TRANSFER FİYATLANDIRMASI YOLUYLA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI. Erdal Çalıkoğlu Partner/Ernst&Young Türkiye Sami Şener Partner/Ernst&Young Türkiye

Transkript

1 TRANSFER FİYATLANDIRMASI YOLUYLA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI Erdal Çalıkoğlu Partner/Ernst&Young Türkiye Sami Şener Partner/Ernst&Young Türkiye

2 Neden Transfer Fiyatlandırması? Dünya ekonomisinde son yıllarda yaşanan gelişmeler, küreselleşme ve bu süreçte çok uluslu şirketlerin (MNE) artan ticari faaliyetleri önemli seviyelere ulaşmıştır. Kendi vergi bazını korumak amacıyla transfer fiyatlandırması ile ilgili detaylı düzenlemeleri yürürlüğe koyan ülke sayısı giderek artmaktadır. Hem gelir idareleri hem de gümrük idareleri transfer fiyatlandırmasıyla ilgili konulara daha fazla kaynak ayırmaktadırlar. Çokuluslu şirketler açısından transfer fiyatlandırması giderek daha önemli bir konu haline gelmektedir.

3 Çokuluslu Şirketlerin Transfer Fiyatlandırması Konusundaki Yaklaşımları E&Y Anketi 2005 Anketin önemli tespitleri arasında şunlar vardır: Ankete katılanların yüzde 38 i transfer fiyatlandırmasını, şirketlerindeki vergi direktörlerinin gündemindeki en önemli madde olarak göstermiştir. Katılımcıların yaklaşık yüzde 70 i, daha önceki Ernst & Young transfer fiyatlandırması anketlerinde de belirtildiği gibi, transfer fiyatlandırması dokümantasyonun öneminin arttığını düşünmektedir.

4 Çokuluslu Şirketlerin Vergi Direktörleri için En Önemli Vergi Konuları E&Y Anketi 2005 Yabancı Vergi Kredileri Gümrük Vergileri Vergi Uyuşmazlıkları KDV Çifte Vergileme Vergiden kaçınma Transfer fiyatlaması 0% 5% 10% 15% 20% 25% 30% 35% 40%

5 Çokuluslu Şirketlerin Transfer Fiyatlandırması Konusundaki Yaklaşımları Ankete katılan çokuluslu şirketlerden, ana şirketlerin % 65 i, grup şirketlerinin ise % 59 u 2001 den beri transfer fiyatlandırmasına ilişkin vergi incelemelerinde artış bildirmiştir. Bu incelemelerin yüzde 40 ından fazlası ek vergi tarhiyatı ile sonuçlanmıştır.

6 Çokuluslu Şirketlerde Transfer Fiyatlandırmasına İlişkin İncelemelerde Ele Alınan Ana Konular Aşağıdaki Konularda Yapılan İncelemelerin Sayısı Mal Satışları Hizmet Satışları Gayrimaddi Hak Satışları Grupiçi Finansman Teknolojik masraf paylaşım anlaşmaları

7 Transfer Fiyatlandırması ile İlgili Önceki Düzenleme Şirket, kendi ortakları, ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek ve tüzel kişiler, idaresi, murakabesi veya nüfuzu altında bulundurduğu gerçek ve tüzel kişiler ile münasebetlerinde 1. Emsaline göre göze çarpacak derecede, yüksek veya düşük fiyat ve bedeller üzerinden yahut bedelsiz olarak, alım-satım, imalat, inşaat, muamelelerinde ve hizmet ilişkilerinde bulunursa, 2. Emsaline göre göze çarpacak derecede yüksek veya düşük bedeller üzerinden, kiralama veya kiraya verme muamelelerinde bulunursa,

8 Transfer Fiyatlandırması ile İlgili Önceki Düzenleme 3. Emsaline göre göze çarpacak derecede yüksek veya düşük faiz ve komisyonlarla ödünç para alır veya verirse, 4. Şirket, ortaklarından veya bunların eşleri ile usul ve füruundan ve 3. dereceye kadar (dahil) kan ve sıhri hısımlarından şirketin idare meclisi başkan ve üyesi, müdür veya yüksek memuru durumunda bulunanlara emsaline göre göze çarpacak derecede yüksek aylık, ikramiye, ücret verir veya benzeri ödemelerde bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen örtülü olarak dağıtılmış sayılır.

9 Transfer Fiyatlandırması ile İlgili Önceki Düzenleme Mevcut düzenleme genel olarak diğer ülkelerde de olduğu gibi prensip olarak emsallere uygunluk ilkesinden hareket etmektedir. Fiyat yönteminin tespiti anlamında objektif kriterler belirlenmemiştir.

10 OECD Transfer Fiyatlandırması Rehberi 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nda, örtülü kazanç müessesinin uygulaması bakımından referans olarak Ekonomik İşbirliği ve Kalkınma Teşkilatı (OECD) rehberi esas alınmıştır. Dünya ekonomisinde yaşanan bu gelişmeler ışığında OECD, ilkini 1979 yılında yayınlamış olduğu Transfer Fiyatlandırması ve Çok Uluslu Şirketler rehberinin geliştirilmiş versiyonunu, 1995 yılında Çok Uluslu Şirketler ve Vergi İdareleri için Transfer Fiyatlandırması Rehberi olarak çıkarmıştır. Değişiklikler rehbere eklenmektedir.

11 OECD Transfer Fiyatlandırması Rehberi Büyük ölçekli ekonomiye sahip bir çok ülkenin transfer fiyatlandırması bakımından vergi mevzuatlarında kendilerine esas aldıkları rehberin ana hatlarını aşağıdaki şekilde özetlemek mümkündür: Düzenlemenin amacı, hem vergi idarelerinin hem de vergi mükelleflerinin ilişkili kişiler arasında yapılan işlemlerde esas alınacak transfer fiyatlandırması yöntemlerine ve bunların nasıl uygulanması gerektiğine yönelik bir rehber oluşturmaktır. Düzenleme KOBİ lere (SME) ilişkin özel düzenleme içermemektedir.

12 OECD Transfer Fiyatlandırması Rehberi Sektör spesifik, belirli oranlara dayanan (predetermined ratio) ve rakamsal referanslara yönelik herhangi bir açıklama bulunmamaktadır. Ticari faaliyetlerin mahiyetine göre, bağımsız kişiler (independent parties) arasında işlemin gerçekleştirilmiş olması durumunda ilgili ülkede vergiye tabi matrah yaratacak kazancın ne olması bekleniyorsa (arm s length principle) ilgili firmalar arasındaki işlemlerin de bu oranda olması beklenmektedir ( emsallerine uygunluk ilkesi).

13 OECD Transfer Fiyatlandırması Rehberi Emsallerine uygunluk ilkesi çerçevesinde uygulanabilecek transfer fiyatlandırması yöntemleri sayılmaktadır. Uluslararası vergi uygulamaları bakımından transfer fiyatlandırması bir ticari işletmenin kendi bölümleri veya bağlantılı diğer işletmeleri veya joint venture tarafı kişiler arasındaki mal, hizmet, finansman ve/veya gayri maddi varlık konulu işlemlerinde uyguladığı fiyat olarak tanımlanmaktadır.

14 5520 Sayılı Kanun ile Getirilen Transfer Fiyatlandırması Uygulamasının Öngördüğü Yenilikler Transfer fiyatlandırması yöntemlerini tespit etmektedir. Peşin fiyat anlaşmalarına imkan vermektedir (APA). Dökümantasyon / ispat zorunluluğunu vergi mükellefine yüklemektedir. Örtülü olarak dağıtıldığı kabul edilen kazanç tutarı ilgili kişiler nezdinde de elde edilmiş sayılmaktadır.

15 5520 Sayılı Kanun ile Getirilen Transfer Fiyatlandırması Yolu ile Örtülü Kazanç Dağıtımı Kurumlar Vergisi Kanunu nun temel yaklaşımı ; İlişkili kişiler arasında yapılan mal veya hizmet alımlarında, kullanılan fiyatların emsaline uygun olmaması halinde kazancın kısmen veya tamamen örtülü olarak dağıtıldığı kabul edilir. Bu çerçevede Kurumların alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir.

16 Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımının Temel Kavramları İlişkili Kişi Emsallere Uygunluk İlkesi

17 Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımının Temel Kavramları - İlişkili Kişi İlişkili Kişi; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu veya nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumlardır.

18 Alt ve Üst Soy, 3. Derece Dahil Hısımlar İlişkili Kişi Tanımı Ortağın Eşi İdare ve Denetim Bakımından Bağlı Bulunulan Gerçek ve Tüzel Kişiler Kurum Ortaklar Alt ve Üst Soy, 3. Derece Dahil Hısımlar İdare ve Denetim Bakımından Kontrol Altında Olan Gerçek ve Tüzel Kişiler İştirakler A Şirketi Vergi Cenneti

19 Vergi Cennetlerinde Faaliyette Bulunan Kimseler ile Yapılan İşlemler Kazancın vergi sisteminin yarattığı vergilendirme kapasitesi ile aynı düzeyde bir vergilendirme imkanı sağlayıp sağlamadığı ve bilgi değişimi hususunun göz önünde bulundurulması suretiyle Bakanlar Kurulu nca ilan edilen ülkelerde veya bölgelerde bulunan kişilerle yapılmış tüm işlemler, ilişkili kişilerle yapılmış sayılır. Bu kapsamda, buralardan yapılan mal ve hizmet alımlarında uygulanan fiyatın emsaline uygun olduğunun tevsik edilmesi gerekmektedir.

20 Vergi Cennetlerinde Faaliyette Bulunan Kimseler ile Yapılan İşlemler B.K. nca ilan edilecek ülke ve bölgelerde bulunan kişilerden mal ve hizmet alımlarında, nakden veya hesaben yapılan veya tahakkuk ettirilen ödemeler üzerinden %30 oranında vergi kesintisi yapılması gerekiyor. Emsaline uygun fiyatlarla mal satın almaları ve bazı spesifik işlemler için Bakanlar Kurulu nun stopaj oranını belirleme yetkisi bulunmaktadır. Henüz ülke ve stopaj oranı konusunda bir düzenleme yapılmamıştır.

21 Emsallere Uygunluk İlkesi Nedir? Emsallerine Uygunluk İlkesi; ilişkili kişiler ile yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder (arm s length principle).

22 Yöntem Belirlenmesi İçin Gerekli Olan Şartlar Mukayese Edilebilir İşlemler Comparable Transactions Mukayese Edilebilir Bağımsız Kişiler Comparable Independent Enterprises Bu 3 unsurun bir arada olması gerekmektedir. Mukayese Edilebilir Koşullar Comparable Circumstances

23 Transfer Fiyatlandırması Yabancı ülke vergi idarelerinden bazılarının mükelleflerden transfer fiyatlandırması metodunun seçimlerinde bir arada olmasını aradıkları üç koşul şunlardır: A. En iyi metod koşulu (best method rule) B. Karşılaştırabilirlik analizi koşulu (comparability analysis) C. Emsal bedel koşulu (arm s length range)

24 En İyi Metod Koşulu Transfer fiyatlandırmasına yönelik düzenlemelerin temel amacı vergiye tabi gerçek kazancın tespit edilmesine yönelik emsal bedel uygulamasının tesis edilmesidir. Bu amaç dahilinde arm s length fiyatlandırmayı tesis etmek için en güvenilir yöntemin (most reliable measure) seçilmesi gerekmektedir. Bu anlayış dahilinde, mevcut transfer fiyatlandırması yöntemlerinden sadece biri mükellef için en güvenilir yöntem (most reliable method) olarak nitelendirilmektedir.

25 En İyi Metod Koşulu (devam) En güvenilir yöntemin seçiminde iki ana faktör rol almaktadır: a. İlişkili kişiler arasında yapılan işlemlerin (controlled transaction) bağımsız kişiler arasında yapılan işlemlerle mukayese edilebilme derecesi b. Mükellefin kullanmakta olduğu veri ve varsayımların doğruluğu

26 Karşılaştırılabilirlik şıla labilirlik Analizi Transfer fiyatlandırması yönteminin seçiminde Karşılaştırılabilirlik Analizi ; işlemin arm s length bir fiyatlamadan yapılmasına dayanak teşkil edecek verilerin analizlerinin yapılmasını amaçlar. İlişkili kişiler arasında gerçekleştirilecek işlemlerin bağımsız kişilerle yapılan işlemlerle mukayese edilmesi esnasında aşağıda sıralanan analizlerin yapılması öngörülmektedir.

27 Karşılaştırılabilirlik şıla labilirlik Analizi (devam) 1. Fonksiyon Analizi (Functional Analysis) 2. Sözleşme Koşulları (Contractual Terms) 3. Risk 4. Ekonomik Koşullar (Economic Conditions) 5. Mal veya hizmetler

28 Karşı şılaştırılabilirlik labilirlik Analizi Sözleşme Şartları Fonksiyon Analizi- Fonksiyonlar, riskler, varlıklar Ekonomik Durum- Pazar Büyüklüğü, Arz-Talep Dengesi, Mevzuat, Maliyet, Ticari Seviye FİYAT Hizmet ve ürünlerin Özellikleri-Kalite, Güvenilirlik, Garanti, İşlem şekli İşletme Stratejileri- Pazar Büyüklüğü, Ürün Gelişmişliği, Dönem

29 Fonksiyon Analizi (Functional Analysis) Analiz; işleme taraf olan bağımlı kişiler arasında gerçekleştirilen işlemlerde tarafların üstlendiği fonksiyonların tespit edilmesine ilişkindir.

30 Fonksiyon Analizi (devam) Ar-ge Ürün geliştirme ve mühendislik İmalat, üretim ve süreç mühendisliği Satın alma ve tedarik fonksiyonları Pazarlama ve dağıtım fonksiyonları Ulaştırma ve depolama Yönetim,muhasebe, finans, personel yönetimi hizmetleri

31 Sözleşme Koşulları İşleme taraf olan ilişkili kişinin ne şekilde ödeme yaptığı veya kendisine ödeme yapıldığı Alım veya satım yapılan malın hacmi / adedi Alıcı ve satıcı arasında yapılan mal teslimine ilişkin verilen garantiler Sözleşme süresi, feshi veya yeniden düzenlenebilmesine ilişkin ticari hususlar Teminatlı işlemler Ödeme süreleri

32 Risk Maliyet, talep fiyatlandırma ve envanter seviyesinde dalgalanmalara sebep olan piyasa riskleri Yeni geliştirilen ve piyasaya sunulan bir ürünün başarılı veya başarısız olmasıyla ilişkili Ar-ge giderlerine ilişkin riskler Kur ve faiz oranlarındaki değişmelere bağlı finansal riskler Tahsilat riski Satın alınan veya satılan mallara ilişkin riskler Not: Uygulamada risk alan tarafların daha fazla kazanç beyan etmesi beklenir.

33 Ekonomik Koşullar Coğrafi pazarların benzerliği Pazarın büyüklüğü ve içinde bulunulan pazarın genel ekonomik gelişmişliği Rekabet koşulları İçinde bulunulan piyasanın büyüme veya daralma sürecinde olup olmadığı Alıcı veya satıcılar için gerçek anlamda pazarda ürüne alternatif bulunup bulunmadığı

34 Mal veya Hizmetler (Property or Services) Analizin beşinci unsuru, satışa konu edilen mal veya hizmetlerin içine gayrimaddi kıymetlerin (intangible) dahil edilip edilmediğinin tespitine yöneliktir.

35 Emsal Bedel Aralığı (Arm s Length Range) Arm s length aralığının tespitine yönelik olarak üç durumun var olduğu anlayışı dikkate alınmaktadır. 1. Ortada bir tek arm s length fiyat vardır. Dolayısıyla bir aralık tespitine ihtiyaç yoktur. 2. Arm s length aralığı, karşılaştırılabilir işlemler için uygulanabilmektedir. 3. İlişkili kişiler arasında yapılan işlemler mukayese edilebilir nitelikte değildir ve dolayısıyla arm s length (emsal bedel) uygulamasına ancak sonuçların sınırlı bir oranda dikkate alınması (truncated) neticesinde ulaşılmaktadır.

36 Emsal Bedel Aralığı (devam) 1. Kontrol edilebilir işlem ile bağımsız kişiler arasındaki işlemlere ilişkin yeterli miktarda bilgi mevcuttur. 2. Her türlü fiyatlandırma üzerinde önemli fark yaratan unsurlar tespit edilmiştir. 3. Her bir fark yaratan unsurun fiyat veya kazanç üzerinde kesin ve önemli oranda etki yarattığı tespit edilmiştir. 4. Farklılığı yaratan unsurlar için gerekli düzeltmeler yapılmıştır.

37 Transfer Fiyatlandırması Yöntemleri Yeni düzenleme, OECD Rehberi nin geleneksel yöntemler olarak sınıflandırdığı karşılaştırılabilir fiyat, maliyet artı ve yeniden satış fiyatı yöntemlerini öncelikle kullanılacak yöntemler olarak kabul etmiştir. Bu yöntemleri kullanma olanağı yoksa diğer yöntemler kullanılabilir.

38 Uygulanacak Yöntemin Seçilmesine İzlenecek Aşamalar 5 TRANSFER FİYATININ HESAPLANMASI 4 Bu Emsal ve Verilere Göre Kullanılacak Yönteme Karar Verilmesi 3 Kullanılmakta Olan Veri ve Varsayımların Doğruluğundan Emin Olunması 2 İşleme Mukayese Teşkil Edecek ve Bağımsız Kişiler Arasında Olan Emsaller Bulunması 1 İlişkili Kişi ile Gerçekleştirilen İşlemin Analiz Edilmesi

39 Emsallere Uygunluk İlkesini Esas Alan Transfer Fiyatlandırması Yöntemleri Emsallere uygun fiyatın tespiti, aşağıda belirtilen yöntemlerden mükellef için en uygun olanının kullanılması ile mümkün olmaktadır. Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi Maliyet Artı Yöntemi Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi Mahiyete Uygun Belirlenecek Diğer Yöntem

40 Transfer Fiyatlandırması Yöntemleri OECD Rehberi Geleneksel Yöntemler 1. Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi 2. Maliyet Artı Yöntemi Diğer Yöntemler 1. Kar Bölüşüm Yöntemi 2. İşleme Dayalı Net Kar Marjı Yöntemi 3. Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi Kurumlar Vergisi Kanunu nda belirtilen Ana Yöntemler

41 Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi Karşılaştırılabilir fiyat yöntemi, uygulanacak fiyatın mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan ve aralarında hiçbir şekilde ilişki bulunmayan kişilerin birbirleriyle yaptıkları işlemlerde uygulayacağı piyasa fiyatı ile karşılaştırılarak tespit edilmesini ifade eder. Karşılaştırılabilir emsal bulma güçlüğü vardır. Çoğu zaman kullanılan emsallerin ilişkili işlem ile ilişkisiz işlem arasındaki farklılıklara göre düzeltilmesi gerekir. Ürün karakteristikleri Sözleşme şartları

42 Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi OECD modele göre uygun emsal tespiti yapıldığında en direkt ve güvenilir yöntemdir. Dahili Emsal, grup şirketlerinin ilişkisiz kişi ve kuruluşlarla yaptığı işlemlerde uygulanan fiyattır. Harici Emsal, aralarında ilişki bulunmayan kişi ve kuruluşlar arasında uygulanan fiyattır.

43 Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi Dahili Emsal Alman Üretici Türk İştiraki İlişkisiz Türk Şirketi (3. Şahıs) Harici Emsal Alman Üretici Türk İştiraki İlişkisiz Alman Şirketi (3. Şahıs) İlişkisiz Türk Şirketi (3. Şahıs)

44 Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi Tercih edildiği mallar: Emtia (Petrol, demir-çelik, tahıl vb.) Marka, know-how a bağlı olmayan fabrika malları Tercih edilmediği mallar: Yarı mamüller Marka, know-how a bağlı olan fabrika malları

45 Örnek: Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi Kanada şirketinin Türkiye de iştiraki bulunmaktadır. Kanada Şirketi X ürününü kendi tüketimi için Türkiye deki iştirakine satmaktadır. Söz konusu X ürününün piyasadaki aktif ticareti mevcuttur ve fiyatı bilinmektedir. Piyasa uygulamasında transfer fiyatına navlun ve vergiler dahildir. Kanada şirketi ile iştiraki olan Türk şirketinin aralarında bulunan anlaşmaya göre Türk şirketi ürünü Kanada şirketinin fabrikasından teslim almaktadır.

46 Örnek: Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi Karşılaştırılabilir Fiyat Metoduna göre transfer fiyatlandırması aşağıdaki şekilde hesaplanmaktadır: Türkiye de İşlem Fiyatı/Ton $576 -Navlun Düzeltmesi $32 -Vergiler Düzeltmesi $28 Toplam Düzeltme $60 Transfer Fiyatı/Ton $516

47 Maliyet Artı Yöntemi Maliyet artı yöntemi, fiyatın ilgili mal veya hizmet maliyetinin makul bir brüt kar oranı kadar artırılmasını ifade eder. Makul kar oranı, kullanılan kaynak ve üstlenilen risk ile piyasa koşulları dikkate alınarak tespit edilir. İlişkili bir şirkete mal veya hizmet sağlayan tarafça yüklenilen maliyete karşılaştırılabilir bir brüt kar marjının eklenmesi yöntemidir.

48 Maliyet Artı Yöntemi Karşılaştırılabilir brüt kar marjı iki yolla bulunabilir. 1. Karşılaştırılabilir kontrol edilemeyen işlemlerde grup içinde yer alan bir şirket için maliyet artı kar marjı (iç karşılaştırma) 2. Karşılaştırılabilir kontrol edilemeyen işlemlerde ilişkili olmayan bir şirket için maliyet artı kar marjı (dış karşılaştırma)

49 Maliyet Artı Yöntemi Tercih edildiği mallar: Yarı mamül Müşterek üretim anlaşmasına (joint facility agreement) konu mallar Uzun dönemli alım-satım anlaşmasına konu mallar Hizmet veya hizmet olarak sınıflandırılabilen işlemler

50 Maliyet Artı Yöntemi Örnek : Alman Üretici İlişkisiz Türk Distribütörü Net satışlar 220 Üretim maliyeti (ÜM) (160) Brüt Kar 60 Faaliyet Giderleri (FG (40) Faaliyet Karı (FK) 20 Maliyet Artı Yöntemine göre toplam kar marjı Alman Üretici = FK / (ÜM + FG) = 20 / ( ) = % 10 İlişkili Türk Distribütörü Üretim Maliyeti (ÜM) 170 Faaliyet Giderleri (FG) 70 Transfer fiyatı (dahili satış) = (ÜM + FG) x 1,1 = ( ) x 1,1 = 264

51 Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi İlişkili şirketten alınan bir malın ilişkili olmayan bir şirkete yeniden satılması durumunda uygulanabilecek bir yöntemdir. Yeniden satış fiyatı yönteminde, yeniden satış yapanın satış ve işletme giderleri uygun bir brüt marjla azaltılır. Azaltma sonunda bulunan tutara, kullanılan kaynak ve üstlenilen risk dikkate alınarak uygun bir kar ilave edilerek uygulanması gereken emsal bedel tespit edilir.

52 Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi Yeniden satış marjı yöntemi, işleme taraf olan ilişkili kişinin; Üretim maliyetlerinin üzerinde bir kar elde etmelerini, ve Fonksiyonları, kaynak kullanımları ve üstlendikleri risklere göre emsallerine uygun bir kazanç elde etmelerini temin etmelidir.

53 Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi Emsal brüt marjı; karşılaştırılabilir kontrol edilemeyen işlemlerde grup içindeki bir şirketin yeniden satış fiyatı marjı (İç emsal), karşılaştırılabilir kontrol edilemeyen işlemlerde ilişkili olmayan şirketin yeniden satış fiyatı marjı (Dış emsal), dikkate alınmak suretiyle hesaplanmaktadır.

54 Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi Satıcının sattığı mala katkısının az olması, yeniden satış fiyat marjının tespitini kolaylaştırmaktadır. Bu yöntemde tercih edilen ürünler: Pazarlama faaliyetine konu ürünler, Dağıtımcılarca satılan ürünler, Tercih edilmediği ürünler: Gayrimaddi hakların satışı

55 Örnek: Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi Türk şirketi Amerika da bulunan bağlı olduğu merkez şirket adına Türkiye de A ürününün satışını yapmaktadır. Türkiye de bulunan S A.Ş. şirketi ise aynı Amerikan şirketinin bağımsız bir distribütörü olup, anılan firma ile ilişkisi olmayan bir şirkettir. Türkiye de A ürününe benzer olan B ürününün satışını yapmaktadır. S A.Ş. iskonto ve indirim sonrası satışlarından % 40 oranında kar etmektedir. Türkiye de A ve B ürünlerinin piyasalarında önemli bir fark bulunmamaktadır.

56 Örnek : Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi Amerikan Şirketi S A.Ş. Müşteri Net satışlar 200 Satılan Malın Maliyeti (120) Brüt Kar 80 Brüt Kar Marjı 80/200 = 40 % Amerikan Şirketi İlişkili Türk Distribütörü Müşteri Transfer fiyatı = Yeniden satış fiyatı x (1-40 %) = 10 x 60 % = 6 Yeniden satış fiyatı 10 (Transfer fiyatı) (6) Brüt Kar 4 Brüt Kar Marjı 4/10 = 40 %

57 İşlemsel Kar Yöntemleri Geleneksel yöntemlerin uygulanmasında gerekli karşılaştırmaların yapılabilmesi için karşılaştırılabilirlik ölçülerinin yeterli ve güvenilir olması gerekmektedir. Bu koşulların sağlanmadığı durumlarda mükellefler işlemsel kar yöntemlerini kullanabilirler (Örneğin; kıymetli (valuable) veya nadir (unique) gayrimaddi haklar).

58 İşlemsel Kar Yöntemleri OECD Transfer Fiyatlandırması Rehberi nde İşlemsel Kar Yöntemleri olarak iki yöntem belirlenmiştir. 1. Kar Paylaşımı Yöntemi (Profit Split Method) 2. İşlemsel Net Marj Yöntemi (Transactional Net Margin Method) Kar paylaşımı yöntemi işleme katılan ilişkili kişilerden tüm taraflar için uygulanabilirken, işlemsel net marj sadece bir taraf için uygulanabilmektedir.

59 Kar Paylaşımı Yöntemi Kar paylaşımı yöntemi aşağıdaki durumlarda kullanılabilir: İki veya daha fazla ilişkili şirketin bir malın üretimine olan katkılarının bütünlük arz etmesi durumunda, her bir tarafın katkısının tek başına değerlendirilmesi zor olabilir. Kıymetli (valuable) veya nadir (unique) gayrimaddi hakların bulunması, işlemin ilişkili olmayan kişiler arasında yapılan işlemler ile karşılaştırılmasını mümkün kılmayabilir.

60 Kar Paylaşımı Yöntemi Kar paylaşımı yöntemi uygulaması iki aşamada gerçekleşir: 1. İki yada daha fazla ilişkili tarafın imal ettiği üründen elde edilen toplam karın belirlenmesi, 2. Fonksiyon analizi dikkate alınarak belirlenen toplam karın ürünün meydana getirilmesine katkıda bulunan taraflarca paylaştırılması

61 Kar Paylaşımı Yöntemi Karın bölüştürüldüğü ikinci aşama birçok şekilde uygulanabilir. Başlıcaları, a) Arta kalan analizi (Residual Analysis) ile karın bölüştürülmesi 1. İlişkili olmayan şirketlerin yaptığı benzer işlemler referans alınarak piyasa dönüşünün tanımlanabilir fonksiyonlarının belirlenmesi (üretim, dağıtım gibi) 2. 1.Aşamada belirlenemeyecek kıymetli veya nadir gayrimaddi haklar ile ilgili kalan karın (ya da zararın) paylaştırılması

62 Kar Paylaşımı Yöntemi b) Katılım Analizi (Contribution Analysis) ilişkili olmayan şirketlere benzer durumlarda tarafların katılımına göre belirlenen paylaşım kıstaslarıdır (OECD tarafından önerilmektedir).

63 İşlemsel Net Kar Yöntemi İşlemsel Net Kar Yönteminde, ilişkili şirketlerce yapılan işlemlere ait net kar marjı ile ilişkisi olmayan şirketlerce gerçekleştirilen işlemlerin net kar marjının karşılaştırılması yapılır, Maliyet, satış, varlıklar, vb. baz alınarak net kar marjıyla ilişkisi belirlenir.

64 İşlemsel Net Kar Yöntemi İşlemsel net kar yöntemi tek taraflı bir yöntem olduğu için genellikle kıymetli veya nadir gayrimaddi haklara katkıda bulunmayan, en az karmaşık olan tarafa uygulanır. Bu yöntem net kar ile maliyet, satış, varlıklar, vb. gibi baz alınanların ilişkisini ölçtüğü için ticari faaliyetin yapısı dikkate alınarak neyin baz alınacağını belirlemek önemlidir.

65 Peşin Fiyat Anlaşması Advance Pricing Arrangements(APA) Kurumlar Vergisi Kanunu nda, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanacak fiyat veya bedelin tespitine ilişkin yöntemlerin, mükellefin talebi üzerine Maliye Bakanlığı ile anlaşılarak belirlenebileceği belirtilmiştir. Bu şekilde belirlenen yöntem, 3 yılı aşmamak üzere anlaşmada tespit edilen süre ve şartlar dahilinde kesinlik taşır.

66 Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımının Sonucu Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımının sonucu, kazancın tamamen veya kısmen dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar olarak değerlendirilmesidir. Söz konusu kazanç, ilgili maddedeki şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır.

67 Düzeltme Muhatabı ve Gerekli Olan Şartlar Tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulanmasında, kanun maddesindeki şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır. Düzeltme işlemi, kazancı dağıtan mükellef açısından, kazancın dağıtılmış kar payı sayılacağından dolayı kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınmak suretiyle; kazancı elde eden taraf açısından ise hesap dönemi sonu itibariyle iştirak kazancı olarak dikkate alınmak suretiyle gerçekleşecektir.

68 Düzeltme Muhatabı ve Gerekli Olan Şartlar Ancak, Kanun un lafzında yer alan tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması ifadesinden kastın ne olduğu hususunun Maliye Bakanlığı tarafından açıklığa kavuşturulması gerekiyor.

69 Stopaj Uygulaması Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazancın kar payı olarak değerlendirilmesi stopaj uygulamasını da gündeme getirmektedir. Bu durumda, örtülü olarak kazanç elde eden ilişkili kişilerin statülerine göre stopaj yükümlülüğünün olup olmayacağı değişecektir. Örneğin, ilişkili kişinin tam mükellef kurum olması durumunda stopaj yapılmayacak, gerçek kişi olması durumunda ise stopaj hesaplanması gerekecektir. Örtülü olarak dağıtılan ve kar payı olarak dikkate alınan kazanç net kar payı olarak mı kabul edilecek?

70 Ana Merkez Masraf Dağıtımı 5422 Sayılı KVK nda, dar mükellef statüsündeki kurumların ana merkezlerinin veya Türkiye dışındaki şubelerinin gider veya zararlarına iştirak etmek üzere ayırmış oldukları paylar kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendiriliyordu Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nda; dar mükellef kurumların Türkiye deki kurum kazançlarının elde edilmesi ve idamesi ile ilgili olan ve emsallere uygunluk ilkesi uyarınca belirlenecek dağıtım anahtarlarına göre ayrılan payların vergiye tabi kazancın tespitinde indirim olarak dikkate alınabileceği belirtilmiştir.

71 Dökümantasyon Emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kağıtlar olarak saklanması zorunludur sayılı Kanun ile yapılan düzenlemelerde dokümantasyonun içeriği hakkında net bir belirleme yapılmamıştır.

72 Dökümantasyon (devam) Avrupa içerisinde Transfer Fiyatlandırması koşullarını standart hale getirmek için tasarlanmış ve Avrupa Komisyonu tarafından çıkarılan belgedir. Vergi idareleri ve mükellefler, AB Ortak Transfer Fiyatlandırması Forumu na (EUJTPF ye) birlikte katılmaktadır. Amacı, diğer Üye Devletlerdeki ilişkili şirketlerle iş yapan şirketlerin Transfer Fiyatlandırması dokümantasyonu yükümlülüklerini azaltmaktır. Kuralların benimsenmesi tamamıyla üye devletlere bağlıdır. Dokümantasyon kurallarının zaten mevcut olduğu ülkelerdeki şirketler AB Transfer Fiyatlandırması dokümantasyonunu uygulamayabilirler.

73 Dökümantasyon (devam) Masterfile, şirketin planını ve bütün ilgili AB Üye Ülkelerini ilgilendiren ve onların uygulayabileceği Transfer Fiyatlandırması sistemini ortaya koyar. Masterfile aşağıdaki unsurları içermelidir: İşin ve iş stratejisinin tanımı (önceki yıllara ilişkin değişiklikler dahil) Grubun örgütsel, yasal ve işletme yapısı Kontrol edilen işlemleri gerçekleştiren bağlı şirketlerin belirlenmesi AB deki bağlı şirketlerin ilgili olduğu kontrol edilen işlemlerin tanımı

74 Dökümantasyon (devam) İşlevlerin ve risklerin tanımı (önceki yıllara ilişkin değişiklikler dahil) Gayrimaddi varlıklara sahip olma ve ödenen veya alınan telif ücretleri Şirketlerarası transfer fiyatlandırması politikası veya şirketin transfer fiyatlarının emsaline uygunluğunu açıklayan Çokuluslu Şirket grubu transfer fiyatlandırması sisteminin tanımı Masrafa Katılım Sözleşmeleri, Peşin Fiyatlandırma Anlaşmaları ve Kurallar

75 Dökümantasyon (devam) Ülkeye özel dokümantasyon, masterfile içeriği yanında aşağıdaki unsurları da içermelidir: İş ve iş stratejisinin tanımı Ülkeye özgü kontrol edilen işlemlerin tanımı ve açıklaması Karşılaştırılabilirlik analizi Transfer fiyatlandırması yönteminin [lerinin] seçilmesi ve uygulanmasına ilişkin açıklama Mümkünse iç ve/veya dış karşılaştırılabilir unsurlara ilişkin bilgiler Grubun transfer fiyatlandırması politikasının uygulanmasının tanımı

76 Ernst & Young Global Transfer Pricing Organization Ernst & Young, Transfer Pricing konusunda worldwide sektör lideridir. Dünya üzerindeki E&Y ofislerinde sadece transfer pricing alanında hizmet veren 800 kişilik profesyonel kadro bulunmaktadır.

77 Global TP Surveys Transfer Pricing Organization, Audits, and Priorities in Financial Services Industry -September 2005 Global Transfer Pricing Trends, Practices, and Analysis -November 2005 Tax Authority Interviews: Perspectives, Interpretations, and Regulatory Changes -September 2006 Thought Leadership Compendium (output from economic summit) -Anticipated fall 2006

78 Ernst & Young Türkiye TP Ekibi Ernst & Young Türkiye bünyesinde, transfer pricing konusunda hizmet verecek 12 kişilik bir ekip kurulmuştur. Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı konusunda yapılan düzenlemelerle ilgili bilgi notu hazırlandı. Ernst & Young Global bünyesindeki transfer pricing çalışma grubuna entegre olundu. Ernst & Young networkünden faydalanılarak dünyadaki transfer pricing uygulamaları yakından takip edilmektedir.