TMS/TFRS DE ŞİRKET BİRLEŞMESİ ve BÖLÜNMESİ - TEMEL KAVRAMLAR *

Ebat: px
Şu sayfadan göstermeyi başlat:

Download "TMS/TFRS DE ŞİRKET BİRLEŞMESİ ve BÖLÜNMESİ - TEMEL KAVRAMLAR *"

Transkript

1 TMS/TFRS DE ŞİRKET BİRLEŞMESİ ve BÖLÜNMESİ - TEMEL KAVRAMLAR * Abdullah YAVAŞ * Bu çalışma, yazarının yazılı izni olmadan basılı, elektronik veya başka hiçbir yolla çoğaltılamaz, dağıtımı yapılamaz. Kaynak gösterilmek suretiyle alıntı yapılabilir. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 1

2 İÇİNDEKİLER GİRİŞ TFRS de BÖLÜNME ve BİRLEŞME İLİŞKİSİ ÜZERİNE Bölünen (Devreden) İşletme Açısından Devralan Şirket Açısından TFRS ve TTK Düzenlemesinin Birlikte Değerlendirilmesi TMS-TFRS DE BÖLÜNMENİN ESASLARI Birleşme/Bölünme Türleri İşletme (Business) Devredilen Malvarlığı Varlık Borç Kontrol Elde Etme Yönteminin Uygulanması ve Bedel Bölünme Gününün Belirlenmesi Devralanın Belirlenmesi BÖLÜNMEDE KONTROLÜN BELİRLEYİCİLİĞİ Kontrol Kontrol Elde Edilmiş Olsa da Birleşme/Bölünme Sayılmayan Haller Birleşmede TFRS nin Azlık Payların Tespiti Zorunluluğu ve TTK nın Sona Erme İlkesi BİRLEŞME/BÖLÜNME İŞLEMLERİ Birleşme/Bölünme Prosedürü Birleşme/Bölünme Sözleşmesi ve Planı veya Raporu Varlıkların ve Borçların Sınıflandırılması ve Gruplandırılması Bölünmede Ölçüm Esasları Elde Etme Maliyeti ŞEREFİYE KAYNAKÇA Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 2

3 TMS/TFRS DE ŞİRKET BİRLEŞMESİ ve BÖLÜNMESİ - TEMEL KAVRAMLAR Abdullah YAVAŞ 1 GİRİŞ Birleşme, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu (TTK) nda, devreden veya devralan olarak sermaye şirketleri ve kooperatifler arasında, komandit, kolektif ve şahıs şirketleri devreden olarak ve sermaye şirketleri ve kooperatifler devralan olarak bunlar arasında, devreden veya devralan olarak şahıs şirketlerinin kendi aralarında gerçekleştirilebilir. (TTK m. 137) Bölünme ise sadece sermaye şirketleri ve kooperatiflerin kendi aralarında gerçekleştirmelerine izin verilen (m. 160/1) bir işlem olarak düzenlenmiştir. Birleşme ve bölünme, şirket yeniden yapılandırma yöntemleri arasında değerlendirilir 2. Bölünme maddî hukukta ilk kez 6102 sayılı TTK ile düzenlenmiştir sayılı mülga TTK (ettk) da birleşmeye ilişkin düzenleme bulunmakla birlikte, bölünmeye ilişkin bir hükme yer verilmemiş idi. Maddî hukukta düzenlenmemiş iken, vergi kanunlarında yapılan bölünme düzenlemesi TTK kanunlaşıncaya kadar Türkiye deki bölünme işlemlerinin yönünü belirlemiştir. Bu çerçevede, tarihli ve 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu na (ekvk) ve diğer bazı vergi kanunlarına tarihli ve 4684 sayılı Kanun ile eklenen hükümlerle bölünme vergisel açıdan ve vergili-vergisiz şeklinde bölünmenin ayrıştırılması sonucunu doğuracak şekilde düzenlenmiştir. Yürürlük tarihi olan 4684 sayılı Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun ekvk nın 38 inci ve 39 uncu maddeleri ile ekvk nın bazı başka maddelerinde ve diğer bazı vergi kanunlarının hükümlerinde değişiklikler ve eklemeler yaparak bölünmeyi vergi yaklaşımı ile düzenlemiştir. 1 Dr., Sermaye Piyasası Kurulu Başuzmanı (e-posta: Bu yazıdaki görüş ve değerlendirmeler tamamen yazarın kendisine ait olup, çalıştığı kurumu ve ilişkili olduğu başka bir hiçbir kurum ve kuruluşu bağlamaz ve onların politika, görüş ve kararlarını temsil etmez. 2 Mehmet Helvacı, 2004, Anonim Ortaklıkların Bölünmesi (Yeniden Yapılandırma Modeli Olarak Bölünme), Beta Basım Yayım Dağıtım A.Ş., İstanbul.; Hülya Coştan, 2004, Anonim Ortaklıklarda Bölünme, Turhan Kitabevi Yayınları, Ankara Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 1

4 Daha sonra, ekvk yı kaldıran tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK) nun Tasfiye, Birleşme, Devir, Bölünme ve Hisse Değişimi başlığını taşıyan Dördüncü Bölüm ünde bölünmeye ilişkin yeni hükümler getirilmiştir. Maliye Bakanlığı ile Sanayi ve Ticaret Bakanlığı nın Anonim ve Limited Şirketlerin Kısmi Bölünme İşlemlerinin Usul ve Esaslarının Düzenlenmesi Hakkında Tebliğ i (Bölünme Tebliği) tarih ve sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. Bu Tebliğ le kısmî bölünme düzenlenmiş ve buna ilişkin ilke ve esaslar belirlenmiştir. Birleşme ve bölünme, maddi hukukla belirlenen çerçevede bir hukuksal işlemler dizisi olmak yanında, bölünen şirketin malvarlığı kısımlarının tespiti ve değerlemesi ve hem bölünen ve hem de devralan şirketler nezdinde bu işlem ve değerlerin muhasebeye yansıtılması ve finansal raporlamasının yapılması bakımlarından, aynı zamanda, bir muhasebeleştirme ve finansal raporlama işlemleri dizisidir. Bu çalışmada birleşme ve bölünme işlemi, TMS-TFRS de yapılan düzenlemeler kapsamında muhasebe ve finansal raporlama yönünden ele alınacaktır. Birleşme ve bölünmenin tanımına ve sebeplerine ilişkin ayrıntılı açıklama ve değerlendirme yapmadan TTK m. 136 da ve TTK m. 159 da düzenlenen ayrıma uymak suretiyle, sadece birleşme ve bölünme bakımından konuya yaklaşacağız ve açıklamalarımızda bölünme işlemini esas alacağız. TTK m. 136/1-b de birleşmenin bir türü olarak düzenlenen iki şirketin yeni bir şirket içinde bir araya gelmesi (yeni kuruluş şeklinde birleşme) ve TTK m. 159/1-b de kısmî bölünmenin bir türü olarak düzenlenen, bölünen şirketin devredilen malvarlığı bölümlerinin karşılığında devralan şirketlerdeki payları ve hakları elde etmeleri (yavru şirket yoluyla bölünme ya da iştirak şeklinde bölünme) TFRS 3 İşletme Birleşmeleri standardının sistematiği çerçevesinde değerlendirilecektir. Ayrıca, TTK m. 137 de birleşme ve TTK m. 160 ta bölünme bakımından getirilen birleşme ve bölünmedeki tür sınırlamaları çerçevesinde, yürürlükteki hukukî düzenlemeye uygun bir terminoloji benimsemeyi amaçlayarak, TMS/TFRS deki işletme (business) yerine, mümkün olduğunca TTK gereği şirketi esas alacağız. Ancak, TFRS 3 teki işletme vurgusunu öne çıkarmak gerektiğinde işletme kavramından faydalanacağız. Bu tercih, ülkemizde birleşmenin ve bölünmenin uygulanabilirliği bakımından kanunen çizilmiş bulunan sınırın içinde kalarak uygulamacılara yol gösterebilme amacına ve böylece daha anlaşılır olmamıza olanak sağlayacaktır. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 2

5 Konunun vergi kanunlarındaki düzenlemesi, zorunlu olmadıkça, bu yazıda değerlendirme konusu yapılmayacaktır. 1. TFRS de BÖLÜNME ve BİRLEŞME İLİŞKİSİ ÜZERİNE TMS/TFRS de bölünme ayrıca veya özel olarak düzenlenmemiştir; ancak, TFRS 3 İşletme Birleşmeleri (TFRS 3) standardında yer alan hükümler, bölünen şirkete ait malvarlığının bir veya birkaç bölümünü devralan şirket veya şirketler bakımından, bölünmeye ilişkin temel bazı değerlendirmelere ulaşmamıza imkân vermektedir. Bölünmeyi bölünen (devredilen) şirket açısından ele almak ile devralan şirket açısından ele almak arasında ayırt edici farklılıklar bulunmaktadır. Kabaca söylemek gerekirse, TTK bölünmeyi, esas olarak, bölünen şirketin devredilen malvarlığı ve bu malvarlığı üzerinde hak sahibi olanların haklarının korunması çerçevesinde ele almaktadır. TFRS 3 ise, esasında birleşmeyi düzenlemektedir. Birleşme devreden açısından değil, devralan şirket açısından ve satın alma (elde etme) yaklaşımı ile düzenlenmiştir. Devralan bakış açısıyla yaklaşıldığında, devreden üzerinde hak sahibi olanların haklarının korunması bakış açısı kaybolmaktadır. Devralan hangi şekilde devralmış olursa olsun, devralınan işletmenin muhasebe ve finansal raporlamasına ilişkin esaslar öne çıkmaktadır. Önce işlemin işletme birleşmesi (business combination) kabul edilmesine ilişkin ilke ve esaslar ve bu sağlandıktan sonra işletme birleşmesi olarak devralınan işletme unsurlarının ne şekilde muhasebeye ve finansal raporlamaya yansıtılacağı önem kazanmaktadır. Devralan şirket bakış açısıyla, bir şirketin tamamının birleşme şeklinde devralınması ile aynı şirketin iki ayrı bölüme ayrılarak bir bölümünün bölünme şeklinde devralınması arasında bir fark yoktur. Her ikisi de işletmenin bir bölümünün ya da tamamının devralınması sonucu devralınan tamın veya bölümün yeni bünyede birleşmesi, yeni bünyeye katılması olarak değerlendirilmek gerekir. Bu yüzden de TFRS 3 ün yaklaşımı TTK ile uyum sağlayacak değerlendirmeler elde etmeye imkân vermektedir. Aşağıda açıklanacağı üzere TFRS 3, işletme birleşmesini oldukça geniş bir bakış açısıyla düzenlemiştir. Ancak esas olan devralınan işletme üzerinde kontrol gücüne sahip olmaktır. Kontrol gücü kurulduğu takdirde, sadece işletmenin devralınması değil, bir şirketin sermayesini temsil eden payların elde edilmesi de işletme birleşmesi kapsamında düzenlenmiştir. Pay elde etme suretiyle birleşmenin hisse değişimi şeklinde olması da işletme birleşmesi tanımından uzaklaştırmamaktadır. TFRS 3 te, üzerinde kontrol gücü Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 3

6 sağlanarak bir işletmeyi devralmak, pay edinimi yoluyla kontrolü sağlama ve bu anlamda bir işletme yerine işletmeyi temsil eden payları devralma her ne şekilde olursa olsun, işletme birleşmesi olarak kabul edilmektedir. TFRS 3 ün bu geniş bakış açısı bize TFRS 3 İşletme Birleşmeleri standardından işletme bölünmesine (ayrıca pay değişimine, pay satın almaya) ilişkin sonuç çıkarma imkânı vermektedir Bölünen (Devreden) İşletme Açısından TTK uyarınca, bölünme işlemi sonucunda, bölünen şirketin malvarlığının en az bir bölümü diğer en az bir şirketin bünyesine katılır. Eğer bölünen şirketin malvarlığının bütün bölümleri şirketten çıkarılıyor ve bölünen şirket ortadan kalkıyor (sona eriyor) ise tam bölünme den söz edilir. Eğer bölünen şirketin malvarlığının en az bir bölümü şirketten ayrılmıyor ve şirket bünyesinde kalıyorsa kısmî bölünme den söz edilir. Dolayısıyla, bölünen şirketin malvarlığı bölümlerinin hepsinin mi, yoksa bir kısmının mı başka şirketlere aktarıldığına bağlı olarak bölünmenin tanımı değişmektedir. TTK m. 159 daki bu tanımsal ayrım, anlaşılacağı üzere, bölünen şirket bakış açısıyla yapılan bir sınıflandırmadır. Tam bölünmede devralan en az iki şirketin varlığı gerekirken, kısmî bölünmede devralan tek bir şirketin olması yeterlidir, bölünmede devralan şirket sayısının daha fazla olması da mümkündür. Birleşmede ise ilke olarak bir devreden ve bir de devralan şirket vardır. Devralanın tek şirket değil de iki ayrı şirket olması, işlemi birleşme olmaktan çıkarmakta ve bölünme işlemi haline getirmektedir. İki şirketin ayrı bir şirket kurarak yeni bir şirket bünyesinde birleşmeleri ise devralanın tek bir şirket olması ile birleşme olarak belirlenmektedir. Ancak TTK m. 136/1-b deki tanımın devreden şirket açısından yapılmış olması burada da belirleyici olmaktadır. Devreden şirketin tasfiyesiz infisah yoluyla (tasfiye prosedürü uygulanmadan ve kendiliğinden) sona ermesi ve devredilen malvarlığının tek bir şirkete devredilmesi TTK uyarınca birleşme olarak değerlendirilmektedir. Ancak, gene tasfiyesiz infisah yoluyla sona eren, ancak malvarlığı iki bölüme ayrılarak iki ayrı şirkete devredilen şirket için, TTK uyarınca, bölünmeden söz edilecektir. TTK, birleşmeyi ve bölünmeyi, devredilen şirkette hak sahibi olan pay sahiplerinin, alacaklıların, çalışanların ve özel hak sahiplerinin haklarının korunmasına ve malvarlığının devredilmesi ve devralana geçişi usulüne ilişkin olarak düzenlemektedir. TMS/TFRS nin Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 4

7 düzenlemelerini, malvarlığı bölümü devredilen şirketin ve karşı taraftaki devralan şirket(ler)in bölünme işlemlerini muhasebeleştirmeleri ve finansal tablolara yansıtmaları bakımından, TTK düzenlemelerini tamamlayıcı ve sonuçlarını kayda geçirmeye yönelik kurallar olarak dikkate almak gerekmektedir. Kısmi bölünme, bölünen şirketten çıkarılan malvarlığı bölümüne karşılık olarak, bölünen şirket pay sahiplerine nasıl bir bedel 1 verileceği bakımından da kendi içinde sınıflandırılmaktadır. TTK m. 159/1-b deki yaklaşım ile - bölünen şirketin pay sahipleri, devralan şirketlerin paylarını ve haklarını iktisap ederler (kısmî bölünme) veya - bölünen şirket, devredilen malvarlığı bölümlerinin karşılığında devralan şirketlerdeki payları ve hakları elde eder (yavru şirket kurma ya da iştirak şeklinde bölünme). Kısmî bölünme ile ilgili bu alt ayrım, bölünen şirketin pay sahiplerine, devredilen malvarlığı bölümü karşılığında, devralan şirketin paylarının mı verileceği yoksa bölünen şirket bünyesinde pay (iştirak) varlığının artışı 2 şeklinde bir sonuçla mı bölünen şirket pay sahiplerinin haklarının karşılanacağı ile ilgili bir sınıflandırmadır. TTK da, kısmî bölünmede esas olan, bir şirketin malvarlığının bir veya birden fazla bölümünün diğer bir şirkete veya şirketlere devredilmesidir. TMS/TFRS de birleşmede veya bölünmede, devredilen şirketin muhasebesi ve finansal raporlaması açısından temel husus, şirketten çıkarılan malvarlığı bütünü ya da bölümü karşılığında alınan bedel çerçevesinde gerekli kayıtların yapılması ve işlemler ile sonuçlarının raporlanmasıdır. TFRS 3 te konu devralan şirket açısından düzenlenmiştir. TFRS 3 bölünmeyi değil, birleşmeyi düzenlediğinden ve birleşme sonucunda devredilen şirket ortadan kalkacağından, muhasebe yaklaşımı ile, devralan şirket bakımından düzenlemenin dışında bir yol bulunmamaktadır. Diğer bir deyişle, muhasebe ve finansal raporlama yaklaşımı, birleşme işlemini yok olan şirket açısından ele alamazdı; bu yüzden TFRS 3 te birleşmenin devralan şirket (işletme) açısından düzenlenmesi yerindedir. 1 Bu yazıda bedel sözcüğünü, TFRS 3 ün kaynak metnindeki İngilizce consideration sözcüğünü karşılayacak şekilde, para ile sınırlı olmayan ve fiziki mal, hak, menkul kıymet ve diğer her türlü kıymeti de kapsayacak geniş bir anlam içerecek şekilde kullanmaktayız. 2 Bu pay (iştirak) varlığı artışının, bölünen şirketin hesapları bakımından, bağlı ortaklıklar hesabında mı, iştirakler hesabında mı ya da finansal araçlar (menkul kıymetler) hesabında mı artış yaratacağı bölünen şirket pay sahipleri açısından, hak sahipliği bakımından, dikkate değer bir farklı sonuç ortaya çıkarmayacağından üzerinde ayrıntılı olarak durulmayacaktır. Ancak her üç alternatifin TMS/TFRS bakımından farklı muhasebeleştirme ve finansal raporlama sonuçlarının bulunduğu dikkate alınmalıdır. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 5

8 Hakların korunması açısından yaklaşıldığında birleşmeyle ortadan kalkan şirkette hak sahibi olanların haklarının korunması esas düzenleme konusu olmaktadır. Muhasebe bakış açısıyla, devreden işletme yok olduğundan, devralan şirketin durumu önem kazanmaktadır. Kısmî bölünme durumunda, devreden şirketin pay sahiplerine geçecek payların ve hakların muhasebesi devreden şirket ve devralan şirket bakımlarından birlikte dikkate alınmak zorundadır. Yavru şirket yoluyla bölünme halinde, devreden şirkete verilecek payların değerinin devralan şirket açısından değerlendirilmesi gerekir. Her iki durumda yapılacak değerlendirmelerde TMS 18 Hasılat standardı başta olmak üzere, diğer standartlardaki düzenlemelerden yararlanmak gerekmektedir. Bu konu aşağıda daha ayrıntılı olarak açıklanacaktır Devralan Şirket Açısından TFRS 3 te şirketlerin birleşmesi konusunun düzenlenmiş olması ve ayrıca bölünmeye ilişkin olarak, TMS/TFRS kapsamında ayrı ve özel bir düzenleme bulunmaması ve ayrıca TFRS 3 ün birleşmeyi, devralan şirket açısından düzenlemesi, bizim TFRS 3 ten bölünme işlemine ilişkin sonuçlar çıkarmamızı sağlamaktadır. Genel bir çıkarım olarak, devralan şirket bakımından yapılacak bir sınıflandırma, işlemin bölünme işlemi mi, yoksa birleşme işlemi mi olduğunu tanımlamaya yarayacaktır. Bölünen şirketin bütün malvarlığı 1 bölümlerini başka tek bir şirketin devir alması birleşme işlemine işaret ederken, bölünen şirketin malvarlığının bir veya daha fazla bölümünü devir alan ancak malvarlığı bölümlerinin hepsini devir almayan şirket bakımından bir bölünme işleminden söz edilecektir. Devralan şirketi esas alarak yaptığımız bu tanımlama, TFRS 3 ün birleşmeyi esas alan yaklaşımından bölünmeye ilişkin sonuç çıkarabilmemiz için gerekli ve yararlı bir yaklaşımdır. Birleşme ve bölünmenin ayrıştırılmasına ilişkin bu yaklaşım hem TTK açısından ve hem de TFRS 3 açısından geçerlidir. Hakların korunması ilkesi doğrultusunda, TTK nın bölünmeye bölünen şirket açısından yaklaşması bu değerlendirmeyi zayıflatmaz. TTK bakımından da, bir şirketin bütün olarak kabul edilen malvarlığı, her biri kendi başına ayrı malvarlığını temsil eden bölümlere ayrıldıktan sonra bu bölümlerin devri bakımından konuyu ele almak gerekmektedir. 1 Bu yazıda işletme ve malvarlığı kavramlarını aralarında bir anlam veya içerik farkı gözetmeden, yaklaşık olarak aynı anlama gelmek üzere ve yazarken uygun geldiği şekilde kullanmaktayız. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 6

9 Örneğin, (B) şirketinin malvarlığı bütünü B1 ve B2 ile ifade edeceğimiz iki bölüme ayrılmış olsun. B1 ve B2 bölümlerinin her ikisini de (A) şirketi devralırsa birleşmeden söz ediliyor olacaktır. B1 ve B2'den sadece birisini, örneğin, B2 yi, (A) şirketi devralmıyor ise bölünmeden söz ediliyor olacaktır. (A) nın devralmadığı B2 bakımından iki farklı durum ortaya çıkabilecektir. Buna göre, B2, (B) şirketinin bünyesinde kaldığı takdirde kısmî bölünme, (D) şirketi gibi başka bir şirketin bünyesine devrolunduğu takdirde tam bölünme söz konusu olacaktır. Öte yandan, (A) ve (B) şirketlerinden birisi diğerinin bünyesine girerse veya (A) ve (B) şirketlerinden her ikisini de (D) şirketi devralırsa birleşmeden söz ediliyor olacaktır TFRS ve TTK Düzenlemesinin Birlikte Değerlendirilmesi TFRS 3 ün sistematiği ve genel olarak TMS/TFRS nin sistematiği birleşme ve bölünmeyi bu şekilde ayrıştırmaya uygundur. Bölünmenin TMS/TFRS de ayrıca düzenlenmemiş olmasını da TFRS 3 te birleşmenin bölünmeyi de içerecek bir yaklaşımla düzenlenmiş olmasına bağlamak mümkündür. Bölünmede, devralan şirket sayısı bir den fazla da olabilir. Birleşmede ise, tanıma uygun olarak TTK daki yaklaşım, birleşme işleminin her iki tarafında birer şirket bulunduğunu kabul etmektedir. Avrupa Birliği nin birleşme ve bölünmeye ilişkin düzenlemeleri de aynı yöndedir 1. Bölünme ile birleşmenin kavramsal olarak farkı devralanın tek bir şirket mi, yoksa bir den fazla şirket mi olduğuna göre de açıklanmaktadır 2. TMS/TFRS açısından devralan tek bir şirkettir (işletmedir). O da kontrol edendir. Birleşme veya bölünme işlemi sonucunda kontrol el değiştiriyor ise sadece kontrolü elde eden şirket (işletme) bu işlemi birleşme işlemi olarak muhasebesinde ve finansal raporlamasında dikkate alabilir. Bu çerçevede, hakların korunması ilkesi doğrultusunda, TTK nın bölünen şirket ve bu şirketin malvarlığı bakış açısıyla getirdiği düzenlemeler, konunun devralan şirket bakış açısıyla değerlendirilmesine engel değildir. Tersinden ifade edersek, TFRS 3 ün devralan şirket bakış açısıyla getirdiği kurallar ve yaklaşım TTK nın yaklaşımı ile uyumsuz değildir. TTK, devredilen malvarlığı üzerindeki hakların korunmasına öncelik vermek suretiyle ve 1 Coştan 2004, s Çebi 2010, s. 31. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 7

10 TFRS 3, devralınan malvarlığının değerlemesine ve gerçeğe uygun değerler üzerinden kayıtlara alınmasına öncelik vermek suretiyle birbirini tamamlayıcı kurallar olarak değerlendirilmelidir. Ancak, TFRS 3 düzenlemesi birleşmeyi dikkate almakta, bölünmeden söz etmemektedir. Bizim bu yazıda, TFRS 3 düzenlemelerinden yola çıkarak bölünmeyi ele almamızı mümkün kılan bir özellik TFRS 3 ün içinde yer almaktadır. Bu özellik şudur: TFRS 3 birleşmeyi devralan şirket açısından düzenlemekle, devreden şirkete ilişkin bir kural getirmemektedir. Böylece devralan şirket bünyesine giren varlıklar ve borçlar dolayısıyla birleşme gerçekleştirmektedir. Bu durum her devralma işleminde geçerlidir. TFRS 3 birleşmesinde devreden şirketi ilgilendiren tek husus devralan tarafından devreden şirkete ödenen bedeldir ve bu bedelin devreden şirket açısından nasıl kayıtlara alınacağı TFRS 3 ün konusu değildir. Bu bedel, devreden şirket ya da onun pay sahipleri açısından bir hâsılattır ve TMS 18 Hasılat standardı kapsamında değerlendirilir. Devralan şirket bünyesine giren malvarlığı ile ilgili hususlar TFRS 3 ün temel konusudur. TFRS 3 devralınan malvarlığının devreden şirketin malvarlığı bütünü ile ilişkisi konusunda bir çıkarımda bulunmamakta ve bir kural getirmemektedir. Bu çerçevede, devreden şirketin devir öncesi malvarlığı bütününün TFRS 3 bakımından bir önemi yoktur. Oysa TTK açısından, devreden şirketin devir öncesi malvarlığının bütünlüğü göz ardı edilmesi mümkün olmayan bir husustur. TFRS 3 açısından, devralınan malvarlığı bölümü esastır. Oysa TTK açısından, devir öncesi malvarlığı ve bunun devredilen bölümü birlikte dikkate alınarak hakların korunması ilkesinin gerekleri sağlanabilir. TFRS 3 te sadece devralınan malvarlığı bölümünün dikkate alınmakta olması, devredenin malvarlığı bütünlüğü ile ilgili değerlendirmeleri temelsiz kılmaktadır. TFRS 3 açısından, devralınan malvarlığının devredenin malvarlığı ile ilişkisinin önemi yoktur. Diğer bir deyişle, devralınan malvarlığının devreden şirketin malvarlığının tamamından mı yoksa bir bölümünden mi oluştuğunun bir önemi yoktur. Esas olan, devralınan işletmenin bir ekonomik faaliyete imkân vermesi ve bu işletme üzerinde kontrolün sağlanmasıdır. Dolayısıyla işlemin devreden açısından bir bölünme işlemi mi, yoksa birleşme işlemi mi olduğunun TFRS 3 açısından bir önemi yoktur. TFRS 3, devralınan malvarlığının devralan şirket bünyesine dâhil olmasını birleşme olarak düzenlemektedir. Bünyeye alınan malvarlığı, devralan açısından her koşulda bir elde etme olarak değerlendirilecektir. Çünkü aşağıdaki sayfalarda açıklayacağımız üzere devralınanın ne karşılığında ya da ne şekilde Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 8

11 devralınmış olduğunun önemi de yoktur. Bu, yaklaşım, elde etme eylemi ile birleşme arasındaki geçişi sağlamaktadır. Üstelik TFRS 3 ün, birleşmeyi, elde etme yaklaşımını esas alarak düzenlemiş olması da bu adlandırmayı haklı kılmaktadır. Bu çerçevede, TTK hükümlerinin uygulanmasında ve hukukun muhasebeye geçirilmesinde bir uyumun sağlanması gereği olarak, TTK hükümleri ile TMS/TFRS de birleşmenin düzenlenişi arasındaki farklılıklar dolayısıyla, bölünme konusunun TMS/TFRS açısından özel olarak değerlendirilmesinin gerekli olduğu anlaşılmaktadır. Bölünme işleminin niteliği ve doğası gereği, devralan şirket bakımından, birleşmenin sonuçları ortaya çıkar. Diğer bir deyişle, bölünen bir şirketin malvarlığının bir bölümünü bünyesine katmak (bölünme) ile bir şirketin tüm malvarlığını tam olarak devralmak (birleşme) arasında, devralan şirketin yapacağı işlemler ve muhasebe kayıtları açısından, esas itibariyle bir fark yoktur. Bölünme durumunda, devredilen kısımla sınırlı olmak üzere, devralan bakımından birleşme işlemi söz konusudur. TFRS 3 te birleşme yaklaşımı ile bölünme yukarıda açıkladığımız çerçevede düzenlenmiştir. Bu açık bir bölünme düzenlemesi değil, bölünmenin devralan bakımından birleşmeye benzemesi dolayısıyla çıkardığımız bir sonuçtur. Dolayısıyla, TFRS 3 te işletme birleşmeleri başlığı altında, devralan şirket bakımından bölünme işlemi de düzenlenmiş olmaktadır. Diğer bir deyişle, TFRS 3 te birleşme ile bölünme iç içe geçmiş olarak düzenlenmiştir. TFRS 3, işletme birleşmeleri (business combinations) başlığını taşımakla birlikte, düzenlemenin sistematiği bölünmeyi de kapsayan bir yaklaşımın esas alındığını göstermektedir. Bu sonuca, standarttaki bir veya birkaç hükümle değil, standardın genel sistematiği ve kurgusu dikkate alınarak ulaşılabilmektedir. Bu çerçevede, TMS/TFRS de bölünme işlemi için özel bir düzenleme olmaması da dikkate alınarak, işletme birleşmelerine ilişkin düzenlemelerden yola çıkarak sonuçlar elde etmemiz mümkündür. TFRS 3 ün, esas olarak, devralan şirket bakış açısıyla düzenlenmiş olması devralan şirketin uyacağı muhasebe ve finansal raporlama kuralları bakımından bize bölünmeye ilişkin ilke ve esasları da sağlamaktadır. Kısmen bölünme halinde bölünen şirket ya da ortakları açısından ortaya çıkabilecek muhasebe ve finansal raporlama gereklilikleri TMS/TFRS nin ilgili standartları ile de ilişkilendirilerek ele alınacaktır. 2. TMS-TFRS DE BÖLÜNMENİN ESASLARI Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 9

12 2.1. Birleşme/Bölünme Türleri TFRS 3 te, gerçekleşebilecek işletme birleşmesi türleri açısından bir kısıtlama ya da sınırlama getirilmemiştir. Aslında sayılan türler topluca yeniden yapılandırma olarak nitelendirilebilecek işlemlerden (birleşme, bölünme, pay değişimi, varlık transferi) oluşmaktadır. Birleşme, tam bölünme, kısmî bölünme, yeni şirket kuruluşu yoluyla bölünme, iştirak şeklinde bölünme, pay değişimi, varlık bölünmesi, birkaç şirketin varlıklarını aktararak birlikte yeni şirket kurması, pay transferi olarak belirleyebileceğimiz işlemler örnek işletme birleşmesi türleri olarak sayılmış ve birleşme şekillerinin bunlarla sınırlı olmadığı da belirtilmiştir. Ayrıca yasalardan kaynaklanan, vergisel veya diğer nedenlerle ve çeşitli yollarla işletme birleşmesi yapılabileceği öngörülmüştür.(tfrs 3.B6 1 ) Bölünme işlemi sonucunda devralınan işletme karşılığında, devralanın, devredilenin hak sahiplerine aktaracağı varlık, borç veya hakların alabileceği şekiller de TFRS 3.B5 te örnek olarak sayılmış ve bunlarla sınırlı olmaksızın başka ödeme şekilleri ve araçlarının da olabileceği kabul edilmiştir. Devralınan işletme karşılığında yapılacak ödeme için örnek olarak sayılan araçlar ve ödeme şekilleri şunladır: Nakit, nakit benzeri varlıklar, bir işletme olarak tanımlanabilecek varlıklar veya başka şekilde varlıklar şeklinde yapılan ödemeler; borç ve yükümlülük altına girmek suretiyle yapılan ödemeler; pay veya benzeri özkaynak payları ihraç etmek suretiyle devredilen menkul kıymetler; değişik bir den fazla şekilde bedel transfer etmek suretiyle ya da bir bedel transferi olmadan, örneğin bir sözleşme gereği belirli koşulların gerçekleşmesi sonucu bedelsiz olarak gerçekleşen ödeme ve aktarım şekilleri mümkün olabilir. (TFRS 3.B5) Dolayısıyla devralınan işletme karşılığında yapılacak ödemenin şekli konusunda bir kısıtlama öngörülmemiştir; hatta bir ödeme yapılmadan kontörlün elde edilmesi suretiyle işletme birleşmesinin gerçekleşmesi mümkündür. TTK nın birleşmeye ve bölünmeye ilişkin hükümleri dikkate alındığında birleşmede (TTK m. 136 f. 3), bölünmede (TTK m. 159) devredilen şirket malvarlığı karşılığında, devreden şirket tarafından, devreden şirketin kendisine ya da onun pay sahiplerine, devralan şirketin çıkardığı payların verilmesi gerekmektedir. Karşılığında pay yerine başka bir değerin verildiği malvarlığı devir işlemleri birleşme veya bölünme olarak kabul 1 TMS/TFRS lerle ilgili kaynak göndermeleri, standarda ait ibare (TMS veya TFRS) belirtildikten sonra bu standardın numarası (örneğin TFRS 3) ve standart numarasından sonra bir nokta işareti ile ayrılarak standartta gönderme yapılan paragraf (madde) numarası (örneğin TFRS 3.16) yer alacak şekilde gösterilecektir. KÇ bir standart olmayıp bütün standartlara ilişkin genel esasları düzenleyen bir metin olduğundan bir numarası bulunmamaktadır. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 10

13 edilmez. Bu kuralın tek bir istisnası vardır. Gerekli olduğu takdirde birleşmede (TTK m. 140/2) ve bölünmede (TTK m. 161/1), devredilen malvarlığının karşılığında devreden şirket pay sahiplerine tahsis edilen devralan şirket paylarının gerçek değerinin onda birini aşmayacak şekilde, sadece nakit olarak denkleştirme ödemesi yapılması mümkündür. Denkleştirme ödemesi bir zorunluluk değil, seçimlik yoldur. TTK nın bu ilkesi karşısında TFRS 3.B5 teki kuralın tam olarak uygulanması mümkün değildir. TFRS 3.B5 te sayılan ödeme şekillerinden sadece pay ihraç etmek suretiyle gerçekleştirilen işlemler TTK uyarınca birleşme ve bölünme olarak değerlendirilecektir. Devreden şirketin pay sahiplerine tahsis edilen payların gerçek değerinin onda birini aşmayan nakit denkleştirme ödemesi bu çerçevede TFRS kapsamında da uygulanabilir İşletme (Business) TFRS 3, birleşmeyi (ve bu kapsamda bölünmeyi) şirketi değil, işletmeyi esas alarak düzenlemiştir. TFRS 3 kapsamında işletme (business), doğrudan yatırımcılara veya diğer sahiplere, üyelere veya katılımcılara kar payları, düşük maliyetler veya diğer ekonomik faydalar şeklinde bir getiri sağlamak amacı ile yürütülebilen veya yönetilebilen bütünleşmiş faaliyetler ve varlıklar bütünü dür. (TFRS 3.Ek A) Dolayısıyla, TFRS 3 uyarınca, ancak bir getiri (return) sağlamak amacı ile yürütülebilen ve yönetilebilen bir bütünleşmiş varlıklar ve faaliyetler bütünü (integrated set of activities and assets) işletme olarak kabul edilebilir. TFRS 3 teki işletme tanımında, bütünleşmiş (entegre) bütünlük vurgusu TTK ve KVK düzenlemelerine ilişkin değerlendirmelerdeki malvarlığı bütünlüğü, işletme bütünlüğü, faaliyet sürekliliği kavramları ile uyumlu ve aynı şeyi ifade eder niteliktedir. Bu bakımdan, TTK nın malvarlığı bütünlüğü ilkesi ile TFRS 3 ün işletme bütünlüğü ilkesi örtüşmektedir. Dolayısıyla, ancak birbiriyle bütünleşmiş olan faaliyetler ve varlıklar birlikte olarak bir işletmeyi oluşturabilir. Tek başına bir işletme olarak tanımlanabilecek varlıklar da bu kapsama dâhildir. Örneğin, depo ya da hangar olarak kullanılabilecek ve gelir yaratabilecek bir gayrimenkul, içinde gayrimenkulün müştemilatından sayılmayan herhangi bir aksam veya teçhizat olmasa dahi bir işletme olarak değerlendirilebilir. Bu çerçevede, bir arada yürütülemeyen ve yönetilemeyen ancak ve ancak birbirinden ayrı ve bağımsız olarak yürütülebilen veya yönetilebilen varlıklar ve faaliyetler aynı bütün Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 11

14 içinde değerlendirilemeyeceğinden ya ayrı işletme birimleri olarak ya da ayrı varlıklar olarak dikkate alınacaktır. Faaliyetlerin birlikte yürütülememesinin yasal bir zorunluluktan kaynaklanması gerekmez. TFRS 3 ün kastı, teknik veya organizasyonel gereklilikler dolayısıyla birlikte yürütülmesi mümkün olmayan faaliyetlerin işletme bütünlüğü kapsamında değerlendirilmemesidir. Bu anlamda, örnek olarak, menkul kıymet aracılığı hizmeti veren bir şirketin aktifinde yer alan akaryakıt istasyonu işletmesi yasalar ve diğer düzenlemeler gereği birlikte yürütülmesi mümkün olmayan iki ayrı faaliyettir. Ancak şirketten ayrılarak başka bir şirkete devredilen akaryakıt istasyonu işletmesinin işletme ya da malvarlığı olarak tanımlanmasına ve bölünme işlemine tabi tutulmasına engel yoktur. Bir bütün içinde dikkate alınamayacak varlıklara, bir gübre fabrikası ile bir inşaat taahhüt işleri yapan birim, bir petrol rafinerisi ile barut fabrikası, bir tekstil dokuma tesisi ile bir şehirlerarası yolcu taşıma işi gibi birçok örnek gösterilebilir. TFRS 3, birleşmeyi ve aynı kapsamda bölünmeyi, devredilenin birleşme/bölünme öncesinde bir işletme olarak tanımlanabilmesine ve bölünme sonrasında da her bir bölümün devralan açısından işletme olarak tanımlanabilmesine bağlamıştır. Diğer bir deyişle devredildiği şekliyle işletme nitelikleri ver olmalıdır. Ancak devreden bünyesinde bu işletmenin faal olması şart değildir. Esas olan devreden ve devralan dışında bir piyasa katılımcısının işletme olarak kullanabileceği bir varlıklar ve faaliyetler bütünü söz konusu olmalıdır. Dolayısıyla işletme tanımı, TFRS 3 ün uygulanabilmesi bakımından temel ve vazgeçilmezdir. TFRS 3.B7 ye göre, işletmenin üç unsuru vardır: girdi, işlem süreci ve çıktı. Ancak çıktısı olmasa da girdi ve işlem sürecinin birlikte var olması işletme olarak tanımlanabilmek için yeterli olabilir. Özellikle tam faaliyete geçmemiş, inşa veya yapım aşamasında çıktı elde etmede eksiklik ortaya çıkabilir. Dolayısıyla çıktının varlığı her durumda gerekli olmayabilir. TFRS 3.B7 de bu üç unsur tanımlanmıştır. Girdi, bir veya daha fazla işlem sürecinin kendisine uygulanması ile çıktılar yaratan veya çıktılar yaratabilecek nitelikteki herhangi bir ekonomik unsur/kaynak (resource) olarak tanımlanmaktadır. Bu kapsamda örnek olarak, duran varlıklar, maddi olmayan duran varlıklar, duran varlıkları kullanma hakları, entelektüel sermaye unsurları, gerekli materyallere veya haklara ve çalışanlara ulaşabilme gücü verilmektedir. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 12

15 Süreç, bir veya daha fazla girdiye uygulandığında çıktılar yaratan veya çıktılar yaratabilecek nitelikte olan her türlü sistem, standart, protokol, gelenekselleşmiş uygulama veya kural olarak tanımlanmaktadır. Bu kapsamda örnek olarak, stratejik yönetim süreçleri, operasyon niteliğindeki süreçler ve kaynak yönetim süreçleri verilmektedir. Bu süreçlerin kural olarak belgeye aktarılmış, yazılı hale getirilmiş olduğu kabul edilmektedir. Ancak yazılı olmasa da, gerekli becerilere ve deneyime sahip olarak kuralları ve gelenekselleşmiş uygulamaları takip eden iyi örgütlenmiş bir iş gücünün, çıktılar elde etmek için girdilere uygulanabilecek nitelikte süreçleri sağlayabileceği de kabul edilmektedir. Muhasebenin tutulmasının, fatura düzenlemenin, bordro düzenlemenin ve diğer yönetim sistemlerinin ilke olarak çıktı elde etme için kullanılan süreçler olmadığı kabul edilmektedir. Çıktı, girdilerle bu girdilere uygulanan işlem süreçlerinin sonucu olarak ortaya çıkarak, doğrudan doğruya yatırımcılara veya diğer fon sağlayanlara, üyelere veya katılımcılara kar payları, daha düşük maliyetler veya diğer şekillerde ekonomik faydalar veya bunların sağlanabiliyor olması olarak tanımlanmaktadır. Dolayısıyla çıktı, girdilere süreçlerin uygulanması sonucunda ortaya çıkan faydayı ya da bu faydanın ortaya çıkabilir olmasını gerektirmektedir. Bir çıktıyı elde etmek için gerekli girdiler ile işlem süreçlerinin tam ve eksiksiz olarak, bütün unsurları ile birlikte var olması bir şartla aranmayabilir. Bu şart, devralanın, eksiklikleriyle de olsa devraldığı girdileri ve süreçleri, örneğin kendi kontrolündeki başka girdi ve süreçlerle birleştirmek suretiyle, çıktı elde etme gücüne sahip olmasıdır. Dolayısıyla, devredende girdilere süreçler uygulanarak çıktı elde edilen bir varlık ve faaliyet bütünlüğü sağlanamıyor olsa bile, bir piyasa katılımcısı (market participant) kendi varlıkları ve faaliyetleri ile bu işlemleri sağlayıp çıktı elde edebiliyor ise bir işletmeden ve bunun birleşmesinden ya da bölünmesinden söz edilebiliyor olacaktır. Bu durumda birleşme veya bölünme yoluyla işletme devrinin gerçekleştiği kabul edilecektir. (TFRS 3. B8) İşletmenin tanımlanmasının piyasa katılımcısı bakış açısıyla yapılıyor olmasının bu kabulün esasını oluşturduğuna dikkat edilmelidir. Piyasa katılımcısı TMS/TFRS de tanımlanmamıştır. Kanaatimizce, piyasada aynı ya da benzer varlıkları kullanarak ve aynı veya benzer süreçleri uygulayarak işletme faaliyeti yürüten kişileri piyasa katılımcısı olarak kabul etmek gerekir. Piyasa katılımcısının, birleşmeye/bölünmeye konu varlıkların ve süreçlerin ekonomik fayda elde edecek şekilde kullanıcısı olabilecek durumda olması aranmalıdır. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 13

16 Bu çerçevede, bir varlıklar ve faaliyetler bütününün devreden bünyesinde işletme olarak yürütülmesi aranmaz. Esas olan aynı varlıklar ve faaliyetler bütününün başka varlık ve faaliyetlere eklemlenmesi sonucu oluşacak birleşik bütünün (integrated set) bir piyasa katılımcısı tarafından bir işletme şeklinde yürütülmesi ve yönetilmesi imkânının bulunup bulunmadığıdır. Bu çerçevede, belirli bir varlıklar ve faaliyetler bütününün işletme olup olmadığının tespitinde, devredenin söz konusu varlık ve faaliyetler bütününü işletme olarak işletip işletmediği ile devralanın aynı bütünü işletme olarak işletme niyetinde olup olmadığı arasında ilişki kurularak değerlendirme yapılmaz. (TFRS 3.B11) Devredenin işletme olarak kullanmadığı bir bütünü, devralanın işletme olarak kullanması mümkündür. Ancak değerlendirme, devredenin bu bütünü işletme olarak kullanması esasına dayandırılamaz. Esas olan, bir piyasa katılımcısının bu bütünü kendi varlık ve süreçleri ile birleştirerek bir işletme faaliyetini sağlayabilir olup olmamasıdır. Girdilerin, süreçlerin ve çıktıların sayısı, çeşitliliği, hacmi ve diğer nitelikleri işletmenin faaliyetlerinin gelişme aşaması, sektörün özellikleri, işletmenin faaliyetlerinin yapısına göre farklılıklar gösterebilir. Bu yüzden girdi, süreç ve çıktı için standart bir ölçü yoktur. İşletme çoğunlukla borcu olan bir yapıdır, ancak borcu olmayan işletme bulunması da mümkündür. Dolayısıyla borç işletmenin aslî bir unsuru olmadığı gibi işletmenin borcunun olmaması da bir koşul olarak ileri sürülemez. (TFRS 3.B9) Kural olarak, bünyesinde şerefiye var olan bir varlık ve faaliyetler bütünü (a particular set of assets and activities) bir işletme oluşturur; işletmenin mutlaka şerefiye içermesi şart değildir. (TFRS 3.B12) Dolayısıyla bünyesinde şerefiye oluşmuş olan bir varlıklar ve faaliyetler bütünü, işletme olarak işlem görür. Şerefiyenin var olması, bu bütünün mevcut haliyle bütünün parçalarına kıyasla bir fazla değer yarattığını, diğer bir deyişle varlık unsurlarının ayrı olarak değerlemesinden elde edilen değerin toplu değerlemeden elde edilecek değerden daha düşük olduğunu ifade eder. Devralınan varlığı işletme (business) kavramı yönünden ele aldığından, TFRS 3 bakımından esas olan, devralınan varlıkların ve borçların bir işletme oluşturmasıdır. İşletme olarak tanımlanması mümkün olmayan varlıkların devralınması bir işletme birleşmesi değil, varlık edinimi (asset acquisition) olarak kabul edilir. (TFRS 3.3) Bu çerçevede TMS/TFRS, işletme olarak tanımlanması mümkün olmayan varlık devralma Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 14

17 işlemlerini TFRS 3 kapsamında değil, ilgili varlıkla veya borçla ilgili TMS veya TFRS çerçevesinde değerlendirmeyi öngörmektedir. (TFRS 3.12) Örneğin, tekstil sektöründe iplik üretimi, dokuma ve boyama entegre tesisleri ile seri üretim yapan bir işletmenin yönetim binasının satın alma yoluyla şirketin bünyesine dahil edilmesi durumunda bir işletme birleşmesinden ya da işletme devralmasından söz edilemez. Bu işlem, bir bina alımı olarak değerlendirilir ve alınan bina gayrimenkuller arasında kayıtlara alınır; TMS 16 da belirlenen esaslara göre işleme tabi tutulur. Dolayısıyla, bir şirket bölünmesinden söz edilebilmesi için bölünme işlemi sonucunda, tanımlanabilir bir işletmenin ortaya çıkmış olması gerekir. Bölünme sürecine işletme olarak tanımlanabilen bir varlık topluluğunun konu edilmiş olması gerekir. İşletme tanımına uymayan varlık devralmaları işletme birleşmesi veya bölünmesi olarak değerlendirilemez, bu devralmalar ilgili varlığın özelliklerine ve niteliklerine bağlı olarak belirlenen varlık grubu ile ilişkilendirilerek muhasebeleştirilir. Bir işletme devralması olarak muhasebeleştirilmez. Örneğin devralınan bir bina ve makineler işletme tanımına uymuyorsa, bunların devri bir işletmenin devredilmesi olarak dikkate alınmaz; binanın ve makinelerin elde edilişi TMS 16 Maddi Duran Varlıklar standardı çerçevesinde değerlendirilir Devredilen Malvarlığı TTK nın bölünmeye ilişkin hükümleri bölünen şirkete ait malvarlığını bir bütün olarak kabul etmekte ve bu bütünün bölümlere ayrılmasını; her bir bölümün de kendi başına bir malvarlığı oluşturmasını öngörmektedir. Dolayısıyla TTK da şirket bölünmesi bir malvarlığı bölünmesidir. Yukarıda açıkladığımız üzere, TFRS 3, işletmeyi esas almaktadır. İşletmenin kısmen veya tamamen devredilmesi, bölümlere ayrılarak tamamen veya bir veya daha fazla bölümü devredende kalmak suretiyle başka bir veya bir den fazla devralana devredilmesi devir niteliğini değiştirmemektedir. Ancak TFRS 3 devredilenin devralana ekonomik fayda sağlayabilecek bir işletme oluşturmasını şart koşmaktadır. TFRS 3 ün işletme tanımına uyma koşulu ve TTK nın öngördüğü malvarlığı oluşturma koşulu birlikte dikkate alınarak bir tanım birliğinin sağlanıp sağlanamayacağının değerlendirilmesi uygun olacaktır. Malvarlığını varlık ve borç şeklinde iki unsuru bulunan bir bütün olarak dikkate alabiliriz. Bunu esas alarak TFRS kapsamında varlık ve borcun nasıl tanımlandığı bize yardımcı olabilir. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 15

18 Varlık TFRS Kavramsal Çerçeve (KÇ) ye göre varlık geçmişte olan işlemlerin sonucunda ortaya çıkan ve halihazırda işletmenin kontrolünde olan ve gelecekte işletmeye ekonomik fayda sağlaması beklenen değerlerdir. (KÇ 4.4/a) Bu tanımda, üç unsur öne çıkmaktadır: i) halen işletmenin kontrolünde olmak, ii) bugünden önceki işlemlerin bir sonucu olarak ortaya çıkmış olmak, iii) gelecekte sağlayacağı ekonomik faydaların işletmeye akmasının beklenmesi. 1 Bu üç unsura ek olarak, bir varlığın finansal tablolarda bir tablo kalemi olarak tanımlanabilmesi, bu varlığın maliyetinin tespit edilebilmesini ya da değerinin ölçülebilmesini gerekli kılmaktadır. (KÇ 4.41) Dolayısıyla elde edilmesi için bir harcama yapılmış olsa bile maliyeti bilinmeyen ve ayrıca bir değer de atfedilemeyen bir varlık işletmenin kontrolünde olsa ve işletmeye gelecekte fon sağlaması beklense bile varlık olarak finansal tablolara yansıtılmaz. Bu tanım ve unsurlar bakımından, önceki işlemlerin sonucu olarak ortaya çıkma koşulu, gelecekte yapılacak işlemler sonucu ortaya çıkacak olan kalemlerin bugün itibariyle varlık olarak sınıflandırılamayacağını göstermektedir. (KÇ 4.13) İşletmenin kontrolünde olma koşulu, hem işletmenin kendi faaliyetlerinin sonucunu doğru ölçebilmek bakımından ve hem de işletmenin kontrolü dışında olan varlıkların sağlayacağı faydaların işletmeye mal edilmesini, hak edilmeyen/edilmeyecek gelirlerin işletme muhasebesine yansıtılmasını önlemek bakımından önem arz etmektedir. Ve son olarak, varlığın işletmeye bir ekonomik fayda sağlamasının beklenmesi esastır. İşletmeye ekonomik fayda sağlaması beklenmeyen kalemlerin varlık olarak kayıtlara alınması mümkün değildir. İşletmeye gelecekte ekonomik fayda girişi (ya da akışı) sağlaması beklenmeyen harcamalar varlık olarak bilançoda 2 değil, ilgili dönemin gideri olarak gelir tablosunda gösterilir. (KÇ 4.45) Gelecekteki fayda akışını, varlığın, tek başına sağlaması zorunluluğu yoktur. Dolayısıyla 1 Kaynak (bkz. metindeki from which future economic benefits are expected to flow to the entity ifadesi işletmeye ekonomik fayda akışının beklenmesini gerekli kılmaktadır. Bu beklenti bir potansiyel durum olarak da dikkate alınabilir. 2 TMS/TFRS nin 2012 yılı başlarından itibaren yayımladığı yeni standart metinlerinde bilanço (balance sheet) terimi yerine geçmek üzere finansal durum tablosu (statement of financial position) teriminin kullanmakta olduğu gözlenmektedir. Bu çalışmada bilanço terimini kullanmayı tercih edeceğiz. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 16

19 tek başına veya başka varlıklarla birlikte, işletmeye ekonomik fayda akışı sağlamak da varlık olarak tanımlanabilmenin temel gerekliliklerden birisidir. (KÇ 4.10/a) TFRS 3, bir varlığın devralınan işletme kapsamında dikkate alınarak devralanın kayıtlarına işletmenin unsuru olarak alınabilmesi için tanımlanabilir olma koşulunu aramaktadır. Bu çerçevede, TFRS 3.10, devralma günü itibariyle diğer unsurlardan ayrı olarak tanımlanabilir (identifiable) varlıkların tespit edilmesini gerektirmektedir. Tanımlanabilir olmak şu şekilde açıklanmaktadır (TFRS 3.Ek A): i) İşletmeden ve işletmenin diğer varlıklarından ayrıca işleme tabi tutulabilir veya bölünerek ayrılabilir olan ve işletme yönetiminin böyle bir niyeti olmasa bile, bir sözleşmeye bağlanarak veya ilişkili bir başka tanımlanabilir varlık ile birlikte veya bir borç kapsamında satılabilir, devredilebilir, lisansa bağlanarak aktarılabilir, kiraya verilebilir veya bir değişime konu edilebilir olan yahut da ii) hakkın devredilebilir veya işletmeden ayrılabilir olup olmamasına bakılmaksızın, sözleşmesel veya diğer yasal haklardan ya da başka bir şekilde ortaya çıkan haklardan ve yükümlülüklerden kaynaklanan varlık. Yukarıda (i) ve (ii) deki esaslara uyan varlıklar tanımlanabilir varlıklardır. (i) deki esaslar işletmenin kontrolünde olma durumunu göstermekte ve (ii) deki esaslar halen işletmenin kontrolünde olmasa da bir hak olarak işletmenin sahip olduğu ve varlığın gelecekte işletmenin kontrolüne girecek olma durumunu göstermektedir. (i) işletmenin kullandığı binayı tanımlıyorsa (ii) de işletmenin bir inşaat sözleşmesi kapsamında bir yüklenici eliyle yaptırmakta olduğu bina ile ilgili hakkını tanımlamaktadır. Tanımlanabilir varlık, devir işleminin devralan bakış açısından tespitini gerektirmesi nedeniyle, varlığın devralan açısından tanımlanabilir olmasını gerekli kılmaktadır. Devredilenin tanımlayabildiği, ancak devralanın tanımlayamadığı varlık, bu çerçevede, devralan açısından bir varlık olarak dikkate alınamaz. Bunun tersi de geçerlidir. Devredilen şirket açısından tanımlanabilir olmayan, ancak devralan şirket açısından tanımlanabilir olan varlık, bu çerçevede bir varlık olarak devralanın kayıtlarına alınır. Devreden açısından tanımlanabilir olan, ancak devralan açısından tanımlanabilir olmayan varlığa örnek olarak, alacaklısı devredilen ve borçlusu devralan olan bir borçlanma senedi gösterilebilir. Benzer şekilde, aynısı devralanın uhdesinde bulunan bir müşteri listesi, devredilenin varlıkları arasında devralınmış olsa bile, devralan açısından yeni bir varlık olarak tanımlanamaz. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 17

20 Devreden açısından varlık tanımına girmeyen, ancak devralan açısından tanımlanabilir bir varlık olarak, devredilenin kendi bünyesinde ürettiği ve önceki dönemlerde gider olarak kaydettiği araştırma ve geliştirme harcamaları sonucu üretilmiş olan bir marka hakkı gösterilebilir. (TFRS 3.13) Devredenin varlıkları arasında kayıtlarda yer almayan bu şekildeki bir marka hakkı, TMS/TRFS nin genel varlık tanımlarına uyduğu takdirde, devralan açısından varlık olarak kabul edilir ve bu şekilde kayıtlara alınır. Bütün bu unsurlar, TMS kapsamında varlık kavramını açıklamakla birlikte, malvarlığı tanımı ile ilişkilendirilmesi gereğine dayanarak, borç kavramını da ayrıca ele almak gerekmektedir Borç Devredilen işletme, TFRS 3.10 uyarınca, borçlarıyla birlikte bir bütünü temsil etmektedir. Devredilen işletmenin borçları, birleşme/bölünme işlemleri kapsamında, tespiti gereken ana kalemlerdendir. İşletme bünyesinde birleşme/bölünme işleminde kabul edilecek borçların, birleşme/bölünme günü itibariyle borç ya da muhtemel yükümlülük olarak tanımlanabilmesi gerekmektedir. Borç olarak tanımlanabilmenin koşulu TFRS Kavramsal Çerçeve deki esaslara uygunluktur. KÇ de borç geçmiş olaylardan kaynaklanan ve ödenmesi işletmenin ekonomik fayda sağlayabilecek değerlerinde bir çıkışa neden olacak mevcut yükümlülüklerdir şeklinde tanımlanmıştır. (KÇ 4.4/b) Yukarıda varlık ile ilgili olarak ele aldığımız şekilde unsurlarına ayırabileceğimiz bu tanımda esas olan, mevcut bir yükümlülük olarak var olması (KÇ 4.15), gelecekteki işlemlerden değil, değerlendirme zamanından önceki işlemlerden kaynaklanan bir borç olması ve işletmeden gelecekte bir ekonomik fayda çıkışına yol açmasının beklenmesidir. Bu kapsamda, gelecekteki bir işlem veya olay sonucunda ortaya çıkacak olan bir borç bugüne ait değildir. Ancak, önceki işlem ve olayların sonucu olarak kesin olmasa da gelecekte muhtemel bir borç doğması beklenebilecek durumda ise bu gibi muhtemel borçlar için karşılık ayrılmak suretiyle dönem gideri kaydedilmesi ve aynı zamanda bilançonun pasifinde bir borç oluşturulması gerekebilir. Bu gibi muhakeme süreçlerinde, TTK m. 515 te açıklanan dürüst resim ilkesinin kaynağı olarak TMS/TFRS de fair presentation ile ifade edilen ve daha önceki uluslararası muhasebe terminolojisinde true Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 18

21 and fair view veya truthful presentation ile kavramlaştırılan standart üstü ilke (üst norm) esas alınarak değerlendirme yapılmalıdır Kontrol TFRS 3 te devir işlemine konu olanın işletme tanımına uyması ve elde eden veya devralan ın (acquirer) kesin olarak belirlenebilmesi esastır. Eğer bu iki unsur tam ve kesin değilse, birleşme işleminden söz edilemez. Devralanın belirlenmesinde kontrol kavramı kilit öneme sahiptir. Devralan kontrol edendir. Eğer kontrol tanımına uygun bir ilişki kurulamıyorsa işletme devir alması, birleşmesi ya da bölünmesi söz konusu değildir; kontrolün devralana geçmesinin söz konusu olmadığı işletme devirleri TFRS 3 kapsamında yeniden yapılandırma olarak değerlendirilmez. Devralanın belirlenmesi, böylece, kontrol kavramına bağlanmış olmaktadır. Eğer devralan devralınan işletmenin kontrolünü elde edemiyorsa, devir sonrasında işletmenin kontrolü devredende kalmaya devam ediyorsa birleşme ya da bölünmeden söz edilemez. Diğer bir deyişle, birleşme veya bölünme sonrasında kontrolün el değiştirmesi gerekir, aksi halde birleşme/bölünme gerçekleşmiş olmaz. Kontrolün el değiştirmesi koşulu pay değişimi, varlık transferi, pay devri de dahil, hangi şekilde olursa olsun birleşme ve bölünmenin ve tüm yeniden yapılandırma yöntemlerinin TFRS 3 teki vazgeçilmez ön koşuludur. Kontrol 3. Bölümde açıklanmaktadır Elde Etme Yönteminin Uygulanması ve Bedel TFRS 3.4, her işletme birleşmesinin devralan şirket tarafından elde etme yöntemi uygulanarak kayıtlara alınmasını öngörmektedir. Bu yöntem, birleşme işleminde, devralan şirkete olan maliyeti dikkate alınarak devir alınan işletmenin değerinin belirlenmesini gerektirmektedir. Elde etme yöntemi, işlemi, elden çıkaran açısından dikkate almayı öngören elden çıkarma ya da satış yönteminin karşıtıdır. Elden çıkaran satış fiyatıyla ilgiliyken, devralan alış maliyeti ve karşılığında elde ettiği malvarlıkların değeri ile ilgilidir. Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 19

22 Elde etme maliyeti ile malvarlığı değeri arasındaki fark, malvarlığı değerine göre yüksek bedel ödenmiş olması halinde şerefiye olarak ve bedelin daha düşük olması halinde pazarlık avantajı olarak dikkate alınır. Devralınan bir malın devredilene sağladığı gelir ile devralana olan maliyeti birbirine eşit olmayabilir. Örneğin, satıcının bulunduğu yerde teslim alınan fiziki malın devralanın kullanım yerine taşınmasına ilişkin maliyetler satış fiyatı içinde değil, alış maliyeti içinde yer alır. Bu şekilde satıcının elde ettiği gelir ile alıcının katlandığı maliyet genellikle farklılaşır. Alıcının kredi kullanmak suretiyle bir finansman maliyetine katlanması durumunda, satış fiyatı değişmezken, alıcının katlandığı maliyet TMS 23 Borçlanma Maliyetleri standardının çizdiği çerçevede satış fiyatından uzaklaşacaktır. Elde etme yönteminin uygulanması ile elden çıkarma yönteminin uygulanması arasındaki farklar bu gibi durumlarda çok daha önemli sonuçları olan işlemler haline gelir. Devralınan işletme karşılığında ödenen (transfer edilen) bedelin gerçeğe uygun değeri (fair value) üzerinden belirlenmesi ve kayıtlara alınması zorunludur. (TFRS 3.37) Gerçeğe uygun değer ya da gerçek değer, birleşmede (TTK m. 146/1-b) ve bölünmede (TTK m. 167/1-c) değişim oranının belirlenmesinde ve ayrıca, varsa, birleşmede (TTK m. 142/2) ve bölünmede (TTK m. 161/1) denkleştirme ödemesinin gerçekleştirilmesinde hem devreden ve hem de devralan şirketin değerlerinin tespiti için zorunludur. TMS/TFRS sistemi, satıcının satış geliri ile alıcının alış maliyeti arasındaki farkın önemini, son olarak TFRS 13 Gerçeğe Uygun Değer Ölçümü standardı ile daha açık bir şekilde tespit etmiştir. TFRS 13, gerçeğe uygun değeri (fair value) belirlemede elden çıkarma (exit) fiyatını esas alır. Bunun karşıtı elde etme fiyatıdır. Elden çıkarma fiyatı, bir varlığın satışında elde edilecek satış geliri iken bir borcun devrinde borçtan kurtulmak için katlanılacak bedel şeklinde ele alınmaktadır. Varlık satışı da olsa borcun devri de olsa, TFRS 13, satıcının tabi olacağı piyasa fiyatını esas almaktadır. TFRS 3 İşletme Birleşmeleri standardı elde etme yöntemini esas alarak TFRS 13 in tersi yaklaşımı benimsemiş bulunmaktadır. Varlığı veya borcu elden çıkarma (satış) yaklaşımında, TFRS 13, düzgün işleyen bir piyasayı esas almaktadır. İcra satışı gibi zorunlu satışlar ya da düzgün işlemeyen veya alıcının ve satıcının bilgilerinin yeterli olmadığı piyasalar bu kapsamda referans olarak alınamaz. Dolayısıyla elden çıkarma fiyatı düzgün işleyen, bilgili ve istekli alıcı ve satıcıların bulunduğu piyasada oluşan satış fiyatıdır. Satıcının kendi satış fiyatı da tek başına ölçü olarak Dr. Abdullah YAVAŞ Eylül 2013 Sayfa 20

TMS 27 BİREYSEL FİNANSAL TABLOLAR

TMS 27 BİREYSEL FİNANSAL TABLOLAR TMS 27 BİREYSEL FİNANSAL TABLOLAR GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TMS 27 Bireysel Finansal Tablolar Standardı 31/12/2012 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için uygulanmak üzere ilk olarak 28/10/2011

Detaylı

Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumundan:

Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumundan: Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumundan: BANKALARIN BİRLEŞME, DEVİR, BÖLÜNME VE HİSSE DEĞİŞİMİ HAKKINDA YÖNETMELİK (1 Kasım 2006 tarih ve 26333 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır.) BİRİNCİ BÖLÜM

Detaylı

KISMİ BÖLÜNME PLANI MADDE 1: KISMİ BÖLÜNMEYE KONU OLAN İŞTİRAK HİSSELERİNE AİT AÇIKLAMALAR:

KISMİ BÖLÜNME PLANI MADDE 1: KISMİ BÖLÜNMEYE KONU OLAN İŞTİRAK HİSSELERİNE AİT AÇIKLAMALAR: KISMİ BÖLÜNME PLANI Beylikdüzü Marmara Mah. Liman Cad. No:43 İstanbul adresinde bulunan ve İstanbul Ticaret Sicili Memurluğu na 162077 sicil numarası ile tescilli KUMPORT LİMAN HİZMETLERİ VE LOJİSTİK SANAYİ

Detaylı

Tebliğ. İlişkili Taraf Açıklamalarına İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 24) Hakkında Tebliğ Sıra No: 17

Tebliğ. İlişkili Taraf Açıklamalarına İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 24) Hakkında Tebliğ Sıra No: 17 Tebliğ Türkiye Muhasebe Standartları Kurulundan: İlişkili Taraf Açıklamalarına İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 24) Hakkında Tebliğ Sıra No: 17 Amaç Madde 1- Bu Tebliğin amacı; ilişkili taraf açıklamalarına

Detaylı

UZERTAŞ BOYA SANAYİ TİCARET VE YATIRIM A.Ş. 30.06.2015 TARİHLİ TTK 376 BİREYSEL (KONSOLİDE OLMAYAN) FİNANSAL DURUM TABLOSU VE DİPNOTLAR

UZERTAŞ BOYA SANAYİ TİCARET VE YATIRIM A.Ş. 30.06.2015 TARİHLİ TTK 376 BİREYSEL (KONSOLİDE OLMAYAN) FİNANSAL DURUM TABLOSU VE DİPNOTLAR 30.06.2015 TARİHLİ TTK 376 BİREYSEL (KONSOLİDE OLMAYAN) FİNANSAL DURUM TABLOSU VE DİPNOTLAR 1 UZERTAŞ BOYA SANAYİ TİCARET VE YATIRIM A.Ş. 30 HAZİRAN 2015 TARİHİ İTİBARİYLE TTK 376 KONSOLİDE OLMAYAN FİNANSAL

Detaylı

Y VE Y GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. ÖZEL AMAÇLI BAĞIMSIZ DENETİM RAPORU

Y VE Y GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. ÖZEL AMAÇLI BAĞIMSIZ DENETİM RAPORU Y VE Y GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. ÖZEL AMAÇLI BAĞIMSIZ DENETİM RAPORU ÖZEL AMAÇLI BAĞIMSIZ DENETİM RAPORU Y ve Y Gayrimenkul Yatırım Ortaklığı A.Ş. Yönetim Kurulu na Giriş Sermaye Piyasası Kurulu

Detaylı

TFRS YORUM - 18 MÜŞTERİLERDEN VARLIK TRANSFERLERİ

TFRS YORUM - 18 MÜŞTERİLERDEN VARLIK TRANSFERLERİ MÜŞTERİLERDEN VARLIK TRANSFERLERİ GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TFRS Yorum 18 Müşterilerden Varlık Transferleri Yorumu 30/06/2009 tarihinden sonra başlayan hesap dönemlerinde uygulanmak üzere 25/06/2009

Detaylı

Türkiye Muhasebe Standardı (TMS) 24 - İlişkili Taraf Açıklamaları

Türkiye Muhasebe Standardı (TMS) 24 - İlişkili Taraf Açıklamaları Türkiye Muhasebe Standardı (TMS) 24 - İlişkili Taraf Açıklamaları Pınar Güleç, Müdür - Denetim P. 1 TMS 24 ün amacı temel olarak: İşletmenin finansal durumu ile kâr veya zararının, ilişkili tarafların

Detaylı

TÜRKİYE DE GİRİŞİM SERMAYESİ YATIRIM FONLARI

TÜRKİYE DE GİRİŞİM SERMAYESİ YATIRIM FONLARI TÜRKİYE DE GİRİŞİM SERMAYESİ YATIRIM FONLARI Girişim sermayesi yatırım fonlarına ilişkin esaslar 30/12/2012 tarihinde yayımlanarak yürürlüğe giren Sermaye Piyasası Kanunu ( SPK ) ile Türkiye de hukuki

Detaylı

BÖLÜNME SURETİYLE ELDE EDİLEN HİSSE SENETLERİNİN İKTİSAP TARİHİ

BÖLÜNME SURETİYLE ELDE EDİLEN HİSSE SENETLERİNİN İKTİSAP TARİHİ BÖLÜNME SURETİYLE ELDE EDİLEN HİSSE SENETLERİNİN İKTİSAP TARİHİ 23 BÖLÜNME SURETİYLE ELDE EDİLEN HİSSE SENETLERİNİN İKTİSAP TARİHİ Genel Açıklama: Bölünme ve hisse değişimi uygulaması mevzuatımıza 2001

Detaylı

17 Temmuz 2013 ÇARŞAMBA Resmî Gazete Sayı : 28710 TEBLİĞ

17 Temmuz 2013 ÇARŞAMBA Resmî Gazete Sayı : 28710 TEBLİĞ 17 Temmuz 2013 ÇARŞAMBA Resmî Gazete Sayı : 28710 TEBLİĞ Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumundan: TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI HAKKINDA TEBLİĞLERDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA İLİŞKİN TEBLİĞ

Detaylı

Tüm işletmeler UMS 7 kapsamında, UFRS lere göre hazırlanan mali tablolarının bir parçası olarak nakit akım tablosu hazırlamak zorundadırlar.

Tüm işletmeler UMS 7 kapsamında, UFRS lere göre hazırlanan mali tablolarının bir parçası olarak nakit akım tablosu hazırlamak zorundadırlar. UMS 7 Standarda (standardın ilgili paragraflarına referans verilmiştir) Nakit Akım Tablosu Kontrol listesinin bu kısmı nakit akım tablosunun nasıl hazırlaması gerektiğini açıklayan UMS 7 ye yöneliktir.

Detaylı

TMS 28 İŞTİRAKLERDEKİ YATIRIMLAR 1.TANIMLAR

TMS 28 İŞTİRAKLERDEKİ YATIRIMLAR 1.TANIMLAR TMS 28 İŞTİRAKLERDEKİ YATIRIMLAR 1.TANIMLAR Konsolide finansal tablolar: Bir grubun finansal tablolarının tek bir işletme gibi sunulduğu finansal tablolarıdır. Bireysel finansal tablolar: Bir ana ortaklık,

Detaylı

KOÇTAŞ YAPI MARKETLERİ TİC. A. Ş. 31 ARALIK 2014 TARİHİ İTİBARİYLE HAZIRLANAN FİNANSAL TABLOLAR

KOÇTAŞ YAPI MARKETLERİ TİC. A. Ş. 31 ARALIK 2014 TARİHİ İTİBARİYLE HAZIRLANAN FİNANSAL TABLOLAR KOÇTAŞ YAPI MARKETLERİ TİC. A. Ş. 31 ARALIK 2014 TARİHİ İTİBARİYLE HAZIRLANAN FİNANSAL TABLOLAR İÇİNDEKİLER SAYFA BİLANÇO... 1-2 KAR VEYA ZARAR VE DİĞER KAPSAMLI GELİR TABLOSU... 3 ÖZKAYNAKLAR DEĞİŞİM

Detaylı

İlişkili taraf tanımı ile bu standardın kapsamının ayrıntıları için UMS 24 standardına bakınız.

İlişkili taraf tanımı ile bu standardın kapsamının ayrıntıları için UMS 24 standardına bakınız. UMS 24 Standarda (standardın ilgili paragraflarına referans verilmiştir) İlişkili Taraflar İle İlgili Açıklamalar Kontrol listesinin bu kısmı ilişkili taraflar ve söz konusu taraflarla olan işlemlerin

Detaylı

KOÇTAŞ YAPI MARKETLERİ TİC. A. Ş. 31 ARALIK 2013 TARİHİ İTİBARİYLE HAZIRLANAN FİNANSAL TABLOLAR

KOÇTAŞ YAPI MARKETLERİ TİC. A. Ş. 31 ARALIK 2013 TARİHİ İTİBARİYLE HAZIRLANAN FİNANSAL TABLOLAR KOÇTAŞ YAPI MARKETLERİ TİC. A. Ş. 31 ARALIK 2013 TARİHİ İTİBARİYLE HAZIRLANAN FİNANSAL TABLOLAR İÇİNDEKİLER SAYFA BİLANÇO... 1-2 KAR VEYA ZARAR VE DİĞER KAPSAMLI GELİR TABLOSU... 3 ÖZKAYNAKLAR DEĞİŞİM

Detaylı

TMS 24 İLİŞKİLİ TARAF AÇIKLAMALARI

TMS 24 İLİŞKİLİ TARAF AÇIKLAMALARI TMS 24 İLİŞKİLİ TARAF AÇIKLAMALARI AMAÇ İşletmenin finansal durumu ile kâr veya zararının, ilişkili tarafların mevcudiyetinden, söz konusu taraflarla gerçekleştirilen işlemlerden ve işletme ile ilişkili

Detaylı

AKTİFE KAYITLI TAŞINMAZLARIN BAŞKA ŞİRKETLERE AYNİ SERMAYE OLARAK KONULMASINDA KDV

AKTİFE KAYITLI TAŞINMAZLARIN BAŞKA ŞİRKETLERE AYNİ SERMAYE OLARAK KONULMASINDA KDV AKTİFE KAYITLI TAŞINMAZLARIN BAŞKA ŞİRKETLERE AYNİ SERMAYE OLARAK KONULMASINDA KDV Yazar:HayreddinERDEM* Yaklaşım / Eylül 2009 / Sayı: 201 I- GİRİŞ Şirket(1) ortakları, sermaye taahhütlerini nakdi veya

Detaylı

Sirküler Rapor 08.10.2014/185-1

Sirküler Rapor 08.10.2014/185-1 Sirküler Rapor 08.10.2014/185-1 YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKULLERE İLİŞKİN TÜRKİYE MUHASEBE STANDARDI (TMS 40) HAKKINDA TEBLİĞ (SIRA NO: 27) DE DEĞİŞİKLİK YAPAN 29 SIRA NO.LU TEBLİĞ YAYIMLANDI ÖZET : Yatırım

Detaylı

FİNANSAL TABLO ÖRNEKLERİ VE KULLANIM REHBERİ GENEL AÇIKLAMA

FİNANSAL TABLO ÖRNEKLERİ VE KULLANIM REHBERİ GENEL AÇIKLAMA EK FİNANSAL TABLO ÖRNEKLERİ VE KULLANIM REHBERİ GENEL AÇIKLAMA Amaç Finansal tablo örnekleri ve kullanım rehberi, 17/11/2012 tarihli ve 28470 sayılı Resmî Gazete de yayımlanan Türkiye Muhasebe Standartlarının

Detaylı

Finansal Sistem, Sermaye Piyasaları ve Sermaye Piyasası Mevzuatı

Finansal Sistem, Sermaye Piyasaları ve Sermaye Piyasası Mevzuatı Finansal Sistem, Sermaye Piyasaları ve Sermaye Piyasası Mevzuatı A Kitapçığı 10. Soru Soru Hatalı Değil. I- Birleşme sözleşmesi genel kurullarca onaylanmadan önce Sermaye Piyasası Kuruluna başvurularak

Detaylı

Bankaların Birleşmesi

Bankaların Birleşmesi Dr. Seda Ş. GÜNGÖR Marmara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Ticaret Hukuku Anabilim Dalı Türk Hukukunda Bankaların Birleşmesi İÇİNDEKİLER ÖNSÖZ... vii İÇİNDEKİLER...ix KISALTMALAR... xvii GİRİŞ...1 I. Konunun

Detaylı

SINAV ALT KONU BAŞLIKLARI

SINAV ALT KONU BAŞLIKLARI SINAV ALT KONU BAŞLIKLARI 1. Dar Kapsamlı Sermaye Piyasası Mevzuatı ve Meslek Kuralları (Düzey 1, Konut, Gayrimenkul) 1.1. Sermaye Piyasası Kanunu 1.2. Sermaye Piyasası ile İlgili Diğer Düzenlemeler ve

Detaylı

Finansal Araçlar: Sunum ve Açıklama. Sunum / Açıklama Gereklilikleri. Standarda Referans

Finansal Araçlar: Sunum ve Açıklama. Sunum / Açıklama Gereklilikleri. Standarda Referans UMS 32 Standarda (standardın ilgili paragraflarına referans verilmiştir) UMS 32.15 AÖ 2-AÖ 31 UMS 32.15 UMS 32.13 UMS 32.16 UR 25- UR 29 AÖ 2- AÖ 31 Finansal Araçlar: Sunum ve Açıklama Kontrol listesinin

Detaylı

KİRACI AÇISINDAN FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİ

KİRACI AÇISINDAN FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİ Sayfa 1 / 5 KİRACI AÇISINDAN FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİ Yazar: SalimKARADENİZ (*) Yaklaşım Dergisi / Ocak 2007 / Sayı: 169 I- GİRİŞ Bilindiği üzere, 24.04.2003 tarihli Resmi Gazete de yayımlanan 4842

Detaylı

TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARININ UYGULANMASINA YÖNELİK İLKE KARARI. : Karşılıklı İştirak Yatırımlarının Muhasebeleştirilmesi

TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARININ UYGULANMASINA YÖNELİK İLKE KARARI. : Karşılıklı İştirak Yatırımlarının Muhasebeleştirilmesi TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARININ UYGULANMASINA YÖNELİK İLKE KARARI Sayı : 2013-4 Konu : Karşılıklı İştirak Yatırımlarının Muhasebeleştirilmesi İlişkili Standartlar : TFRS 9, TFRS 10, TMS 28, TMS 39 I.

Detaylı

AÇIKLAMA VE ÖRNEKLERLE KOBİ TFRS UYGULAMASI İÇİNDEKİLER

AÇIKLAMA VE ÖRNEKLERLE KOBİ TFRS UYGULAMASI İÇİNDEKİLER AÇIKLAMA VE ÖRNEKLERLE KOBİ TFRS UYGULAMASI İÇİNDEKİLER 1. KOBİLER İÇİN TFRS... 1 1.1. KOBİ UFRS ve KOBİ UFRS'nin Oluşum Süreci... 1 1.2. KOBİ UFRS'nin Amacı... 4 1.3. KOBİ TFRS'nin Ortaya Çıkışı ve Gelişim

Detaylı

1. KONU: 2. KONUYLA İLGİLİ YASAL DÜZENLEMELER: 2.1. Vergi Mevzuatında Yer Alan Düzenlemeler:

1. KONU: 2. KONUYLA İLGİLİ YASAL DÜZENLEMELER: 2.1. Vergi Mevzuatında Yer Alan Düzenlemeler: ŞİRKETİN AKTİFİNDE KAYITLI GAYRİMENKULÜN SAT-GERİ KİRALAMA YÖNTEMİ İLE FİNANSAL KİRALAMA ŞİRKETİNE DEVRİNDEN SAĞLANAN FİNANSMANIN GRUP ŞİRKETİNE AYNEN KULLANDIRILMASININ VERGİSEL BOYUTU 1. KONU: Bilindiği

Detaylı

YENİ GİMAT GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. ve BAĞLI ORTAKLIĞI

YENİ GİMAT GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. ve BAĞLI ORTAKLIĞI YENİ GİMAT GAYRİMENKUL YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. ve BAĞLI ORTAKLIĞI 31 Aralık 2013 Tarihinde Sona Eren Yıla Ait Konsolide Finansal Tablolar ve Bağımsız Denetim Raporu İÇİNDEKİLER KONSOLİDE KAR VEYA ZARAR

Detaylı

Emeklilik Fayda Planlarında Muhasebeleştirme ve Raporlama

Emeklilik Fayda Planlarında Muhasebeleştirme ve Raporlama UMS 26 Standarda (standardın ilgili paragraflarına referans verilmiştir) Emeklilik Fayda Planlarında Muhasebeleştirme ve Raporlama Kontrol listesinin bu kısmı emeklilik fayda planlarına ilişkin mali tabloların

Detaylı

FENERBAHÇE FUTBOL ANONİM ŞİRKETİ 28 ŞUBAT 2014 TARİHLİ KONSOLİDE TTK 376 BİLANÇOSU VE DİPNOTLARI

FENERBAHÇE FUTBOL ANONİM ŞİRKETİ 28 ŞUBAT 2014 TARİHLİ KONSOLİDE TTK 376 BİLANÇOSU VE DİPNOTLARI FENERBAHÇE FUTBOL ANONİM ŞİRKETİ 28 ŞUBAT 2014 TARİHLİ KONSOLİDE TTK 376 BİLANÇOSU VE DİPNOTLARI ÖZET KONSOLİDE TTK 376 FİNANSAL DURUM TABLOSU 28 Şubat 2014 VARLIKLAR Dönen Varlıklar 63.894.779 Nakit ve

Detaylı

MESLEK MENSUBU GEÇİŞ DÖNEMİ EĞİTİM PROGRAMI

MESLEK MENSUBU GEÇİŞ DÖNEMİ EĞİTİM PROGRAMI MESLEK MENSUBU GEÇİŞ DÖNEMİ EĞİTİM PROGRAMI EĞİTİM ALANI: SİGORTACILIK MEVZUATINA İLİŞKİN KONULAR Sigortacılık Mevzuatı Türkiye'de Sigortacılık Uygulamaları Sigortacılık ve Risk Yönetimi Sigortacılıkta

Detaylı

FİNANSAL TABLO ÖRNEKLERİ VE KULLANIM REHBERİ

FİNANSAL TABLO ÖRNEKLERİ VE KULLANIM REHBERİ EK FİNANSAL TABLO ÖRNEKLERİ VE KULLANIM REHBERİ GENEL AÇIKLAMA Amaç Finansal tablo örnekleri ve kullanım rehberi, 17/11/2012 tarihli ve 28470 sayılı Resmî Gazete de yayımlanan Türkiye Muhasebe Standartlarının

Detaylı

SİSTEMİK ÖNEMLİ BANKALAR HAKKINDA YÖNETMELİK TASLAĞI. BİRİNCİ BÖLÜM Amaç ve Kapsam, Dayanak ve Tanımlar

SİSTEMİK ÖNEMLİ BANKALAR HAKKINDA YÖNETMELİK TASLAĞI. BİRİNCİ BÖLÜM Amaç ve Kapsam, Dayanak ve Tanımlar Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumundan (Taslak): SİSTEMİK ÖNEMLİ BANKALAR HAKKINDA YÖNETMELİK TASLAĞI BİRİNCİ BÖLÜM Amaç ve Kapsam, Dayanak ve Tanımlar Amaç ve kapsam MADDE 1 (1) Bu Yönetmeliğin

Detaylı

Sirküler Rapor Mevzuat 05.01.2015/13-1

Sirküler Rapor Mevzuat 05.01.2015/13-1 Sirküler Rapor Mevzuat 05.01.2015/13-1 BAZI KURUM, KURULUŞ VE İŞLETMELERCE MÜNFERİT VE KONSOLİDE FİNANSAL TABLOLARININ HAZIRLANMASINDA VE SUNULMASINDA YÜRÜRLÜKTEKİ MEVZUATA İLAVE OLARAK UYGULANACAK HUSUSLARA

Detaylı

TFRS YORUM 14 TMS 19-TANIMLANMIŞ FAYDA VARLIĞININ LİMİTİ, ASGARİ FONLAMA KOŞULLARI VE BU KOŞULLARIN BİRBİRİ İLE ETKİLEŞİMİ

TFRS YORUM 14 TMS 19-TANIMLANMIŞ FAYDA VARLIĞININ LİMİTİ, ASGARİ FONLAMA KOŞULLARI VE BU KOŞULLARIN BİRBİRİ İLE ETKİLEŞİMİ TFRS YORUM 14 TMS 19-TANIMLANMIŞ FAYDA VARLIĞININ LİMİTİ, ASGARİ FONLAMA KOŞULLARI VE BU KOŞULLARIN BİRBİRİ İLE ETKİLEŞİMİ GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TFRS Yorum 14 TMS 19-Tanımlanmış Fayda Varlığının

Detaylı

Sirküler Rapor 28.04.2014/118-1

Sirküler Rapor 28.04.2014/118-1 Sirküler Rapor 28.04.2014/118-1 BANKALARCA KAMUYA AÇIKLANACAK FİNANSAL TABLOLAR İLE BUNLARA İLİŞKİN AÇIKLAMA VE DİPNOTLAR HAKKINDA TEBLİĞDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR TEBLİĞ YAYIMLANDI ÖZET : Bankalarca

Detaylı

Bankaların Raporlama Tebliğindeki Değişiklikler Set I: Dipnotlarda Değişiklikler

Bankaların Raporlama Tebliğindeki Değişiklikler Set I: Dipnotlarda Değişiklikler . Bankaların Raporlama Tebliğindeki Değişiklikler Set I: Dipnotlarda Değişiklikler 31/07/2012 Yayın Hakkında Bankaların Raporlama Tebliğindeki Değişiklikler yayını; Basel II geçişiyle uyumlu olarak BDDK

Detaylı

Finansal tabloların gerçeğe uygun sunumu ve UFRS ile uyumu. Muhasebenin tahakkuk esası

Finansal tabloların gerçeğe uygun sunumu ve UFRS ile uyumu. Muhasebenin tahakkuk esası UMS 34 Standarda (standardın ilgili paragraflarına referans verilmiştir) UMS 1.3 Ara Dönem Finansal Raporlama Kontrol listesinin bu kısmı ara dönem finansal raporlamaya ilişkin muhasebeleştirmeyi belirleyen

Detaylı

YENİDEN YAPILANDIRMA SÜRECİNDE KDM FİNANSAL DANIŞMANLIK. Eylül 2014

YENİDEN YAPILANDIRMA SÜRECİNDE KDM FİNANSAL DANIŞMANLIK. Eylül 2014 YENİDEN YAPILANDIRMA SÜRECİNDE KDM FİNANSAL DANIŞMANLIK Eylül 2014 İÇİNDEKİLER Şirketlerin Karşılaşabileceği Finansal Problemler Yeniden Yapılandırma Kavramı ve Yöntemleri Yeniden Yapılandırma Süreci ve

Detaylı

Sirküler Rapor Mevzuat 15.04.2015/88-1

Sirküler Rapor Mevzuat 15.04.2015/88-1 Sirküler Rapor Mevzuat 15.04.2015/88-1 KONSOLİDE FİNANSAL TABLOLARA İLİŞKİN TÜRKİYE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARDI (TFRS 10) HAKKINDA TEBLİĞ (SIRA NO: 216) DE DEĞİŞİKLİK YAPAN 43 SIRA NO LU TEBLİĞ YAYIMLANDI

Detaylı

TMS - 29 YÜKSEK ENFLASYONLU EKONOMİLERDE FİNANSAL RAPORLAMA

TMS - 29 YÜKSEK ENFLASYONLU EKONOMİLERDE FİNANSAL RAPORLAMA YÜKSEK ENFLASYONLU EKONOMİLERDE FİNANSAL RAPORLAMA GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TMS 29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama Standardı 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri

Detaylı

Bankacılığa İlişkin Mevzuat ve Yeni Düzenlemeler *

Bankacılığa İlişkin Mevzuat ve Yeni Düzenlemeler * Bankacılar Dergisi, Sayı 56, 2006 Bankacılığa İlişkin Mevzuat ve Yeni Düzenlemeler * (Ocak-Mart 2006) 1. Bankacılık Kanununa İlişkin Düzenlemeler 31 Ocak 2006 tarih ve 26066 sayılı Resmi Gazete de; Maden

Detaylı

Kontrol listesinin bu kısmı gelir vergilerinin muhasebeleştirilmesini düzenleyen UMS 12 ye yöneliktir.

Kontrol listesinin bu kısmı gelir vergilerinin muhasebeleştirilmesini düzenleyen UMS 12 ye yöneliktir. UMS 12 Standarda (standardın ilgili paragraflarına referans verilmiştir) Gelir Vergisi Kontrol listesinin bu kısmı gelir vergilerinin muhasebeleştirilmesini düzenleyen UMS 12 ye yöneliktir. UMS 12, ertelenmiş

Detaylı

TFRS YORUM 14 TMS 19-TANIMLANMIŞ FAYDA VARLIĞININ LİMİTİ, ASGARİ FONLAMA KOŞULLARI VE BU KOŞULLARIN BİRBİRİ İLE ETKİLEŞİMİ

TFRS YORUM 14 TMS 19-TANIMLANMIŞ FAYDA VARLIĞININ LİMİTİ, ASGARİ FONLAMA KOŞULLARI VE BU KOŞULLARIN BİRBİRİ İLE ETKİLEŞİMİ TFRS YORUM 14 TMS 19-TANIMLANMIŞ FAYDA VARLIĞININ LİMİTİ, ASGARİ FONLAMA KOŞULLARI VE BU KOŞULLARIN BİRBİRİ İLE ETKİLEŞİMİ GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TFRS Yorum 14 TMS 19-Tanımlanmış Fayda Varlığının

Detaylı

FİNANSAL TABLOLARIN ÇEVRİLMESİNDE

FİNANSAL TABLOLARIN ÇEVRİLMESİNDE FİNANSAL TABLOLARIN YABANCI PARAYA ÇEVRİLMESİNDE KULLANILAN YÖNTEMLER 37 FİNANSAL TABLOLARIN YABANCI PARAYA ÇEVRİLMESİNDE KULLANILAN YÖNTEMLER GİRİŞ: Uluslararası faaliyette bulunan şirketlerin sahip olduğu

Detaylı

Halka Açık Ortaklıklarda Birleşme ve Bölünme. Nevin İmamoğlu İpek Koç Holding A.Ş. Finans Koordinatörü 18 Kasım 2014

Halka Açık Ortaklıklarda Birleşme ve Bölünme. Nevin İmamoğlu İpek Koç Holding A.Ş. Finans Koordinatörü 18 Kasım 2014 Halka Açık Ortaklıklarda Birleşme ve Bölünme Nevin İmamoğlu İpek Koç Holding A.Ş. Finans Koordinatörü 18 Kasım 2014 0 İLGİLİ DÜZENLEMELER 6102 sayılı TTK 136-158 arasındaki maddeler- Birleşme, 159-179

Detaylı

Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarının İlk Uygulaması

Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarının İlk Uygulaması UFRS 1 Standarda (standardın ilgili paragraflarına referans verilmiştir) UFRS 1.20A UFRS 1.25B Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarının İlk Uygulaması Kontrol listesinin bu kısmı, bir işletmenin

Detaylı

A MUHASEBE KPSS-AB-PS / 2008

A MUHASEBE KPSS-AB-PS / 2008 1. İşletmede kasa hesabının kalanı 79.600 YTL, kasa sayımında belirlenen tutar ise 76.900 YTL dir. Farkın nedeni belirlenememiştir. A MUHASEBE KPSS-AB-PS 2008 3. VE 4. SORULARI AŞAĞIDAKİ BİLGİLERE Buna

Detaylı

TFRS YORUM - 15 GAYRİMENKUL İNŞAAT ANLAŞMALARI

TFRS YORUM - 15 GAYRİMENKUL İNŞAAT ANLAŞMALARI GAYRİMENKUL İNŞAAT ANLAŞMALARI GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TFRS Yorum 15 Gayrimenkul İnşaat Anlaşmaları Yorumu 31/12/2008 tarihinden sonra başlayan hesap dönemlerinde uygulanmak üzere 08/01/2009

Detaylı

İşletmelere Özel. TFRS ve KOBİ TFRS. Eğitim ve Dönüşüm Çözüm Ortaklığı. 2012-2013 programı

İşletmelere Özel. TFRS ve KOBİ TFRS. Eğitim ve Dönüşüm Çözüm Ortaklığı. 2012-2013 programı İşletmelere Özel TFRS ve KOBİ TFRS Eğitim ve Dönüşüm Çözüm Ortaklığı 2012-2013 programı TÜRKİYE 2013 YILINA YENİ MUHASEBE STANDARTLARIYLA GİRİYOR Yasal defterlerini vergi kanunlarına göre tutmakta olan

Detaylı

Önlisans ve Lisans Başvurusu Yapan Tüzel Kişilerde Pay Devirleri, Birleşme ve Bölünme

Önlisans ve Lisans Başvurusu Yapan Tüzel Kişilerde Pay Devirleri, Birleşme ve Bölünme Önlisans ve Lisans Başvurusu Yapan Tüzel Kişilerde Pay Devirleri, Birleşme ve Bölünme Doç. Dr. Mehmet Özdamar Enerji Hukuku Araştırma Enstitüsü Gazi Üniversitesi Hukuk Fakültesi Öğretim Üyesi GENEL OLARAK

Detaylı

II-14.1 sayılı Sermaye Piyasasında Finansal Raporlamaya İlişkin Esaslar Tebliği Değişiklik Taslağı

II-14.1 sayılı Sermaye Piyasasında Finansal Raporlamaya İlişkin Esaslar Tebliği Değişiklik Taslağı II-14.1 sayılı Sermaye Piyasasında Finansal Raporlamaya İlişkin Esaslar Tebliği Değişiklik Taslağı Mevcut Hali Değişiklik Önerisi Kapsam MADDE 2 (1) Bu Tebliğ, 4 üncü maddenin birinci fıkrasının Kapsam

Detaylı

TEBLİĞ. MADDE 2 Aynı Tebliğin ekinde yer alan Türkiye Muhasebe Standardı TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu Standardının;

TEBLİĞ. MADDE 2 Aynı Tebliğin ekinde yer alan Türkiye Muhasebe Standardı TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu Standardının; 9 Nisan 2015 PERŞEMBE Resmî Gazete Sayı : 29321 TEBLİĞ Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumundan: FİNANSAL TABLOLARIN SUNULUŞUNA İLİŞKİN TÜRKİYE MUHASEBE STANDARDI (TMS 1) HAKKINDA TEBLİĞ

Detaylı

BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLACAK ŞİRKETLERİN BELİRLENMESİNE DAİR BAKANLAR KURULU KARARINA İLİŞKİN USUL VE ESASLAR 1

BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLACAK ŞİRKETLERİN BELİRLENMESİNE DAİR BAKANLAR KURULU KARARINA İLİŞKİN USUL VE ESASLAR 1 BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLACAK ŞİRKETLERİN BELİRLENMESİNE DAİR BAKANLAR KURULU KARARINA İLİŞKİN USUL VE ESASLAR 1 (12.03.2013 Tarihli ve 28585 Sayılı Resmî Gazetede yayımlanmıştır.) BİRİNCİ BÖLÜM Amaç,

Detaylı

BANKALAR TARAFINDAN YAPILACAK REPO VE TERS REPO İŞLEMLERİNE İLİŞKİN ESASLAR HAKKINDA YÖNETMELİK TASLAĞI

BANKALAR TARAFINDAN YAPILACAK REPO VE TERS REPO İŞLEMLERİNE İLİŞKİN ESASLAR HAKKINDA YÖNETMELİK TASLAĞI BANKALAR TARAFINDAN YAPILACAK REPO VE TERS REPO İŞLEMLERİNE İLİŞKİN ESASLAR HAKKINDA YÖNETMELİK TASLAĞI Amaç MADDE 1 (1) Bu Yönetmeliğin amacı, bankaların repo ve ters repo işlemleri sırasında uyacakları

Detaylı

Sirküler Rapor 08.10.2014/182-1

Sirküler Rapor 08.10.2014/182-1 Sirküler Rapor 08.10.2014/182-1 KARŞILIKLAR, KOŞULLU BORÇLAR VE KOŞULLU VARLIKLARA İLİŞKİN TÜRKİYE MUHASEBE STANDARDI (TMS 37) HAKKINDA TEBLİĞ (SIRA NO: 20) DE DEĞİŞİKLİK YAPAN 22 SIRA NO.LU TEBLİĞ YAYIMLANDI

Detaylı

TMS 18 HASILAT 1. KAPSAMI

TMS 18 HASILAT 1. KAPSAMI TMS 18 HASILAT 1. KAPSAMI Bu standart aşağıdaki işlem ve olaylardan kaynaklanan hasılatın a) Mal satışları b) Hizmet sunumları ve c) İşletme varlıklarının başkaları tarafından kullanılmasından sağlanan

Detaylı

YEŞİL YATIRIM HOLDİNG A.Ş. FİNANSAL DURUM TABLOSU (BİLANÇO) (Tüm Tutarlar, Türk Lirası olarak gösterilmiştir) Yeniden Sınıflandırılmış

YEŞİL YATIRIM HOLDİNG A.Ş. FİNANSAL DURUM TABLOSU (BİLANÇO) (Tüm Tutarlar, Türk Lirası olarak gösterilmiştir) Yeniden Sınıflandırılmış FİNANSAL DURUM TABLOSU (BİLANÇO) (Tüm Tutarlar, Türk Lirası olarak gösterilmiştir) Yeniden Sınıflandırılmış İncelemeden Bağımsız Denetimden Geçmemiş Geçmiş Cari Dönem Önceki Dönem Notlar 30.09.2013 31.12.2012

Detaylı

Kontrol listesinin bu kısmı gelir vergilerinin muhasebeleştirilmesini düzenleyen UMS 12 ye yöneliktir.

Kontrol listesinin bu kısmı gelir vergilerinin muhasebeleştirilmesini düzenleyen UMS 12 ye yöneliktir. UMS 12 Standarda (standardın ilgili paragraflarına referans verilmiştir) Gelir Vergisi Kontrol listesinin bu kısmı gelir vergilerinin muhasebeleştirilmesini düzenleyen UMS 12 ye yöneliktir. UMS 12, ertelenmiş

Detaylı

6102 SAYILI TÜRK TİCARET KANUNUNA GÖRE TİCARİ DEFTER KAYITLARI VE FİNASAL RAPORLAMA

6102 SAYILI TÜRK TİCARET KANUNUNA GÖRE TİCARİ DEFTER KAYITLARI VE FİNASAL RAPORLAMA 6102 SAYILI TÜRK TİCARET KANUNUNA GÖRE TİCARİ DEFTER KAYITLARI VE FİNASAL RAPORLAMA Şenol ÇETİN * I. GİRİŞ Bilindiği gibi 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu 14.02.2011 tarih ve 27814 No.lu Resmi Gazete de

Detaylı

UYGULAMALI TÜRKİYE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARI EĞİTİMİ

UYGULAMALI TÜRKİYE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARI EĞİTİMİ İSMMMO AKADEMİ BAŞKANI NDAN Mesleğimiz sürekli değişimlerin ve gelişimlerin yaşandığı bir özelliğe sahiptir. Mesleğimizde yakın zamanda birçok değişimi ve gelişimi hep birlikte yaşadık ve hepsini başarıyla

Detaylı

TÜRKİYE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARININ İLK UYGULAMASI

TÜRKİYE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARININ İLK UYGULAMASI TÜRKİYE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARININ İLK UYGULAMASI TFRS lerin ilk kez uygulandığı finansal tabloların (ara dönem dahil): Şeffaf ve sunulan tüm dönemler açısından karşılaştırılabilir nitelikte olan,

Detaylı

www.pwc.com.tr 30 Eylül 2015 Tarihli Finansal Tabloları Hazırlarken Dikkat Edilecek Yeni Standartlar, Değişiklikler ve Yorumlar

www.pwc.com.tr 30 Eylül 2015 Tarihli Finansal Tabloları Hazırlarken Dikkat Edilecek Yeni Standartlar, Değişiklikler ve Yorumlar www.pwc.com.tr 30 Eylül 2015 Tarihli Finansal Tabloları Hazırlarken Dikkat Edilecek Yeni Standartlar, Değişiklikler ve Yorumlar 30 Eylül 2015 tarihli finansal tabloları hazırlarken dikkat edilecek yeni

Detaylı

78.352.528 Diğer dönen varlıklar 16 16.381.898 9.804.221

78.352.528 Diğer dönen varlıklar 16 16.381.898 9.804.221 31 Aralık 2014 Tarihi İtibarıyla Finansal Durum Tablosu (Bilanço) VARLIKLAR Notlar 31 Aralık 2014 31 Aralık 2013 Dönen Varlıklar 251.625.938 233.029.758 Nakit ve nakit benzerleri 5 123.909.277 101.043.123

Detaylı

Birleşme işlemi sonrası açılış bilançosu:

Birleşme işlemi sonrası açılış bilançosu: Birleşme işlemi sonrası açılış bilançosu: Aşağıdaki GSD Denizcilik Gayrimenkul Đnşaat Sanayi ve Ticaret A.Ş. nin birleşme sonrası açılış finansal durum tablosu, GSD Denizcilik Gayrimenkul Đnşaat Sanayi

Detaylı

Sirküler Rapor Mevzuat 02.07.2015/128-2 SERMAYE ŞİRKETLERİNDE SERMAYE ÜZERİNDEN HESAPLANAN FAİZİN VERGİ MATRAHINDAN İNDİRİMİNE İLİŞKİN BKK YAYIMLANDI

Sirküler Rapor Mevzuat 02.07.2015/128-2 SERMAYE ŞİRKETLERİNDE SERMAYE ÜZERİNDEN HESAPLANAN FAİZİN VERGİ MATRAHINDAN İNDİRİMİNE İLİŞKİN BKK YAYIMLANDI SERMAYE ŞİRKETLERİNDE SERMAYE ÜZERİNDEN HESAPLANAN FAİZİN VERGİ MATRAHINDAN İNDİRİMİNE İLİŞKİN BKK YAYIMLANDI ÖZET : 2015/7910 sayılı BKK ile sermaye şirketlerinin ilgili hesap dönemi içinde, ticaret siciline

Detaylı

KUR DEĞİŞİMİNİN ETKİLERİ. Bülent KAYIKÇI

KUR DEĞİŞİMİNİN ETKİLERİ. Bülent KAYIKÇI KUR DEĞİŞİMİNİN ETKİLERİ Bülent KAYIKÇI Standart, yabancı para cinsinden işlemlerin ve yurtdışındaki işletmelerin finansal tablolara nasıl dahil edileceğini ve finansal tablolarda kullanılan para birimine

Detaylı

MUHASEBE, DENETİM VE ETİK KURALLAR

MUHASEBE, DENETİM VE ETİK KURALLAR Aysel Gündoğdu, PhD C. Turgay Münyas, PhD C. asset MUHASEBE, DENETİM VE ETİK KURALLAR Sermaye Piyasası Faaliyetleri İleri Düzey Lisansı Eğitimi İÇİNDEKİLER ÖNSÖZ... V MUHASEBE, DENETİM VE ETİK KURALLAR...1

Detaylı

BİRLEŞME SÖZLEŞMESİ. İle diğer tarafta;

BİRLEŞME SÖZLEŞMESİ. İle diğer tarafta; BİRLEŞME SÖZLEŞMESİ Bir taraftan İstanbul Ticaret Sicil Memurluğu nda 730270 sicil numarası ile tescilli Büyükdere Cad. 59. Sok. Spine Tower No:243 Kat:2 Maslak - Sarıyer / İSTANBUL adresinde yerleşik

Detaylı

Tebliğ. Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylara İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 10) Hakkında Tebliğ Sıra No: 6

Tebliğ. Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylara İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 10) Hakkında Tebliğ Sıra No: 6 Tebliğ Türkiye Muhasebe Standartları Kurulundan: Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylara İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 10) Hakkında Tebliğ Sıra No: 6 Amaç Madde 1 - Bu Tebliğin amacı; bilanço tarihinden

Detaylı

BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLACAK ŞİRKETLERİN BELİRLENMESİNE DAİR BAKANLAR KURULU KARARINA İLİŞKİN USUL VE ESASLAR

BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLACAK ŞİRKETLERİN BELİRLENMESİNE DAİR BAKANLAR KURULU KARARINA İLİŞKİN USUL VE ESASLAR BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLACAK ŞİRKETLERİN BELİRLENMESİNE DAİR BAKANLAR KURULU KARARINA İLİŞKİN USUL VE ESASLAR BİRİNCİ BÖLÜM Amaç, Kapsam, Dayanak ve Tanımlar Amaç MADDE 1 (1) Bu Usul ve Esasların amacı,

Detaylı

DÖVİZLİ İŞLEMLER NEDENİYLE OLUŞAN KUR FARKLARININ MUHASEBE KAYITLARINI HATIRLATMAK İSTİYORUZ.

DÖVİZLİ İŞLEMLER NEDENİYLE OLUŞAN KUR FARKLARININ MUHASEBE KAYITLARINI HATIRLATMAK İSTİYORUZ. Sirküler Tarihi : 11.02.2009 Sirküler No : 750 DÖVİZLİ İŞLEMLER NEDENİYLE OLUŞAN KUR FARKLARININ MUHASEBE KAYITLARINI HATIRLATMAK İSTİYORUZ. Dövizli işlemler önceki yılda yapıldığı halde işlem tutarından

Detaylı

TMS 29 YÜKSEK ENFLASYONLU EKONOMİLERDE FİNANSAL RAPORLAMA. GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ

TMS 29 YÜKSEK ENFLASYONLU EKONOMİLERDE FİNANSAL RAPORLAMA. GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TMS 29 YÜKSEK ENFLASYONLU EKONOMİLERDE FİNANSAL RAPORLAMA GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TMS 29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama Standardı 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan hesap

Detaylı

- MUHASEBE STANDARTLARI -

- MUHASEBE STANDARTLARI - - MUHASEBE STANDARTLARI - 1-Aşağıdakilerden hangisi yüksek enflasyonun göstergelerinden biri değildir? (2004/2) A) Son 3 yıllık kümülatif enflasyon oranının %100'e yakın ya da bu oranın üstünde oluşması

Detaylı

FENERBAHÇE FUTBOL ANONİM ŞİRKETİ 29 ŞUBAT 2016 TARİHİ İTİBARİYLE SONA EREN DÖNEME İLİŞKİN KONSOLİDE TTK 376 BİLANÇOSU VE DİPNOTLARI

FENERBAHÇE FUTBOL ANONİM ŞİRKETİ 29 ŞUBAT 2016 TARİHİ İTİBARİYLE SONA EREN DÖNEME İLİŞKİN KONSOLİDE TTK 376 BİLANÇOSU VE DİPNOTLARI FENERBAHÇE FUTBOL ANONİM ŞİRKETİ 29 ŞUBAT 2016 TARİHİ İTİBARİYLE SONA EREN DÖNEME İLİŞKİN KONSOLİDE TTK 376 BİLANÇOSU VE DİPNOTLARI 29 ŞUBAT 2016 TARİHİNDE SONA EREN DÖNEME AİT ARA DÖNEM ÖZET KONSOLİDE

Detaylı

TMS - 23 BORÇLANMA MALİYETLERİ

TMS - 23 BORÇLANMA MALİYETLERİ BORÇLANMA MALİYETLERİ GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TMS 23 Borçlanma Maliyetleri Standardı 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için uygulanmak üzere ilk olarak 09/11/2005 tarih ve

Detaylı

Yeminli Mali Müşavirlik Bağımsız Denetim ve Danışmanlık. finansal tabloların hazırlanmasında dikkat edilecek hususlar

Yeminli Mali Müşavirlik Bağımsız Denetim ve Danışmanlık. finansal tabloların hazırlanmasında dikkat edilecek hususlar Tarih : 09.01.2009 Duyuru Yapan Sermaye Piyasası Kurulu Konu : Seri:XI, No:29 "Sermaye Piyasasında Finansal Raporlamaya İlişkin Esaslar Tebliği" çerçevesinde finansal tabloların hazırlanmasında dikkat

Detaylı

Yeminli Mali Müşavirlik Bağımsız Denetim ve Danışmanlık

Yeminli Mali Müşavirlik Bağımsız Denetim ve Danışmanlık No : 2010-059 Tarih : 22.10.2010 Konu : 6009 Sayılı Kanun İle Gider Vergileri Kanununda Banka Sigorta Muameleleri Vergisine İlişkin Yapılan Değişikle Alakalı Yayımlanan 87 Seri Numaralı Gider Vergileri

Detaylı

Borsa işlemlerinin açık, düzenli ve dürüst şekilde gerçekleşmesine aykırı mahiyetteki fiiller yüzde 50'si yüzde 25 yüzde 25 1/5

Borsa işlemlerinin açık, düzenli ve dürüst şekilde gerçekleşmesine aykırı mahiyetteki fiiller yüzde 50'si yüzde 25 yüzde 25 1/5 BİST'TE BORSA İŞLEMLERİNİN AÇIK, DÜZENLİ VE DÜRÜST BİR ŞEKİLDE GERÇEKLEŞMESİNE AYKIRI EMİR VE İŞLEMLER İLE BU NİTELİKTEKİ EMİRLERİ VEREN VEYA İŞLEMLERİ YAPAN YATIRIMCILARA UYGULANACAK TEDBİRLER HAKKINDA

Detaylı

VIII. Çözüm OrtaklığıPlatformu

VIII. Çözüm OrtaklığıPlatformu VIII. Çözüm OrtaklığıPlatformu Hisse Senedi ve İlmühaberlerin Ticaret Kanunu ve Vergi MevzuatıÇerçevesinde Değerlendirilmesi 22 Aralık 2009 Hisse Senedi ve İlmühaberlerin Ticaret Kanunu ve Vergi MevzuatıÇerçevesinde

Detaylı

TMS 24 İLİŞKİLİ TARAF AÇIKLAMALARI. GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ

TMS 24 İLİŞKİLİ TARAF AÇIKLAMALARI. GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TMS 24 İLİŞKİLİ TARAF AÇIKLAMALARI GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TMS 24 İlişkili Taraf Açıklamaları Standardı 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için uygulanmak üzere ilk olarak

Detaylı

TFRS 13 GERÇEĞE UYGUN DEĞER ÖLÇÜMÜ

TFRS 13 GERÇEĞE UYGUN DEĞER ÖLÇÜMÜ T.C OKAN ÜNĠVERSĠTESĠ SOSYAL BĠLĠMLER ENSTĠTÜSÜ TFRS 13 GERÇEĞE UYGUN DEĞER ÖLÇÜMÜ SERKAN IġIKÖNDER VEYSEL YEREBASMAZ ĠġLETME ANABĠLĠM DALI MUHASEBE ve DENETĠM YÜKSEK LĠSANS PROGRAMI ULUSLARASI FĠNANSAL

Detaylı

TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARININ UYGUNLANMASINA İLİŞKİN GÖRÜŞ TASLAĞI - II

TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARININ UYGUNLANMASINA İLİŞKİN GÖRÜŞ TASLAĞI - II TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARININ UYGUNLANMASINA İLİŞKİN GÖRÜŞ TASLAĞI - II Konu : İntifa Senetlerinin Muhasebeleştirilmesi İlişkili Standartlar : TMS 32 ÖZET İntifa senetlerinin TMS 32 Finansal Araçlar:

Detaylı

Yeni Türk Ticaret Kanunu:

Yeni Türk Ticaret Kanunu: Yeni Türk Ticaret Kanunu: Yeni bir başlangıç Mayıs 2011 2 A Yeni TTK yol haritası 6 1. Kurumsal yönetim ilkelerinin uygulanması 8 2. Hu ukuk 9 3. Muhasebe ve finansal raporlama 10 4. Bilgi teknolojileri

Detaylı

TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI

TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI TMS-18 HASILAT İçindekiler O Standardın Amacı ve Kapsamı O Standartla İlgili Kavramlar O Standardın Getirdikleri O Hasılatın Ölçülmesinde Genel İlkeler O Mal Satışından Elde

Detaylı

BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLACAK ŞİRKETLERİN BELİRLENMESİNE DAİR KARAR

BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLACAK ŞİRKETLERİN BELİRLENMESİNE DAİR KARAR 23 Ocak 2013 ÇARŞAMBA Resmî Gazete Sayı : 28537 BAKANLAR KURULU KARARI Karar Sayısı : 2012/4213 Ekli Bağımsız Denetime Tabi Olacak Şirketlerin Belirlenmesine Dair Karar ın yürürlüğe konulması; Maliye Bakanlığının

Detaylı

SAYI : 2013/25 İstanbul,13.03.2013

SAYI : 2013/25 İstanbul,13.03.2013 SİRKÜLER SAYI : 2013/25 İstanbul,13.03.2013 KONU : Bağımsız Denetime Tabi Olacak Şirketleri Belirleyen Bakanlar Kurulu Kararıyla İlgili Usul ve Esaslar belirlendi Türk Ticaret Kanunu ve 660 sayılı Kamu

Detaylı

Konsolide ve Bireysel Mali Tablolar

Konsolide ve Bireysel Mali Tablolar Konsolide ve Bireysel Mali Tablolar UMS 27-28 UFRS 3 Jale Akkaş 12 Ekim, 2011 Grant Thornton Türkiye 2011 Grant Thornton Türkiye.Tüm Tüm hakları saklıdır. Konsolide ve Bireysel Finansal Tablolar Konsolide

Detaylı

YENİ VARLIK BARIŞI KANUNU ÖZET BİLGİLER

YENİ VARLIK BARIŞI KANUNU ÖZET BİLGİLER YENİ VARLIK BARIŞI KANUNU ÖZET BİLGİLER Varlık Barışına ilişkin düzenlemeleri de içeren 21.05.2013 tarih ve 6486 sayılı Kanun 29.05.2013 tarihli Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Kanun un

Detaylı

TMS - 10 RAPORLAMA DÖNEMİNDEN (BİLANÇO TARİHİNDEN) SONRAKİ OLAYLAR

TMS - 10 RAPORLAMA DÖNEMİNDEN (BİLANÇO TARİHİNDEN) SONRAKİ OLAYLAR RAPORLAMA DÖNEMİNDEN (BİLANÇO TARİHİNDEN) SONRAKİ OLAYLAR GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TMS 10 Raporlama Döneminden (Bilanço Tarihinden) Sonraki Olaylar Standardı, 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan

Detaylı

Sirküler no: 013 İstanbul, 3 Şubat 2009

Sirküler no: 013 İstanbul, 3 Şubat 2009 Sirküler no: 013 İstanbul, 3 Şubat 2009 Konu: Dar mükellef kurumlara yapılan ödemelerdeki tevkifat uygulamasında değişiklikler yapıldı. (KVK md. 30) Özet: 3 Şubat 2009 tarihli Resmi Gazete de yayımlanan

Detaylı

Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (Sıra No: **)

Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (Sıra No: **) Maliye Bakanlığından: Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (Sıra No: **) Bilindiği üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 1 175 inci maddesi ile Maliye Bakanlığı; muhasebe standartları, tek düzen hesap

Detaylı

Bağımsız İncelemeden Geçmemiş. Denetimden Geçmiş Notlar 31 Mart 2015 31 Aralık 2014 VARLIKLAR

Bağımsız İncelemeden Geçmemiş. Denetimden Geçmiş Notlar 31 Mart 2015 31 Aralık 2014 VARLIKLAR 31 Mart 2015 Tarihi İtibarıyla Özet Finansal Durum Tablosu (Bilanço) VARLIKLAR Bağımsız Denetimden Geçmiş Notlar 31 Mart 2015 31 Aralık 2014 Dönen Varlıklar 201.482.506 251.625.938 Nakit ve nakit benzerleri

Detaylı

T.C. KAMU GÖZETİMİ MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI KURUMU

T.C. KAMU GÖZETİMİ MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI KURUMU T.C. KAMU GÖZETİMİ MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI KURUMU Bağımsız Denetime Tabi Olup TMS leri Uygulamayan Şirketlerin Finansal Tablolarının Hazırlanmasında ve Sunulmasında Uygulanacak İlave Hususlara

Detaylı

Türk Ticaret Kanunu nda Kurumsal Yönetim (Corporate Governance)

Türk Ticaret Kanunu nda Kurumsal Yönetim (Corporate Governance) Yrd. Doç. Dr. Cafer EMİNOĞLU Yıldırım Beyazıt Üniversitesi Hukuk Fakültesi Ticaret Hukuku Anabilim Dalı Öğretim Üyesi Türk Ticaret Kanunu nda Kurumsal Yönetim (Corporate Governance) İÇİNDEKİLER ÖNSÖZ...VII

Detaylı

TMS 10 RAPORLAMA DÖNEMİNDEN (BİLANÇO TARİHİNDEN) SONRAKİ OLAYLAR. GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ

TMS 10 RAPORLAMA DÖNEMİNDEN (BİLANÇO TARİHİNDEN) SONRAKİ OLAYLAR. GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TMS 10 RAPORLAMA DÖNEMİNDEN (BİLANÇO TARİHİNDEN) SONRAKİ OLAYLAR GÜNCELLEMELER ve YÜRÜRLÜK TARİHLERİ TMS 10 Raporlama Döneminden (Bilanço Tarihinden) Sonraki Olaylar Standardı, 31/12/2005 tarihinden sonra

Detaylı

TFRS YE UYUMLU FİNANSAL TABLOLARIN HAZIRLANMASI VE SUNUMU -TFRS 1 : TFRS YE İLK GEÇİŞ-

TFRS YE UYUMLU FİNANSAL TABLOLARIN HAZIRLANMASI VE SUNUMU -TFRS 1 : TFRS YE İLK GEÇİŞ- TFRS YE UYUMLU FİNANSAL TABLOLARIN HAZIRLANMASI VE SUNUMU -TFRS 1 : TFRS YE İLK GEÇİŞ- İSMMMO 5 Kasım 2012 Doç.Dr. Volkan Demir Galatasaray Üniversitesi vdemir@gsu.edu.tr İÇERİK YENİ TTK ve TFRS UYGULAMASINDA

Detaylı

ERTÜRK YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK VE BAĞIMSIZ DENETİM A.Ş. DUYURU 2015/07

ERTÜRK YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK VE BAĞIMSIZ DENETİM A.Ş. DUYURU 2015/07 07.01.2015 ERTÜRK YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK VE BAĞIMSIZ DENETİM A.Ş. DUYURU 2015/07 Sayın Müşterimiz, Bağımsız denetim kapsamında olup T.M.S.(Türkiye Muhasebe Standarları) uygulamayan şirketlerce 1/1/2014

Detaylı