Sunu. Haz rlad m z Kurumlar Vergisi K lavuzunun yararl olmas n dileriz. Hasan Zeki Süzen (YMM) Vergi Orta. Vergi Orta

Transkript

1 1

2 Sunu Vergi ile ekonomi aras nda yak n ili ki vard r. yi bir vergi sisteminden; basit, verimli ve ekonomik i lemleri kolayla t r c özelliklere sahip olmas beklenir. Bütçe gelirleri içinde pay az olmakla birlikte, Kurumlar Vergisi Yasas büyük öneme sahiptir. Ya anan ekonomik krizin olumsuz etkilerini bir yana b rakt m zda, ortak nezdinde % 34 olan nihai vergi yükünün ekonomik i lemleri özendirici oldu unu söyleyebiliriz. Unutmayal m ki, çok önceki y llarda kar da t ld nda ortaklar nezdinde % 65 e ula an vergi yükü bugün yukar da de inilen oran seviyesine kadar inmi tir. Ya anan ekonomik dalgalanmalar n boyutu ne olursa olsun, kurumlar m zda 2009 y l na ili kin dönem sonu çal malar sürmekte olup, bu çaba sonuncu geçici vergi beyannameleri verilmi olmakla birlikte, beyanname verme tarihinin son günü olan 26 Nisan 2010 tarihine kadar devam edecektir. Öte yandan, yeni hesap döneminin ba lamas dolay s yla 2010 y l na ili kin vergi ve muhasebe i lemleri de tüm a rl ile muhasebe departmanlar n me gul etmektedir. Kurumlar vergisi penceresinden bakt m zda, bugün itibariyle vergi idaresi mükellefe daha yak n, i lemleri kolayla t r c bak aç s na sahip bir görünüm arz etmektedir. Ayr ca, elektronik ortamda olu an h zl geli meler hepimizi gururland rmaktad r. E er vergi yarg s da idarenin ula t h zl sisteme uyum sa layabilirse bir k s m ihtilaflar uzamadan ve i letmelere ekonomik zarar vermeden çözülebilir dü üncesindeyiz. Okurlar m za sundu umuz kurumlar vergisi k lavuzunda görülece i üzere, 2009 ve 2010 y llar nda önemli baz de i iklikler meydana gelmi tir. Do al olarak genel tebli, sirküler ve özelge baz nda ola an düzenlemeler yap lmaktad r. Haz rlad m z Kurumlar Vergisi K lavuzunun yararl olmas n dileriz. Hasan Zeki Süzen (YMM) Vergi Orta Ekrem Kay (YMM) Vergi Orta 2

3 Ç NDEK LER I MÜKELLEF YET A- Kurumlar Vergisinin Konusu B- Kurumlar Vergisinin Mükellefleri II MUAF YET VE ST SNALAR A- Kurumlar Vergisinden Muaf Kurumlar B- Kurumlar Vergisinden Müstesna Kazançlar III TAM MÜKELLEF YET ESASINDA VERG LEME A- Matrah n Tayini B- Beyan C- Tam Mükellef Kurumlara Yap lan Ödemelerde Vergi Stopaj D- Tasfiye, Birle me, Devir, Bölünme ve Hisse De i imi IV DAR MÜKELLEF YET ESASINDA VERG LEME A- Kurum Kazanc n n Tespiti B- Beyan C- Özel Beyan D- Dar Mükellefiyette Vergi stopaj V ORTAK HÜKÜMLER VE GEÇ C MADDELER 3

4 I MÜKELLEF YET A- Kurumlar Vergisinin Konusu Kurumlar vergisinin konusu kurumlarca elde edilen kurum kazanc d r. Kurum kazanc, gelir vergisinin konusuna giren gelir unsurlar ndan olu ur. B- Kurumlar Vergisinin Mükellefleri Kurumlar vergisinin mükellefleri a a da say lm olup bunlar n tüzel ki iliklerinin bulunup bulunmamas n n önemi yoktur. a-) Sermaye irketleri Sermaye irketleri Türk Ticaret Kanununa göre kurulmu olan anonim, limited ve eshaml komandit irketlerle benzer nitelikteki yabanc kurumlard r. Kurumlar vergisi kanunu uygulamas nda Sermaye Piyasas Kurulu nun düzenleme ve denetimine tabi fonlar ile bu fonlara benzeyen yabanc fonlar da sermaye irketi say l rlar. b-) Kooperatifler 1163 say l Kooperatifler Kanununa veya özel kanunlara göre kurulan kooperatifler ile benzer nitelikteki yabanc kooperatifler kanunun ikinci maddesine göre kurumlar vergisi mükellefidirler. c-) ktisadi Kamu Kurulu lar Bunlar, devlete, il özel idarelerine, belediyelere, di er kamu idarelerine ve kurulu lar na ait veya ba l olan ticari, s nai ve zirai i letmelerdir. Kamu kurumlar na ait veya tabi olan veya bunlar taraf ndan i letilen döner sermayeli kurulu lar da bu kapsamdad r. ktisadi kamu kurulu lar n n kazanç gayesi gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmi görevler aras nda bulunmas, tüzel ki iliklerinin olmamas, ba ms z muhasebelerinin bulunmamas mükellefiyetlerini etkilemez. Yabanc devletlere, yabanc kamu idare ve kurulu lar na ait veya ba l olan ticari, s nai ve zirai i letmeler de kurumlar vergisi mükellefidirler. d-) Dernek ve Vak flara Ait ktisadi letmeler Dernek ve Vak flar tüzel ki ilikleri olarak kurumlar vergisinin konusu d ndad r. Ancak bunlara ait veya ba l olup, faaliyetleri devaml bulunan ticari, s nai ve zirai i letmeler ile benzer nitelikteki yabanc i letmeler kurumlar vergisi mükellefidirler. Dernek ve vak flara ait iktisadi i letmelerin kazanç gayesi gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmi görevler aras nda bulunmas, tüzel ki iliklerinin olmamas, ba ms z muhasebelerinin bulunmamas, kendilerine tahsis edilmi sermaye veya i yerlerinin olmamas mükellefiyetlerini etkilemez. Ancak Kurumlar Vergisi Kanununa 5766 Say l Kanunla eklenen geçici 2 inci maddeye göre, tarihleri aras nda, dernek veya vak flarca elde edilen Gelir Vergisi Kanunu nun 94 üncü maddesinin (5) numaral bendi ve geçici 67 inci maddesi kapsam nda kesinti suretiyle vergilendirilmi kazanç ve iratlar dolay s yla iktisadi i letme olu mu say lmaz. 4

5 e-) Ortakl klar Ortakl klar, di er kurumlar vergisi mükelleflerinin kendi aralar nda veya ah s ortakl klar ya da gerçek ki ilerle, belli bir i in birlikte yap lmas n ortakla a yüklenmek ve kazanc n payla mak amac yla kurduklar ortakl klardan bu ekilde mükellefiyet tesis edilmesini talep edenlerdir. Bunlar n tüzel ki iliklerinin olmamas mükellefiyetlerini etkilemez. Kurulacak i ortakl n n kurumlar vergisi mükellefi say labilmesi için, ortaklardan en az birinin kurumlar vergisi mükellefi olmas, ortakl n belli bir i i yapmak üzere yaz l bir sözle meyle kurulmas, i ortakl ile i veren aras nda yaz l bir sözle menin olmas, taraflar n yüklenilen i in bir bölümünden de il tamam ndan i verene kar sorumlu olmalar, i in bitiminde kazanc n payla lmas ve i in bitimiyle birlikte mükellefiyetle ilgili ödevlerin tamam n n yerine getirilmesiyle mükellefiyetin sona ermesi gerekmektedir. ortakl devaml nitelikteki i ler için de il, belirli bir sürede bitecek bir i için kurulur ve tam mükellefiyete tabi olur. ortakl klar n n faaliyetlerinden do an kazanç kurumlar vergisine tabi tutulur ve vergi sonras kazanç ortaklara da t l r. ortakl klar n n zarar n n ortaklar taraf ndan indirilmesi mümkün de ildir. C- Tam ve Dar Mükellefiyet Kurumlar kanuni veya i merkezlerinin Türkiye de bulunup bulunmad na göre tam veya dar mükellefiyet esas nda vergilendirilir. Kanuni merkez, kurulu kanunlar nda, tüzüklerinde veya sözle melerinde gösterilen merkezdir. merkezi ise i bak m ndan i lemlerin fiilen topland ve yönetildi i merkezdir. Kanuni veya i merkezi Türkiye de bulunan kurumlar tam mükelleftirler ve Türkiye içinde ve Türkiye d nda elde ettikleri kazançlar n n tamam üzerinden vergilendirilirler. Kanuni ve i merkezlerinden her ikisi de Türkiye de bulunmayanlar dar mükelleftirler ve sadece Türkiye de elde ettikleri kazançlar üzerinden vergilendirilirler. 5

6 II MUAF YET VE ST SNALAR A- Kurumlar Vergisinden Muaf Kurumlar Kurumlar vergisinden muaf tutulan kurumlar, KVK. nun 4 üncü maddesinde say lm t r. Bu kurum ve kurulu lar, Kurumlar Vergisi mükellefiyetine tabi tutulmamakla birlikte, Türk Ticaret Kanunu ve Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre defter tutmak ve buna ili kin yükümlülükleri yerine getirmek durumundad rlar. Bu muafiyet, bunlar n di er vergi kanunlar kar s ndaki mükellefiyetlerini etkilemez. Bu kurumlar a a da say lm t r. a-) Kamu idare ve kurulu lar taraf ndan tar m ve hayvanc l, bilimi, fenni ve güzel sanatlar ö retmek, yaymak, geli tirmek ve te vik etmek amac yla i letilen okullar, okul atölyeleri, konservatuarlar, kütüphaneler, tiyatrolar, müzeler, sergiler, numune fidanl klar, tohum ve hayvan geli tirme ve üretme istasyonlar, yar yerleri, kitap, gazete, dergi yay nevleri ve benzeri kurulu lar. b-) Kamu idare ve kurulu lar taraf ndan genel insan ve hayvan sa l n korumak ve tedavi amac yla i letilen hastane, klinik, dispanser, sanatoryum, huzurevi, çocuk bak mevi, hayvan hastanesi ve dispanseri, hayvan bak mevi, veteriner bakteriyoloji, seroloji, distofajin kurulu lar ve benzeri kurulu lar. c-) Kamu idare ve kurulu lar taraf ndan sosyal amaçlarla i letilen efkat, rehin ve yard m sand klar, sosyal yard m kurumlar, yoksul a evleri, ceza ve infaz kurumlar ile tutukevlerine ait i yurtlar, darülaceze atölyeleri, ö renci yurtlar, pansiyonlar ve benzeri kurulu lar. ç-) Kamu idare ve kurulu lar taraf ndan yetkili idari makamlar n izniyle aç lan yerel, ulusal veya uluslar aras nitelikteki sergiler, fuarlar ve panay rlar. d-) Genel yönetim kapsam ndaki kamu idarelerine ait olup sadece kamu görevlilerine hizmet veren, kar amac gütmeyen ve üçüncü ki ilere kiralanmayan kre ve konukevi ile askeri k lalardaki kantinler. e-) Kanunla kurulan emekli ve yard m sand klar ile sosyal güvenlik kurumlar. f-) Yapt klar i veya hizmet kar l nda resim ve harç alan kamu kurulu lar. g-) Özelle tirme daresi Ba kanl ile Özelle tirme Fonu, Toplu Konut daresi Ba kanl ve ans oyunlar lisans veya i letim hakk n n has lat n belli oran nda hesaplanan pay kar l nda verilmesi halinde bu hakk devralan kurumlar hariç olmak üzere, tarihli ve 5602 say l ans Oyunlar Has lat ndan Al nan Vergi, Fon ve Paylar n Düzenlenmesi Hakk nda Kanunun 3 üncü maddesinde tan mlanan ilgili kurum ve kurulu lar. h-) Kurulu lar ndaki amaca uygun i lerle s n rl olmak art yla, Darphane ve Damga Matbaas Genel Müdürlü ü ile askeri fabrika ve atölyeler. -) l özel idareleri, belediyeler ve köyler ile bunlar n olu turduklar birlikler veya bunlara ba l kurulu lar taraf ndan i letilen; 1- Kanal, boru ve benzeri yollarla da t m yapan su i letmeleri, 2- Belediye s n rlar içinde faaliyette bulunan yolcu ta ma i letmeleri, 6

7 3- Kesim, ta ma ve muhafaza i leriyle s n rl olmak üzere mezbahalar. i-) Köyler veya köy birlikleri taraf ndan köylünün genel ve ortak ihtiyaçlar n kar lamak amac yla i letilen hamam, çama rhane, de irmen, so uk hava deposu ve ba l olduklar il s n r içinde faaliyette bulunmalar art yla yolcu ta ma i letmeleri ile köylere veya köy birliklerine ait tar m i letmeleri. j-) Gençlik ve Spor Genel Müdürlü ü ile özerk spor federasyonlar na tescil edilmi spor kulüplerinin idman ve spor faaliyetlerinde bulunan iktisadi i letmeleri ile sadece idman ve spor faaliyetlerinde bulunan anonim irketler. k-) Tüketim ve ta mac l k kooperatifleri hariç olmak üzere, ana sözle melerinde sermaye üzerinden kazanç da t lmamas, yönetim kurulu ba kan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, yedek akçelerin ortaklara da t lmamas ve sadece ortaklarla i görülmesine (Yap kooperatiflerinin kendilerine ait arsalar n kat kar l vererek her bir hisse için bir i yeri veya konut elde etmeleri ortak d i lem say lmaz) ili kin hükümler bulunup, bu hükümlere fiilen uyan kooperatifler ile bu kay t ve artlara ek olarak kurulu undan in aat n bitim tarihine kadar yönetim ve denetim kurullar nda, söz konusu in aat i lerini k smen veya tamamen üstlenen gerçek ki ilerle tüzel ki i temsilcilerine veya bunlarla ili kili oldu u kabul edilen ki ilere veya yukar da say lanlarla i çi ve i veren ili kisi içinde bulunanlara yer vermeyen ve yap ruhsat ile arsa tapusu kooperatif tüzel ki ili i ad na tescil edilmi olan yap kooperatifleri. l-) Yabanc ülkeler veya uluslararas finans kurulu lar ile yap lan mali ve teknik i birli i anla malar çerçevesinde yaln zca küçük ve orta ölçekli i letmeler kredi teminat sa lamak üzere kurulmu olup, bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar teminat sorumluluk fonlar na ekleyen ve sahip olduklar fonlar ortaklar na da tmaks z n küçük ve orta ölçekli i letmelere kredi sa layan banka ve kurulu lara yat ran kurumlar. m-) Münhas ran bilimsel ara t rma ve geli tirme faaliyetlerinde bulunan kurum ve kurulu lar (bunlar n vergi muafiyetinden yararlanmas na ve muafiyetlerinin kaybedilmesine ili kin artlar Maliye Bakanl nca belirlenir). n-) Organize Sanayi Bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin alt yap lar n haz rlamak ve buralarda faaliyette bulunanlar n; arsa, elektrik, gaz, buhar ve su gibi ortak ihtiyaçlar n kar lamak amac yla kamu kurumlar ve kamu kurumu niteli indeki meslek kurulu lar ile gerçek ve tüzel ki ilerce birlikte olu turulan ve kazanc n n tamam n bu yerlerin ortak ihtiyaçlar n n kar lanmas nda kullanan iktisadi i letmeler. Kurumlar Vergisinden muaf olan kurumlar da; kulland klar fatura ve perakende sat fi lerini, anla mal matbaalarda bast racaklar ya da noterliklere onaylatacaklar ve üzerinde Kurumlar Vergisinden muaft r ibaresini kaydedeceklerdir. Belgelerde, Katma De er Vergisi veya Gelir Vergisi tevkifat mükellefiyet numaras bulunacakt r. 7

8 B- Kurumlar Vergisinden Müstesna Kazançlar Kurumlar vergisi kanununun 5 inci maddesinde kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlar say lm t r. Bu istisnalar ve uygulanmas yla ilgili hususlar a a da aç klanm t r. a-) tirak Kazançlar stisnas Bu istisna bilinen anlamda bir istisnadan ziyade vergi mükerrerli ini önleme mekanizmas d r. Kanunun be inci maddesinin (a) bendine göre kurumlar n; - Tam mükellefiyete tabi ba ka bir kurumun sermayesine kat lmalar nedeniyle elde ettikleri kazançlar (fonlar n kat lma belgeleri ile yat r m ortakl klar n n hisse senetlerinden elde edilen kar pay hariç), - Tam mükellefiyete tabi ba ka bir kurumun kar na kat lma imkan veren kurucu senetleri ile di er intifa senetlerinden elde ettikleri kar paylar kurumlar vergisinden istisna edilmi tir. Bu istisna yaln zca tam mükellefiyete tabi kurumlar n sermayelerine i tirak edilmesi suretiyle kurumlarca elde edilen kar paylar n kapsamaktad r. Dar mükellef kurumdan kar pay alan kurumlar bu istisnadan yararlanamaz. Kar pay n alan kurumun tam veya dar mükellef olmas n n istisnan n uygulanmas nda önemi yoktur. Tam mükellef kurumdan elde edilen i tirak kazanc n n bu kurumda vergilenmi veya vergiden istisna edilmi kazançlardan olu mas veya kar da t m stopaj kapsam d nda b rak lm olmas istisna uygulamas n engellemez. Kurucu senetleri ile di er intifa senetlerinden elde edilen kar paylar da i tirak kazançlar aras ndad r. stisna uygulamas aç s ndan tam mükellef kuruma hangi oranda i tirak edildi inin de önemi yoktur. b-) Yurt D tirak Kazançlar stisnas Kanunun 5 inci maddesinin birinci f kras n n (b) bendinde kurumlar n yurt d nda elde ettikleri i tirak kazançlar baz artlarla kurumlar vergisinden istisna edilmi tir. Bu artlar unlard r. - tirak edilen kurumun anonim veya limited irket niteli inde olmas, - tirak edilen kurumun kanuni ve i merkezinin Türkiye de bulunmamas, - tirak pay n elinde tutan kurumun, yurt d i tirakin ödenmi sermayesinin en az %10 una sahip olmas, - tirak kazanc n n elde edildi i tarih itibariyle i tirak pay n n kesintisiz olarak en az bir y l süre ile elde tutulmas (rüçhan hakk kullan larak veya yurt d i tirakin iç kaynaklar ndan yap lan sermaye art r mlar nedeniyle elde edilen i tirak paylar nda sürenin tespitinde eski paylar n iktisap tarihi esas al n r), - tirak kazanc n n i tirak edilen kurumun bulundu u ülke mevzuat uyar nca en az %15 oran nda (yabanc kurumun esas faaliyet konusunun finansman temini veya sigorta hizmetleri ya da menkul k ymet yat r m olmas halinde i tirak edilen kurumun 8

9 bulundu u ülke vergi mevzuat uyar nca en az Türkiye de uygulanan kurumlar vergisi oran nda) gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü ta mas (vergi yükü, yurt d ndaki i tirakin bulundu u ülkede ilgili dönemde tahakkuk eden ve kar da t m na kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler de dahil olmak üzere, toplam gelir ve kurumlar vergisi benzeri verginin, bu dönemde elde edilen toplam da t labilir kurum kazanc ile tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi toplam na oranlanmas suretiyle bulunur). - tirak kazanc n n, elde edildi i hesap dönemine ili kin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye ye transfer edilmesi (transfer edilen tutarlar n Türk liras na çevrilme zorunlulu u yoktur). Yurt d ndaki in aat onar m, montaj i leri ve teknik hizmetlerin yap labilmesi için ilgili ülke mevzuat na göre ayr bir irket kurulmas n n zorunlu oldu u durumlarda, özel amaç için kuruldu unun ana sözle melerinde belirtilmesi ve fiilen bu amaç d nda faaliyette bulunulmamas art yla, söz konusu irketlere i tirak edilmesinden elde edilen kazançlara bu artlar aranmaks z n yurt d i tirak kazançlar istisnas uygulan r. c-) Tam Mükellef Anonim irketlerin Yurt D tirak Hisselerini Elden Ç karmalar ndan Do an Kazançlara li kin stisna Kanunun 5 inci maddesinin birinci f kras n n (c) bendi hükmü ile, kazanc n elde edildi i tarih itibariyle aral ks z en az bir y l süreyle nakit varl klar d nda kalan aktif toplam n n %75 veya daha fazlas, kanuni veya i merkezi Türkiye de bulunmayan anonim veya limited irket niteli indeki irketlerin her birinin sermayesine en az %10 oran nda i tirakten olu an tam mükellefiyete tabi anonim irketlerin, en az iki tam y l süreyle aktiflerinde yer alan yurt d i tirak hisselerinin elden ç kar lmas ndan do an kurum kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilmi tir. (1) no lu kurumlar vergisi genel tebli inde maddedeki nakit varl klar ifadesinden kasa veya bankadaki nakit varl klar, al nan çekler, alt n, devlet tahvili, hazine bonosu, toplu konut idaresince ç kar lan veya MKB de i lem gören hisse senetleri, tahvil ve bonolar n anla lmas gerekti i belirtilmi tir. d-) Emisyon Pirimi Kazanc stisnas Kanunun 5 inci maddesinin birinci f kras n n (ç) bendine göre anonim irketlerin kurulu lar nda veya sermayelerini art rd klar s rada ç kard klar paylar n bedellerinin itibari de eri a an k sm kurumlar vergisinden müstesnad r. e-) Türkiye de Kurulu Fonlar ile Yat r m Ortakl klar n n Kazançlar na li kin stisna Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci f kras n n (d) bendi ile Türkiye de kurulu fonlar n ve yat r m ortakl klar n n a a daki kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilmi tir. - Menkul k ymetler yat r m fonlar veya ortakl klar n n portföy i letmecili inden do an kazançlar, - Portföyü Türkiye de kurulu borsalarda i lem gören alt n ve k ymetli madenlere dayal yat r m fonlar veya ortakl klar n n portföy i letmecili inden do an kazançlar, - Giri im sermayesi yat r m fonlar veya ortakl klar n n kazançlar, 9

10 - Gayrimenkul yat r m fonlar veya ortakl klar n n kazançlar, - Emeklilik yat r m fonlar n n kazançlar, - Konut finansman fonlar ile varl k finansman fonlar n n kazançlar, Bu istisna söz konusu kazançlar üzerinden stopaj yoluyla vergi al nmas n engellemez. f-) Gayrimenkuller ve tirak Hisseleri ile Kurucu Senetleri, ntifa Senetleri ve Rüçhan Haklar Sat Kazanc stisnas Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci f kras n n (e) bendine göre kurumlar n, en az iki tam y l süreyle aktiflerinde yer alan gayrimenkuller ve i tirak hisseleri ile ayn süreyle sahip olduklar kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklar n n sat ndan do an kazançlar n n %75 i kurumlar vergisinden müstesnad r. Bu istisnadan dar mükellef kurumlar da dahil olmak üzere tüm kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabileceklerdir. stisna uygulanabilmesi için gayrimenkulün kurum ad na tapuya tescil edilmi olmas gerekmektedir. Gayrimenkulle birlikte gayrimenkulün mütemmim cüzi say lan eylerin sat ndan elde edilen kazançlar da istisna kapsam ndad r. Ancak bunlar n ta nmazdan ba ms z olarak sat lmas halinde menkul mal sat olarak kabul edilecektir. tirak hisseleri deyimi anonim irketlerin ortakl k paylar veya hisse senetleri, limited irketlere i tirak paylar, eshaml komandit irketlerin komanditer ortaklar na ait ortakl k paylar, i ortakl klar ve adi ortakl klara ve kooperatiflere ait ortakl k paylar n ifade etmektedir. Sermaye Piyasas Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlar n kat lma belgeleri i tirak hissesi olarak de erlendirilmeyecektir. stisnan n uygulanmas na ili kin di er önemli hususlar unlard r. - stisna uygulamas na konu olacak gayrimenkul ve i tirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklar n n en az iki tam y l süreyle kurumun aktifinde (sahipli inde) bulunmas gerekmektedir. tirak edilen kurumun yapt sermaye art dolay s yle bedelsiz olarak iktisap edilen hisse senetleri ile rüçhan hakk kuponlar kar l itibari de eriyle iktisap edilen hisse senetleri aç s ndan iktisap tarihi olarak eski hisse senetlerinin iktisap tarihi esas al nacakt r. Ancak rüçhan hakk dolay s yle itibari de erinden farkl bir de erle hisse senedi iktisap edilmesinde bu hisse senetlerinin iktisap tarihi olarak fiilen kurumun aktifine girdikleri tarih esas al nacakt r. Devir ve bölünme hallerinde devral nan gayrimenkuller, i tirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklar n n iktisap tarihi olarak devir al nan veya bölünen kurumdaki iktisap tarihi esas al nacakt r. Ayn kuruma ait de i ik iktisap tarihli i tirak hisselerinin k smen sat lmas halinde 2 y ll k sürenin hesab nda F FO yöntemi uygulan r. - stisna sat tan do an kazanc n %75 ine uygulan r. Kazanc n istisnadan yararlanan k sm n n pasifte özel bir fon hesab na al nmas ve sat n yap ld y l izleyen be inci y l n sonuna kadar bu fon hesab nda tutulmas gerekir. Fon hesab na al nma i leminin sat n yap ld y l izleyen hesap döneminin ba ndan itibaren kazanc n beyan 10

11 edildi i döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildi i tarihe kadar yap lmas gerekir. Böylece istisnadan yararlanacak kazanç tutar sat n yap ld dönemin genel sonuç hesaplar na yans r ve kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili sat r nda gösterilmek suretiyle istisnadan yararlanabilir. - Fon hesab na al nan kazanç tutar n n sermayeye ilave d nda, be y l içinde ba ka bir hesaba nakli, i letmeden çekilmesi veya dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktar lmas ya da kurumun tasfiyesi halinde istisna uygulamas nedeniyle vergi ziya na sebebiyet verilmi say l r. Kurumlar vergisi kanununa göre yap lacak devir ve tam bölünme hallerinde fon hesab n n devralan kurumun bilançosuna aktar lmas i letmeden çeki olarak de erlendirilmeyecektir. - Faaliyet konusu menkul k ymet veya gayrimenkul ticareti ve kiralanmas olan kurumlar n bu amaçla iktisap ettikleri k ymetlerin sat ndan elde edilen kazançlar istisnadan yararlanamaz. - stisnadan kooperatifler de yararlanabilecektir. - Holding irketler (aktiflerinde i tirak amac yla iktisap edildi i ve elde tutuldu u ispat ve tevsik edilen i tirak hisseleri hariç olmak üzere) bu istisnadan yararlanamazlar. Bu ekilde, holding irketlerin 24 mali duran varl klar grubundaki hesaplarda izlenmesi gereken i tirak hisselerinin sat ndan do an kazançlar di er artlar da varsa istisnadan yararlan r. K sa vadeli fiyat de i melerinden yararlanarak kar sa lamak amac yla geçici süreyle elde tutulmak üzere al nan ve 11 menkul k ymetler grubundaki hesaplarda izlenecek olan hisse senetlerinin sat ndan do an kazançlar istisnadan yararlanamaz. Ancak, holding irketlerin esas faaliyet konusu gayrimenkul ticareti olmad ndan bu irketlerin aktiflerindeki gayrimenkullerin sat ndan do an kazançlar istisnadan yararlan r. - Sermaye ve kar yedekleri kullan larak sermaye art r m yap lmas halinde, bu irkete i tirak edenler bak m ndan bedelsiz olarak elde edilen hisselerin sat ndan do an kazançlar n %75 i de maddedeki artlar dahilinde istisnadan yararlanabilir. - Sat bedelinin sat n yap ld y l izleyen ikinci takvim y l n n sonuna kadar tahsil edilmesi artt r. Bu süre içinde tahsil edilmeyen sat bedeline isabet eden istisna nedeniyle vergiler ziyaa u ram say l r. Gayrimenkul ve i tirak hisselerinin para kar l olmaks z n devri, temliki, trampas, kat kar l arsa devri istisna kapsam na girmemektedir. Ancak borçlar kar l nda r zaen veya icra yoluyla devredilmesi istisna kapsam nda de erlendirilir. - Grup irketlerinde sat i leminin i letmeye nakit giri i olmaks z n gerçekle tirilmesi halinde istisna uygulanmaz. Ba l ortakl n yapaca sermaye art r m sonucu do acak sermaye taahhüdüne kar l k olmak üzere gayrimenkullerin veya i tirak hisselerinin ayni sermaye olarak ba l ortakl a devredilmesi halinde ba l de er ba ka bir ba l de ere dönü mü olaca ndan istisnadan yararlan lamaz. - Sat tan do an alacaklar dolay s yle al nan faiz ve benzeri gelirler ile sat bedelinin dövizle belirlenmesi halinde ortaya ç kan kur farklar istisna kazanc n n tespitinde dikkate al nmaz. 11

12 g-) Bankalara Borçlar Nedeniyle Takibe Al nm Veya TMSF ye Borçlu Olan Kurumlar ile Kefillerine, potek Verenlere ve Bankalara Tan nan stisna Kanunun 5 inci maddesinin birinci f kras n n (f) bendi ile bankalara borçlar nedeniyle kanuni takibe al nm veya TMSF na borçlu durumda olan kurumlar ile bunlar n kefillerinin ve ipotek verenlerin sahip olduklar gayrimenkuller, i tirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklar n n, bu borçlara kar l k bankalara veya bu fona devrinden sa lanan has lat n bu borçlar n tasfiyesinde kullan lan k sm na isabet eden kazançlar n tamam ile bankalar n bu ekilde elde ettikleri sözkonusu k ymetlerin sat ndan do an kazançlar %75 lik k sm kurumlar vergisinden istisna edilmi tir. Bu istisnan n uygulanmas nda aktif k ymetlerin en az iki y l süreyle elde bulundurulmas art ve kazanc n belli süre özel bir fon hesab nda tutulmas art bulunmamaktad r. h-) Yurt D ube Kazançlar Kanunun 5 inci maddesinin birinci f kras n n (g) bendi ile kurumlar n yurt d nda bulunan i yerleri veya daimi temsilcileri arac l yla elde ettikleri a a daki artlar ta yan kurum kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilmi tir. - Bu kazançlar n, do du u ülke vergi kanunlar uyar nca en az %15 oran nda gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü ta mas, - Kazançlar n elde edildi i hesap dönemine ili kin y ll k kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiyeye transfer edilmi olmas, - Ana faaliyet konusu, finansal kiralama dahil finansman temini, sigorta hizmetlerinin sunulmas veya menkul k ymet yat r m olan kurumlara i tiraklerde, bu kazançlar n do du u ülke vergi kanunlar uyar nca en az Türkiye de uygulanan kurumlar vergisi oran nda gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü ta mas. i-) Yurt D nda Yap lan n aat Onar m Montaj leri ile Teknik Hizmetlerden Sa lanan Kazançlarda stisna Kanunun 5 inci maddesinin birinci f kras n n (h) bendi ile yurt d nda yap lan in aat, onar m, montaj i leri ile teknik hizmetlerden sa lanarak Türkiye de genel sonuç hesaplar na aktar lan kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilmi tir. stisnan n uygulanmas aç s ndan, yurt d nda in aat, onar m, montaj i leri ile teknik hizmetlerden sa lanan kazançlar n Türkiyeye getirilme zorunlulu u yoktur. Kazançlar n Türkiye de genel sonuç hesaplar na intikal ettirilmesi yeterlidir. Yurt d ndaki ubelerden, o ülkenin mevzuat na göre hesap döneminin kapand tarih itibariyle tespit edilen faaliyet sonucu, Türkiyede de ayn tarih itibariyle genel sonuç hesaplar na kaydedilecektir. Yurt d ndaki i yerine merkez taraf ndan fatura düzenlenmek suretiyle ihraç edilen mallar ile yap lan hizmetlerden do an dövizli alacak ve borçlar kur de erlemesine tabi tutulur ve kur farklar vergi matrah n n tespitinde dikkate al n r. Di er para hareketleri gerçek bir borç ve alacak niteli i ta mad ndan de erlemeye gerek bulunmamaktad r. Tam mükellef kurumun aktifindeki makine ve teçhizat n in aat i leri için yurt d na geçici olarak ihraç edilmesi halinde bu sabit k ymetler için Türkiye de amortisman ayr lmayacak, i in bitiminde makine ve teçhizat n Türkiyeye ithalinde amortisman uygulamas kald yerden devam edecektir. 12

13 j-) E itim Tesisleri ile Rehabilitasyon Merkezlerinin letilmesinden Elde Edilen Kazançlara li kin stisna Kanunun 5 inci maddesinin ( ) bendi ile okul öncesi e itim, ilkö retim, özel e itim ve orta ö retim özel okullar ile Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tan nan vak flara veya kamu yarar na çal an derneklere ba l rehabilitasyon merkezlerinin i letilmesinden be hesap dönemi itibariyle elde edilen kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilmi tir. Bu istisnadan yararlanan mükelleflerin bu i letmeleri ba ka bir kuruma devretmesi halinde devralan kurum istisnadan faydalan lmayan dönem kadar yararlanacakt r. k-) Risturn stisnas Kanunun 5 inci maddesinin birinci f kras n n (i) bendi ile kooperatiflerin yönetim gideri kar l olarak ödedikleri paralardan harcanmayarak iade edilen k s mlar ile a a da belirtilen kooperatiflerin ortaklar için; 1- Tüketim kooperatiflerinde, ortaklar n ki isel ve ailevi ihtiyaçlar için sat n ald klar mallar n de erine, 2- Üretim kooperatiflerinde, ortaklar n üreterek kooperatife satt klar veya kooperatiften üretim faaliyetlerinde kullanmak üzere sat n ald klar mallar n de erine, 3- Kredi kooperatiflerinde, ortaklar n kulland klar kredilere göre hesaplanan risturnlar kurumlar vergisinden istisna edilmi tir. Ortaklardan ba ka kimselerle yap lan i lemlerden ve ortaklarla ortakl k statüsü d nda yap lan i lemlerden do an kazançlar hakk nda istisna uygulanmaz. Bunlar n genel kazançtan ayr lmas nda ortaklarla yap lan i hacminin genel i hacmine olan oran esas al n r. Bu risturnlar n ortaklara da t m kar da t m say lmaz. Risturnun nakden veya ayn de erde mal ile ödenmesi istisnan n uygulanmas na engel de ildir. Risturnlar n kar da t m na ba l stopaja tabi tutulmas ve ortaklarca gelir vergisi beyannamesiyle beyan da sözkonusu de ildir. l-) Yat r m ndirimi stisnas 5479 say l kanunla Gelir Vergisi Kanununun yat r m indirimi ile ilgili 19 uncu maddesi yürürlükten kald r lm t r. Ayn kanunla Gelir Vergisi Kanununa geçici 69 uncu madde eklenmi tir. Bu maddeye göre, gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarihi itibariyle mevcut olup, 2005 y l kazançlar ndan indiremedikleri yat r m indirimi istisnas tutarlar ile, tarihinden önce yap lan müracaatlara istinaden düzenlenen yat r m te vik belgeleri kapsam nda Gelir Vergisi Kanununun 4842 say l kanunla yürürlükten kald r lmadan önceki ek 1-6 nc maddeleri çerçevesinde ba lan lm yat r mlar için belge kapsam nda tariihnden itibaren yapacaklar yat r mlar, 2- Kald r lan 19 uncu madde kapsam nda tarihinden önce ba layan yat r mlarla ilgili olarak, yat r mla iktisadi ve teknik bak mdan bütünlük arzedip bu tarihten sonra yap lan yat r mlar nedeniyle tarihinde yürürlükte bulunan mevzuat hükümlerine göre hesaplayacaklar yat r m indirimi istisnas tutarlar n, yine bu tarihteki mevzuat hükümleri (vergi oran na ili kin hükümler dahil) çerçevesinde 2006, 2007 ve 2008 y llar na ait kazançlar ndan indirebilirler. 13

14 Ancak Anayasa Mahkemesi tarihli Resmi Gazete de yay nlanm olan karar ile geçici 69 uncu maddedeki; indirimi 2006, 2007 ve 2008 y llar kazançlar yla s n rland ran hükmü iptal etmi tir. Bu itibarla sözkonusu yat r m indirimi haklar n n 2009 ve sonraki y llarda kullan lmas imkan do mu tur. Ancak Maliye Bakanl Anayasa Mahkemesi Karar n n 2010 y l nda Resmi Gazete de yay nlanm olmas nedeniyle 2009 y l için uygulanamayaca görü ündedir. Elektronik ortamda beyanname verme s ras nda bu konuda uyar notu gönderilmektedir. Bu nedenle 2009 y l kurumlar vergisi beyannamesinin ihtirazi kay tla verilip konunun yarg ya ta nmas yolu tercih edilebilir. Yat r m indiriminden yararlan lmas halinde kurumlar vergi matrah na %30 oran uygulanacakt r. m-) Di er Kanunlarda Yer Alan stisnalar 5520 say l kanunun 35 inci maddesine göre di er kanunlardaki muafiyet, istisna ve indirimlere ili kin hükümler kurumlar vergisi bak m ndan geçersizdir. Ancak ayn kanununun geçici 1 inci maddesinin 9 uncu f kras nda 5520 say l kanunun yürürlü ünden önce kurumlar vergisine ili kin olarak ba ka kanunlarda yer alan muafiyet, istisna ve indirimler bak m ndan 35 inci madde hükmünün uygulanmayaca belirtilmi tir. Bu itibarla tarihi itibariyle yürürlükte olan özel kanunlardaki istisnalar kurumlar vergisi kanununun uygulanmas nda da geçerli olacakt r. Di er kanunlarda yer alan baz istisnalara ili kin aç klamalar a a dad r. 1- Türk Uluslararas Gemi Siciline Kay tl Gemilerin letilmesinden ve Devrinden Elde Edilecek Kazançlara li kin stisna 4490 say l kanunla olu turulan Türk Uluslararas gemi siciline kay tl gemilerin ve yatlar n i letilmesinden elde edilen kazançlar, faaliyetin gelir vergisi mükelleflerince yap lmas halinde gelir vergisinden, kurumlar vergisi mükelleflerince yap lmas halinde kurumlar vergisinden, gemilerin devrinden elde edilecek kazançlar da gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilmi tir. stisna dar mükellefler için de geçerlidir. Türk uluslararas gemi siciline kay tl gemilerin i letilmesinden do an zararlar ile gemiye ait amortismanlar ve bu faaliyet için yap lan giderler di er faaliyet kazançlar ndan indirilemez. Kurumlar n bu gemilerin ve yatlar n i letilmesinden ve devrinden elde etti i kazançlar n kar pay olarak da t lmas halinde gerçek ki ilerin paylar üzerinden G.V.K. Md. 94/6-b hükmüne göre stopaj yap l r. Zaman veya yüke ba l olarak geminin tamam n veya bir k sm n ta tana tahsis etmek suretiyle ta ma taahhüt sözle meleri kapsam nda yap lan Time-Charter i letmecili i faaliyetinden elde edilen kazançlar istisna kapsam ndad r. Ancak gemilerin zamana ve yüke ba l olmaks z n do rudan kiraya verilmesi durumunda elde edilen kira gelirlerine istisna uygulanmaz. 14

15 2- Teknoloji Geli tirme Bölgeleri ile lgili stisna 4691 say l Teknoloji Geli tirme Bölgeleri Kanununun geçici 2 inci maddesine göre yönetici irketlerin bu kanun uygulamas kapsam nda elde ettikleri kazançlar ile bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin münhas ran bu bölgedeki yaz l m ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnad r. Bölgede çal an ara t rmac, yaz l mc ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri de tarihine kadar her türlü vergiden müstesnad r. stisna uygulamas nda mükellefin tam veya dar mükellefiyet esas nda kurumlar vergisine tabi olmas n n önemi yoktur. stisna kapsam ndaki faaliyetlerin zararla sonuçlanmas halinde bu zarar di er faaliyetlere ait kazançlardan indirilemez. stisna kapsam na giren ve girmeyen faaliyetlerin bir arada yap lmas halinde mü terek genel giderler cari y lda olu an maliyetlerin birbirine oran esas al narak da t l r. stisna kazançlar n n da t lmas halinde G.V.K. md. 94/6-b, KVK md. 15/2 ve 30/3 ve hükümlerine göre gerekli stopajlar yap l r. 3- Serbest Bölgeler Kanunundaki stisna 5810 say l Kanunla Serbest Bölgeler Kanununun geçici üçüncü maddesi de i tirilmi ve dan itibaren uygulanmak üzere yeni hükümler getirilmi tir. Buna göre dan itibaren; 1) Tarihinden önce ruhsat alm imalatç olmayan mükellefler için gelir veya kurumlar vergisi istisnas ruhsatlar nda yer alan sürenin sonuna kadar devam edecektir. 2) Avrupa Birli ine tam üyeli in gerçekle ti i tarihi içeren vergilendirme döneminin sonuna kadar ; a) Serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin sat ndan elde ettikleri kazançlar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnad r. Bu istisnan n gelir vergisi kanununun 94 üncü maddesinin 6 numaral bendinin (b) alt bendi ile kurumlar vergisi kanununun 15 ve 30 uncu maddelerine göre yap lacak stopaja etkisi yoktur. b) Bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az % 85 ini yurt d na ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden müstesnad r. Bu oran % 50 ye kadar indirmeye ve kanuni seviyesine ç karmaya Bakanlar Kurulu yetkilidir. Y ll k sat tutar bu oran n alt nda kalan mükelleflerden zaman nda tahsil edilmeyen vergiler cezas z olarak, gecikme zamm yla birlikte tahsil edilir. c) Bu bölgelerde gerçekle tirilen faaliyetlerle ilgili olarak yap lan i lemler ve düzenlenen ka tlar damga vergisi ve harçlardan müstesnad r. Serbest bölgelerde yap lan yukar da yaz l faaliyetlerden do an alacaklara ait kur fark, vade fark gelirleri ile elde edilen has lat n serbest bölgelerde yürütülen bu faaliyetler çerçevesinde yap lacak ödemelerde kullan l ncaya kadar geçici olarak mevduat veya repo olarak de erlendirilmesinden elde edilen gelirler istisnadan yararlanacakt r. 15

16 Merkezi veya ubesi serbest bölgede bulunan mükelleflerin bölge içindeki ve d ndaki faaliyetlerine ili kin mü terek genel giderleri merkezde ve ubede olu an maliyetlerin toplam maliyet içindeki oran dikkate al narak da t lacakt r. stisna kapsam nda bulunan ve bulunmayan has lat ve maliyet unsurlar n n ayr ayr izlenmesi, kay tlar n buna göre tutulmas gerekmektedir. Serbest bölgedeki istisna kapsam nda olan faaliyetin zararla sonuçlanmas halinde bu zarar istisna kapsam nda olmayan kazançlardan indirilemez ve ertesi y la devredilemez. Serbest bölgede faaliyette bulunan kurumlar gelir vergisi ve kurumlar vergisi kanunlar na göre gerekli stopajlar yapmak ve sorumlu s fat yla beyan etmek durumundad rlar (serbest meslek ödemelerinde, kar da t m nda vb). Serbest bölgede faaliyet gösteren irketin kurumlar vergisi kanununun ilgili hükümlerine uygun olarak devri veya birle mesi halinde faaliyet ruhsat n n D Ticaret Müste arl taraf ndan devralan kurum ad na yenilenmesi halinde, devralan irket geçici 3 üncü maddedeki istisnadan yararlanacakt r. Sadece faaliyet ruhsat n n devri veya sat n al nmas eklinde gerçekle en i lemler istisnalar kapsam nda de erlendirilmeyecektir. Serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin Vergi Usul Kanunu hükümleri çerçevesinde defter tutmalar, belge ve kay t düzenine uymalar gerekmektedir. 4- Ürün Senetlerinin Elden Ç kar lmas ndan Do an Kazançlarda stisna Gelir Vergisi Kanunu na 5904 say l Kanunla eklenen geçici 76 nc maddeye göre 5300 say l Tar m Ürünleri Lisansl Depoculuk Kanunu kapsam nda düzenlenen ürün senetlerinin elden ç kar lmas ndan do an kazançlar tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnad r. stisna edilen bu kazançlar üzerinden gelir vergisi kanununun 94 üncü maddesine göre stopaj yap lmaz. Bu kazançlar gelir vergisi mükelleflerince beyan edilmez. n-) Kurumlar Vergisinden stisna Edilen Kazançlara sabet Eden Giderlerin Di er Kazançlardan ndirilemeyece i Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin üçüncü f kras hükmüne göre, i tirak hisseleri al m yla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumlar n kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlar na ili kin giderleri ve istisna kapsam ndaki faaliyetlerinden do an zararlar, istisna d kurum kazanc ndan indirilemez. Bu itibarla kurumlar vergisinden müstesna kazançlarla di er faaliyetlerden do an kazançlara ili kin maliyet ve gider unsurlar n n i letme kay tlar nda ayr m n n yap lmas gerekmektedir. 16

17 III- TAM MÜKELLEF YET ESASINDA VERG LEME A- Matrah n Tayini a-) Safi Kurum Kazanc Kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içerisinde elde ettikleri safi kurum kazanc üzerinden hesaplan r. Safi kurum kazanc n n tespitinde gelir vergisi kanununun ticari kazanç hakk ndaki hükümleri uygulan r. Zirai faaliyetle u ra an kurumlar n kazançlar n n tespitinde ise gelir vergisi kanununun zirai kazanc n tespitine ili kin hükümleri uygulan r. Vergi Usul Kanununun 177 inci maddesine göre ticaret irketleri ile kurumlar vergisine tabi olan di er tüzel ki iler birinci s n f tüccar olup bilanço usulünde defter tutmak zorundad rlar. Bilanço esas nda ticari kazanç te ebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve ba ndaki de erleri aras ndaki müspet farkt r. Bu dönem içinde i letme sahiplerince i letmeye ilave edilen de erler farktan indirilir, i letmeden çekilen de erler ise bu farka eklenir. Ticari kazanc n bu suretle tespit edilmesi s ras nda vergi usul kanununun de erlemeye ili kin hükümleri ile gelir vergisi kanununun indirilecek giderlere ait 40 nc maddesi ve kurumlar vergisi kanununun a a da aç klanacak olan 7 inci ve müteakip maddeleri dikkate al n r. Zirai faaliyetle u ra an kurumlar ayr ca gelir vergisi kanununun 56, 57 ve 58 inci maddelerini uygulayacaklar, has lat ve masraflar bak m ndan zirai faaliyetle u ra an gelir vergisi mükellefleri gibi hareket edeceklerdir. b-) Kontrol Edilen Yabanc Kurum Kazanc Kurumlar Vergisi Kanununun 7 inci maddesine göre tam mükellef gerçek ki i ve kurumlar n do rudan veya dolayl olarak ayr ayr veya birlikte sermayesinin, kar pay n n veya oy kullanma hakk n n en az %50 sine sahip olmak suretiyle kontrol ettikleri yurt d i tiraklerinin kurum kazançlar, da t ls n veya da t lmas n a a daki artlar n birlikte gerçekle mesi halinde Türkiye de kurumlar vergisine tabidir. artlar unlard r. 1- tirakin gayrisafi has lat n n %25 veya fazlas n n faaliyetle orant l sermaye, organizasyon ve eleman istihdam suretiyle yürütülen ticari, zirai veya serbest meslek faaliyeti d ndaki faiz, kar pay, kira, lisans ücreti, menkul k ymet sat geliri gibi pasif nitelikli gelirlerden olu mas 2- Yurt d ndaki i tirakin ticari bilanço kar üzerinden %10 dan az oranda gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü ta mas 3- Yurt d ndaki i tirakin ilgili y ldaki gayrisafi has lat n n ,-YTL kar l yabanc paray geçmesi Bu düzenlemenin amac, yukar daki artlarla yurt d i tiraklere yat r m yapan mükelleflere bu i tiraklerinden fiilen kar da t lmasa bile vergi uygulamas aç s ndan kar pay da lm oldu u kabul edilerek bu i tiraklerin kazanc n n Türkiye de kurumlar vergisine tabi tutulmas n sa lamakt r. Konuyla ilgili di er önemli hususlar öyledir. - Madde kapsam na giren kontrol edilen yabanc kurumlar n Türkiye de vergiye tabi tutulacak kazanc, zarar mahsubu dahil giderler dü üldükten, istisnalar dü ülmeden önceki vergi öncesi kurum kazanc d r. 17

18 - Kontrol edilen yabanc kurum artlar n n varl halinde yurt d ndaki i tirakin elde etti i kar, i tirakin hesap döneminin kapand ay içeren hesap dönemi itibariyle tam mükellef kurumun kurumlar vergisi matrah na (geçici vergi dönemleri itibariyle de geçici vergi matrah na) hissesi oran nda dahil edilecektir. - Kontrol edilen yabanc kurumun zararlar bu kuruma i tirak eden tam mükellef kurumun kazançlar n n tespitinde dikkate al nmaz. - Yurt d ndaki i tirakin, bulundu u ülkede ödedi i gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler kontrol edilen yabanc kurumun Türkiye de vergilendirilecek kazanc üzerinden hesaplanan kurumlar vergisine mahsup edilecektir. - Yurt d i tirakin kontrol edilen yabanc kurum kazanc kapsam nda Türkiye de vergilendirilmi kazanc n n yurt d ndaki kurum taraf ndan da t lmas halinde, elde edilen kar paylar n n daha önce Türkiye de vergilendirilmi k sm ayr ca vergilendirilmez. c-) ndirilecek Giderler Kurumlar Vergisi Kanununun 6 nc maddesinde safi kurum kazanc n n tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakk ndaki hükümlerinin uygulanaca belirtilmi tir. Bu nedenle kurum kazanc n n tespitinde Gelir Vergisi Kanununun indirilecek giderlere ili kin 40 nc maddesi de dikkate al nacakt r. Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesinde ise kurumlar vergisi mükelleflerinin a a daki giderleri ayr ca has lattan indirebilecekleri hükme ba lanm t r. Menkul K ymet hraç Giderleri Bu giderler hisse senedi ve tahvillerin ka t ve bas m giderleri, malzeme, noter, tasdik ve tescil giderleri, damga vergisi ve ihraç dolay s yle ödenen sair harç ve resimler, verilen komisyonlar, borsaya kayd için yap lan giderler olup has lattan indirilebilecektir. Kurulu ve Örgütlenme Giderleri Kurumlar n kurulu lar ve örgütlenmeleri s ras nda yap lan sözle me haz rlanmas, tan t m gibi giderlerdir. Genel Kurul Toplant Giderleri ile Fesih, Tasfiye, Devir ve Bölünme Giderleri Genel kurul toplant lar için yap lan giderler, ilan ve posta giderleri, toplant salonu kira bedeli, genel kurul üyelerinin örf ve adete uygun temsil ve a rlama giderleri ve benzeri giderlerdir. irketlerin birle me, devir, bölünme, fesih ve tasfiyesiyle ilgili olarak yap lan giderler de kurum kazanc ndan indirilebilecektir. Eshaml Komandit irketlerde Komandite Orta n Kar Pay Sermayesi paylara bölünmü komandit irketlerde kurumlar vergisi matrah irket kazanc ndan komanditer ortaklara dü en paydan ibarettir. Komandite ortaklar n irket kar ndan ald klar pay Gelir Vergisi Kanununa göre ahsi ticari kazanç durumundad r. Bu nedenle komandite ortaklar n pay kurum kazanc ndan indirilecektir. Kat l m Bankalar nca Kat lma Hesab Kar l nda Ödenen Kar Paylar 18

19 Kat l m bankalar nca kat lma hesab kar l nda ödenen kar paylar bu maddeye göre kurum kazanc ndan indirilir. Di er taraftan kat l m bankalar n n faizsiz olarak kredi temin etmeleri halinde yapt klar kar pay ödemeleri ve kurumlar n kat l m bankalar ndan sa lad klar bu nitelikteki krediler için hesaplad klar finansman giderleri, ticari kazanc n elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yap lan genel giderler olarak kurum kazanc n n tespitinde dikkate al nabilecektir. Sigorta ve Reasürans irketlerince Ayr lan Teknik Kar l klar Sigorta ve reasürans irketlerince bilanço gününde hükmü devam eden sigorta sözle melerine ait a a da belirtilen teknik kar l klar kurum kazanc ndan indirilebilecektir. 1- Muallak hasar ve tazminat kar l klar. Bunlar, tahakkuk etmi ve hesaben tespit edilmi hasar ve tazminat bedelleri veya bu hesap yap lmam sa hasar ve tazminat n ve bunlarla ilgili tüm masraflar n tahmini de erleri ile gerçekle mi, ancak rapor,edilmemi hasar ve tazminat bedelleri ve bunlara ili kin masraflardan reasürör pay dü üldükten sonra kalan tutar ile saklama pay na isabet eden muallak hasar kar l yeterlilik farklar ndan olu ur. 2- Kazan lmam prim kar l klar. Bunlar yürürlükte bulunan sigorta sözle meleri için tahakkuk etmi primlerden, komisyonlar dü üldükten sonra kalan tutar n gün esas na göre bilanço gününden sonraya sarkan k sm ndan, ayn esasa göre hesaplanan reasürör pay n n dü ülmesinden sonra kalan tutard r. Ancak bu tutar, nakliyat emtia sigortalar nda y ll k primin komisyon dü üldükten sonraki tutar ndan irketlerin kendi saklama paylar nda kalan n n %25 ini geçemez. Kazan lmam prim kar l n n gün esas na göre hesaplanmas mümkün olmayan reasürans ve retrosesyon i lemlerinde 1/8 yöntemi uygulanabilir. 3- Hayat sigortalar nda matematik kar l klar. Bunlar her sözle me üzerinden ayr ayr hesaplan r. Kar l klar n, gelirleri vergiden istisna edilmi olan menkul k ymetlere yat r lan k sm na ait faiz ve kar paylar, giderler aras nda gösterilemez. 4- Dengeleme Kar l. Takip eden hesap dönemlerinde meydana gelebilecek tazminat oranlar ndaki dalgalanmalar dengelemek ve katastrofik riskleri kar lamak üzere sadece deprem ve mühendislik sigorta bran lar nda verilen deprem teminat için hesaplanan dengeleme kar l klar ndan olu ur. Bir bilanço döneminde ayr lan sigorta teknik kar l klar, ertesi bilanço döneminde aynen kara eklenir. d-) Zarar Mahsubu Kurumlar Vergisi Kanununun 9 uncu maddesi hükmüne göre kurumlar vergisi matrah n n tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesinde her y la ili kin tutarlar ayr ayr gösterilmek art yla a a da belirtilen zararlar indirilir. 1-5 y ldan fazla nakledilmemek art yla geçmi y llar n beyannamelerinde yer alan zararlar Kurumlar vergisi beyannamesinde, her y la ili kin tutarlar ayr ayr gösterilmek ve 5 y ldan fazla nakledilmemek art yla geçmi y llar n beyannamelerinde yer alan zararlar kurum kazanc ndan indirilebilecektir. Kurumlar vergisi kanununa göre yap lan devirlerde devral nan kurumlar n devir tarihi itibariyle öz sermaye tutar n geçmeyen zararlar ile tam bölünmede bölünen kurumdaki öz sermayenin devral nan tutar n geçmeyen ve devral nan k ymetle orant l zararlar n n indirilmesi 19

20 mümkündür. Bunun için ayr ca devral nan veya bölünen kurumlar n son be y la ait kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmi olmas ve devral nan kurumun faaliyetine devir veya bölünmenin meydana geldi i hesap döneminden itibaren en az be y l süreyle devam edilmesi artlar aran r. artlar ihlal edilirse zarar mahsubu nedeniyle vergi ziya do mu say l r. 2- Türkiye de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olanlar hariç olmak üzere, be y ldan fazla nakledilmemek art yla yurt d faaliyetlerden do an zararlar Kurumlar n yurt d faaliyetlerinden do an zararlar maddedeki artlar dahilinde kurum kazanc ndan indirilebilir. Ancak bunun için faaliyette bulunulan ülkenin vergi kanunlar na göre beyan edilen vergi matrahlar n n zarar dahil, her y l o ülke mevzuat na göre denetim yetkisi verilen kurulu larca rapora ba lanmas ve bu raporun asl ile tercüme edilmi bir örne inin Türkiye deki ilgili vergi dairesine ibraz gerekmektedir. Ayr ca rapor ekindeki beyanname ve mali tablolar n yabanc ülkedeki yetkili makamlara onaylat lmas zorunludur. Faaliyette bulunan ülkede denetim yetkisini haiz bir kurulu yoksa vergi beyannamesi ve eki bilanço ve gelir tablosunun yabanc ülkenin yetkili makamlar ndan al nacak ve onaylat lacak birer örne inin mahallindeki Türk elçilik veya konsolosluklar na onaylat lacak asl n n ve tercüme edilmi örne inin ilgili vergi dairesine verilmesi gerekir. Türkiye de indirilen yurt d zarar n, ilgili ülkede de mahsup edilmesi veya gider yaz lmas halinde, Türkiye de beyannameye dahil edilecek yurt d kazanç, mahsup veya gider yaz lmadan önceki tutard r. e-) Di er ndirimler Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine göre Ar-Ge indirimi, sponsorluk harcamalar, ba ve yard mlar kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayr ca gösterilmek suretiyle kurum kazanc ndan indirilebilecektir. 1- Ar-Ge ndirimi Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci f kras n n (a) bendine göre mükellefler, i letmeleri bünyesinde gerçekle tirdikleri münhas ran yeni teknoloji ve bilgi aray na yönelik ara t rma ve geli tirme faaliyetleri kapsam nda i letme bünyesinde yapt klar harcamalar n n % 100 ünü kurum kazanc ndan indirebilirler. Ar-Ge faaliyetleri, bilim ve teknolojinin geli mesini sa layacak yeni teknik bilgilerin elde edilmesi, yeni yöntemlerle yeni ürünler, maddeler, araçlar, i lemler, sistemler geli tirmesi, tasar m ve çizim çal malar ile yeni teknikler üretilmesi, yeni ve özgün tasar ma dayanan yaz l m faaliyetleri, yeni üretim, yöntem, süreç ve i lemlerin ara t r lmas ve geli tirilmesi, ürünün maliyetini dü ürücü, kalite, standart veya performans n yükseltici yeni tekniklerin ara t r lmas na yönelik faaliyetlerdir. Ar-Ge faaliyeti esas itibariyle denemelerin son buldu u, ilk üretimin yap ld a amada sona erer. Bu tarihten sonra yap lan harcamalar Ar-Ge harcamas kapsam nda de erlendirilmez. Ar-Ge harcamalar n n bu kapsamda de erlendirilebilmesi için i letmelerin ayr bir Ar-Ge departman kurmalar zorunludur. 20

21 Ar-Ge harcamalar, Ar-Ge faaliyetleriyle ilgili ilk madde ve malzeme giderleri, personel giderleri, d ar dan sa lanan fayda ve hizmetler, vergi, resim ve harçlar, amortisman ve tükenme paylar ve finansman giderlerinden olu ur. Kurumlar hesap dönemi içinde patent ve lisans gibi gayrimaddi hakka yönelik yapt klar ara t rma ve geli tirme harcamalar n n tamam n aktifle tirmek zorundad r. Proje sonucu ortaya böyle bir gayrimaddi hak ç karsa aktifle tirilir ve amortismana tabi tutulur. Gayrimaddi hakka yönelik olmayan ve vergi usul kanununa göre aktifle tirilmesi gerekmeyen harcamalar gider yaz labilir. ster aktifle tirilsin ister do rudan gider yaz ls n ilgili dönemde yap lan Ar-Ge harcamalar n n tamam üzerinden % 100 oran nda Ar-Ge indirimi ayr ca hesaplanacak ve indirim konusu yap lacakt r. Bu tutar y ll k kurumlar vergisi beyannamesi ile geçici vergi beyannamesinin ilgili sat r nda gösterilecek, ilgili dönemde kazanc n yetersiz olmas nedeniyle indirilmeyen tutar sonraki hesap dönemine devredecektir. Ar-Ge indiriminden yararlanmak isteyen mükellefler (1) no lu kurumlar vergisi tebli inin ekindeki (ek:1) formata uygun olarak haz rlayacaklar raporu bir yaz ekinde Gelir daresi Ba kanl na göndereceklerdir.bakanl k projenin münhas ran yeni bilgi ve teknoloji aray na yönelik olup olmad n tespit amac yla projeyi TUB TAK veya üniversitelere intikal ettirecektir. ncelemeyi yapacak kurulu an lan tebli in ekindeki (ek:2) formata göre düzenlenen de erlendirme raporunu Gelir daresi Ba kanl ve ba vuru sahibine gönderecektir. Ar-Ge projesi olarak de erlendirilmeyen proje nedeniyle indirim yap lmas halinde vergi ziya na sebebiyet verilmi olacakt r. Ar-Ge indirim yapan mükelleflerin yararland klar Ar-Ge indiriminin do rulu una ili kin YMM tasdik raporunu da ba l olduklar vergi dairesine vermeleri gerekmektedir. Di er taraftan, tarihinde yürürlü e giren ve 2023 y l na kadar uygulanacak olan 5746 say l Ara t rma ve Geli tirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakk nda Kanun ile de mükelleflere gelir vergisi stopaj deste i, sigorta primi deste i, damga vergisi istisnas, teknogiri im sermayesi deste i ile birlikte Ar-Ge indirimi imkan da tan nm t r. An lan kanuna göre, Teknoloji merkezi i letmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kurulu lar ile kanunla kurulan vak flar taraf ndan veya uluslar aras fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinde, rekabet öncesi i birli i projelerinde ve teknogiri im sermaye desteklerinden yararlananlarca gerçekle tirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalar n n tamam ile 500 ve üzerinde tam zaman e de er Ar-Ge personeli istihdam eden Ar-Ge merkezlerinde ayr ca o y l yap lan Ar-Ge ve yenilik harcamas n n bir önceki y la göre art n n yar s kurum kazanc ndan indirilir. Ayr ca bu harcamalar aktifle tirilmek suretiyle amortisman yolu ile itfa edilir, bir iktisadi k ymet olu mamas halinde ise do rudan gider yaz l r. Kazanc n yetersiz olmas nedeniyle ilgili hesap döneminde indirim konusu yap lamayan tutar sonraki dönemlere devredilir. Devredilen tutarlar, takip eden y llarda yeniden de erleme oran nda art r l p dikkate al n r Say l kanun kapsam ndaki bu indirim, istisna ve te viklerden yararlananlar kurumlar vergisi kanunundaki Ar-Ge indiriminden yararlanamazlar. 21