vazgeçilmesi gerekir.

53 Alacaklının alacağından vazgeçmesi borçlu için borcundan kurtulma ve bu sayede borcunu ödemekten kurtulmak suretiyle bir kazanç elde etme olanağı sunar. Ancak bu kazanç sonuçta zarardan kurtulma Ģeklinde gerçekleģtiğinden Kanun Koyucu bu kazancı hemen vergilendirmeyi tercih etmemiģ bunun yerine üç yıl süreyle borçlunun durumunu gözlemlemeyi tercih etmiģtir.

54 Madde hükmüne göre alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan baģlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmemesi halinde üçüncü yılın sonunda borçlunun kayıtlarında gelir yazılarak vergilendirilmesi gerekir. BirleĢme, devir, tasfiye hallerinde ise üç yıllık süre beklenmeden gelir yazılması gerekmektedir. Kanun Koyucu, konkordato veya sulh yoluyla vazgeçilen alacakların, borçlunun geçmiģ yıl zararlarından itfa edilmesini kabul etmemiģ, alacaktan vazgeçildiği yıl dahil gelecek üç yıl içinde zarar oluģması halinde zarar mahsubuna imkan vermiģtir.

55 ALACAK VE BORÇ SENETLERĠ REESKONTU Reeskont, iģletme aktifinde veya pasifinde yer alan alacak ve borç senet ve/veya çeklerinin değerleme günündeki gerçek değerine indirgenmesidir. Reeskont Uygulamasının ġartları: Alacak veya borç senede veya çeke bağlı olmalıdır. Senet veya çek, vade içermelidir. Senedin veya çekin vadesi değerleme günü itibariyle gelmemiģ olmalıdır. Senet veya çek bilançoda yer almalıdır. Senet veya çekin bilançoda bulunma nedeni kazancın elde edilmesine yönelik olmalıdır.

56 Reeskont Uygulamasında Özellikli Durumlar: Bankalar, bankerler ve sigorta Ģirketleri dıģında kalan ve bilanço esasına göre defter tutan mükellefler için reeskont iģlemi ihtiyaridir. Ancak alacak senetlerini reeskonta tabi tutan kuruluģlar, borç senetlerini de reeskonta tabi tutmak zorundadır. Kısmi reeskont iģlemi yapılamaz. Örneğin; alacak senetlerinin bir kısmını reeskonta tabi tutup, diğer kısmını tutmamak olmaz. Bankalara Teminata ve tahsilata verilen senetler için reeskont hesaplanabilir.

57 Kampanyalı ( ön ödemeli ) satıģlarla ilgili olarak alınan senetler için reeskont hesaplanamaz. Hatır senetleri için reeskont hesaplanamaz. Yıllara sari inģaat dolayısı ile alınan senetler için reeskont hesaplanamaz. Vadesi belli olan senetsiz alacak ve borçlar için reeskont hesaplanamaz. Müflisten olan alacaklar için reeskont hesaplanamaz.

58 Finansal kiralama iģlemlerinde kiralayan tarafından aktifleģtirilen alacak tutarının reeskonta tabi tutulması mümkün bulunmamaktadır. Vade içermeyen senetler için reeskont iģlemi yapılamayacaktır. Vade, reeskont hesaplamasında teknik bir gerekliliktir. Döviz cinsinden senetli alacak ve borçlar ile çekler reeskonta tabi tutulur. Maliye Bakanlığı tarih ve 64 sayılı Vergi Usul Kanunu sirküleri ile vadeli çeklerde reeskont uygulaması yapılacağını kabul etmiģtir.

59 Dövizli çeklerde LĠBOR (Londra Bankalar arası Faiz Oranı) esas alınır. 31/12/2017 tarihine kadar, üzerinde yazılı düzenleme tarihinden önce çekin ödenmek için muhatap bankaya ibrazı geçersizdir.

60 REESKONT HESAPLAMA Reeskont Ģu formülle hesaplanacaktır: F= A-[A x 360/360+(M x T)] F=Reeskont tutarı, A=Nominal değer, M=Faiz oranı T=Vade (vadeye kalan gün sayısı)

61 ÖRNEK GĠZ A.ġ nin XX tarihi itibariyle bilançosunun aktifinde kayıtlı 90 gün vadeli, nominal bedeli TL olan bir adet alacak senedi bulunmakta ve senet üzerinde faiz oranı yer almamaktadır. Merkez Bankası kısa vadeli avans iģlemleri için belirlediği oran % 10,50 dir. Ġç iskonto formülüne göre: F= [ x 360/360+(90 x )] F= [ /369.45] F= ,14 F=

62 Dönem sonunda hesaplanarak dönem kazancının tespitinde dikkate alınan reeskont giderleri izleyen dönemin baģında reeskont geliri yazılarak (122 veya 222 no.lu hesap) kapatılır. Dövizli senetlerde reeskont tutarı önce döviz bedeli üzerinden hesaplanır. Daha sonra bu tutar kur değerlemesine tabi tutularak reeskont tutarına ulaģılır.

63 TĠCARĠ BORÇLAR HESABI ĠĢletme ticari borçları Ģu borç kalemlerinden oluģur: Satıcılar (satıcılara senetsiz borçlar), Borç Senetleri, Alınan Depozito ve Teminatlar, Alınan Avanslar, Diğer Ticari Borçlar.

64 ĠĢletme yabancı kaynakları içinde yer alan ve ticari borçlar olarak nitelendirilen borçlar, iģletmelerin ticari işlemleri çerçevesinde doğan borçlardır. Ticari faaliyetle ilgili olmakla birlikte bir ticari işlem sonucu oluşmayan borçlar işletme bilançosunun bu kalemi içinde gösterilmez. Bu tür borçlar diğer borçlar içinde gösterilir. Mukayyet değeri ile değerlenir. Ticari borçlar vadelerine göre kısa ve uzun vadeli olmak üzere ikiye ayrılır. Döviz cinsinden alınan ticari borçlar dönem sonunda Maliye Bakanlığı nca ilan edilen döviz alıģ kuru üzerinden değerlemeye tabi tutulur.

65 BORÇ SENETLERĠ HESABI ĠĢletmenin ticari faaliyeti ile ilgili olarak ortaya çıkan senede bağlı borçları bilançonun uzun veya kısa vadeli yabancı kaynakları içinde bu kalemde gösterilir. Mukayyet değerle değerlenir. Dövizli tutarlar ayrıca Maliye Bakanlığı tarafından ilen edilen Döviz AlıĢ Kuru ile değerlenir. Eğer ĠĢletme alacak senetlerine reeskont uygulamıģsa VUK gereğince borç senetlerine de reeskont uygulamak zorundadır.

66 ALINAN DEPOZĠTO VE TEMĠNATLAR Alınan depozito ve teminatlar diğer borçlar gibi mukayyet değeri ile değerlenir. Döviz cinsinden alınan depozito veya teminatlar dönem sonunda Maliye Bakanlığı nca ilan edilen döviz alıģ kuru üzerinden değerlemeye tabi tutulur.

67 ALINAN AVANSLAR Avans; belirli veya belirsiz bir iktisadi kıymeti veya hizmeti belli bir zamanda belli kiģiden almak veya kiģiye satmak amacıyla alım-satım bedeline mahsuben alıcı tarafından verilen satıcı tarafından da alınan ön ödeme niteliğinde bir bedeldir. Döviz olarak alınan avansların mukayyet bedeli, Maliye Bakanlığınca yayımlanan kur üzerinden yapılacak kur değerlemesi sonucuna göre düzeltilir.

68 STOKLAR Tanımı Ve Stok Hesapları Stoklar iģletmenin üretimde kullanmak veya satmak amacı ile edindiği ilk madde ve malzeme, yarı mamul, mamul, ticari mal, hurda gibi varlıklar ile kendi ürettiği benzeri nitelikteki iktisadi kıymetleri ifade eder. Stoklar maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade eder.

69 Satın Alınan Emtianın Değerlemesi Stoklar maliyet bedeli ile değerlenir. Buna göre, satın alman emtiada, maliyet bedeline aģağıdaki unsurların girmesi gerekir: Satın alma bedeli. Malın iģ yerine getirilmesine kadar ödenen nakliye ve sigorta giderleri. Ödenen alıģ komisyonları. Ġthal edilen emtianın CĠF bedeli, gümrükte ödenen vergiler ve emtianın gümrükten iģyerine gelinceye kadar yapılan nakliye, komisyon ve benzeri giderler. Ġthalat teminatları için ödenen faiz ve komisyonlar. Emtianın satın alınıp iģletme stoklarına girdiği tarihe kadar oluģan kur farkları.

70 Kur Farkında Ve Finansman Giderlerinde Durum Seçimlik Stokta kalan emtia ile ilgili olarak daha sonra ortaya çıkacak aleyhe kur farklarının ilgili bulundukları yıllarda gider yazılması veya malın maliyetine intikal ettirilmesi mükelleflerin seçimine bırakılmıģtır. (VUK 238 Sıra No lu Genel Tebliğ) Emtianın iģletmenin stoklarına girdiği tarihe kadar oluģan lehe kur farklarının maliyetten düģülmesi, daha sonrasında ortaya çıkan lehe kur farklarının ise doğrudan gelir yazılması veya malın maliyetinden düģülmesi, mükellefin tercihine bırakılmıģtır. (VUK 334 Sıra No lu Genel Tebliğ ) ĠĢletmelerin finansman temini amacıyla bankalardan veya benzeri kredi kurumlarından aldıkları krediler için ödedikleri faiz ve komisyon giderlerini doğrudan gider olarak kaydedebilecekleri gibi, diledikleri takdirde malın maliyetine de kaydedebilirler (VUK 238 Sıra No lu Genel Tebliğ)

71 Ġmal Edilen Emtianın Değerlemesi Ġmal edilen (üretilen) emtianın (tam ve yarı mamul mallar) maliyet bedeli aģağıda yazılı unsurları ihtiva eder. Mamulün vücuda getirilmesinde sarf olunan iptidai ve ham maddelerin bedeli. Mamule isabet eden iģçilik Genel imal giderlerinden mamule düģen hisse Genel idare giderlerinden mamule düģen hisse; (Bu hissenin mamulün maliyetine katılması ihtiyaridir.) Ambalajlı olarak piyasaya arz edilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedeli.

72 ĠĢletmeler imal ettikleri emtianın maliyet bedellerini yukarıdaki unsurları ihtiva etmek Ģartıyla diledikleri usulde tayin edebilirler. (VUK Md. 275) AĢağıda en çok kullanılan maliyet yöntemleri sıralanmıģtır. Maliyet hesaplanırken birinci öncelik fiili maliyet yönteminin uygulanmasıdır. Vergi Usul Kanunu nun da tercihi budur. Misli nitelikteki mal üretim ve satıģları gibi fiili maliyetin hesaplanmasının mümkün olmadığı durumlarda diğer maliyet yöntemlerine baģvurulur.

73 Fiili Maliyet Yöntemi Ortalama Maliyet Yöntemi Basit Ortalama Maliyet Yöntemi Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemi Hareketli Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemi FĠFO (Ġlk Giren Ġlk Çıkar) Yöntemi Standart Maliyet Yöntemi ile Değerleme

74 Emtiada DüĢük Bedelle Değerleme Dönem sonlarında stok hesaplarında emtia açısından en çok dikkat edilmesi gereken hususlardan birisi emtiada değer düģüklüğünün olup olmadığının tespitidir. Kanun Koyucu, çeģitli nedenlerle satıģ bedeli maliyet bedelinin % 10 veya daha fazla altına düģmüģ emtianın bulunması halinde bu düģüklüğün zarar olarak kayıtlara iģlenebileceğini hüküm altına almıģtır. Yukarıda açıklanan nedenlerle değer düģüklüğüne uğrayan emtianın dönem sonundaki değerleme ölçüsü maliyet bedeli yerine emsal bedeli olur.

75 Vergi Usul Kanunu, değeri düģen mallarda emsal bedelin nasıl hesaplanacağını 267. Maddesinde açıklamıģtır. Buna göre, değeri düģen malların emsal bedeli aynı cins ve nevideki mallar için sıra ile değerlemenin yapılacağı ayda, veya bir önceki ayda ya da bir da önceki ayda bu mallardan satıģ yapılmıģsa, bu mallardan satıģların miktar ve tutarına mükellef tarafından çıkarılacak olan ortalama satıģ fiyatına göre hesaplanır. Bu esasın uygulanması için aylık satıģ miktarının, emsal bedeli tayin olunacak her bir malın miktarına nazaran % 25 den az olmaması gerekir.

76 Örnekle açıklamak gerekirse, 31 Aralık günü stoklarınızda bulunan bir emtianın (ticari mal da olabilir imal edilmiģ emtia da)birim maliyet bedelinin 100 TL olduğunu ve elinizde bu maldan adet bulunduğunu varsayalım. ĠĢletme aynı maldan en az 250 adetini aralık ayında veya kasım ayında ya da ekim ayında 90 TL ne satmak zorunda kalmıģsa, yani birim baģına % 10 zarar etmiģse, 31 Aralıkta stokta bulunan adet emtianın değerini de (1.000 Ad. x 100 TL=) TL değil, (1.000 Ad. x 100 TL=) TL olarak belirleyebilir. Aradaki TL farkı ise dönem zararı olarak gelir tablosunda raporlar ve vergi matrahından indirebilir. Bu örnekteki rakamlardan yola çıkarak dönem sonu stoktaki malın değeri olan TL maliyet bedeli, TL ise emsal bedelidir.

77 Kıymeti DüĢen Emtiada Değerleme Yukarıdaki anlatılan değer düģüklüğü emtiada herhangi bir fiziksel kayıp olmadığı halde piyasa koģulları vb. nedenlerle malın değer düģüklüğü göstermesi hali ile ilgilidir. Ancak bazı durumlarda malın fiziki olarak değer düģüklüğüne uğraması söz konusu olabilir. Bunlar; Yangın, deprem ve su basması gibi afetler, Bozulmak, kırılmak, çürümek, çatlamak, paslanmak gibi hallerdir.

78 Bu gibi nedenlerle iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalıģ olan emtia da maliyet bedeli yerine emsal bedeli ile değerlenir. (VUK 278) Bu haller dıģında, örneğin çalınma veya kaybolma suretiyle emtiada meydana gelen kayıplar için bu hükmün uygulanması mümkün değildir. Emtiadaki piyasa fiyatının düģmesi vb. nedenlerle değer düģüklüğü halinde emsal bedeli, Vergi usul Kanunu ndaki yönteme göre bizzat Mükellef ĠĢletme tarafından tayin edilirken, fiziki nedenlerle meydana gelen kıymet kaybı dolayısıyla takdir komisyonuna baģvurulması ve emsal bedeli takdir komisyonunca tespit edilmesi gerekir.

79 Çalınan Malların Değerlemesi Çalınan veya kaybolan malların çalındığı veya kaybolduğu polis raporuyla ya da mahkeme kararıyla bile tespit edilse bu malların maliyet bedellerinin gider olarak vergi matrahından düģülmesi mümkün değildir. Dolayısıyla çalınan veya kaybolan mallara ilgili bir değerleme yapılmaz. Muhasebe kayıtlarına alındığı tarihteki maliyet bedeli üzerinden kayıtlardan çıkarılır. Ayrıca çalınan veya kaybolan mal ve sair kıymetler dolayısıyla bu malların iktisabında veya üretiminde indirim konusu yapılan KDV düzeltilmelidir.

80 Vade ve fiyat farkı Vade farklarının stok maliyetine ilave edilip edilmeyeceği, vade farkının alıģ faturasında gösterilip gösterilmediğine bağlıdır. Bir baģka deyiģle alıģ faturasında açıkça gösterilen veya alıģ fiyatı içinde gizlenmiģ olan vade farkları maliyete dahildir. Bunlar, malın iktisabı aģamasında kesinleģen maliyet unsurlarıdır. Daha sonra ortaya çıkan örneğin mal bedelinin vadesinde ödenmemesinden kaynaklanan vade farkları ise finansman gideri niteliğindedir. Ancak bunların da mal maliyetine ilave edilmesi ihtiyaridir.

81 Ġskontolar ve Primler Ġskonto için de durum vade ve fiyat farklarındaki gibidir. Fatura üzerinde belirtilen iskonto malın maliyet bedelinden düģülür. Ancak, daha önce alınmıģ bir malla ilgili olarak, belirlenen vadeden önce ödemeden dolayı, sonradan yapılan erken ödeme iskontosu maliyet bedelinden düģülmez, gelir yazılır. (26 Seri No.lu KDV Genel Tebliği)

82 ĠĢletmeden Çekilen Emtia ĠĢletme sahip ve/veya ortaklarının ya da bunların eģ ve çocuklarının iģletmeden çektikleri paralar veya aynen aldıkları sair değerler gider kaydedilmez. Bunlar tarafından alınan veya çekilen iktisadi kıymetler emsal bedeli ile değerlenerek ortakların iģletmeden çekiģi olarak emsal bedel olarak hasılata ilave edilir ve emsal bedeli üzerinden KDV hesaplanır.

83 Ayın Ücret Olarak Ödenen Emtia Gerek iģletmede üretilen gerekse hazır olarak tedarik edilen emtianın hizmet karģılığı olarak iģletme çalıģanlarına verilmesi halinde, verilen bu emtialar verildiği gün ve yerdeki perakende fiyatlar ile değerlenir.

84 Ayın Olarak BağıĢlanan Emtia BağıĢ ve yardımın nakden yapılmaması halinde, bağıģlanan veya yardımın konusunu teģkil eden mal veya hakkın maliyet bedeli veya mukayyet değeri, bu değer mevcut değilse Vergi Usul Kanunu hükümleri dairesinde takdir komisyonlarınca tespit edilecek değerinin esas alınması gerekmektedir. Yapılan bağıģ ve yardımın maliyet bedeli ticari kazancın tespitinde gider kaydedilir. Ancak bu giderin vergi matrahından indirilip indirilemeyeceğinin tespitinde bağıģ ve yardımın kime ve ne amaçla yapıldığına bakılması gerekir.

85 Konsinye Mallar Konsinye mal, bir iģletmenin satılması amacı ile baģka iģletmeye gönderdiği maldır. Bu gönderilen mal herhangi satıģ iģlemi içermez. Dolayısıyla konsinye olarak gönderilen mal gönderen iģletmenin aktifinde kayıtlı olmakla beraber, fiili stokları içinde yer almaz. Konsinye mal veren iģletmeler bu malları stoklar hesabının detayında izler. Bu mallar envanter ve değerlemede bu iģletmenin stokları arasında gösterilir. Konsinye mal kabul eden iģletmeler ise konsinye mal gelmesi ile herhangi bir iģlem yapmayacaklardır. Durumu nazım hesaplarda takip edebilirler.

86 DURAN VARLIKLAR ĠĢletme kayıtlarında bulunan sabit kıymetler gerek ilk muhasebeleģtirilmesinde gerekse dönem sonunda maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade eder.

87 Satın alınan sabit kıymetin maliyeti aģağıdaki unsurlardan oluģur: Satın alma bedeli, Makine tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri, Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden oluģan giderler. Ġmal ve inģa edilen iktisadi kıymetlerde, imal ve inģa bedelleri toplamından oluģur. Sabit kıymetin finansmanında kullanılan kredi faizleri ile yurt dıģından döviz kredisi ile sabit kıymet ithali nedeniyle oluģan kur farları aktifleģtirildikleri dönemin sonuna kadar maliyete intikal ettirilmek zorundadır. Sonraki dönemlerde devam eden finansman giderinin ise maliyete ilave edilmesi veya giderleģtirilmesi ihtiyaridir. Ancak sabit kıymetin satın alındığı dönemden sonraki dönemde finansman giderini aktifleģtirmeyi ya da giderleģtirmeyi tercih eden mükelleflerin söz konusu sabit kıymetin daha sonraki yıllarda devam eden finansman giderlerini de önceki tercihine uygun olarak aktifleģtirmesi ya da giderleģtirmesi gerekir. Bir baģka deyiģle söz konusu sabit kıymet için ikinci yılda kullandığı tercihi daha sonraki yıllarda değiģtirmesi mümkün değildir.

88 Maliyet bedeline eklenmesi ihtiyari giderler: Vergi Usul Kanunu sabit kıymet alımı esnasında ortaya çıkan bazı harcamaların aktifleģtirilmesi ya da giderleģtirilmesi konusunda mükellefi serbest bırakmıģlardır. Bu giderler aģağıdadır: Sabit kıymetin satın alınmaları sırasında ödenen Noter, Mahkeme, Kıymet takdiri, Komisyon ve Tellaliye, Emlak alım ve taģıt alım vergileri. ÖTV

89 Sabit kıymet bir kere alındıktan ve maliyet bedeli tespit edildikten sonra dönem sonlarında da bu değerle izlenir. Ancak daha önce aktife alınan sabit kıymetin; Ömrünü uzatan harcamalar ve Normal iktisadi ömründe, fonksiyonlarını değiģtiren harcamalar doğrudan gider kaydedilmeyerek maliyete ilave olunur. Bu nedenle sabit kıymetlerle ilgili olarak yapılan harcamaların niteliklerine bu açıdan bakılarak maliyete ilave veya gider yazma konusunda karar vermek gerekir. Yukarıda belirtilen iģlevleri görmeyen normal bakım, tamir ve temizleme giderleri maliyete eklenmeyerek doğrudan gider yazılır.

90 AMORTĠSMANLAR ĠĢletme aktifinde olup iģletmede bir yıldan fazla kullanılan, yıpranmaya aģınmaya veya kıymetten düģmeye maruz bulunan sabit kıymetlere uygulanır. Amortisman oranları iģletmenin içinde bulunduğu sektör ve sabit kıymet cinsi itibarıyla ayrı ayrı olmak üzere Maliye Bakanlığı tarafından tebliğ ile ilan edilmiģtir. Ġlan edilen oranların altında veya üstünde amortisman ayrılamaz.

91 BoĢ arazi ve arsalar hariç gayrimenkuller, maden ocakları, petrol kuyuları, makine ve tesisat, gemiler, diğer taģıt araçları, alet, edevat, mefruģat, demirbaģ, sinema filmi ve benzeri sabit kıymetlerle patent, telif, ihtira, imtiyaz, gayrimaddi haklar amortisman konusuna girmektedir. Amortisman uygulamasında sabit kıymete sonradan yapılan harcamalardan iktisadi kıymetin ömrünü uzatıcı giderler, aktifleģtirildikleri yıldan itibaren bağımsız olarak, fonksiyonunu artırıcı giderler ise asıl Ġktisadi kıymetin kalan itfa süresi içerisinde eģit tutarlarda itfa edilirler.

92 Ġktisadi ve Teknik Bütünlük Amortisman uygulamasında dikkat edilmesi gereken diğer bir husus da; iktisadi ve teknik açıdan bütünlük arz eden sabit kıymetlerin birlikte değerlendirilmesi ve uygulanacak amortisman oranının da, amortisman ayırma yönteminin de aynı olması zorunluluğudur. Ġktisadi bütünlük, iktisadi kıymetlerin bir arada kullanılmasının daha rasyonel, istenen amacı gerçekleģtirmede daha etkili, kayıpların daha az olmasını ifade eder. Teknik bütünlük, iktisadi kıymetlerin bir amacı gerçekleģtirmede bir arada kullanılmalarının zorunlu olmasını belirler.

93 Amortisman ayırma yöntemleri Vergi Usul Kanunu amortisman uygulamasında çeģitli yöntemler kabul etmiģtir. Bunlar; Normal amortisman; Maliye Bakanlığı nca belirlenen amortiman oranı ve faydalı ömür üzerinden eģit oran ve tutarda amortisman ayrılmasıdır. Azalan bakiyeler usulü ile amortisman; Bilanço usulü ile defter tutan mükelleflerin uygulayabileceği bir amortisman yöntemidir. Esası, Maliye Bakanlığı nca belirlenen oran ve faydalı ömre uygun olmak Ģartıyla her yıl üzerinden amortisman ayrılacak tutarın önceki yıllarda ayrılmıģ amortismanın tenzili suretiyle bulunmasıdır. Uygulanacak amortisman oranı ise Maliye Bakanlığı nca belirlenen amortisman oranının iki katıdır. Ancak normal oranın iki ile çarpılması sonucu bulunacak bu oran da her halükarda % 50 den fazla olamaz. Fevkalade amortisman; doğal afetler, yeni icatlar veya cebri çalıģmaya maruz tutulmadan dolayı kullanılamaz hale gelen sabit kıymetler için Maliye Bakanlığı ndan alınacak özel bir amortisman tutarıdır.

94 Amortisman ayırmada özellikli durumlar Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan orandan daha düģük bir oran uygulanmasından dolayı amortisman süresi uzamaz. Amortisman ayırma hakkı o yıl için kullanılır. Kullanılmaması halinde sonraki yıla devretmez. O yıl için amortisman hakkından vazgeçilmiģ sayılır. Amortisman yönteminde normal amortisman uygulamasından azalan bakiyeler usulüne geçiģ mümkün değildir. Ancak azalan bakiyeler usulünden normal usule dönmek mümkündür. Yöntem değiģikliği amortisman süresini uzatmaz. Amortismana tabi tutulan iktisadi kıymetler ve bunların amortismanları envanter defterinin ayrı bir yerinde, özel bir amortisman defterinde veya amortisman listelerinde gösterilmek zorundadır.

95 Alındıktan sonra montajı gereken iktisadi kıymetlerde, montaj iģlemi tamamlandıktan sonra iktisadi kıymetin kendisinden bekleneni yerine getirebilir, (kullanılabilir) duruma geldikten sonra amortisman uygulanabilir. ĠĢletmede imal ya da inģa edilen iktisadi kıymetlerde de, imal ya da inģa tamamlandıktan, kendisinden beklenen yerine getirebilir, (kullanılabilir) duruma geldikten sonra amortisman uygulanabilir. Burada söz konusu iktisadi kıymetler inģaat, imalat hesaplarından çıkarılarak sabit kıymet hesabına aktarılmıģ olmalıdır. Tarım tesislerinde, tesislerin ürün vermesi beklenmez, tesislerin tamamlanması yeterli sayılır.

96 Kıst Dönem Amortismanı Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeģitli Ģekillerde iģletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere iģletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılması zorunlu olup, amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer ise, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir. Bu yöntem sadece binek otomobillere uygulanabilir.

97 YENĠLEME FONU Satılan bir sabit kıymetin yerine yenisi alınması gerekiyorsa, satılan sabit kıymetin satıģından elde edilen karın vergilendirilmemesi için aģağıdaki Ģartlar dahilinde yenileme fonu uygulaması yapılabilir. Yenileme fonu ayırabilmek için bilanço hesabı esasına göre defter tutmak gerekir. Satılan iktisadi kıymetin yenilenmesinin zaruri olması veya iģletmeyi yönetenlerce karar verilip teģebbüse geçilmiģ bulunulmalıdır. Satın alınacak iktisadi kıymetin daha önce satılan kıymetle aynı nitelikte olması gerekir. Satılan ve yenilenecek olan iktisadi kıymet Amortismana Tabi iktisadi kıymet olmalıdır. Bu anlamda boģ arazi ve arsalar amortismana tabi olmadığından satıģından doğan kar yenileme fonuna alınmaz. Yenileme fonuna alınan satıģ karı, alınan yeni sabit kıymetin amortismanları ile itfa edilerek kapatılır.

98 Yenileme Fonunda kullanım süresi: Yenileme fonuna ayrılan tutar en çok üç yıl bu hesapta bekletilebilir. Üç yıl içinde sabit kıymet yenilenemez ise fondaki tutar dönem karına ilave edilerek vergilendirilir. Üç yılın tespiti tartıģmalıdır. Bu konuda iki görüģ vardır: Süre ile ilgili birinci görüģ: Amortismana tabi iktisadi kıymetin satıģından elde edilen karın yenileme giderlerini karģılamak üzere pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl sure ile tutulabileceği kesin hüküm olduğundan, yıl deyimi dönem kabul edilmekte, yenileme fonuna alınıldığı yılı baģlangıç yılı sayılmaktadır.

99 Süre ile ilgili ikinci görüģ: DanıĢtay tarafından benimsenen ikinci görüģ karın satıģın yapıldığı yılı izleyen üçüncü yılın vergi matrahına dahil edileceği yönündedir. SatıĢ karından oluģan fonun döviz veya mevduat hesaplarında tutulması sonucu elde edilen kur veya faiz geliri fona eklenmez.

100 ÖZEL MALĠYET BEDELĠ Kiralanan gayrimenkullerle ilgili olarak iģletmeler tarafından yapılan değer artırıcı veya gayrimenkulü geniģletici nitelikteki giderlerden kira süresi sonunda kiralayanda bırakılacak olan kıymetler özel maliyet adını almaktadır. Bu tür harcamalar doğrudan gider yazılmayıp aktifleģtirilir. Özel maliyetler kira süresine göre eģit yüzdelerle amortismana tabi tutulur. Kira süresinin belirsiz olması durumunda amortisman beģ yıllık süre esas alınarak hesaplanacaktır. Özel maliyet bedellerinin itfasında kıst amortisman uygulaması yapılmaz ve azalan bakiyeler usulü kullanılmaz. Özel maliyetin bir bedel karģılığında devredilmesi durumunda iktisadi kıymet satısı gibi iģlem yapılır.

101 FĠNANSAL KĠRALAMA ĠġLEMLERĠNDE DEĞERLEME Finansal kiralama iģlemlerinde, finansal kiralamaya konu olan iktisadi kıymet ile sözleģmeden doğan hak, borç ve alacakların değerlenmesinde; kiracı tarafından finansal kiralama iģlemine konu iktisadi kıymetin kullanım hakkı ve sözleģmeden doğan borç, kiralama konusu iktisadi kıymetin rayiç bedeli veya sözleģmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerinden düģük olanı ile yapılır. Dönem sonunda döviz cinsinden yapılan finansal kiralamalarda Maliye Bakanlığı nca yayımlanan döviz alıģ kuru ile değerlenir.

102 YILLARA YAYGIN ĠNġAAT VE ONARIM ĠġLERĠ Birden fazla takvim yılına sirayet eden inģaat (dekapaj iģleri de inģaat iģi sayılır) ve onarma iģlerinde kar veya zarar iģin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, o yıl beyannamesinde gösterilir. ĠnĢaat ve onarma iģlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih; diğer hallerde iģin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi olarak kabul edilir. Dönem sonunda henüz tamamlanmamıģ iģlere iliģkin giderler 170 hesapta, alınan hakkediģ bedelleri ise 350 hesapta mukayyet değerleri ile muhafaza edilir.

103 MüĢterek Giderlerin Dağıtımı Yıllara sari inģaat ve onarma iģlerinde müģterek genel giderlerin nasıl dağıtılacağı önemlidir. Yıl içinde birden fazla inģaat ve onarma iģinin birlikte yapılması halinde, her yıla ait müģterek genel giderler bu iģlere ait harcamaların birbirine olan nispeti dahilinde;

104 ÖRNEK E. Mühendislik Mümessillik A.ġ yılında üç inģaat ve taahhüt iģi için TL tutarında genel gider yapmıģ ve bu iģlerle ilgili olarak aģağıdaki harcamaları gerçekleģtirmiģtir. Yıllara Yaygın Taah.ĠĢi Harcama Tutarı Dağıtım Oranı Gider Payı A Taahhüt ĠĢi % B Taahhüt ĠĢi % 33, C Taahhüt ĠĢi % 41, %

105 Yıl içinde tek veya birden fazla inģaat ve onarma iģinin bu madde Ģümulüne girmeyen iģlerle birlikte yapılması halinde, her yıla ait müģterek genel giderler, bu iģlere ait harcamalar ile diğer iģlere ait satıģ ve hasılat tutarlarının birbirine olan nispeti dahilinde;

106 ÖRNEK E. Mühendislik Mümessillik A.ġ. 201X yılında üç inģaat ve taahhüt faaliyeti üzerinde çalıģmıģ, bu iģlerin yanında bir de Otomotiv iģinde faaliyet göstermiģtir. Bunların hepsi için yapılan ortak genel giderler TL dir. A taahhüt iģinde TL, B taahhüt iģinde TL, C taahhüt iģinde TL harcama yapmıģtır. Otomotiv iģinden dolayı ise TL hasılat elde etmiģtir. Bu verilere göre müģterek genel giderler aģağıdaki Ģekilde dağıtılacaktır. ĠĢin Adı Harcama/Hasılat Oranı Gider Payı Tutarı A Taahhüt ĠĢi % 21, B Taahhüt ĠĢi % 28, C Taahhüt ĠĢi % 35, Otomotiv ĠĢi % 14, %

107 Amortismanların Dağıtımı: Birden fazla inģaat ve onarma iģlerinde veya bu iģlerle sair iģlerde müģtereken kullanılan tesisat, makine ve ulaģtırma vasıtalarının amortismanları, bunların her iģte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtılır.

108 TĠCARĠ KÂRDAN MALĠ KÂRA GEÇĠġ

109 Kanunen Kabul Edilmeyen Gider (K.K.E.G.) Kavramı ĠĢletmelerin faaliyetiyle ilgili olduğu veya doğrudan iģletme tarafından çeģitli nedenlerle yapıldığı halde vergi mevzuatı gereğince vergi matrahının tespitinde, matrahtan indirim konu yapılamasına izin verilmeyen giderlerdir. Örneğin iģletmeye ait vergi borcunun geç ödenmesi nedeniyle oluģan gecikme faizi gideri iģletme faaliyeti ile ilgili olduğu halde 6183 sayılı Kanun uyarınca K.K.E.G. dir. ĠĢletme tarafından yapılan bazı bağıģlar da, bağıģ yapmak iģletme tüzel kiģiliğinin bir tasarrufu olduğu halde K.K.E.G. dir.

110 Bu giderlerin iģletmenin faaliyet konusu ile ilgisi olmayan ve iģletme tüzel kiģiliğinin kararı olmayan bir takım harcamalarla karıģtırılmaması gerekir. Örneğin iģletme sahibinin iģletmede çalıģmayan eģinin arabasının giderleri K.K.E.G. değildir. O harcama esasen iģletme sahibinin iģletmeden çektiği değerdir. K.K.E.G. değil, iģletme sahibinin cari hesabına yazmak gerekir.

111 Gelir Vergisinde Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Gelir Vergisinde kanunen kabul edilmeyen giderler 41. Maddede sayılmıģtır. Bunlar; 1. TeĢebbüs sahibi ile eģinin ve çocuklarının iģletmeden çektikleri paralar veya aynen aldıkları sair değerler (Aynen alınan değerler emsal bedeli ile değerlenerek teģebbüs sahibinin çektiklerine ilave olunur.) 2. TeĢebbüs sahibinin kendisine, eģine, küçük çocuklarına iģletmeden ödenen aylıklar, ücretler, ikramiyeler, komisyonlar ve tazminatlar; 3. TeĢebbüs sahibinin iģletmeye koyduğu sermaye için yürütülecek faizler;

112 4. TeĢebbüs sahibinin, eģinin ve küçük çocuklarının iģletmede cari hesap veya diğer Ģekillerdeki alacakları üzerinden yürütülecek faizler; 5. TeĢebbüs sahibinin, iliģkili kiģilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen bedel veya fiyatlar üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, emsallere uygun bedel veya fiyatlar ile teģebbüs sahibince uygulanmıģ bedel veya fiyat arasındaki iģletme aleyhine oluģan farklar iģletmeden çekilmiģ sayılır.

113 6. Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teģebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar (Akitlerde ceza Ģartı olarak derpiģ edilen tazminatlar, cezai mahiyette tazminat sayılmaz.) 7. Her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin tamamı

114 8. Kiralama yoluyla edinilen veya iģletmede kayıtlı olan yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi motorlu deniz, uçak ve helikopter gibi hava taģıtlarından iģletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ile amortismanları; 9. Kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aģan iģletmelerde, aģan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, iģletmede kullanılan yabancı kaynaklara iliģkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu aģmamak üzere Bakanlar Kurulunca kararlaģtırılan kısmı.

115 10. Basın yoluyla iģlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğacak maddî ve manevî zararlardan dolayı ödenen tazminat giderleri.

116 Kurumlar Vergisinde Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Gelir Vergisi Kanunu Md. 41 Kurumlar Vergisi mükellefleri için de geçerlidir. Kurumlar Vergisi mükellefleri yukarıda sayılanlara ilave olarak; aģağıdaki giderleri de matrahtan indirim konusu yapamazlar: 1. Öz sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizler. 2. Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderler. 3. Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançlar.

117 4. Her ne Ģekilde ve ne isimle olursa olsun ayrılan yedek akçeler (Türk Ticaret Kanununa, kurumların kuruluģ kanunlarına, tüzüklerine, ana statülerine veya sözleģmelerine göre safî kazançlardan ayırdıkları tüm yedek akçeler ile Bankacılık Kanununa göre bankaların ayırdıkları genel karģılıklar dahil). 5. Kanunlarla veya kanunların verdiği yetkiye dayanılarak tespit edilen hadler saklı kalmak kaydıyla, menkul kıymetlerin itibarî değerlerinin altında ihracından doğan zararlar ile bu menkul kıymetlere iliģkin olarak ödenen komisyonlar ve benzeri her türlü giderler.

118 6. SözleĢmelerde ceza Ģartı olarak konulan tazminatlar hariç olmak üzere kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalıģanlarının suçlarından doğan maddî ve manevî zarar tazminat giderleri. Yukarıdaki maddelere ek olarak Kurumlar Vergisi Kanunu nun 5/3 maddesi uyarınca, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına iliģkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dıģı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez. Bu kuralın tek istisnası iģtirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleridir.

119 Diğer Kanunlarda bulunan Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarında belirtilmediği halde baģka kanunlarda gelir ve kurumlar vergisi matrahından düģülmesi yasaklanan giderler aģağıdadır: sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu nun 88. maddesi gereğince, fiilen ödenmeyen SSK primleri 2-Motorlu TaĢıtlar Vergisi Kanunu nun 14 maddesi gereğince Binek otomobillere ve motosikletlere iliģkin olarak ödenen MTV

120 Sayılı Gider Vergileri Kanunu nun 39. maddesinde düzenlenen Özel ĠletiĢim Vergisi sayılı Kanunun çeģitli hükümlerine göre vergi matrahından indirimi kabul edilmeyen giderler; - Vergi artırımı sonucu ödenen katma değer vergisi, gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınamaz. - Vergi artırımı sonucu ödenen gelir (stopaj) vergisi, mükelleflerin gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınamaz.

121 - Matrah artımı uygulaması nedeniyle hesaplanarak ödenen vergiler, gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmez, indirim, mahsup ve iade konusu yapılmaz. - Kayıtlarda yer aldığı halde iģletmede bulunmayan kasa ve ortaklardan alacaklar mevcudu için ödenen vergiler, gelir veya kurumlar vergisinden mahsup edilmez.

122 ÇeĢitli Nedenlerle Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler AĢağıda belirtilen giderler, Gelir veya Kurumlar Vergisi kanunlarında açıkça belirtilmemekle birlikte K.K.E.G. olarak değerlendirilir ve vergi matrahının tespitinde matrahtan indirilmez. 1- Polis kayıtlarıyla sabit olsa bile iģletmeden çalınan değerlerin hem maliyet bedelleri hem de alımlarında yüklenilen KDV vergi matrahının tespitinde K.K.E.G. olarak değerlendirilir. 2- Maliye Bakanlığınca mücbir sebep ilan edilen yerlerdeki yangınlar hariç olmak üzere yangın nedeniyle zayi olan mallara ait yüklenilmiģ KDV vergi matrahının tespitinde K.K.E.G. olarak değerlendirilir.

123 3- BağıĢ ve yardımlar ile bu yardımların ayın olarak yapılması halinde yüklenilen KDV tutarı vergi matrahının tespitinde K.K.E.G. olarak değerlendirilir. 4- Borç senet veya çekleri olduğu halde bunlara reeskont uygulamaksızın sadece alacak senet veya çeklerine reeskont uygulayan iģletmelerin hesapladıkları tutarlar vergi matrahının tespitinde K.K.E.G. olarak değerlendirilir. 5- Kanunla üye olunması zorunlu olmayan oda, dernek vb. yerlere yapılan ödemeler,

124 6- Maliye Bakanlığınca ilan edilen oranların üstünde oranlarla ayrılan amortismanlar, 7- RüĢvet, bir iģi yapmaması ya da bir ihaleye girmemesi karģılığında yapılan ödemeler, 8- Cari dönemden önceki veya sonraki dönemlere ait harcamalar, 9- Genel olarak belgelendirilemeyen ya da Vergi Usul Kanununa uygun olmayan belgelerle belgelendirilen giderler,

125 10- Nedeni bulunamayan sayım ve tesellüm noksanları, 11- ÖdenmemiĢ kıdem tazminatı karģılıkları, garanti karģılıkları, izin karģılıkları gibi karģılıklar, 12- Cari yıl için personele verilmesi kararlaģtırılan ancak beyanname verme süresine kadar ödenmeyen temettü ikramiyesi.

126 ZARAR OLSA DAHĠ ĠNDĠRĠLECEK ĠSTĠSNA VE ĠNDĠRĠMLER

127 ĠĢtirak Kazançları Bu istisna ile mükerrer vergilemenin önlenmesi amaçlanmaktadır. Ġstisnaya konu kazanç, esas itibarıyla kazancın elde edildiği ilk kurumda kurumlar vergisine tabi tutulduğundan, kazancın kâr dağıtımı yoluyla intikali sağlanan diğer kurumlarda da kurumlar vergisine tabi tutulmasının önüne geçilmek istenmiģtir.

128 Ġstisnaya Tabi ĠĢtirak Kazançları Kurumların; 1) Tam mükellefiyete tabi baģka bir kurumun sermayesine katılımlarından elde ettikleri kazançlar, 2) Tam mükellefiyete tabi baģka bir kurumun kârına katılma imkanı veren kurucu senetleri ile diğer intifa senetlerinden elde ettikleri kâr payları, 3) Tam mükellefiyete tabi giriģim sermayesi yatırım fonu katılma payları ile giriģim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde ettikleri kâr payları. Ancak, diğer fon ve yatırım ortaklıklarının katılma payları ve hisse senetlerinden elde edilen kâr payları bu istisnadan yararlanamaz.

129 Kurumların baģka bir kuruma iģtirak etmeleri nedeniyle bu kurumun yönetim kurulunda bulunan temsilcileri vasıtasıyla elde etmiģ oldukları kâr payları da iģtirak kazancı istisnasından yararlanabilecektir.(gvk 75/3) Kurumlar vergisi mükelleflerinin iģtirak ettikleri tam mükellef kuruma hangi oranda iģtirak ettiklerinin ya da ne kadar süreyle iģtirak ettiklerinin önemi bulunmamaktadır.

130 Yurt DıĢı ĠĢtirak Kazançları Kurumların yurt dıģı iģtirak kazançlarının Kurumlar Vergisinden istisna olabilmesi için aģağıda sayılan koģulların birlikte sağlanması gerekir. 1-ĠĢtirak edilen kurumun anonim veya limitet Ģirket niteliğinde bir kurum olması, 2-ĠĢtirak edilen kurumun kanuni ve iģ merkezinin Türkiye de bulunmaması, ĠĢtirak payını elinde tutan kurumun, yurt dıģı iģtirakin ödenmiģ sermayesinin en az %10 una sahip olması,

131 3-ĠĢtirak kazancının elde edildiği tarih itibarıyla, iģtirak payının kesintisiz olarak en az bir yıl süre ile elde tutulması, 4-ĠĢtirak kazancının üzerinde iģtirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az %15 oranında vergi yükü bulunması,

132 5-iĢtirak edilen yabancı kurumun esas faaliyet konusunun finansman temini veya sigorta hizmetlerinin sunulması ya da menkul kıymet yatırımı olması durumunda, en az % 20 vergi yükü taģıması, 6-ĠĢtirak kazancının, elde edildiği hesap dönemine iliģkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye ye transfer edilmesi

133 AÇIKLAMA TUTAR TĠCARĠ KAZANÇ 100,00 KKEG 20,00 MALĠ KAR 120,00 GEÇMĠġ YIL ZARARI (1+2) - 40,00 ĠSTĠSNA KAZANÇ - 50,00 KV MATRAHI 30,00 VERGĠ % 15 (3-4-5) 4,50 ĠSTĠSNA KAZANÇ STOPAJI % 5 (6 X %15) 2,50 DAĞITILABĠLĠR KAR (5 X %5) 53,00 KAR ÜZERĠNDEN GV STOPAJI % 5 ( ) 2,65 VERGĠ YÜKÜ (9 X %5) 9,65 VERGĠ YÜKÜ ORANI (7+8+10) 16,1%

134 Yurt dıģındaki inģaat iģlerinin yapılabilmesi için ilgili ülke mevzuatına göre ayrı bir Ģirket kurulmasının zorunlu olduğu durumlarda istisna uygulaması Yurt dıģındaki inģaat, onarım, montaj iģleri ve teknik hizmetlerin yapılabilmesi için ilgili ülke mevzuatına göre ayrı bir Ģirket kurulmasının zorunlu olduğu durumlarda, söz konusu Ģirketlere iģtirak edilmesinden elde edilen kazançlara, herhangi bir Ģart aranmaksızın yurt dıģı iģtirak kazançları istisnası uygulanacaktır.

135 Tam Mükellef Kurumların Y.D. ĠĢtirak Hissesi SatıĢ Kazancı Bu istisna ana faaliyet konusu yurt dıģında bulunan Ģirketlere iģtirak etmek olan Kurumlara tanınmıģtır. Düzenlemeye göre, istisna uygulamasına konu kazancın istisna olabilmesi için; Kazancı elde edecek Kurumun; Tam mükellef A.ġ. olması, Aktif toplamının -en az bir yıldır- %75 veya daha fazlasının tam mükellef olmayan anonim veya limited Ģirket niteliğindeki Ģirketlerin her birinin sermayesine en az %10 oranında iģtirakten oluģması, SatıĢa konu iģtirak hissesinin en az 2 tam yıl süreyle aktiflerinde bulunması gerekir.

136 Emisyon Primi Ġstisnası Bu istisna ile anonim Ģirketlerin gerek kuruluģlarında gerekse sermayelerini artırdıkları sırada çıkardıkları payların, itibari değerin üzerinde bir bedelle elden çıkarılması halinde oluģan kazançları kurumlar vergisinden istisna edilmektedir. Doğal olarak payların itibari değerin altında elden çıkarılmasından kaynaklanan zararlar K.K.E.G. niteliğindedir. Ġstisna, anonim Ģirketlerin portföylerinde bulunan baģka Ģirketlere ait hisse senetlerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançları kapsamamaktadır.

137 Yatırım Fonu ve Ortaklıklarının Portföy ĠĢletmeciliği Kazanç Ġstisnası Bu istisna ile aģağıda sayılan fon ve ortaklıkların kazançlarını K.V den istisna etmiģtir. Bunlar; 1-Menkul kıymetler yatırım fonları veya ortaklıklarının portföy iģletmeciliğinden doğan kazançları, 2-Portföyü Türkiye de kurulu borsalarda iģlem gören altın ve kıymetli madenlere dayalı yatırım fonları veya ortaklıklarının portföy iģletmeciliğinden doğan kazançları, 3-GiriĢim sermayesi yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları,

138 4-Gayrimenkul yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları, 5-Emeklilik yatırım fonlarının kazançları, 6-Konut finansmanı fonları ile varlık finansmanı fonlarının kazançları Ġstisna uygulaması bakımından bu fon veya ortaklıkların Türkiye de kurulmuģ olmaları Ģarttır. Bu istisna, anılan fon ve ortaklıkların söz konusu kazançları üzerinden kesinti yoluyla vergi alınmasına engel teģkil etmemektedir.

139 TaĢınmazlar ve iģtirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan hakları satıģ kazancı istisnası Bu istisnadan tüm tam ve dar mükellefler yararlanabilir. Ġstisna uygulamasından yararlanılabilecek iktisadi kıymetler Ģunlardır: 1- TaĢınmazlar 2-Yurt iç veya yurt dıģında bulunan ġirketlere ait iģtirak hisseleri, kurucu senetleri veya intifa senetleri ile 3-Rüçhan hakları

140 Ġstisnadan Yararlanma ġartları ve Oranı 1- Ġki tam yıl süre ile aktifte bulundurulma, 2-SatıĢ kazancının 5 yıl süreyle fon hesabında tutulması, 3-Menkul kıymet veya taģınmaz ticareti ile uğraģılmaması, Ġstisna satıģ kazancının tamamına değil % 75 lik kısmına uygulanır. Kazancın tamamı gelir tablosuna alınarak ticari karda beyan edilir. K.V. Beyannamesinde % 75 lik kısmı matrahtan indirilir. Takip eden yıl özel fon hesabına alınarak 5 yıl burada tutulması gerekir.

141 Banka veya TMSF ye Borçlu Durumda Olan Kurumların TaĢ. Ve ĠĢt. His. Ġle Kur. Sen. Ġnt. Sen. R. Hakl. SatıĢ Kazancı Bankalara borçları nedeniyle kanuni takibe alınmıģ veya TMS Fonuna borçlu durumda olan kurumlar ile bunların kefillerinin ve ipotek verenlerin sahip oldukları taģınmazlar, iģtirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının, bu borçlara karģılık bankalara veya bu Fona devrinden sağlanan hasılatın bu borçların tasfiyesinde kullanılan kısmına isabet eden kazançların tamamı kurumlar vergisinden istisna edilmiģtir.

142 Yurt DıĢı ġube Kazançları Kurumların yurt dıģında bulunan iģ yerleri veya daimi temsilcileri aracılığıyla elde ettikleri kurum kazançları, belli Ģartlar altında kurumlar vergisinden istisna edilmiģtir. Bu Ģartlar; 1-Kazancın ilgili ülkede en az %15 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taģıması, 2- Elde edildiği hesap dönemine iliģkin yıllık kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye ye transfer edilmiģ olması,

143 ĠĢtirak edilen Ģirketin ana faaliyet konusunun, finansal kiralama dahil finansman temini, sigorta hizmetlerinin sunulması veya menkul kıymet yatırımı olması durumunda, bu kazançların doğduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az Türkiye de uygulanan kurumlar vergisi oranında (%20) gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taģıması gerekir.

144 Yurt DıĢı ĠnĢaat, Onarım, Montaj ĠĢlerinden Sağlanan Kazanç istisnası Bu istisna ile yurt dıģında yapılan inģaat, onarım, montaj iģleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye de genel sonuç hesaplarına aktarılan kazançlar, herhangi bir koģula bağlanmaksızın kurumlar vergisinden istisna edilmiģtir.

145 Eğitim Öğretim ve Rehabilitasyon Merkezleri Kazançları istisnası Bu istisna, sayılı Özel Öğretim Kurumları Kanunu kapsamında yer alan okul öncesi eğitim, ilköğretim, özel eğitim ve orta öğretim özel okullarının iģletilmesinden elde edilen kazançlar ile 2- Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara veya kamu yararına çalıģan derneklere bağlı rehabilitasyon merkezlerinin iģletilmesinden elde edilen kazançlara uygulanacaktır.

146 Ġstisna, okulların eğitim-öğretim, merkezlerin ise rehabilitasyon faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına uygulanacaktır. Eğitim tesisleri ile rehabilitasyon merkezlerinde yer alan büfe, kantin, kafeterya, kitap satıģ yeri gibi tesislerin gerek bizzat iģletilmesinden gerekse kiraya verilmesinden elde edilen kazançlara istisna uygulanmaz. Yemek ve konaklama hizmetlerinin okul bünyesinde verildiği ve bu hizmetlere iliģkin bedelin okul ücretine dahil olduğu durumlarda, istisnaya dahil edilir.

147 Eğitim Öğretim ve Rehabilitasyon Merkezleri Kazançları istisnası Diğer Hususlar Bu istisna, her okul için faaliyete geçtiği dönemden itibaren beģ hesap dönemi süreyle geçerlidir. Okulun istisna süresi içinde devri halinde devralan kalan süreyle istisnadan yararlanabilir.

148 Serbest Bölgelerde Elde Edilen Kazançlar Bu istisna, 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3. maddesi uyarınca uygulanmaktadır. Kanuna göre; genel olarak faaliyet ruhsatlarını 6 ġubat 2004 tarihine kadar almıģ olan mükelleflerin, bu bölgelerde gerçekleģtirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu genel uygulama olup imalat ya da ticaret iģletmelerinin tamamı için geçerlidir.

149 6 ġubat 2004 tarihinden sonra değiģen uygulamaya göre; Serbest bölgelerde imalat faaliyetinde bulunan mükelleflerin bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satıģından elde ettikleri kazançları, Türkiye nin Avrupa Birliğine tam üyeliğinin gerçekleģtiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar kurumlar vergisinden istisnadır. Bu istisnadan, bölgede yeni faaliyete geçen mükellefler ile faaliyet ruhsatlarında yer alan sürenin dolmasıyla normal vergileme rejimine tabi olacak mükellefler yararlanacaktır.

150 Teknoloji GeliĢtirme Bölgeleri Kanununda yer alan istisna 1- Teknoloji Bölgelerdeki Yönetici Ģirketlerin bu faaliyetleri kapsamında elde ettikleri kazançlar ile 2- Teknoloji geliģtirme bölgelerinde faaliyet gösteren mükelleflerin, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar, faaliyete baģlanılan tarihten bağımsız olmak üzere, 31/12/2023 tarihine kadar kurumlar vergisinden istisna edilmiģtir.

151 TUGS kayıtlı gemilerin iģletilmesinden ve devrinden elde edilecek kazançlara iliģkin istisna Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin ve yatların iģletilmesinden elde edilen kazançlar, faaliyetin yapanın mükellefiyetine göre G.V. ve K.V. den istisnadır. Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin devrinden elde edilecek kazançlar da gelir ve kurumlar vergisinden istisnadır. Ayrıca, Türkiye de inģa edilen gemi ve yatlardan anılan Sicile kayıtlı olanların iģletilip iģletilmediğine bakılmaksızın devrinden elde edilen kazançlar da istisna kapsamında değerlendirilecektir.

152 GEÇMĠġ YIL ZARARLARI

153 GeçmiĢ yıl zararlarının mahsubu, gelir vergisi mükellefleri için Gelir Vergisi Kanunu nun 88. maddesinde, kurumlar vergisi mükellefleri için Kurumlar Vergisi Kanunu nun 9. maddesinde düzenlenmiģtir.

154 Gelir Vergisi Mükellefleri Mahsubu Ġçin GeçmiĢ Yıl Zararlarının Gelir vergisi mükellefleri, beyana tabi gelirlerini G.V.K. nun 2. maddesinde belirtilen yedi farklı kazanç ve irat unsurundan elde edebilirler. Bu nedenle farklı gelir unsurlarından elde ettikleri kazanç ve iratlarını yıllık G.V. beyannamesinde toplamak zorunda olan mükellefler öncelikle, gelirin toplanması sonucu gelir kaynaklarının bir kısmından meydana gelen zararlarını (80'inci maddede yazılı diğer kazanç ve iratlardan doğanlar hariç) diğer kaynakların kazanç ve iratlarına mahsup ederler. Bu mahsup neticesinde kapatılmayan zarar kısmı, müteakip yılların gelirinden indirilir. Arka arkaya beģ yıl içinde mahsup edilmeyen zarar bakiyesi müteakip yıllara nakledilemez.

155 Tam mükellefiyette yurt dıģı faaliyetlerden doğan zararlar faaliyette bulunulan ülkenin vergi kanunlarına göre beyan edilen vergi matrahlarının (zarar dahil) her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisi verilen kuruluģlarca rapora bağlanması ve bu raporun aslı ile tercüme edilmiģ bir örneğinin Türkiye'deki ilgili vergi dairesine ibrazı halinde mahsup edilebilecektir.

156 Denetim kuruluģlarınca hazırlanacak raporun ekinde yer alan vergi beyanlarının, bilanço ve kâr-zarar cetvellerinin o ülkedeki yetkili mali makamlarca onaylanması zorunludur. Faaliyette bulunulan ülkede denetim kuruluģu olmaması halinde, her yıla ait vergi beyannamesinin, o ülke yetkili makamlarından alınan birer örneğinin mahallindeki Türk elçilik ve konsoloslukları, yoksa orada Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı mahiyetteki temsilcilerine onaylatılarak, aslının ve tercüme edilmiģ bir örneğinin ilgili vergi dairesine ibrazı yeterlidir.

157 Türkiye'de mahsup edilen yurt dıģı zararın, ilgili ülkede de mahsup edilmesi halinde, Türkiye'deki beyannameye dahil edilecek yurt dıģı kazanç, mahsuptan önceki tutar olacaktır. Türkiye'de Gelir Vergisi'nden istisna edilen kazançlarla ilgili yurt dıģı zararlar, yurt içindeki kazanç ve iratlardan mahsup edilmez.

158 Kurumlar Vergisi Mükellefleri Ġçin GeçmiĢ Yıl Zararlarının Mahsubu Kurumlar Vergisi mükelleflerinin elde ettiği gelirler, hangi gelir unsurundan kaynaklanırsa kaynaklansın tamamı kurum kazancı dır. Bu nedenle tamamı ticari kazancın elde edilme esaslarına göre hesaplanır ve sonunda kurum kârı/zararı ortaya çıkar.

159 Kurum kârının ortaya çıkması halinde K.V. Kanunu nun 9. maddesi uyarınca kurumlar vergisi mükellefleri; GeçmiĢ yıllara ait zararları, Devralınan veya tam bölünme suretiyle bölünen kurumlara ait zararları, Yurt dıģı faaliyetlerden doğan zararları, kurumlar vergisi matrahının tespitinde beyanname üzerinde indirim konusu yapabilirler

160 Kurumun GeçmiĢ Yıl Zararlarının Mahsubunda Usûl Kurumlar vergisi mükelleflerinin beģ yıldan fazla nakledilmemek kaydıyla geçmiģ yıllara ait kurumlar vergisi beyannamelerinde yer alan zararlarını, kurumlar vergisi matrahının tespitinde kurum kazancından indirebilecekleri Kanun un 9/1-a maddesinde hüküm altına alınmıģtır.

161 GeçmiĢ yıl zararlarının mahsubunda, Söz konusu zararların en önceki hesap dönemi zararından baģlayarak sırasıyla mahsup edilmesi, GeçmiĢ yıllara ait zararların mahsubunun, yıl atlanmaksızın, mahsup imkânının doğduğu hesap döneminde yapılması gerekmektedir. Bir baģka deyiģle, mahsup imkânının olduğu dönemlerde mahsup edilmeyen zarar tutarlarının sonraki dönemlerde elde edilen kazançlardan düģülmesi mümkün değildir.

162 Devralınan Veya Bölünen Kurumlara Ait GeçmiĢ Yıl Zararlarının Mahsubunda Usul Devralınan veya bölünme yoluyla edinilen kurumlardan gelen geçmiģ yıl zararlarının mahsubunda ilave Ģartlar getirilmiģtir. Bunlar; Kurumun, devraldıkları kurumların devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararları, Kurumun tam veya kısmi bölünme yoluyla devraldıkları bölünen kurumdaki öz sermayesinin devralınan tutarını geçmeyen ve devralınan kıymetle orantılı zararları, Kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilir.

163 Burada dikkat edilecek husus indirilebilecek geçmiģ yıl zararları, devralınan kurumun devralınan öz sermayesi ile sınırlı bir kısmının indirilebilecek olmasıdır. Devralınan veya bölünen kurumun öz sermaye tutarının sıfır veya negatif olması halinde bu kurumların zararlarının mahsubu mümkün değildir. Ġndirimin nasıl yapılabileceğine iliģkin yukarıdaki bölümde sayılan Ģartlar burada da geçerlidir.

164 Ayrıca devir ve bölünme halinde zarar mahsubunun yapılabilmesi için ilave olarak; Devralınan veya bölünen kurumların son 5 yıla iliģkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiģ olması, Devir veya bölünme neticesinde zarar mahsubu yapacak kurumun, aynı faaliyete devir veya bölünmenin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az 5 yıl süreyle devam etmesi, Ģartlarının da sağlanması gerekir.

165 Vergiden kaçınma amacına yönelik olarak ekonomiye kazandırılması mümkün olmayan kurumların devir veya bölünme suretiyle devralınması ya da devralınan veya bölünen kurumların faaliyetinin 5 yıllık süre içinde arızi hale getirilerek kısmen durdurulması veya sona erdirilmesi gibi ekonomik olmayan sebeplerle devir ve bölünme iģleminin yapılması halinde zarar mahsubu mümkün değildir. Zarar mahsubuna iliģkin Ģartların ihlal edilmesi durumunda zarar mahsubu olanağı ortadan kalkacağından, gerekli düzeltme iģlemi yapılacak; yersiz zarar mahsubu nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler için vergi ziyaı doğmuģ sayılacaktır.

166 6736 Sayılı Kanundan Yararlanarak Matrah Artırımında Bulunan Mükelleflerin Matrah Artırımında Bulundukları Yıllara Ait GeçmiĢ Yıl Zararlarının Mahsubunda Dikkat Edilmesi Gereken Konular 6736 sayılı Kanuna göre matrah artırımında mükellefler, matrah artırımında bulundukları yıllara ait olup indirim konusu yapılamamıģ geçmiģ yıl zararlarının yarısını, 2016 ve müteakip yıl karlarından mahsup edemeyeceklerdir.

167 ÖRNEK (Y) A.ġ. nin geçmiģ yıllar mali kâr/zararları beyan edildikleri dönemde aģağıdaki gibidir: YILLAR MALĠ KÂR / ZARAR Zarar Zarar Kar Kar Mükellef 2013 ve 2014 yılları için 6736 Sayılı Kanun kapsamında matrah artırımında bulunmuģtur.

168 Bu durumda geçmiģ yıl zararlarının mahsubu aģağıdaki gibi olacaktır: 2015 Yılı: MALĠ KAR Yılı Zararı ( ) 2014 Yılı Zararından ( ) Matrah -

169 Mükellefin 2015 yılında elde ettiği mali kar, 2013 ve 2014 yılları mali zararlarından mahsup edilmiģ ve söz konusu yıl için matrah oluģmamıģtır. Mahsuptan sonra indirilebilir geçmiģ yıl zararları aģağıdaki gibidir: Yıllar Ġndirilebilir Zarar Kalanı

170 Mükellefin 2016 yılı Kurumlar Vergisi beyannamesinde indirebileceği geçmiģ yıl zararı aģağıdaki gibi olacaktır Yılı: 2014 Yılı Zararı Karından Mahsup Edilen Kısmı ( ) Kalan S.K. Gereği Mahsubu Yapılamayacak Kısım % 50 ( ) 2016 Yılı Karından Mahsup Edilebilecek Kısmı

171 Bu durumda mükellefin 2016 yılı K.V. beyanı aģağıdaki gibi olacaktır: 2016 Yılı: Mali Kar Yılı Zararından ( ) Matrah

172 Yurt DıĢı Zararların Mahsubunda Usul Kurumların yurt dıģı faaliyetleri nedeniyle zarar etmeleri halinde kural olarak bu zararların kurum kazancından indirilebileceği hüküm altına alınmıģtır. Yurt dıģı faaliyetlerden elde edilen zararın Türkiye de Kurumlar Vergisi beyannamesinden indirim konusu yapılabilmesi için gerekli koģullar aģağıda sıralanmıģtır:

173 Zarar edilen yurt dıģı faaliyet Türkiye de Kurumlar Vergisinden istisna bir kazanç olmamalıdır. BeĢ yıldan fazla nakledilmemelidir. Yurt dıģı faaliyetlerinden doğan zararlarını, faaliyette bulundukları ülkenin vergi kanunlarına göre beyan ettikleri vergi matrahlarını (zarar dahil), her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisini haiz kuruluģlara incelettirip rapora bağlatmaları ve bu raporun aslı ile birlikte tercüme edilmiģ bir örneğini Türkiye deki ilgili vergi dairesine vermeleri gerekir. Ayrıca, söz konusu denetim kuruluģlarınca hazırlanan rapor ekinde yer alacak vergi beyanları ile bilanço ve gelir tablosunun, yabancı ülkedeki yetkili makamlara onaylatılması zorunludur.

174 Faaliyette bulunulan yabancı ülkede denetim yetkisini haiz bir denetim kuruluģunun olmaması halinde, her yıla ait vergi beyannamesi ve eki bilanço ile gelir tablosunun, yabancı ülkenin yetkili makamlarından alınacak veya onaylatılacak birer örneğinin, mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa orada Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı mahiyetteki temsilcilerine onaylatılarak, aslının ve tercüme edilmiģ bir örneğinin ilgili vergi dairesine verilmesi gereklidir. Türkiye de indirim konusu yapılan yurt dıģı zararın, ilgili ülkede de mahsup edilmesi veya gider yazılması halinde, Türkiye deki beyannameye dahil edilecek yurt dıģı kazanç, mahsup veya gider yazılmadan önceki tutar olacaktır.

175 ÖRNEK: Mükellef Kurumun yurt dıģı Ģubesinde yaptığı faaliyetten 2009, 2010, 2011 ve 2012 yıllarında kar ettiğini 2013 yılında ise zarar ettiğini varsayalım. Bu zararını 2013 yılı ve müteakip beģ yıl boyunca Türkiye deki kazançlarından mahsup edebilmesi için hem 2013 hem de kar ettiği 2012, 2011, 2010 ve 2009 yıllarına ait o ülke mevzuatına göre denetim yetkisini haiz kuruluģlarca hazırlanan raporla tevsik etmeleri gerekir.

176 KAZANCIN BULUNMASI HALĠNDE ĠNDĠRĠLECEK ĠSTĠSNA VE ĠNDĠRĠMLER

177 BĠREYSEL VE ZORUNLU OLMAYAN SĠGORTALARA ÖDENEN PRĠMLER Bu hüküm sadece Gelir Vergisi mükellefleri için geçerlidir. Beyan edilen gelirin %15'ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aģmamak Ģartıyla mükellefin Ģahsına, eģine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortalarına ödenen primlerin %50'si ile ölüm, kaza, hastalık, sağlık, engellilik, analık, doğum ve tahsil gibi Ģahıs sigorta primleri beyan edilecek gelirden indirilebilir.

178 Eğitim Ve Sağlık Harcamaları Bu hüküm sadece Gelir Vergisi mükellefleri için geçerlidir. Beyan edilen gelirin % 10'unu aģmaması, Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kiģilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi Ģartıyla, mükellefin kendisi, eģi ve küçük çocuklarına iliģkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamaları beyan edilecek gelirden indirilebilir.

179 RĠSTURN ĠSTĠSNASI Kooperatiflerde, ortakların yönetim gideri karģılığı olarak ödedikleri tutarlardan harcanmayarak iade edilen kısımlar da kooperatifin türüne bakılmaksızın istisnadan yararlanacaktır. Tüketim, üretim, kredi kooperatifleri ile tarımsal üretici birliklerinde ise ortakları için hesapladıkları risturnlar (bazı koģullar altında) kurumlar vergisinden istisna edilmiģtir.

180 Tüketim kooperatiflerinde risturn istisnası Tüketim kooperatiflerinde, ortakların kiģisel ve ailevi gıda ve giyecek ihtiyaçlarını karģılamak için satın aldıkları malların değerine göre hesaplanan risturnlar. Üretim kooperatiflerinde risturn istisnası Üretim kooperatiflerinde, ortakların üreterek kooperatife sattıkları veya kooperatiften üretim faaliyetinde kullanmak üzere satın aldıkları malların değerine göre hesaplanan risturnlar kurumlar vergisinden istisna edilmiģtir. Kredi kooperatiflerinde risturn istisnası Kredi kooperatiflerinde, ortakların kullandıkları kredilere göre hesaplanan risturnlar kurumlar vergisinden istisna edilmiģtir. Tarımsal üretici birliklerinde risturn istinası Birliklerin üyeleri ile yaptıkları muameleler hakkında da risturnlara iliģkin hükümler uygulanır

181 ARAġTIRMA GELĠġTĠRME (AR-GE) HARCAMALARI Ar-Ge Harcamalarının Tanımı AraĢtırma ve geliģtirme (Ar-Ge) faaliyeti, bilim ve teknolojinin geliģmesini sağlayacak yeni bilgileri elde etmek veya mevcut bilgilerle yeni malzeme, ürün ve araçlar üretmek, yazılım üretimi dahil olmak üzere yeni sistem, süreç ve hizmetler oluģturmak veya mevcut olanları geliģtirmek amacıyla yapılan düzenli çalıģmaları ifade etmektedir. Ar-Ge harcamalarının tutarının beyan edilen vergi matrahından düģülebileceği, 5746 Sayılı AraĢtırma ve GeliĢtirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun ile hüküm altına alınmıģtır.

182 SPONSORLUK HARCAMALARI Sponsorluk Harcaması Tanımı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 10/8. Maddesinde hüküm altına alınan sponsorluk harcaması 3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün TeĢkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile tarihli ve 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu KuruluĢ ve Görevleri Hakkında Kanun kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarıdır. Bu kapsamda olmak Ģartıyla yapılan sponsorluk harcamasının amatör spor dalları için tamamı, profesyonel spor dalları için % 50'si kurumlar vergisi matrahından indirilebilecektir.

183 Sponsorluk Harcamasının Kurumlar Vergisi Beyannamesinde Ġndirim Konusu Yapılabilmesi Ġçin Gerekli KoĢullar 1- Sponsor olan ile spor kulübü arasında Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü Sponsorluk Yönetmeliğinin 8. Maddesine uygun sözleģme düzenlenmelidir. 2-Sponsorluk bedelinin banka üzerinden yapılması halinde makbuz üzerinde sponsorluk bedeli olduğuna dair ibare bulunmalıdır. Ödeme elden yapılacaksa spor kulübünün düzenleyeceği makbuzda sponsorluk bedeli olduğu açıkça belirtilmelidir.

184 3-Ayni destek yapılması halinde, teslim edilecek mal, iģletme bünyesinden çıkacaksa fatura düzenlenmesi ve faturada sponsorluk amacıyla verildiğinin belirtilmesi gereklidir. Ayrıca teslim alan kulüp yetililerinin de teslim aldığına dair kaģe ve yetkili imzalarının bulunması gerekir. 4-Ayni destek dıģarıdan alınan mal ile yapılmıģsa, alımda mükellef adına düzenlenen faturaya ilaveten teslim sırasında spor kulübünün yetkililerince bir makbuz düzenlenmeli ve alınan malzeme ve miktarı açıkça belirtilerek hem alım faturası hem de makbuz kaģe ve yetkililerce imzalanmalıdır. 5-Vergi borcu bulunan mükelleflerin sponsor olmaları mümkün değildir.

185 BAĞIġ VE YARDIMLAR BağıĢ Ve Yardımların Vergi Kanunlarımızdaki Yeri BağıĢ ve yardımlar Gelir Vergisi Kanunun 89. maddesinde, 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 10. maddesinde ve vergi kanunları dıģında pek çok baģka kanunda düzenlenmiģtir. Bu maddeler kapsamında yapılan her türlü bağıģ ve yardım esasen iģletmenin faaliyetini sürdürmesi ile ilgili olmadığından her halükarda K.K.E.G. dir. Ancak, yukarıda sayılan maddelerde ve vergi kanunları dıģında pek çok baģka kanunda yapılan düzenlemeyle iģletmeler tarafından yapılan bazı bağıģ ve yardımların belirli Ģartlar altında tamamının veya bir kısmının vergi matrahlarından indirilmesi kabul edilmiģtir.

186 Yüzde 5 Ġle Sınırlı BağıĢ Ve Yardımlar BağıĢ ve yardımların ne kadarının vergi matrahından indirilebileceğine göre bağıģ ve yardımlar; Kurum kazancının % 5 i ile sınırlı bağıģ ve yardımlar, Kurum kazancının tamamı ile sınırlı bağıģ ve yardımlar olarak ayrılabilir. Bu ayrımda iki kriter vardır. Bunlardan birincisi vergi matrahından düģülmesi kabul edilecek bağıģ ve yardımın sınırı, diğeri ise kurum kazancının tutarı.

187 Örneğin, kurum kazancının % 5 ile sınırlı nitelikteki bir bağı türünden 100 TL bağıģ yapıldığını, bağıģı yapan kurumun da dönem kurum kazancının TL olduğunu varsayalım. Bu durumda kurum kazancının % 5 i ( x % 5=) 55 TL olduğundan, yapılan bağıģın 55 TL si matrahtan indirilebilecek, kalan 45 TL si ise matrahtan indirilemeyeceği gibi gelecek yıla da devretmeyecektir. Örnekteki bağıģın nitelik olarak tamamı indirilebilen bir bağıģ olması halinde, kurum kazancı TL olduğundan 100 TL nin tamamı matrahtan düģülebilecektir.

188 Eğer iģletmenin cari dönemde kurum kazancı bulunmasaydı, yapılan bağıģın tamamı matrahtan düģülemeyecek ve gelecek yıla da devredemeyecektir. Yapılan bağıģ ve yardımın matrahtan indirilebilmesi için önemli bir koģul da yapılan bağıģ ve yardımın mutlaka makbuz ile tevsik edilmesi gerektiğidir. Ayni mal teslimi Ģeklinde yapılan yardımlarda yardım malzemesi için düzenlenen faturaya, yardımı teslim alan kuruluģun kaģe ve yetkili imzalarının alınması, faturanın, teslim edilen malzemenin miktar ve cinsinin açıkça belli edilecek Ģekilde düzenlenmesi zorunludur. Ayni bağıģ ve yardımlarda bağıģ ve yardımın tutarı bağıģlanan malzemenin KDV dahil maliyet bedelidir.

189 Yüzde 5 Ġle sınırlı BağıĢ Ve Yardım Kimlere Yapılabilir: Yüzde 5 ile sınırlı nitelikteki bağıģ veya yardımın vergi matrahından indirilebilmesi için öncelikle aģağıdaki kurum ve kuruluģlara yapılması gerekmektedir. Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, Ġl özel idareleri ve belediyeler, Köyler Kamu yararına çalıģan dernekler, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflar, Bilimsel araģtırma ve geliģtirme faaliyetlerinde bulunan kurum ve kuruluģlar

190 Yapılan BağıĢ ve Yardımın Matrahtan Ġndirilmesinde Kurum Kazancı Yapılan yardımın ne kadarının vergi matrahından düģüleceğinin tespitinde esas alınan kurum kazancına ulaģmak için öncelikle zarar olsa dahi indirilecek istisnaların, daha sonra geçmiģ yıl zararlarının ve sonrasında da Kurumlar Vergisi Kanunu nun 10. maddedeki yer alan diğer indirimlerin sırasıyla yapılması gerekmektedir.

191 Tamamı Ġndirilebilecek BağıĢ Ve Yardımlar Bu kısımda toplanan bağıģ ve yardımlar, bazen yardımın ne için yapıldığı, bazen yardım edilen kurumun kim olduğu, bazen yardımın ayni mi nakdi mi olduğuna göre bazen de iki kritere birden bakılarak tespit edilmiģtir. Dolayısıyla hem yapılan yardımın amacının hem de kime yapıldığının ya da nasıl yapıldığına göre yüzde yüzü indirilebilecek bağıģ ve yardımlar aģağıdadır.

192 1- Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, Ġl özel idareleri ve belediyeler ve Köylere bağıģlanan okul, sağlık tesisi, 100 yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde 50 yatak) kapasitesinden az olmamak kaydıyla öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiģtirme yurdu, huzurevi ve bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet ĠĢleri BaĢkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin inģası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inģası için bu kuruluģlara yapılan her türlü bağıģ ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdî ve aynî bağıģ ve yardımların tamamı.

193 2- Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler ve köyler, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflar ve kamu yararına çalıģan dernekler ile bilimsel araģtırma ve geliģtirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluģlar tarafından yapılan veya Kültür ve Turizm Bakanlığınca desteklenen ya da desteklenmesi uygun görülen; 1) Kültür ve sanat faaliyetlerine iliģkin ticarî olmayan ulusal veya uluslararası organizasyonların gerçekleģtirilmesine, 2) Ülkemizin uygarlık birikiminin kültürü, sanatı, tarihi, edebiyatı, mimarîsi ve somut olmayan kültürel mirası ile ilgili veya ülke tanıtımına yönelik kitap, katalog, broģür, film, kaset, CD ve DVD gibi manyetik, elektronik ve biliģim teknolojisi yoluyla üretilenler de dahil olmak üzere görsel, iģitsel veya basılı materyallerin hazırlanması, bunlarla ilgili derleme ve araģtırmaların yayınlanması, yurt içinde ve yurt dıģında dağıtımı ve tanıtımının sağlanmasına,

194 3) Yazma ve nadir eserlerin korunması ve elektronik ortama aktarılması ile bu eserlerin Kültür ve Turizm Bakanlığı koleksiyonuna kazandırılmasına, 4) 21/7/1983 tarihli ve 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamındaki taģınmaz kültür varlıklarının bakımı, onarımı, yaģatılması, rölöve, restorasyon, restitüsyon projeleri yapılması ve nakil iģlerine, 5) Kurtarma kazıları, bilimsel kazı çalıģmaları ve yüzey araģtırmalarına, 6) Yurt dıģındaki taģınmaz Türk kültür varlıklarının yerinde korunması veya ülkemize ait kültür varlıklarının Türkiye'ye getirilmesi çalıģmalarına,

195 7) Kültür envanterinin oluģturulması çalıģmalarına, 8) Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamındaki taģınır kültür varlıkları ile güzel sanatlar, çağdaģ ve geleneksel el sanatları alanlarındaki ürün ve eserlerin Kültür ve Turizm Bakanlığı koleksiyonuna kazandırılması ve güvenliklerinin sağlanmasına, 9) Somut olmayan kültürel miras, güzel sanatlar, sinema, çağdaģ ve geleneksel el sanatları alanlarındaki üretim ve faaliyetler ile bu alanlarda araģtırma, eğitim veya uygulama merkezleri, atölye, stüdyo ve film platosu kurulması, bakım ve onarımı, her türlü araç ve teçhizatının tedariki ile film yapımına,

196 10) Kütüphane, müze, sanat galerisi ve kültür merkezi ile sinema, tiyatro, opera, bale ve konser gibi kültür ve sanat faaliyetlerinin sergilendiği tesislerin yapımı, onarımı veya modernizasyon çalıģmalarına, iliģkin harcamalar ile makbuz karģılığı yapılan bağıģ ve yardımların tamamı.

197 3- Ġktisadi iģletmeleri hariç, Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye YeĢilay Cemiyetine makbuz karģılığı yapılan nakdi bağıģ veya yardımların tamamı. 4- Bakanlar Kurulunca yardım kararı alınan doğal afetler dolayısıyla BaĢbakanlık aracılığı ile makbuz karģılığı yapılan aynî ve nakdî bağıģların tamamı. Yukarıda belirtilen bağıģ ve yardımlar Kurumlar Vergisi Kanunu nun 10. Maddesinde düzenlene bağıģ ve yardımlardır.

198 Diğer Kanunlarda Düzenlenen Ġndirilebilecek BağıĢ Ve Yardımlar AĢağıda belirtilen muhtelif kanunlarda gelir veya kurumlar vergisi matrahından indirilebilecek bağıģ ve yardımlar düzenlenmiģtir. Sosyal YardımlaĢmayı ve DayanıĢmayı TeĢvik Fonuna veya Bu Fona ĠliĢkin Vakıflara Yapılan BağıĢ ve Yardımlar 7269 sayılı Kanun Uyarınca Afetzedelere Yapılacak BağıĢ ve Yardımlar 222 sayılı Ġlköğretim ve Eğitim Kanunu na Göre Yapılan BağıĢ ve Yardımlar Sekiz Yıllık Kesintisiz Eğitim Ġçin Yapılan BağıĢ ve Yardımlar TÜBĠTAK a Yapılan BağıĢ ve Yardımlar Üniversitelere ve Ġleri Teknoloji Enstitülerine Yapılan BağıĢ ve Yardımlar Sosyal Hizmetler ve Çocuk Esirgeme Kurumuna Yapılan BağıĢlar Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumuna Yapılacak BağıĢ ve Yardımlar Gülhane Askeri Tıp Akademisi ne Yapılacak BağıĢ ve Yardımlar Milli Ağaçlandırma ve Erozyon Kontrolü Harcamaları

199 Gıda Bankacılığı Faaliyetinde Bulunan Dernek ve Vakıflara Yapılan BağıĢlar Gelir ve Kurumlar Vergisi mükelleflerinin, fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağıģladığı gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedelinin tamamını gider olarak kaydetmesi mümkündür.

200 Gıda Bankacılığı Faaliyetinde Bulunan Dernek ve Vakıflara Yapılan BağıĢların Gider Kabulünde KoĢullar 1- Gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi bağıģının dernek veya vakfa yapılmıģ olması gerekmektedir. Ġhtiyacı bulunanlara doğrudan veya baģka organizasyonlar aracılığıyla yapılacak gıda yardımlarının yukarıda belirtilen maddeler kapsamında yapılmıģ bağıģ olarak değerlendirilmesi mümkün değildir. 2- BağıĢı kabul edecek dernek veya vakfın tüzüğünde veya senedinde ihtiyacı bulunanlara Gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi yardımı yapabilmesine iliģkin hükümlerin bulunması gerekmektedir. Bununla beraber, dernek veya vakfın baģka alanlarda da faaliyet gösteriyor olmasının, kamuya yararlı dernek veya vergiden muaf vakıf olup olmamasının uygulama açısından herhangi bir önemi bulunmamaktadır.

201 3-Gıda bankacılığı kapsamında yapılacak bağıģların gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi niteliğinde olması gerekmektedir. Yapılacak bağıģlar Ģartlı olarak (bedelsiz olarak ihtiyaç sahiplerine dağıtılmak üzere) yapılmalıdır. Gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi niteliğini taģımayan veya Ģartlı olarak yapılan bağıģlar, gıda bankacılığı kapsamında yapılacak bağıģ olarak değerlendirilmeyecektir. 4-Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesine eklenen hüküm çerçevesinde indirim konusu yapılacak bağıģlar, bağıģa konu mal bedeli Vergi Usul Kanununun 232 inci maddesinde belirtilen fatura düzenleme sınırının altında kalsa dahi mutlaka fatura ile belgelendirilecek ve ayrıca taģıma için sevk irsaliyesi düzenlenecektir. BağıĢlanan mala iliģkin bilgileri eksiksiz olarak içerecek fatura, bağıģ yapılan dernek veya vakıf adına düzenlenecektir. Mal bedeli olarak faturada, bağıģa konu malın maliyet bedeli yazılı olacaktır. Faturada İhtiyaç sahiplerine yardım şartıyla bağışlandığından KDV hesaplanmamıştır. ibaresinin yer alması zorunludur.

202 5-Dernek ve vakıflar kendi mevzuatlarının öngördüğü belgeleri düzenleyecek ve bağıģ yapanlara bir örneğini vereceklerdir. Ticari faaliyetle uğraģanlarca düzenlenen faturalar dernek ve vakıf tarafından muhafaza edilecektir. 6-Ticari iģletmeye dahil malların (gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin) bağıģlanması durumunda bu malların maliyet bedeli Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesi çerçevesinde gider kaydedilir. Bu iģlem, faturanın bir yandan gelir bir yandan da gider kaydedilmesi suretiyle gerçekleģtirilir.

203 GiriĢim Sermayesi Fonu S.P.K. nın düzenleme ve denetimine tabi olarak Türkiye'de kurulmuģ veya kurulacak olan giriģim sermayesi yatırım ortaklıklarına sermaye olarak konulması veya giriģim sermayesi yatırım fonu paylarının satın alınması amacıyla, ilgili dönem kazancından veya beyan edilen gelirden giriģim sermayesi fonu ayrılabilir. GiriĢim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar pasifte geçici bir hesapta tutulur. Mükelleflerce, fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar yatırım yapılmaması halinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir. Ayrılacak tutarın formülü; GiriĢim sermaye fonu= { (Ticari bilanço kârı/zararı + Kanunen kabul edilmeyen giderler) (GeçmiĢ yıl zararları + Tüm indirim ve istisnalar)} X %10 Bu Ģekilde hesaplanan giriģim sermayesi fonunun toplamı öz sermayesinin %20 sini geçemez.

204 Katma Değeri Yüksek Hizmet Ġhracatı -Türkiye'de yerleģmiģ olmayan kiģilerle, - ĠĢ yeri, kanuni ve iģ merkezi yurt dıģında bulunanlara, Türkiye'de verilen ve münhasıran yurt dıģında yararlanılan bazı hizmetlerden elde edilen kazancın %50'sinin beyan edilen kurum kazancından indirilebilir. Ġndirim kapsamındaki hizmetler; - Mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmetleri. - Ġlgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak verilen eğitim ve sağlık hizmetleri.

205 Ġndirim Tutarının Tespiti Kazancın %50'si, kurumlar vergisi beyannamesinin "Kazancın Bulunması Halinde Ġndirilecek Ġstisna ve Ġndirimler" bölümünde gösterilmek suretiyle indirim konusu yapılabilecektir. Diğer indirim ve istisnalar ile geçmiģ yıl zararları nedeniyle indirim konusu yapılamayan tutar izleyen dönemlere devredilemeyecektir. Faaliyet sonucunun zararlı olması halinde ise indirim söz konusu olmayacaktır.

206 Yatırım Ġndirimi Uygulamasında Son Durum Yatırım indirimi uygulaması, Vergi Mevzuatımızdan tarihi itibarıyla kalkmıģtır. Ancak buna rağmen gerek devreden ve henüz indirilememiģ yatırım harcamaları gerekse baģlayan ve uygulamanın kalktığı tarih itibarıyla sonuçlanmamıģ ve devam eden yatırımla iktisadi ve teknik bütünlük arz eden yatırım harcamalarının durumu uzun bir süre Maliye Ġdaresi ile mükellefler arasında yargıda çekiģme konusu olmuģtur.

207 Sonuçta geline noktada henüz matrahtan indirilemeyen yatırım indirimi hakkının nasıl kullanılacağı aģağıda özetlenmiģtir tarihinden önce yapılan müracaatlara istinaden düzenlenen Yatırım TeĢvik Belgesi kapsamında yapılan yatırım harcamaları üzerinden hesaplanan, ancak kazancın yetersiz olması nedeniyle indirim konusu yapılamayan yatırım indirimi istisnası tutarı 2013 yılı için % 7,70 oranında yeniden değerleme oranında arttırılmak suretiyle, 2- Gelir Vergisi Kanunu nun Mülga 19 uncu maddesi kapsamında tarihinden önce baģlanan yatırımlarla ilgili olarak gerçekleģen harcamalar üzerinden hesaplanan ancak kazancın yetersiz olması nedeniyle dikkate alınamayan yatırım indirimi istisnası tutarı ise 2013 yılı için % 2,45 oranında ÜFE artıģ oranında arttırılmak suretiyle, Uygulanacaktır.

208 DÖNEM SONU ĠġLEMLERĠNDE ÖZELLĠKLĠ KONULAR

209 GÖTÜRÜ GĠDER UYGULAMASI Götürü Gider Uygulaması Tanımı ve Amacı Götürü gider uygulaması, Gelir Vergisi Kanunu nun 40. maddesinin birinci bendinin parantez içi hükmünde düzenlenmiģtir. Düzenlemenin amacı, ihracat, yurt dıģında inģaat, onarma, montaj ve taģımacılık faaliyetleri ile ilgili olup fiilen yapıldığı halde belgelendirilemediği için vergi matrahının tespitinde indirilemeyen harcamaların, hasılatın binde beģi ile sınırlı kısmının matrahtan indirilmesine olanak sağlamaktır.

210 Götürü Gider Uygulamasından Yararlanılabilecek Faaliyetler Götürü gider, ticari kazanç türlerinden ihracat, yurt dıģında inģaat, onarma, montaj ve taģımacılık faaliyetlerinden elde edilen kazançlara uygulanabilir. Söz konusu hüküm uyarınca yukarıda bahsi geçen faaliyetlerden kazanç elde eden mükellefler, döviz olarak elde ettikleri hasılatların binde beģini aģmamak Ģartıyla yurt dıģındaki bu iģlerle ilgili giderlerine karģılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderlerini de vergi matrahından indirebileceklerdir.

211 Götürü Gider Uygulamasından Yararlanma KoĢulları Bu hükümden yararlanabilmek için söz konusu faaliyetlerle ilgili bir harcamanın fiilen yapılmıģ olması, bu harcamanın defter kayıtlarına iģlenmiģ olması ancak Vergi Usul Kanunu uyarınca geçerli bir belge ile tevsik edilemediği için kanunen kabul edilmeyen gider olarak vergi matrahına ilave edilmiģ olması gerekiyor. Yurt dıģında inģaat, onarma, montaj ve teknik hizmetlere iliģkin faaliyetlerin zararla sonuçlanmıģ olması götürü gider hesaplanmasına engel teģkil etmemektedir. Bu durumda, götürü olarak hesaplanan giderler, bu zararları artırıcı bir unsur olacak ve genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılacaktır.

212 Götürü gider uygulamasına esas tutarın belirlenmesinde döviz olarak elde edilen kazancın Türk Lirası karģılığının tespiti için hasılatın elde edildiği tarihteki TCMB döviz alıģ kuru kullanılacaktır. Ġhraç kaydıyla mal tesliminde bulunanlar, götürü gider uygulamasından yararlanamaz. Götürü gider uygulaması ve yurt dıģında elde edilen hâsılatın ne Ģekilde belirleneceğine iliģkin açıklamalar 194 Seri No lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılmıģtır.

213 Örnek: (X) A.Ş. nin 2016 yılı ihracat hasılatının TL karşılığı TL dir. Bu işletmenin ihracat faaliyeti nedeniyle katlandığı ancak belgelendiremediği giderler ise yıl içinde çeşitli tarihlerde olmak üzere TL olarak defterlere kaydedilmiştir. Mükellef yıl içinde katlandığı bu belgesiz giderleri defterlerine aşağıdaki şekilde kaydetmiştir.

214 / / Hs. Pazarlama Satış Dağıtım Giderleri Hs. İhracat ilgili Belgelendirilemeyen Giderler Kasa Hs Söz konusu giderler belgesiz olduğundan vergi matrahının tespitinde beyanname üzerinde K.K.E.G. olarak matraha ilave edilmiştir. Götürü Gider hesabı aşağıdaki gibi yapılacaktır. İhracat Hasılatı TL %05 Götürü Gider Uygulanabilecek Tutar TL Fiilen Yapılan Belgesiz Gider TL Vergi Matrahından İndirilebilecek Götürü Gider Tutarı TL

215 ÖRTÜLÜ SERMAYE Örtülü Sermayenin Tanımı ve Amacı Sermaye Ģirketlerinde ortakların, ġirketin faaliyet hacmi ile orantılı olarak sermaye vermeleri esastır. Ortakların faaliyetlerini sürdürebilmeleri için Ģirkete koydukları sermaye üzerinden elde edebilecekleri kazanç, kar payıdır. ġirket ortaklarının koydukları sermaye üzerinden faiz hesaplamaları yasaklanmıģtır.