D önemsellik kavramı, iflletmelerin sınırsız kabul edilen yaflam sürelerinin

Transkript

1 mali ÇÖZÜM 149 VERG USUL KANUNU UYARINCA REESKONT UYGULAMASI Altar Ömer ARPACI* I G R fi D önemsellik kavramı, iflletmelerin sınırsız kabul edilen yaflam sürelerinin belli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarının di er dönemlerden ayrı olarak saptanmasını ifade etmektedir. 1 seri no lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebli inde dönemsellik kavramı afla ıdaki flekilde tanımlanmıfltır. flletmenin süreklili i kavramı uyarınca sınırsız kabul edilen ömrünün, belirli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarının di er dönemlerden ba ımsız olarak saptanmasıdır. Gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebelefltirilmesi, hasılat, gelir ve karların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karflılafltırılması bu kavramın gere idir. Dönemsellik ilkesine göre ise kazancın tespitinde bir hasılatın olumlu, giderin ise olumsuz unsur olarak dikkate alınabilmesi için söz konusu döneme ait olması gerekir. Bu ilkenin hukuki dayana ını ise Vergi Usul Kanunu nun aktif geçici hesap kıymetleri ve pasif geçici hesap kıymetleri bafllıklı 283 ve 287 nci maddelerinde bulmaktayız. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 258'inci maddesinde; de erlemenin, vergi matrahlarının hesaplanması ile ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespiti oldu- u belirtilmifltir. Yine Vergi Usul Kanununun 281 ve 285 inci maddelerinde iktisadi iflletmelere dahil alacak ve borçların de erlemesi düzenlenmifltir. Sözkonusu maddelerle, alacak ve borçların mukayyet de erleri ile de erlenmesi esası getirilmifltir. Ancak bazı mükelleflere zorunlu, bazılarına ise ihtiyari olarak senede ba lı alacak ve borçlarını de erleme gününün de erine getirmeleri imkanı vardır. Senede ba lı alacak ve borçların de erleme gününün de- erine irca edilmesine reeskont ifllemi denilmektedir. Reeskont ifllemiyle, vadesi izleyen dönemlere isabet eden senetlerdeki tutarlarının içinde yer * Maliye Bakanl Gelirler Baflkontrolörü

2 150 mali ÇÖZÜM alan vade farkları, ilgili ba lı oldukları alacaklar de erleme vergilendirme gününün dönemleri itibariyle kıymetine irca olunabilir. Bu takdir- ayrıfltırılmakta, izleyen vergilendirme dönemlerine isabet eden vade farkları cari yıl mali karın tespitinde dikkate alınmayıp izleyen dönem veya dönemlerin de, senette faiz nispeti açıklanmıfl ise bu nispet, açıklanmamıflsa Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddi uygulanır. mali karını etkilemektedir. Vergisel açıdan reeskont ifllemi ihtiyari olmakla birlikte Maliye Bakanlı ı nca yayımlanan 1 seri no lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebli i uyarınca mükellefler alacak ve borç senetlerini reeskonta tabi tutmak zorundadırlar. Ayrıca Sermaye Piyasası Kanuna tabi flirketlerin, söz konusu kanun uyarınca alacak ve borç senetlerini reeskonta tabi tutmaları gerekmektedir. II VERG USUL KANUNU UYARINCA REESKONT A Yasal Düzenleme Vergi Usul Kanunun alacak ve borçların de erlemesi ile ilgili maddeleri afla ıdaki flekildedir. Alacaklar: MADDE (5228 sayılı Kanunun 59/1-b maddesiyle de iflen ibare)( tarihinden geçerli olmak üzere) Alacaklar mukayyet de- erleriyle de erlenir. Mevduat veya kredi sözleflmelerine müstenit alacaklar de erleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır. Vadesi henüz gelmemifl olan senede Bankalar ve bankerler ile sigorta flirketleri alacaklarını ya Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddi veya muamelelerinde uyguladıkları faiz haddi ile de erleme günü kıymetine irca ederler. Borçlar: MADDE (5228 sayılı Kanunun 59/1-c maddesiyle de iflen ibare)( tarihinden geçerli olmak üzere) Borçlar mukayyet de erleriyle de erlenir. Mevduat veya kredi sözleflmelerine müstenit borçlar de erleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır. Vadesi gelmemifl olan senede ba lı borçlar de erleme günü kıymetine irca olunabilir. Bu takdirde senette faiz nispeti açıklanmıflsa bu nispet, açıklanmamıflsa Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddinde bir faiz uygulanır. Banka ve bankerler ile sigorta flirketleri borçlarını, Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddi veya muamelelerinde uyguladıkları faiz haddiyle, de erleme günü kıymetine irca ederler. Alacak senetlerini de erleme gününün kıymetine irca eden mükellefler,

3 mali ÇÖZÜM 151 borç senetlerini de aynı flekilde iflleme tabi tutmak zorundadırlar. Madde metninde yer alan irca olunabilir ifadesi nedeniyle, mükellefler açısından alacak senetlerinde reeskont uygulaması zorunlu de il, ihtiyari bir uygulamadır. Ancak, bankalar ve bankerler ile sigorta flirketleri için reeskont uygulaması zorunludur. Di er taraftan, alacak senetlerini reeskonta tabi tutan mükellefler, Vergi Usul Kanununun 285 inci maddesi gere ince, borç senetlerini de reeskonta tabi tutmak zorundadırlar. B - REESKONT filem N N GENEL ESASLARI 1 - Alacak veya Borcun flletme ile lgili Olması Gerekir Senede ba lı alacak veya borcun, iflletmenin ticari veya zirai mahiyetteki faaliyetleri neticesinde do ması ve kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesiyle ilgili bulunması gerekmektedir. 2 - Alacak veya Borç Senede Ba lı Olmalıdır Bir alacak veya borcun reeskonta tabi tutulabilmesi için alacak veya borcun senede ba lı olması gerekir. Senetsiz alacak ve borçlar reeskonta tabi tutulamaz. 3 - Senet Belirli Bir Vade çermeli ve De erleme Gününde Senedin Vadesi Henüz Gelmemifl Olmalıdır: Reeskonta tabi tutulacak senetlerin belirli bir vade içermesi gerekmektedir. Çünkü reeskont ifllemi mantı ı gere i ancak, gelecek dönemde tahsil edilebilecek veya ödenebilecek alacak veya borçlara uygulanabilir. Bu husus, senetlerin içerdi i vade farkının vergilendirme dönemleri itibariyle ayrıfltırılması (senede ba lı alaca ın de- erleme günündeki gerçek de erine indirgenmesi) bakımından zorunludur. Alacak ve borçların reeskonta tabi tutulabilmesi için senedin vadesinin de erleme gününden daha ileri bir tarih olması gerekir. vadesinin de- erleme günü itibariyle gelmemifl olması gerekmektedir. Dolayısıyla, vadesi vergilendirme dönemi içinde dolan alacak senetlerinin reeskonta tabi tutulması söz konusu de ildir. 4 - Alacak veya Borç Senedi De erleme Günü tibariyle flletmenin Bilançosunda Yer Almalıdır Reeskont ifllemine tabi tutulacak alacak veya borç senedinin de erleme günü itibariyle iflletmenin bilançosunda yani aktifinde ya da pasifinde yer alması gerekmektedir. C- REESKONT HESAPLAMASI Senede ba lı alacakların ve borçların de erleme günündeki kıymetlerine

4 152 mali ÇÖZÜM irca edilmesi sırasında senet üzerinde faiz nispetinin belli edilmedi i hallerde Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto hadlerinin uygulanması gerekmektedir. Bu hesaplamada; faiz oranı olarak reeskont ifllemlerinde uygulanan faiz oranının de il, kısa vadeli avans ifllemlerinde uygulanan faiz oranının esas alınması gerekmektedir (Vergi, 1995, 22218). Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası vadesine en fazla 92 gün kalmıfl senetleri reeskonta kabul etmekte ve reeskont iflleminde dıfl iskonto yöntemi uygulamaktadır. Kısa vadeli avans ifllemlerinde ise senedin peflin de erine göre kullanılan iskonto oranı, iç iskonto yöntemi ile bulunmaktadır. 238 sıra no lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebli i nde reeskont ifllemlerinde Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası nın kısa vadeli avans ifllemlerinde uyguladı ı faiz oranının dikkate alınması gerekti i belirtilmifltir. Yabancı para cinsinden olan alacaklar için LIBOR (Londra Bankalar Arası Faiz Oranı) TL cinsinden olan alacaklar için ise Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddi uygulanır. Senede ba lı alacaklara iliflkin reeskont ifllemlerinin, iç iskonto yöntemine göre yapılması ve mükelleflerin hesap dönemi sonu itibariyle senede ba lı borç ve alacaklarının de erleme gününde haiz olacakları kıymetleri F = A - [A x 360 / (360 + m x t)] formülüne uygun olarak hesaplamaları gerekmektedir. Reeskont ifllemine iliflkin muhasebe kayıtları ise afla ıdaki flekilde olmaktadır. Alacak Senetleri Reeskontu - De erleme günü itibariyle yapılacak kayıtlar 122 Alacak Senetleri Reeskontu XXXX 690 Dönem Kar veya Zararı XXXX - Ertesi dönem açılıfl kayıtları 122 Alacak Senetleri Reeskontu XXXX

5 mali ÇÖZÜM Dönem Kar veya Zararı XXXX Borç Senetleri Reeskontu - De erleme günü itibariyle yapılacak kayıtlar; 322 Borç Senetleri Reeskontu XXXX 690 Dönem Kâr veya Zararı XXXX - Ertesi dönem açılıfl kayıtları; 322 Borç Senetleri Reeskontu XXXX 690 Dönem Kâr veya Zararı XXXX Reeskont ifllemi açısından senetlerin katma de er vergisini de içermesi özellikli bir durumdur. Reeskont uygulamasının, mantı ı gere i senedin nominal de erinden katma de er vergisinin ayrıfltırılması gerekmektedir. flletmeye ait ticari yada zirai kazancın elde edilmesi ve devamlılı ıyla ilgili olmayan flahsi senetler için reeskont ayrılamamakta ayrıca, iflletme bilançosuna kayıtlı olsa da flahsi kefalet ve teminatlardan do an senetler esas itibariyle reeskont kapsamı dıflında tutulmaktadır. Alacak veya borç senedinin reeskonta tabi tutulabilmesi için, söz konusu alaca ın gelir yaratıcı ya da hasılat unsuru, yine borcun da maliyet veya gider unsuru olması gerekmektedir. Çünkü, reeskont iflleminin mantı ı, gelir ya da

6 154 mali ÇÖZÜM hasılat veya maliyet ya da me aykırılık gider teflkil etki-edecektirsi birden fazla yıla sirayet layısıyla eden senedin ala- katma de er vergisi- Docak ve borçların dönemsellik ni de içerecek ilkesi flekilde ge-tanzire i ait oldukları döneme durumlarda, mal edilme- katma de er vergisinin edildi i sidir. Dolayısıyla, aynı dönemde reeskont uygulamasının dıflında tutulması ve katma de er vergisi hariç hasılat kaydı yapılmayan unsurlar (KDV gibi, senet tutarları içinde yer tutar üzerinden reeskont hesaplanması gerekmektedir. (Balcı, 2005) alsalar bile) gider kaydedilmemeli ve bu esasa göre ayıklama yapılmalıdır (Kalkıno lu, 2005, 3). Di er yandan, katma de er vergisinin reeskonta tabi tutulması, Katma De er Vergisi Kanunu nun 58 inci maddesinde yer alan, Mükellefin vergiye tabi ifllemleri üzerinden hesaplanan Katma De er Vergisi ile mükellefçe indirilebilecek Katma De- er Vergisi, Gelir ve Kurumlar Vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmez. fleklindeki hük- KAYNAKÇA Balcı, Tamer (2004), Alacak Senetlerinde Reeskont Uygulaması ve Katma De- er Vergisinin Durumu, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, sayı.12, Aralık. Kalkıno lu, Mehmet (2005) KDV Dahil Tutarı çeren Alacak Senetlerinde KDV nin Reeskontu Mümkün De ildir, Yaklaflım Dergisi, Sayı154, Ekim Vergi Usul Kanunu Genel Tebli i 2 Mart 1995 tarih ve sayılı Resmi Gazete yayımlanmıfltır.