İFLASA KONU ALACAKLARIN VERGİ USUL KANUNU NUN ŞÜPHELİ ALACAKLAR İLE DEĞERSİZ ALACAKLAR MÜESSESSİ ÇERÇEVESİNDE İNCELENMESİ

Transkript

1 İFLASA KONU ALACAKLARIN VERGİ USUL KANUNU NUN ŞÜPHELİ ALACAKLAR İLE DEĞERSİZ ALACAKLAR MÜESSESSİ ÇERÇEVESİNDE İNCELENMESİ Suat ÇİÇEK Bağımsız Denetçi Mali Müşavir Yayınlandığı Kaynak: Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, Mayıs 2011, Sayı: 89 I. GİRİŞ Gerek gelir ve gerekse kurumlar vergisi uygulamasında ticari ve zirai kazançlarda tahakkuk esası benimsenmiştir. Bu nedenle, yapılan satışın peşin ya da vadeli olması, bedelin tahsil edilmiş olması ya da olmaması hâsılat yazılmasına ve dolayısıyla vergilendirilmesine mani değildir. Bu gibi durumlarda bedeli tahsil edilmeden vergilendirilen gelirler mükellef üzerinde maliyet baskısı oluşturabilmektedir. Bu durumu bertaraf etmek isteyen kanun koyucu, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu nun maddesinde Değersiz Alacaklar ile 323. maddesinde Şüpheli Alacaklar müessesesini düzenleyerek mükelleflerin tahsil edemedikleri gelirlerini belli şartlarda vergi dışında tutarak adil bir vergilendirme sistemi oluşturmak istemiştir. Bu çalışmamızda iflasa konu olan alacağın şüpheli ya da değersiz alacak mı olduğu hususu üzerinde durulacak, konu şüpheli alacak ile değersiz alacakların şartları ve özellikleri çerçevesinde irdelenecektir. II. YAPILAN DÜZENLEMELER tarih ve sayılı Resmi Gazete de Yayımlanmıştır 1

2 Şüpheli alacaklar VUK nun 323 ü maddesinde düzenlenmiş olup Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla; 1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar; 2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar; şüpheli alacak sayılır. Değersiz alacaklar ise, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu nun 322. maddesinde tanımlanmış olup; Kazai bir hükme veya kanaat getirici bir vesikaya göre tahsiline artık imkân kalmayan alacaklar değersiz alacaktır. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleri ile zarara geçirilerek yok edilirler. İşletme hesabına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler. şeklinde yer almıştır III. İFLASA KONU ALACAĞIN ŞÜPHELİ YA DA DEĞERSİZ ALACAK MI OLDUĞU HUSUSUNUN İNCELENMESİ VUK nun 323. maddesinde düzenlenen şüpheli alacak uygulaması için bazı şartların oluşması gerekmekte olup genel hatlarıyla bunlar 2 ; Alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması, diğer bir ifade ile alacağın daha önce bir mal veya hizmet satışından doğması ve hâsılat hesaplarına intikal ettirilmiş olması gerekmektedir, Alacağın dava ve icra safhasında olması gerekmektedir, Alacağın teminatlı olmaması gerekmektedir, Alacağın tahakkuk etmiş olması gerekmektedir, Bilanço usulüne göre defter tutulmuş olması gerekmektedir. Bir alacağın değersiz alacak sayılabilmesi için; alacağın tahsilinin kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre imkânsız olması, bunun yanında aşağıdaki şartların da bulunması gerekmektedir. Alacak ticarizirai kazancın elde edilmesi ve devam ettirilmesi ile ilgili olmalıdır, 2 Suat Çiçek, Kısmi Bölünme Müessesi Kapsamında Sermaye Şirketlerine Ayni Sermaye Konulması İşlemi, Aşamaları ve Özellik Arz Eden Hususlar, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, Ağustos 2010, Sayı: 80, sh

3 Alacak bilânço veya işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari veya zirai kazançla iştigal eden işletmelere ait olmalıdır, Değersiz alacak işletme hesaplarına kaydedilmiş olmalıdır, Alacağın tahsili için tüm hukuki yollar tüketilmelidir, Alacak değersiz alacak niteliği kazandığı dönemde zarar yazılmalıdır. Kazai hüküm belirli bir mahkeme kararını ifade etmektedir. Ancak; kanaat verici vesikadan neler kastedildiği yeteri kadar açık değildir. Değersiz alacak yoluyla alacakları yok etme uygulamasını genişletici bir anlam taşıyan bu ifade konusunda kanun herhangi bir çerçeve çizmiş değildir. Fakat gider kaydı için tahsil imkânsızlığını kanıtlayan bir belgenin olması şarttır. Bu belge her olayın kendine has spesifik koşulları içerisinde değerlendirmeye tabi tutulmalıdır. Kanaat verici vesikalara aşağıda yer alan örnekler verilebilir: 3 Alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması, Mahkeme huzurunda, alacaktan vazgeçildiğine ilişkin olarak düzenlenmiş belgeler, Borçlunun mal varlığı bırakmadan ölümü ve mirasçıların da mirası reddettiklerine dair resmi belgeler, Ticaret mahkemesince borçlu hakkında verilmiş ve ilgili masa tarafından tasfiyeye tutulmuş bulunan iflas kararına ilişkin belgeler 4 Borçlunun kesin olarak yurt dışına çıktığını ve haczi kabil malı olmadığını gösteren belgeler, Borçlunun gaipliğine ilişkin mahkeme kararı ve buna bağlı olarak herhangi bir malvarlığının bulunmadığına dair resmi belgeler, Alacaklı tarafından alacakla ilgili olarak açılan davayı, borçlunun kazandığına dair resmi evrak ve diğer belgeler, Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını gösteren icra memurluğu yazısı. 5 Bir borçlu hakkında iflasın açılması ile borçlu (müflis) ve ondan alacaklı olan alacaklıların hukuki durumlarında bazı değişiklikler olmaktadır. Diğer bir ifadeyle, hukukun bazı hükümleri, iflas ile adeta değişikliğe uğramaktadır. Bu duruma, iflasın hukuki sonuçları denilmektedir. İflasın açılması ile müflisin haczedilebilen bütün mal, alacak ve hakları kendiliğinden iflas masasını teşkil eder (İİK md. 184I). Yani, burada borçlunun haczedilebilen bütün malları, iflasın açılması ile Özel mamelek haline gelmektedir. Borçlu artık bu özel mamelek üzerinde tasarrufta bulunamaz, masanın idaresi iflas organlarına ait olur. 3 Ercan Alptekin, Değersiz Alacaklar, Yaklaşım Dergisi 4 Rıfat Engin, Değersiz Alacaklar ve Özellikli Durumlar, Yaklaşım Dergisi, Ağustos 2005, Sayı: Tezcan Atay, Değersiz Alacaklar Müessesesi, Yaklaşım Dergisi Aralık 2004 Sayı: 144 3

4 İcra ve İflas Kanunu hükümlerine göre, iflas açılan bir borçlu hakkında haciz ve teminat takipleri durur ve iflas kararının verilmesi ile bu takipler düşer. İflas süresinde yani iflas kapanıncaya kadar da bu tip takipler yapılamaz. (Madde 193) Eğer borcun iflas masasından tahsili imkânı mevcutsa şüpheli alacak karşılığı ayrılması yolu tercih edilebilir. Çünkü iflas kararı sadece alacağın şüpheli hale geldiğini gösterir ve sahibine VUK un 323. maddesine göre karşılık ayırma imkânı verir. Gerek doktrinde ve gerekse idarenin vermiş olduğu görüşlerde her ne kadar iflas eden bir şirket için dava ve icra yoluyla alacağın takibi imkânı ortadan kalkmış olsa da iflas masasına başvurmanın da bir nevi takip yolu olduğu belirtilmektedir. Diğer bir ifade ile genel takip hukukunda, iflas masasına alacağın kaydettirilmesi özel takip yolu olarak kabul edilmektedir. 6 Özetle, genel itibariyle iflas kararı sadece alacağın şüpheli hale geldiğini gösterir ve sahibine VUK un 323. maddesine göre karşılık ayırma imkânı verir. Ticaret mahkemesince borçlu hakkında verilmiş ve ilgili masa tarafından tasfiyeye tutulmuş bulunan iflas kararına ilişkin belgeler kanaat verici bir vesika olmakla birlikte borçlunun iflas etmesi alacağı değersiz alacak olarak nitelendirmek için tek başına yeterli değildir. 7 Bir gerçek veya tüzel kişinin iflasına karar verilmesi ile alacaklı durumunda olan kişilerin bütün alacakları değersiz hale gelmez. Nitekim iflas açılır, alacaklılar iflas masasına başvurur, varsa müflisin mevcutları paraya çevrilip alacaklılara dağıtılır. Başka bir ifadeyle, iflasın sonunda alacaklılar alacaklarının bir kısmını tahsil etme olanağına sahiptirler. Ancak mahkeme, iflas eden borçlunun herhangi bir ödeme yapamayacak durumda olduğunu hükme bağlarsa, bu takdirde alacak değersiz hale gelmiş demektir. 8 Değersiz alacakların bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederek mukayyet kıymetleriyle zarara geçirileceği ve bu suretle yok edilecekleri Vergi Usul Hukuku nda benimsenmiştir. 9 Değersiz alacaklar ancak değersiz hale geldikleri yılın hesaplarına zarar olarak aktarılabilirler. İlgili olduğu dönemde zarar yazılmayan alacaklar takip eden dönemlerde dikkate alınamaz. 10 İşletmeler, Vergi Usul Kanunu nun 322. maddesinde yer alan şartları haiz olmaları nedeniyle değersiz hale gelen alacakları 689 Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar Hesabı na aktararak dönem kazancının tespitinde dikkate alacaklardır. 11 Öte yandan; iflasa konu alacak için daha önceden şüpheli alacak karşılığı ayrılmış ise ve daha sonra alacağın artık mahkeme kararı veya kanaat verici başka bir vesika ile tahsiline imkân kalmadığı tespit edilmiş ise yapılacak düzeltme kayıtları ile söz konusu alacağın bilanço hesaplarından da çıkarılması gerekmektedir. Bu kapsamda aşağıda verilen örnek çerçevesinde işlem yapılabileceği kanaatindeyiz. Örnek: 6 Suphi Aslanoğlu, İcra Ve İflas Karşısında Ticari Alacaklar; Niteliği, Mevzuat Boyutu Ve Muhasebe Uygulaması, Afyon Kocatepe Üniversitesi, İ.İ.B.F. Dergisi (C.X,S II, 2008), sh İlhan Çetin, E Yaklaşım Dergisi, Ocak 2007, Değersiz Alacak Kavramı Ve Değersiz Alacakların Muhasebeleştirilmesi, Sayı: 54 8 Suphi Aslanoğlu, a.g.m, sh Ercan Alptekin, Değersiz Alacaklar, Yaklaşım Dergisi, Mayıs 2000, Sayı: Denetim İlke ve Esasları, HUD Yayınları, Temmuz 2004, sh Rıfat Engin, Değersiz Alacaklar ve Özellikli Durumlar, Yaklaşım Dergisi, Ağustos 2005, Sayı: 152 4

5 X A.Ş. Y A.Ş. den olan TL lık alacağını tahsil edememiş ve hukuki yollardan tahsili cihetine gitmeye karar vermiştir. Ancak, Y A.Ş. için iflas masası açıldığı öğrenilmiş olup bu nedenle icra takibi yerine (icra takibi yapılamayacağından) alacağın tahsili için tarihinde iflas masasına müracaat edilmiştir. Örneğimize göre X A.Ş. nin bu aşamada söz konusu alacak için şüpheli alacak karşılığı ayrılabileceği kanaatindeyiz. Çünkü iflas masasına başvurulması özel bir hukuki takip yoludur ŞÜPHELİ ALACAKLAR (Y A.Ş.) KARŞILIK GİDERLERİ ALICILAR (Y A.Ş.) ŞÜPHELİ ALACAKLAR KARŞILIĞI Öte yandan; daha sonra tarihinde iflas eden borçlunun herhangi bir ödeme yapamayacak durumda olduğuna mahkeme tarafından karar verilmiştir. Bu durumda artık alacağın tahsil edilme kabiliyeti sona erdiğinden bilanço hesaplarında görülen 128- Şüpheli Alacaklar Hesabı ile 129-Şüpheli Alacaklar Hesabının aşağıda belirtildiği şekilde kapatılması gerekir ŞÜPHELİ ALACAKLAR KARŞILIĞI KONUSU KALMAYAN KARŞILIKLAR DİĞER OLAĞAN DIŞI GİDER VE ZARARLAR ŞÜPHELİ ALACAKLAR Ya da; ŞÜPHELİ ALACAKLAR KARŞILIĞI ŞÜPHELİ ALACAKLAR Şeklinde de işlem yapılabileceği kanaatindeyiz. IV. SONUÇ VE DEĞERLENDİRME Şüpheli alacaklar ile değersiz alacaklar arasındaki temel fark şüpheli alacaklarda tahsil imkânının devam ediyor olması, değersiz alacaklarda ise tahsilin imkânsızlaşmış olmasıdır. 5

6 Bu nedenle şüpheli alacakların giderleştirilme işlemi yanında alacak aktifte değişik hesaplarda varlığını sürdürmektedir. Değersiz alacaklar ise giderleştirilerek yok edilirler. İflasa konu alacakların şüpheli alacak mı ya da değersiz alacak mı olduğuna karar verilebilmesi için özellikle alacağın tahsil edilme kabiliyetinin olup olmadığının göz önünde bulundurulması gerekmektedir. Genel itibariyle iflas kararının sadece alacağın şüpheli hale geldiğini gösterdiği ve sahibine VUK un 323. maddesine göre karşılık ayırma imkânı verdiği değerlendirilmektedir. Ancak, kanaat verici bir vesika veya kazai bir hüküm olarak iflas sürecinde edinilecek bir belge ile artık tahsilin imkânsızlığı ispatlanırsa (örneğin; iflas eden borçlunun herhangi bir ödeme yapamayacak durumda olduğunu hükme bağlayan mahkeme kararı) alacak VUK un 323 ncü maddesine göre artık şüpheli alacak olarak değil değersiz alacak olarak giderleştirilmelidir. KAYNAKÇA 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu, tarih ve sayılı Resmi Gazete Ercan Alptekin, Değersiz Alacaklar, Yaklaşım Dergisi, Mayıs 2000, Sayı: 89 Suat Çiçek, Kısmi Bölünme Müessesi Kapsamında Sermaye Şirketlerine Ayni Sermaye Konulması İşlemi, Aşamaları ve Özellik Arz Eden Hususlar, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, Ağustos 2010, Sayı:80 Denetim İlke ve Esasları, HUD Yayınları, Temmuz 2004 Rıfat Engin, Değersiz Alacaklar ve Özellikli Durumlar, Yaklaşım Dergisi, Ağustos 2005, Sayı: 152 Tezcan Atay, Değersiz Alacaklar Müessesesi, Yaklaşım Dergisi, Aralık 2004, Sayı:144 Suphi Aslanoğlu, İcra Ve İflas Karşısında Ticari Alacaklar; Niteliği, Mevzuat Boyutu Ve Muhasebe Uygulaması, Afyon Kocatepe Üniversitesi, İ.İ.B.F. Dergisi (C.X,S II, 2008) İlhan Çetin, Değersiz Alacak Kavramı Ve Değersiz Alacakların Muhasebeleştirilmesi, E Yaklaşım Dergisi, Ocak 2007, Sayı: 54 6