T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI KAYSERİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)

Transkript

1 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI KAYSERİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü) Tarih : 18/02/2016 Sayı : [6-2015/20-249]- 41 Konu : Hesaplanan KDV olarak beyan edilen ancak sözleşme gereği arsa sahibi vakıftan tahsil edilmeyen KDV nin Değersiz Alacak olarak kabul edilip edilemeyeceği hk. İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, bina inşaatı faaliyetiyle iştigal eden şirketiniz ile mülkiyeti... Vakfına ait arsa üzerine Gayrimenkul Satış Vaadi ve Kat Karşılığı İnşaat Sözleşmesine göre arsa bedeli karşılığında 54 adet konut ve 1 adet iş yeri teslim edileceğinden bahisle, söz konusu teslimlerle ilgili olarak emsal bedel esasına göre konutlar için %1 ve iş yeri için %18 oranında hesaplanarak beyan edilen KDV'nin sözleşme gereği arsa sahibi Vakıftan tahsil edilmeyeceğinden, söz konusu KDV'nin değersiz alacak olarak kabul edilip dönem kurumlar vergisi matrahından tenzil edilip edilemeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir. KURUMLAR VERGİSİ VE VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN: 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safı kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesinde ise; "Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet farktır. Bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce: 1. İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir; 2. İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur. Ticari kazancın bu suretle tesbit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulur" hükmüne yer verilmiştir.

2 Anılan Kanunun 40 ıncı maddesinde de safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek giderler sayılmış olup maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi kazancın tespitinde indirilebileceği hüküm altına alınmıştır. Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler, Gelir Vergisi Kanununda ve Kurumlar Vergisi Kanununda sayılan kanunen kabul edilmeyen giderler dışında kalan ticari organizasyona bağlı olarak yapılan giderlerdir ve bunlara işletme gideri de denebilir. Yapılan genel giderlerin indirim konusu yapılabilmesi için, söz konusu giderlerle kazancın elde edilmesi ve idamesi arasında doğrudan ve açık bir illiyet bağının bulunması ve işin önemi ölçüsünde yapılması gerekmekte olup, bu mahiyette olmayan giderlerin ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilmesi mümkün değildir. Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesinde; "Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacaktır. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler." hükmü yer almaktadır. Buna göre sözleşme gereği tahsil edilmediği anlaşılan KDV'lerin değersiz alacak olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Ayrıca, Katma Değer Vergisi Kanununun 58 inci maddesine göre mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV ile mükellefçe indirilebilecek KDV, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilemeyeceğinden Şirketiniz ile anılan Vakıf arasında yapılan sözleşmeye istinaden, hesaplanarak beyan edilen, ancak söz konusu Vakıftan tahsil edilmeyen KDV'nin ilgili dönem kurum kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir. KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN: 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun; - 1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu, - 8/1-a maddesinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde malı teslim veya hizmeti ifa edenlerin KDV nin mükellefi olduğu, - 10 uncu maddesinin (a) bendinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması, (b) bendinde ise malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura ve benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak

3 üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi hallerinde vergiyi doğuran olayın meydana geldiği, hüküm altına alınmıştır. Dolayısıyla, KDV yönünden vergiyi doğuran olay, malın teslimi veya hizmetin ifası ile meydana gelmekte olup, KDV mükelleflerinin mal teslimi veya hizmet ifası bedellerini tahsil edip etmemelerinin KDV uygulaması bakımından bir önemi bulunmamaktadır. Diğer taraftan KDV Genel Uygulama Tebliğinin "I/B-8. Arsa Karşılığı İnşaat İşleri" bölümünde; arsa karşılığı inşaat işinde iki ayrı teslim söz konusu olduğu, bunlardan birincisinin arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi; ikincisinin ise müteahhit tarafından arsaya karşılık olarak arsa sahibine verilen konut veya işyeri teslimi olduğu, "I/B-8.1. Arsa Sahibi Tarafından Müteahhide Arsa Teslimi" başlıklı bölümünde; arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutat ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, konut veya işyeri karşılığı müteahhide yapılan bu arsa tesliminin KDV'ye tabi olduğu, ancak arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde, arızi bir faaliyet olarak arsasını daire veya işyeri karşılığında müteahhide tesliminde vergi uygulanmayacağı belirtilmiştir. Bu çerçevede; arsa sahibi Vakıf tarafından şirketinize arsa teslimi söz konusu olmakla birlikte bu teslimle ilgili olarak KDV hesaplanmayacaktır. Bilgi edinilmesini rica ederim.

4 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Tarih : 22/02/2016 Sayı : [5-2014/340] 4721 Konu : Şirket aktifine kayıtlı olan ve kiraya verilmek suretiyle değerlendirilen taşınmaz satışının KV ve KDV' den istisna olup olmadığı İlgide kayıtlı özelge talep formunda; - Şirketinizin paslanmaz çelik satışı, rulo sacdan boy kesme, dilimleme, taşlama, disk kesim işleri faaliyetinde bulunduğu, 27/04/2006 tarihinde inşaatı biten fabrika binasında (A binası) Haziran/2014 dönemine kadar faaliyetini sürdürdüğü, - Çerkezköy Organize Sanayi Bölgesinde bulunan bir fabrika binasını (B binası) taşınmak amacıyla 13/09/2011 tarihinde satın aldığınızı ve çeşitli sebeplerle taşınılmadığından kiraya verildiği, - Ayrıca, müşterinize ait bir fabrika binasını (C binası), müşterinizin şirketinize olan borçlarına karşılık bir miktar ilave para vermek suretiyle 05/11/2012 tarihinde satın alarak yine müşterinize kiraya verdiğinizi, - Şirketin mevcut (A) binasının yetersiz kalması nedeniyle arsanız üzerine yeni inşa edilen (D) binasına 04/06/2014 tarihinde taşındığınızı ve söz konusu (D) binasının ihtiyaç fazlası olan 3 katı ile boşaltılan (A) binasını da kiraya verdiğinizi, - Aralık/2014 itibarıyla 2 yıldan daha uzun süreyle aktifinizde bulunma şartını sağlayacak olan (A), (B), (C) binalarından herhangi birinin veya tamamını satmanız halinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e ve KDV Kanununun 17/4-r maddesinde yer alan istisnadan faydalanıp faydalanmayacağınızı, finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları veya yatırım bankaları ile 6361 sayılı Kanun çerçevesinde sat-geri kirala işlemi yapılması halinde de Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e ve KDV Kanununun 17/4-y maddesinde yer alan istisnadan faydalanıp faydalanamayacağınız hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup, konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır. I-KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN: 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun İstisnalar başlıklı 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde; Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı. (Taşınmazların; kaynak kuruluşlarca, kira

5 sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı ve varlık kiralama ile finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançlar için bu oran %100 olarak uygulanır ve bu taşınmazlar için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulunma şartı aranmaz. Ancak söz konusu taşınmazların; kaynak kuruluş, kiracı veya sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine getirilememesi hâli hariç olmak üzere, varlık kiralama veya finansal kiralama şirketi tarafından üçüncü kişi ve kurumlara satılması durumunda, bu taşınmazların kaynak kuruluşta veya kiracıdaki varlık kiralama veya finansal kiralama şirketine devirden önceki kayıtlı değeri ile anılan kurumlarda ayrılan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak satışı gerçekleştiren kurum nezdinde vergilendirme yapılır.) Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç) halinde de bu hüküm uygulanır. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır. hükmüne yer verilmiştir. Diğer taraftan, konuya ilişkin açıklamalar 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin (5.6) bölümünde yapılmıştır. Anılan Tebliğin " Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ile uğraşılmaması" başlıklı bölümünde; "Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır. İstisna uygulaması esas itibariyle bütün kurumlar için geçerlidir. Ancak, faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.

6 Satışa konu edilen kıymetlerin iki tam yıl kurum aktifinde kayıtlı olması da durumu değiştirmeyecektir. Aynı durum, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da geçerlidir. Ancak, taşınmaz ticareti ile uğraşan mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlara istisna uygulanabilecek; taşınmaz ticaretine konu edilen veya kiralama ya da başka surette değerlendirilen taşınmazların satış kazancı ise istisnaya konu edilmeyecektir." açıklamalarına yer verilmiştir. Diğer taraftan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinin birinci paragrafındaki parantez içi hükmünde tarihinden itibaren uygulanmak üzere 6495 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle, 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla taşınmazların finansal kiralama şirketlerine satışı ve finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançların % 100'ünün, taşınmazı en az iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartı aranmaksızın, kurumlar vergisinden istisna edilmesi hüküm altına alınmıştır. Dolayısıyla, bu kapsamda gerçekleştirilen işlemlerde istisnadan faydalanılabilmesi için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartı hariç olmak üzere anılan maddede yer alan diğer tüm şartların sağlanması gerekmektedir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketinizin sahip olduğu ve kiraya verilmek suretiyle değerlendirdiği taşınmazların satışından elde edilen kazancın, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendine göre kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Ayrıca, şirketinizin aktifinde kayıtlı bulunan ve kiralamak suretiyle değerlendirilen söz konusu bu taşınmazların 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı halinde, elde edilen kazançların, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinin birinci paragrafındaki parantez içi hükmüne göre kurumlar vergisinden istisna edilmesi de mümkün bulunmamaktadır. II-KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN: Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun; - 1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler ile her türlü mal ve hizmet ithalatının KDV ye tabi olduğu, -17/4-r maddesinde, kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimlerinin vergiden istisna olduğu,

7 İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimlerinin ise istisna kapsamında yer almadığı, tarihinde yürürlüğe giren 17/4-y maddesinde, 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında; finansal kiralama şirketlerince bizzat kiracıdan satın alınıp geriye kiralanan taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile kiralanmaya konu taşınmazların kiralayana satılması, satan kişilere kiralanması ve devrinin KDV den istisna olduğu, hükme bağlanmıştır. Konuyla ilgili KDV Genel Uygulama Tebliğinin; -(II/F ) bölümünde; istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan (taşınmazların mutat olarak alım satımının yapılması veya kiraya verilmesi) kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmazların tesliminde istisna hükmünün uygulanmayacağı, -(II/F-4.21.) bölümünde; finansal kiralama şirketlerinin 6361 sayılı Kanun kapsamında, bir taşınmazı sahibinden satın alıp bizzat sahibine geri kiralaması işlemine, söz konusu taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile KDV istisnası uygulanacağı, İstisnanın, kiralamaya konu taşınmazların satın alınması, satan kişilere kiralanması ve tekrar kiralayana satılması ve devri işlemlerinde uygulanacak olup, aynı sözleşme kapsamındaki işlemlerin ayrıştırılarak farklı uygulamalara tabi tutulması mümkün olmayacağı, ve söz konusu istisnanın kısmi istisna kapsamında olması sebebiyle finansal kiralama şirketine satılan taşınmazların iktisabında yüklenilen KDV nin, 3065 sayılı Kanunun (30/a) maddesine göre düzeltilmesi gerekeceği, açıklaması yapılmıştır. Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Şirketiniz aktifinde kayıtlı bulunan taşınmazların kiraya verilmesi, bunların ticari amaçla aktifte bulundurulması olarak değerlendirileceğinden, ticari amaçla elde bulundurulan söz konusu taşınmazların tesliminde, bu taşınmazların iki yıldan fazla süredir aktifte bulundurulup bulundurulmadığına bakılmaksızın, Kanunun 17/4-r maddesindeki istisna hükmünün uygulanması mümkün değildir. Diğer taraftan, KDV Kanununun 17/4-y maddesinin yürürlük tarihinden sonra, 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında; finansal kiralama şirketlerince bizzat kiracıdan satın alınıp geriye kiralanan taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile kiralanmaya konu taşınmazların kiralayana satılması, satan kişilere kiralanması işlemleri KDV den istisna olacaktır. Bilgi edinilmesini rica ederim.

8 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü) Tarih : 19/02/2016 Sayı : [2014/3430] 7108 Konu : Vakıf iktisadi işletmesinin Anonim Şirkete dönüşmesinde KV ve DV. uygulaması İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden; iktisadi işletmenizin, anonim şirkete dönüştürülmesine ilişkin olarak düzenlenen şirket ana sözleşmesinin noterde tasdik ettirilmesi işleminin muafiyet kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususunda görüş talep edildiği anlaşılmaktadır. KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin (1) ve (2) nolu fıkralarında: "(1) Bu Kanunun uygulanmasında aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir hükmündedir: a) Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanunî veya iş merkezlerinin Türkiye'de bulunması. b) Münfesih kurumun devir tarihindeki bilânço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi. (2) Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir." hükümlerine yer verilmiştir. Aynı Kanunun "Devir, Bölünme ve Hisse Değişimi Hallerinde Vergilendirme" başlıklı 20 nci maddesinde de; "(1) Devirlerde, aşağıdaki şartlara uyulduğu takdirde, münfesih kurumun sadece devir tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilir; birleşmeden doğan kârlar ise hesaplanmaz ve vergilendirilmez: a) Şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, devir tarihidir. Münfesih kurum ile birleşilen kurum; 1) Devir tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesi ile,

9 2) Devir işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, münfesih kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesini, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verirler. b) Birleşilen kurum, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini münfesih kurumun birleşme sebebiyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde vereceği bir taahhütname ile taahhüt eder. Mahallin en büyük mal memuru, bu hususta birleşilen kurumdan ayrıca teminat isteyebilir." hükümleri yer almaktadır. 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin (19) ve (20) numaralı bölümlerinde konu ile ilgili ayrıntılı açıklamalara yer verilmiştir. Bu çerçevede; iktisadi işletmenizin devir tarihindeki bilânço değerlerinin, nev'i değişikliği suretiyle kurulacak anonim şirket tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi kaydıyla söz konusu devir işlemi Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesi kapsamında gerçekleştirilen bir devir işlemi olarak kabul edilecektir. DAMGA VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; 9 uncu maddesinde, bu Kanuna ekli (2) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisinden müstesna olduğu, Kanuna ekli (2) sayılı tablonun "IV -Ticari ve medeni işlerle ilgili kâğıtlar" başlıklı bölümünün (17) numaralı fıkrasında ise, Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan birleşme, devir ve bölünmeler nedeniyle düzenlenen kâğıtların damga vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır. Buna göre, nev'i değişikliği nedeniyle devir işleminin Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesindeki şartlar dahilinde devir hükmünde değerlendirilmesi gerektiğinden, Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılacağı anlaşılan nev'i değişikliği işlemine ilişkin olarak düzenlenen şirket ana sözleşmesinin, 488 sayılı Damga Vergisi Kanuna ekli (2) sayılı tablonun IV/17 fıkrası hükmüne göre damga vergisinden istisna edilmesi gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim.

10 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Tarih : 17/02/2016 Sayı : [6-2013/17]-85 Konu : Dernek adına alınan ayni bağış ve yardımların dernek iktisadi işletmesine aktarılması durumunun KV, KDV ve VUK yönünden değerlendirilmesi İlgide kayıtlı özelge talep formunda; derneğinizin amaçları doğrultusunda üyelerinden ve gönüllü bağışçılardan ayni ve nakdi bağış aldığı, öğrencilerin ihtiyaçlarını karşılamak maksadıyla yurt açıp işletilmek istediği, yurtta kalan öğrencilerin ihtiyaçlarının karşılanması için derneğiniz adına alınan ayni ve nakdi bağış ve yardımların bir kısmının iktisadi işletmenize aktarılması durumunun kurumlar vergisi, katma değer vergisi ve Vergi Usul Kanunu yönünden değerlendirilmesinin talep edildiği anlaşılmıştır. KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin birinci fıkrasının (ç) bendi ile dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler vergi mükellefiyeti kapsamına alınmış olup, aynı Kanunun 2 nci maddesinin beşinci fıkrasında da dernek veya vakıflara ait veya bağlı olup faaliyetleri devamlı bulunan sermaye şirketi ve kooperatif statüsünde bulunmayan ticari, sınai ve zirai işletmelerin iktisadi işletme olduğu; altıncı fıkrasında ise dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmelerin kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği; mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadi niteliğini değiştirmeyeceği hüküm altına alınmıştır. Dernekler tüzel kişilikleri itibariyle kurumlar vergisi mükellefi olmamakla birlikte, derneğe bağlı iktisadi işletme oluşturacak nitelikte devamlı ticari, sınai ve zirai faaliyetlerin kurumlar vergisine tabi tutulması gerekecektir. 3/4/2007 tarih ve sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "Dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler" başlıklı (2.4) bölümünde iktisadi işletmenin tanımı içinde yer alan ve devamlı olarak yapılan ticari, sınai veya zirai faaliyetten söz edebilmek için bu işletmenin tedavül ekonomisine katılması, başka bir ifadeyle işletmede üretilen veya alınan malların veya verilen hizmetin bir bedel karşılığı satılmış olması gerektiği, aksi halde diğer unsurlar var olsa dahi bir iktisadi işletmenin varlığından söz edilemeyeceği ifade edilmiştir.

11 İktisadi işletmenin belirgin özellikleri; bağlılık, devamlılık ve faaliyetin ticari, sınai veya zirai bir mahiyet arz etmesidir. Diğer bir anlatımla iktisadi işletmenin unsurları, ticari faaliyetin de temel özelliklerinden olan, bir organizasyona bağlı olarak piyasa ekonomisi içerisinde bedel karşılığı mal alım-satımı, imalatı ya da hizmet ifaları gibi faaliyetlerdir. Kanun, bu gibi halleri tek tek saymak yerine, dernek ya da vakıf tarafından piyasa ekonomisi içerisinde icra edilen tüm iktisadi faaliyetleri kapsama almıştır. Diğer taraftan, 5253 sayılı Dernekler Kanununun 30/a maddesinde; Dernekler tüzüklerinde gösterilen amaç ve bu amacı gerçekleştirmek üzere sürdürüleceği belirtilen çalışma konuları dışında faaliyette bulunamazlar. hükmüne yer verilmiştir. Konu ile ilgili olarak derneğinizin tüzüğünün tetkikinde; Amaç ve Hedefler Listesi başlıklı 3 üncü maddesinin (e) bendinde; İhtiyaç sahibi öğrencilere yurt içi ve yurt dışı her türlü eğitim ve öğrenim yardımı yapar. Ayrıca yurt, kütüphane, dershane, kurs, enstitü, ilmi araştırma ve geliştirme merkezleri, her kademede okullar açar ve bu tür müesseselere her türlü ayni ve nakdi yardımda bulunur. hükmünün yer aldığı anlaşılmıştır. Bu hüküm ve açıklamalara göre, derneğinize yapılacak ayni ve nakdi bağış ve yardımlar nedeniyle kurumlar vergisi mükellefiyeti oluşmayacaktır. Öte yandan, derneğinize yapılan ayni ve nakdi bağış ve yardımların bir kısmının iktisadi işletmenize aktarılması durumunda söz konusu bu tutarların, iktisadi işletmenizin kurum kazancına dahil edileceği tabiidir. KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesinde, Türkiye de yapılan ticari, sınai, zırai ve serbest meslek faaliyeti kapsamındaki teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu; bu faaliyetlerin kanunların veya resmi makamların gösterdiği gerek üzerine yapılmasının ve bunları yapanların hukuki statü ve kişiliklerinin işlemlerin mahiyetini değiştirmeyeceği ve vergilemeye engel teşkil etmeyeceği, 20 nci maddesinde ise; teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu; bedel deyiminin, alıcının ödediği veya borçlandığı para, mal ve diğer şekillerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği, belirtilmiştir. Buna göre, yurtta kalan öğrencilerin ihtiyaçlarının karşılanması için derneğiniz adına alınan ayni ve nakdi bağış ile yardımların bir kısmının derneğiniz bünyesinde oluşan iktisadi işletmeye bağış yoluyla (kaynak) aktarılması, herhangi bir mal teslimi veya hizmet ifası karşılığını oluşturmadığından KDV ye tabi tutulmayacaktır. Bilgi edinilmesini rica ederim.

12 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü Tarih : 17/02/2016 Sayı : [8-2015/7]-87 Konu : Şirket ortağından kiralanan araca ait giderlerin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı. İlgide kayıtlı özelge talep formunda, şirketinizin ortağı olan yabancı uyruklu sahsa ait Türk plakalı ancak yabancılara verilen "M" plakalı aracın, bahse konu şahıs tarafından şirketinize kiralandığı ve aracın Türkiye'de kullanıldığı belirtilerek araca ait yakıt, bakımonarım vb. giderlerin kurum kazancınızın tespitinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Safi kurum kazancı" başlıklı 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Ticari Kazancın Tarifi" başlıklı 37 nci maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtilmiş; 38 inci maddesinin birinci fıkrasında da; "Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsdeki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet farktır. Bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce: 1. İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir; 2. İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur. Ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanunu'nun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41'inci maddeleri hükümlerine uyulur." hükmüne yer verilmiştir. Aynı Kanunun 40 ıncı maddesinde ise, safi kazancın tespitinde indirilecek giderler sayılmış olup, maddenin (5) numaralı bendinde kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderlerinin indirilebileceği hüküm altına alınmıştır. Bir giderin, kazancın elde edilmesi ve idamesi ile ilgili olduğunun kabulü için; işin mahiyeti ve genişliği ile uygun olması, giderle kazancın elde edilmesi ve idamesi arasında illiyet bağının bulunması, giderlerin keyfi olmaması yani kazancın elde edilmesi için mecburi olarak yapılması, yapılan gider karşılığında gayrimaddi bir kıymet iktisap edilmemiş olması ve Vergi Usul Kanununa göre tevsik edici belgelere dayandırılması gerekmektedir.

13 Aynı Kanunun 70 inci maddesinde ise; motorlu nakil ve cer vasıtaları, her türlü motorlu araç, makine ve tesisat ile bunların eklentilerinin sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu, bu mal ve hakların ticari veya zirai bir işletmeye dahil bulunduğu takdirde bunların iratlarının Kanunun ticari veya zirai kazancın tespitine müteallik hükümlerine göre hesaplanacağı belirtilmiştir. Kanunun 94 üncü maddesinde de vergi tevkifatı yapmak zorunda olanlar sayılmış olup, maddenin 5/a bendinde, 70 inci maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Diğer taraftan, Kurumlar Vergisi Kanununun transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımını düzenleyen 13 üncü maddesinin birinci fıkrasında, kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal ve hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı, alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği hükmüne yer verilmiştir. Yukarıdaki hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Şirket ortağına ait aracın kiralama sözleşmesine istinaden kiralanarak şirketiniz faaliyetlerinde kullanılması halinde bu araca ait kira giderleri ile yakıt, bakım, onarım vb. giderlerin safi kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınabilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, söz konusu aracın şirket faaliyetlerinde kullanılmaması durumunda ise bu araca ait giderler kurum kazancından indirilemeyeceği gibi şirket ortağına bu kapsamda sağlanan menfaatler dolayısıyla kar dağıtımına ilişkin hükümler uygulanacaktır. Öte yandan, kira bedelinin tespitinde Kurumlar Vergisi Kanununun transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımını düzenleyen 13 üncü maddesi hükümlerinin dikkate alınması gerektiği tabiidir. Ayrıca, yukarıdaki şartlar doğrultusunda kiralanan ve şirket faaliyetlerinde kullanılan araç için yapılan kira ödemelerinden Gelir Vergisi Kanunu nun 94/5-a maddesine göre vergi tevkifatı yapmanız gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim.

14 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI KAYSERİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü) Tarih : 17/02/2016 Sayı : [32/A-2014/20-247]-36 Konu : Teşvik belgesinin kapanmasından önce akreditifleri açılan ancak ithalatları teşvik belgesi kapanma tarihinden sonra gerçekleştirilen makinelere yapılan harcamalar için indirimli KV uygulamasından yararlanılıp yararlanılamayacağı İlgide kayıtlı özelge talep formu ve ekinde bulunan belgelerin tetkikinden; Ekonomi Bakanlığınca şirketiniz adına komple yeni yatırım olarak düzenlenen tarihli ve E sayılı yatırım teşvik belgesinin yatırım süresinin tarihinde sona erdiği, yurt dışından temin edilecek makine teçhizat global listede yer alan makineler için yatırım teşvik belgesi kapanmadan önce akreditif açılarak önemli bir kısmının ithal edildiği ancak kalan kısmının ithalinin ise teşvik belgesinin kapanmasından sonra gerçekleştirildiği belirtilerek teşvik belgesinin kapanmasından önce akreditifleri açılan ancak ithalatları teşvik belgesinin kapanma tarihinden sonra gerçekleştirilen makineler için yapılan harcamalar dolayısıyla indirimli kurumlar vergisi uygulamasından yararlanıp yararlanamayacağınız hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmaktadır sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinin birinci fıkrasında, finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, iş ortaklıkları, taahhüt işleri, 16/7/1997 tarihli ve 4283 sayılı Kanun ile 8/6/1994 tarihli ve 3996 sayılı Kanun kapsamında yapılan yatırımlar ile rödovans sözleşmelerine bağlı olarak yapılan yatırımlar hariç olmak üzere, bu maddenin ikinci fıkrasında belirtilen ve Ekonomi Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançların, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulabileceği hükme bağlanmıştır. Konuya ilişkin olarak Ekonomi Bakanlığından görüş sorulmuş olup alınan 9/3/2015 tarihli ve sayılı cevabi yazıda; "... Bilindiği üzere Yatırımlarda Devlet Yardımları hakkında 2012 tarih ve 3305 sayılı Kararın Uygulanmasına İlişkin 2012/1 sayılı Tebliğde değişiklik yapılmasına dair 2014/1 sayılı Tebliğ'in 1. maddesi ile 2014/2 sayılı Tebliğin 3(2). maddesinde yatırım süresi içinde ilgili kambiyo mevzuatında yer alan ödeme şekillerinden herhangi biri ile ithalat işlemlerine başlanılmış veya bedeli kısmen ya da tamamen ödenmiş ancak ithalatı gerçekleştirilememiş makine ve teçhizatın ithaline gümrük idarelerince belge kapsamında sağlanan destek unsurları uygulanmak suretiyle izin verileceği hüküm altına alınmıştır.

15 Bu itibarla, yukarıdaki hüküm çerçevesinde yatırım süresinin bitimini müteakip teşvik belgesi kapsamında ithaline izin verilen makine ve teçhizatın belgede kayıtlı destek unsurlarından yararlanması gerekmektedir." şeklinde görüş bildirilmiştir. Buna göre, özelge talep formunuz ekinde yer alan tarihli ve E sayılı yatırım teşvik belgesinde vergi indirimi satırına yer verilmiş olup teşvik belgenizin kapanma tarihinden önce akreditifleri açılan ancak yatırım süresinin bitimini müteakip teşvik belgesi kapsamında ithaline izin verilen makine ve teçhizatın belgede kayıtlı destek unsurlarından yararlanması Ekonomi Bakanlığınca uygun görüldüğünden, söz konusu yatırımınız dolayısıyla, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "İndirimli kurumlar vergisi" başlıklı 32/A maddesinde belirtilen şartlar dahilinde, indirimli kurumlar vergisinden yararlanmanız mümkün bulunmaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim.

16 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Tarih : 17/02/2016 Sayı : [6-2014/170] Konu : Şirket tarafından Belediyeden kiralanan yere ait 2013 yılı kira ödemesinin 2014 yılında yapılması durumunda ödenen tutarın indirim konusu yapılıp yapılmayacağı İlgide kayıtlı özelge talep formunda, şirketiniz tarafından.. Büyükşehir Belediyesinden kiralanan yerin kira ödemesine ilaveten Belediye tarafından KDV tahsil edildiği, kira ödemesi yapıldığından kira ödemelerine ilişkin belgelerin düzenlendiği, 2013/Haziran ayına ait kira bedelini 19/03/2014 tarihinde ödediği ve ödemeye ilişkin Belediye tarafından 19/03/2014 tarihinde alındı belgesinin düzenlendiği belirtilerek, şirketiniz tarafından 2013 yılında ödenmeyen kiraların 2014 yılında ödenmesi durumunda ödenen tutarların gider olarak yazılıp yazılmayacağı ve katma değer vergisi beyannamesinden indirim konusu yapılıp yapılmayacağı hususunda bilgi talep ettiğiniz anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır. I-KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN 5520 sayılı Kanunun 6 ncı maddesinin birinci fıkrasında; Kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı belirtilmiş ikinci fıkrasıyla da safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticarî kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Gelir Vergisi Kanununun "Bilanço Esasında Ticari Kazancın Tespiti" başlıklı 38 inci maddesinde ise; Bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce, işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu Kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı hükme bağlanmıştır. Bu hükümlere göre kurum kazancının tespitinde Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesi ile Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde yer alan giderler indirilebilecektir. Ticari kazancın tespitinde "tahakkuk esası ilkesi" ve "dönemsellik ilkesi" olmak üzere iki temel ilke geçerlidir. Tahakkuk esası ilkesinde, gelir veya giderin miktar ve mahiyet itibarıyla kesinleşmiş olması yani geliri veya gideri doğuran işlemin tekemmül etmesinin yanı sıra miktarının ve işlemden kaynaklanan alacağın veya borcun ödeme şartlarının da belirlenmiş olması gereklidir. Dönemsellik ilkesi gereğince işletmenin sürekli kabul edilen ömrü belli

17 dönemlere bölünür ve her dönemin faaliyet sonuçları diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanır. Gelir ve giderler tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilerek hasılat, gelir ve karlar aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılır. Tahakkuk, gelir ve giderin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmesini ifade eder. Tahakkuk esasında, geliri doğuran muamelelerin eksiksiz olarak tekemmül etmiş olması, gelirin elde edilmiş sayılması için yeterlidir. Diğer bir ifade ile tahakkuk esasında vergilendirme yapılabilmesi için, alacak hakkının doğmuş olması gerekir. Gerek hasılat gerekse giderlerin hangi hesap dönemine ilişkin olduğunun tespiti açısından hasılatın tahsil edilip edilmediğinin, giderlerin ise ödenmiş olup olmadığının bir bağlayıcılığı bulunmamaktadır. Bu hüküm ve açıklamalar uyarınca, belediyeden kiralamış olduğunuz yerin 2013 yılına ait kira giderlerinin tahakkuk ve dönemsellik ilkeleri gereğince miktar ve mahiyet olarak kesinleşmiş olduğu 2013 hesap dönemine ait kurum kazancınızın tespitinde dikkate alınması gerekmekte olup söz konusu döneme ilişkin kira tutarlarının Şirketiniz tarafından ilgili dönemde ödenip ödenmemesinin bu duruma herhangi bir etkisi bulunmamaktadır. Dolayısıyla 2013 hesap dönemine ilişkin kazancın tespitinde indirim konusu yapılması gereken kira giderlerinin 2014 hesap dönemi kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. II- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 29/1-a ve 34/1 inci maddelerine göre, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV' den, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV ile ithal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen KDV' nin indirim konusu yapılabilmesi için, fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmesi, bu belgelerin de kanuni defterlere kaydedilmiş olması gerekmektedir. Aynı Kanunun 29/3 üncü maddesi gereğince ise indirim hakkı, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili belgelerin kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabilmektedir. Buna göre, kiralama işlemlerinde vergiyi doğuran olay hizmetin ifası ile meydana gelmekte olup, Şirketinizin 2013 Haziran dönemine ait kira bedeli üzerinden hesaplanan KDV' nin, takvim yılı aşılmamak şartıyla kanuni defterlere kaydedildiği dönem itibariyle indirim konusu yapılması gerekmekte olup, söz konusu kiralama işlemine ait bedelin Şirketiniz tarafından ödenip ödenmemesinin indirim uygulamasına bir etkisi bulunmamaktadır. Bu nedenle kira bedeli üzerinden hesaplanan KDV' nin vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği 2013 yılında indirim konusu yapılması gerektiğinden söz konusu KDV' nin 2014 yılında indirim konusu yapılması KDV Kanununun 29/3 üncü maddesi uyarınca mümkün bulunmamaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim.

18 T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü Tarih : 26/02/2016 Sayı : [ /VUK-1-...] Konu : Şirket aktifinde bulunan arsanın satışından doğan kazancın sermayeye eklenmesi ile yenileme fonuna eklenip eklenmeyeceği hk. İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ile ek dilekçenizin tetkikinden; kurumunuzun.../.../20.. tarihinde iktisap ederek aktifine kaydettiği arsayı bir inşaat firmasına parçalı olarak satmak istediğinizi, elde edilen kazancın sermayeye ekleneceğini, tahsilat riski dikkate alınarak toplam arsa bedelinden tahsil edilen oranda arsa hissesinin devri yapılarak satışın gerçekleştirileceğini ve tahsilatın.. yıl içerisinde kısım kısım gerçekleşeceğini, bir kısım tahsilat işlemi gerçekleştiğinde yine aynı oranda arsa payının firma adına tapudan devredileceğini belirterek, söz konusu arsanın satışından elde edilen kazancın Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan istisna hükmünden yararlanıp yararlanmayacağı, satış işleminde istisna hükmü ile ilgili hangi tarihin esas alınacağı, %25 satış karının yenileme fonuna alınarak kullanılmasının mümkün olup olmadığı hususlarında Başkanlığımız görüşlerinin talep edildiği anlaşılmıştır. I) KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun İstisnalar başlıklı 5 inci maddesinin birinci fıkrasında kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlar bentler halinde sayılmış olup bu fıkranın (e) bendinde; Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı. Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç) halinde de bu hüküm uygulanır.

19 ... Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır. hükmüne yer verilmiştir. Öte yandan, 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin Satış kazancının fon hesabında tutulması başlıklı bölümünde; Taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışında kazanç, satış işlemi ile birlikte doğacağından, satış işlemi ister peşin isterse vadeli olarak yapılmış olsun istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanacaktır. (3 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin 1. maddesiyle değişen paragraf) Bu değerlerin satışından elde edilecek kazancın istisnadan yararlanan kısmının, pasifte özel bir fon hesabına alınması ve satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar söz konusu fon hesabında tutulması gerekmektedir. Bu çerçevede, fon hesabına alınma işleminin, satışın yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekmektedir. Dolayısıyla, istisnadan yararlanacak olan kazanç tutarı, satışın yapıldığı dönemin genel sonuç hesaplarına yansıyacak olup kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili satırında gösterilmek suretiyle istisnadan yararlanılabilecektir. Anılan istisnadan geçici vergi dönemleri itibarıyla da yararlanılması mümkün olup belirtilen süre zarfında söz konusu kazancın fon hesabına alınmaması durumunda, kurumlar vergisi beyannamesinde istisnadan yararlanılabilmesi mümkün olmadığı gibi geçici vergi dönemleri itibarıyla yararlanılan istisna nedeniyle zamanında tahakkuk etmeyen vergilerden kaynaklanan vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin ayrıca aranacağı tabiidir. Fon hesabına alınan kazanç tutarının mükelleflerce sermayeye ilavesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, fon hesabına alınan kazanç tutarının sermayeye ilave dışında, beş yıl içinde başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi veya dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılması ya da kurumun tasfiyesi halinde, istisna uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk etmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir. İstisna, satış kazancının %75 ine uygulandığından, kazancın tamamının fon hesabına alınma şartı bulunmayıp, sadece istisnadan yararlanan kazanç kısmının söz konusu fon hesabına alınması yeterlidir. Öte yandan, istisna uygulamasında mükelleflerin kazancın belli bir kısmı için istisnadan yararlanabilmeleri mümkün bulunmaktadır. İstisnadan kısmen yararlanılması halinde, yararlanılmayan bu kazanç tutarı için sonraki yıllarda istisnadan yararlanılabilmesi mümkün değildir. İstisnadan yararlanması öngörülen kazanç kısmının fon hesabına alınan kazanç kısmından büyük olamayacağı da tabiidir. denilerek Tebliğin Fon hesabında tutulan kazançların işletmeden çekilmemesi başlıklı bölümünde de; İstisna uygulamasında, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulması gereken kazançların, beş yıl içinde fon hesabından başka bir hesaba (sermayeye ilave hariç)

20 nakledilmesi, işletmeden çekilmesi, dar mükellef kurumlar tarafından yurt dışına transfer edilmesi veya bu süre içinde işletmenin tasfiyeye girmesi halinde, bu işlemlere tabi tutulan kazanç kısmı için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, Vergi Usul Kanunu uyarınca vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte alınacaktır. Fon hesabında tutulması gereken süreden, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar olan sürenin anlaşılması gerekmektedir. Kazancın sermayeye ilave edilmesi durumunda da aynı süre geçerli olacaktır. Bu istisnanın amacı kurumların sermaye yapılarının güçlendirilmesi, finansman sıkıntılarının giderilmesi ve bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerinde daha etkin bir şekilde kullanılmasına imkan sağlamak ve işletmelerin finansal bünyelerini güçlendirmektir. Tasfiyeye giren şirketlerde ise böyle bir amacın olamayacağı açıktır. Bu nedenle, istisna uygulamasında satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar tasfiyeye girilmiş olması halinde, fon hesabında tutulması gereken kazancın işletmeden çekildiği kabul edilecektir. Öte yandan, fon hesabında tutulan kazancın beş yıl içinde veya beş yıl geçtikten sonra işletmeden çekilmesinin kâr dağıtımı sayılacağı tabiidir. açıklamalarına yer verilmiştir. Yukarıdaki hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan istisnadan yararlanılabilmesi için satışa konu taşınmazın kazanç sağlamak amacıyla iktisap edilmemiş olması ya da kiralamak suretiyle değerlendirilmemesi ve kurumunuzun aktifinde iki yıldan fazla süreyle kayıtlı bulunan taşınmazın satışından elde edilecek kazancın, satışın yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar fon hesabına alınması, dolayısıyla bu kazancın satışın yapıldığı dönemin genel sonuç hesaplarına yansıtılması gerekmektedir. Fon hesabına alınan kazanç tutarının sermayeye ilavesi ancak bu işlem sonrasında mümkün bulunmaktadır. Diğer taraftan, taşınmazlarda mülkiyetin devri tapuya tescil ile gerçekleşeceğinden sahip olunan taşınmazın satış bedelinin bir kısmı veya tamamı satış tarihinden önce avans olarak tahsil edilmiş olsa dahi satış işlemi gerçekleşmeden yani taşınmaz alıcı adına tapuya tescil edilmeden bu istisnadan yararlanılması mümkün olmayacaktır. II)VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN 213 sayılı Vergi Usul Kanununun Amortisman Mevzuu" başlıklı 313 üncü maddesinin birinci fıkrasında; İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edavat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder., 314 üncü maddesinde de; Boş arazi ve boş arsalar amortismana tabi değildir hükmü yer almaktadır.

21 Mezkur Kanunun 328 inci maddesinde; "Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler. Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır. Devir ve trampa satış hükmündedir. Şu kadar ki satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kâr, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan kârlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu kârlar o yılın matrahına eklenir. Yukarıdaki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kâr, yeni değerler üzerinden bu Kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur." hükmüne yer verilmiştir. Bu hükümlere göre yenileme fonunun ayrılabilmesi amortismana tabi bir iktisadi kıymetin varlığı ile bu kıymetin satılmasından oluşan kârın aynı neviden bir iktisadi kıymetin alımında kullanılması halinde söz konusu olmaktadır. Bu itibarla, kurumunuz aktifinde kayıtlı bulunan gayrimenkulün tapu kayıtlarında niteliği arsa olarak gözüktüğünden amortismana tabi tutulması mümkün değildir. Bu nedenle; kurumunuza ait amortismana tabi olmayan arsanın satışından elde edilecek kazancın yeni yatırım giderlerinin karşılanması amacına yönelik olarak yenileme fonuna aktarılması da mümkün bulunmamaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim.