Vergide Gündem. Tax Agenda Eylül / September 2012

Transkript

1 Vergide Gündem Tax Agenda Eylül / September 2012 Ar-Ge merkezlerinde gerçekleştirilen Ar-Ge harcamalarına yönelik vergi incelemeleri Serdar Altay, İlter Oktay Damga Vergisi Kanunu uygulamasında Belli Para kavramı Bekir Çankır English Translation Dünyadan vergi haberleri Jbid Silahlı Resmi Gazete den... Senem Mallı Sirküler indeks Vergi takvimi Vergi hakkında Concerning tax

2 Ar-Ge merkezlerinde gerçekleştirilen Ar-Ge harcamalarına yönelik vergi incelemeleri Vergide Gündem Serdar Altay İlter Oktay 1. Giriş Bilindiği üzere 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun un 3 üncü maddesi uyarınca Ar-Ge merkezlerinde gerçekleştirilen Ar- Ge ve yenilik harcamalarının tamamı kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılabilmektedir. Ayrıca Ar-Ge merkezlerinde 500 ve üzerinde tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam edilmesi halinde Ar-Ge merkezlerinde o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik harcamasının bir önceki yıla göre artışının yarısı da indirim toplamına dahil edilmektedir. Kanun da ve Kanun un uygulamasına ilişkin usul ve esasların düzenlendiği Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği nde, Ar-Ge merkezlerinde yürütülen Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine yönelik olarak yapılan harcamaların Ar-Ge indirimi kapsamında değerlendirilmesi için her hangi bir kurum tarafından hibe şeklinde desteklenmesi şartı bulunmamasına karşın, son dönemde bazı vergi inceleme elemanlarının konuya farklı bir yorum getirdikleri görülmektedir. İnceleme elemanları, Ar-Ge merkezlerinde yürütülen ve TÜBİTAK gibi kurum ve kuruluşlardan destek alınmayan projelerin aslında Ar-Ge faaliyeti niteliğini taşımadığını, dolayısıyla bu projeler için yapılan harcamaların Ar-Ge indiriminden yararlanamayacağını iddia etmektedir. Bu yazımızda, bahsi geçen incelemelerin vergi mevzuatımızın konuyla ilgili hüküm ve düzenlemeleri ile Ar-Ge merkezlerinin kuruluş ve faaliyet esasları çerçevesinde değerlendirilmesine ilişkin açıklama ve görüşlerimize yer verilecektir. 2. Yasal Düzenlemeler 2.1. Ar-Ge indirimi Vergi mevzuatımıza göre Ar-Ge indiriminin ikili bir ayrımda ele alınması gerekmektedir. Bu ayrıma göre öncelikle, 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nda ve 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu nda yer alan düzenlemelerden bahsetmekte fayda görüyoruz. Kurumlar Vergisi Kanunu nun 10 uncu maddesinin 1 inci fıkrasının (a) bendinde ve Gelir Vergisi Kanunu nun 89 uncu maddesinin 9 uncu fıkrasında, mükelleflerin, işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının % 100 ü oranında hesaplanacak Ar-Ge indirimi nin kurumlar vergisi/ gelir vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum kazancından/ ticari kazançtan indirilebileceği hüküm altına alınmıştır. Ar-Ge indirimi açısından belirtmiş olduğumuz ikili ayrımın diğer ayağını da 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun ve bu Kanun a dayanılarak yayımlanan Tebliğ ve Yönetmelikler oluşturmaktadır Sayılı Kanun kapsamındaki düzenlemeler çerçevesinde ülkemizde özel sektörün Ar-Ge alt yapısı oluşturulmuş, çok sayıda Ar-Ge personeli çalıştıran ve ülkemizin GSYİH daki Ar-Ge payına katkıda bulunan işletmelerin bu çalışmalarını daha da geliştirmelerine ve kendi teknolojilerini üretmelerine imkân sağlanmıştır. Ar-Ge indirimi 5746 Sayılı Kanun un İndirim, istisna, destek ve teşvik unsurları başlıklı 3 üncü maddesinde tanımlanmış durumdadır. Buna göre kurum kazancı ve ticari kazancın tespitinde Ar-Ge indirimi nin uygulanabilmesi için, Teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, Kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya 2 Eylül 2012

3 uluslararası fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinde, Rekabet öncesi işbirliği projelerinde, Teknogirişim sermaye desteklerinden yararlananlarca, gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarının bulunması şarttır. Genel uygulamaya bakıldığında, ülkemizde işletmelerin yürüttükleri Ar-Ge ve yenilik projeleri için destek almak üzere en sık başvurdukları kurumun TÜBİTAK olduğu görülmektedir. Genellikle Teknoloji ve Yenilik Destek Programları Başkanlığı (Teydeb) tarafından uygun bulunarak hibe verilmek suretiyle desteklenen Ar-Ge ve yenilik projeleri bulunan mükellefler, bu projeler kapsamında yapmış oldukları harcamalar üzerinden Ar-Ge indirimi hesaplamaktadır. TÜBİTAK tarafından uygun bulunarak desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinin ayrıca Vergi İdaresi tarafından onaylanma şartı bulunmamaktadır. Ancak burada altını çizmek istediğimiz husus, Ar-Ge merkezlerinde gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik projeleri kapsamında yapılan harcamaların Ar-Ge indirimine dahil edilebilmesi için vergi kanunlarınca her hangi bir kurum ve kuruluştan hibe destek alınması şartının getirilmemiş olmasıdır Ar-Ge faaliyetleri Ar-Ge indirimi uygulaması ancak Ar-Ge ve yenilik faaliyeti kapsamında yapılan bir Ar-Ge harcaması bulunması halinde mümkün olabilecektir. Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri ile Ar-Ge ve yenilik faaliyeti sayılmayan faaliyetler, hem 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği nde, hem de 5746 Sayılı Kanun un uygulamasına ve denetimine ilişkin usul ve esasların düzenlendiği Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği nde (Yönetmelik) açıklanmıştır. Ancak yazımızın konusunu Ar-Ge merkezlerinde yürütülen faaliyetler dolayısıyla yapılan harcamalar üzerinden hesaplanan Ar-Ge indirimi oluşturduğundan, bu noktada 5746 Sayılı Kanun ve Yönetmelikte yapılan açıklamalar üzerinde durulacaktır. Yönetmelikte yapılan düzenlemelere göre Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri; Kültür, insan ve toplumun bilgisinden oluşan bilgi dağarcığının artırılması ve bunun yeni süreç, sistem ve uygulamalar tasarlamak üzere kullanılması amacıyla yapılan, Sistematik bir temelde yaratıcı çalışmalar yürütmek suretiyle alanında bilimsel ve teknolojik gelişme sağlayan, Bilimsel ve teknolojik bir belirsizliğe odaklanan, Çıktıları özgün, deneysel, bilimsel ve teknik içerik taşıyan çevre uyumlu ürün tasarımı ve yazılım faaliyetleri dâhil olmak üzere yenilik süreçlerini de içeren faaliyetlerdir. Ancak Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin kapsamının daha iyi anlaşılabilmesi için Ar-Ge ve yenilik faaliyeti sayılmayan faaliyetlerinin de açıklanmasının yerinde olacağı düşüncesindeyiz. Zira Ar-Ge ve yenilik faaliyeti sayılmayan faaliyetler Yönetmelikte daha somut bir şekilde ele alınmış, bu faaliyetlerin neler olduğu açıkça sayılmıştır. Buna göre Ar-Ge ve yenilik faaliyeti kapsamında değerlendirilmeyen faaliyetlere aşağıda yer verilmektedir. Pazarlama faaliyetleri, piyasa taramaları, pazar araştırması ya da satış promosyonu, Kalite kontrol, Sosyal bilimlerdeki araştırmalar, Petrol, doğalgaz, maden rezervleri arama ve sondaj faaliyetleri, İlaç üretim izni öncesinde en az 2 aşaması yurt içinde gerçekleştirilmeyen klinik çalışmalar ile üretim izni sonrasında gerçekleştirilen klinik çalışmalar, Bir Ar-Ge projesi kapsamında olmaksızın icat edilmiş ya da mevcut geliştirilmiş süreçlerin kullanımı, Yukarıda belirtilen amaçlara yönelik olmayan şekil, renk, dekorasyon ve benzeri estetik ve görsel değişiklikleri içeren biçimsel değişiklikler, Programlama dilleri ile işletim sistemleri hariç olmak üzere internet sitelerinin ve benzerlerinin hazırlanmasına yardımcı mevcut yazılımların kullanılması suretiyle yapılan yazılım geliştirme faaliyetleri, Yazılımlara ilişkin, bilimsel ve/veya teknolojik ilerlemeler veya teknolojik belirsizliklerin çözülmesini içermeyen olağan ve tekrarlanan faaliyetler, İlk kuruluş aşamasında kuruluş ve örgütlenmeyle ilgili araştırma giderleri, Ar-Ge ve yenilik faaliyetleriyle geliştirilen ürüne veya sürece ilişkin fikrî mülkiyet haklarının edinimi dışında bu hakların korunmasına yönelik çalışmalar, Numune verilmek amacıyla prototiplerden kopyalar çıkarılıp dağıtılması ve reklam amaçlı tüketici testleri, Üretim ve üretim altyapısına yönelik yapılan yatırım faaliyetleri, ticari üretimin planlanması ve seri üretim sürecine ilişkin harcamalar, Bir Ar-Ge projesi kapsamında olmaksızın yeni süreç, sistem veya ürün ortaya konulmasına hizmet etmeyen doğrudan veya gömülü teknoloji transferi. Görüleceği üzere, Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin kapsam ve sınırları Yönetmelikte ayrıntılı bir şekilde düzenlenmiş durumdadır. Bu nedenle Ar-Ge merkezlerinde yürütülen faaliyetler vergi mevzuatımız açısından değerlendirilirken bu açıklamaların göz önünde bulundurulması gereklidir Ar-Ge merkezleri Ar-Ge merkezleri, 5746 Sayılı Kanun un 2 nci maddesinde, dar mükellef kurumların Türkiye deki işyerleri dahil, kanuni veya iş merkezi Türkiye de bulunan sermaye şirketlerinin; organizasyon yapısı içinde ayrı bir birim şeklinde örgütlenmiş, münhasıran yurtiçinde araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde bulunan ve en az elli tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam eden, yeterli Ar-Ge birikimi ve yeteneği olan birimler olarak tanımlanmıştır. Ar-Ge merkezlerine yönelik başvuru, değerlendirme ve denetim işlemleri 5746 Sayılı Kanun kapsamında T.C. Bilim Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı Bilim ve Teknoloji Genel Müdürlüğü tarafından yürütülmektedir. Bakanlık tarafından yapılan resmi açıklamaya göre, tarihi itibarıyla 163 işletme Ar-Ge merkezi kurmak için başvurmuş, 134 işletmeye Ar-Ge merkezi belgesi verilmiştir. Eylül

4 Ar-Ge merkezi belgesi verilmesi uygun bulunan 134 işletmeden belgesi çeşitli sebeplerle iptal edilen 5 işletme dışında kalan 129 işletmenin Ar-Ge merkezleri faal olarak çalışmaktadır. Faaliyetlerini sürdüren Ar-Ge merkezlerinde tarihi itibarıyla çalışan Ar-Ge personeli sayısı olup, Ar-Ge merkezlerinde yılları arasında gerçekleştirilen toplam Ar-Ge harcaması ise 4,8 milyar TL dir Sayılı Kanun ile Ar-Ge merkezlerine sağlanan teşvik ve destekler, ülkemizde Ar-Ge harcamalarının artırılması açısından büyük önem arz etmektedir. Kanun kapsamında sağlanan teşvikler ile yabancı yatırımcıların da Ar-Ge merkezlerini ülkemize taşımalarının sağlanması hedeflenmektedir Ar-Ge merkezlerinin kuruluş esasları Ar-Ge merkezi belgesi almak isteyen işletmelerin yapacakları başvurularda T.C. Bilim Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından istenen bilgi ve belgeleri içeren başvuru dosyasını hazırlamaları gerekmektedir Sayılı Kanun da öngörülen destek ve teşviklerden yararlanmak üzere Ar-Ge merkezi belgesi almak için yapılan başvurularda aşağıda belirtilen asgari şartlar aranmaktadır. Ar-Ge merkezlerinde en az 50 tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam edilmesi, Ar-Ge merkezlerinin bu Kanun kapsamındaki Ar-Ge faaliyetlerinin yurt içinde gerçekleştirilmesi, İşletmenin; yeterli Ar-Ge yönetimi ile teknolojik varlıklar, Ar-Ge insan kaynakları, fikrî haklar, proje ve bilgi kaynakları yönetim yeteneği ve kapasitesinin bulunması, Ar-Ge merkezlerinin, Ar-Ge ve destek personelinin Ar-Ge merkezinde çalıştığının fiziki kontrolünü yapacak mekanizmalara sahip olması, Ar-Ge merkezlerinin konusu, süresi, bütçesi ve personel ihtiyacı tanımlanmış Ar-Ge ve yenilik program ve projelerinin bulunması, Ar-Ge merkezlerinin ayrı bir birim şeklinde örgütlenmiş ve tek bir yerleşke veya fiziki mekân içinde yer alması, Ar-Ge merkezlerinin 4691 Sayılı Kanun la kurulan teknoloji geliştirme bölgeleri dışında yer alması. Ar-Ge merkezi başvurularının değerlendirilmesi ve Ar-Ge merkezlerinin denetimi, Değerlendirme ve Denetim Komisyonu tarafından yapılmaktadır. Değerlendirme ve Denetim Komisyonu, Maliye Bakanlığı tarafından 1 yıl için belirlenecek bir üye, Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı Bilim ve Teknoloji Genel Müdürü veya mazereti halinde yardımcısı, Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığının talebi üzerine tüm yüksek öğretim kurumlarınca, bir yıl için önerilecek, teknoloji alanlarında uzmanlığı bulunan en az 20 akademisyen arasından, başvurusu değerlendirilecek merkezin ilgili olduğu konuya göre Bakanlık tarafından seçilecek iki üye, TOBB tarafından bir yıl için önerilen, başvurusu değerlendirilecek merkezin teknoloji alanında veya sektöründe uzmanlığı bulunan, tercihen üniversite veya araştırma kurumlarında görevli en az 10 adet bilim insanı arasından Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından seçilen bir üye olmak üzere toplam beş kişiden oluşmaktadır. Değerlendirme ve Denetim Komisyonu, Ar-Ge merkezi başvurusunu ve denetim dosyasını yerinde incelemek üzere ilgili teknolojik alanda uzmanlık ve deneyimi olan 3 hakem görevlendirmektedir. Hakemler, Ar-Ge Merkezi başvurusunu veya denetimini yerinde ve dosya üzerinde, değerlendirme ve denetim kriterleri, Yönetmelik ve ilgili dokümanlar çerçevesinde inceleyerek raporlarını hazırlamakta ve Değerlendirme ve Denetim Komisyonuna sunmaktadır. Ancak hakemlerin görüşü tavsiye niteliğinde olup, nihai karar Komisyon tarafından verilmektedir. Kararın olumlu olması halinde sonuç, Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından Gelir İdaresi Başkanlığı, Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı ve başvuru sahibi işletmeye 7 gün içerisinde bildirilmektedir. Başvurusu uygun bulunarak Ar-Ge Merkezi Belgesi alan işletmeler, belgenin düzenlendiği tarihten itibaren 5746 Sayılı Kanun da belirtilen şartlarla Kanun la sağlanan destek ve teşviklerden yararlanmaya başlamaktadır Ar-Ge merkezi faaliyetlerinin raporlanması Ar-Ge merkezi belgesi verilen işletmelerin, belgenin alınmasını takip eden her faaliyet yılı için yıllık sürede gerçekleştirilen Ar-Ge faaliyetleri ile ilgili bilgileri içeren Ar-Ge Merkezi Faaliyet Raporu hazırlamaları ve belgenin verildiği takvim ayını izleyen ay içinde Bakanlığa göndermeleri gerekmektedir. Faaliyet raporunda işletme ve Ar-Ge merkezi ile ilgili geniş kapsamlı bilgiler bulunmaktadır. Bunlar arasında Ar-Ge merkezinde tamamlanan ve yürütülmekte olan projelerle ilgili detaylı bilgiler de yer almaktadır. Ar-Ge merkezinde son bir yıl içerisinde tamamlanan projelerle ilgili olarak öncelikle projenin Ar-Ge ve yenilikçi yönü hakkında bilgi verilmekte, proje sonuçlarının belirlenen hedeflere göre başarısı değerlendirilmekte, proje sonucunun işletmeye, yeni bir teknoloji, yeni bir ürün veya rekabet gücü sağlayacak ürün geliştirme açısından nasıl bir katkı sağladığı raporda açıklanmaktadır. Raporda ayrıca Ar-Ge merkezinde son bir yıl içerisinde tamamlanan ve yürütülen projelerle ilgili olarak ayrıca projelerin adı, toplam bedeli, başlama-tamamlanma tarihi, çalışan personel sayısı, varsa destek alınan kurum ve destek miktarı, işletmenin kendi bütçesinden sağladığı proje tutarı, proje kapsamında satın alınan cihazlar, proje kapsamında yapılan hizmet alımının konusu, hizmet alımın proje harcama tutarı ve proje bütçesine oranı, proje kapsamında yapılan patent başvurusu ya da alınan patent varsa patent ya da başvuru numarası, patent konusu ile ilgili bilgilere de yer verilmektedir. Bununla birlikte Ar-Ge merkezi bulunan işletmelerin, bu merkezlerde çalışan personel listesini her bir ay bazında ayrı ayrı olmak üzere, geçici vergilendirme dönemlerini izleyen ayın sonuna kadar bağlı bulundukları vergi dairesine ve ilgili Sosyal Güvenlik İl Sigorta Müdürlüğüne vermeleri gerekmektedir. Herhangi bir üç aylık dönemde asgari Ar-Ge personeli çalıştırma şartını ihlal eden işletmelerin, şartların ihlal edildiği tarihten tekrar sağlandığı tarihe kadar 5746 Sayılı Kanun kapsamında sağlanan destek ve teşviklerden yararlanmaları mümkün bulunmamaktadır. 4 Eylül 2012

5 2.3.3 Ar-Ge merkezlerinin denetlenmesi Ar-Ge merkezi faaliyet raporunun şekil ve içeriği açısından ön incelemesi Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından yapılmakta, eksik bilgi ve evrak bulunması hâlinde, tespit edilen eksiklikler en geç 15 gün içinde tamamlattırılmakta ve başvuru dosyasının bir örneği Değerlendirme ve Denetim Komisyonu üyelerine iletilmektedir. Değerlendirme ve Denetim Komisyonu tarafından Ar- Ge merkezinin denetlenmesine ilişkin işlemler 45 günde tamamlanmaktadır. Komisyonun tayin ettiği hakemler tarafından hazırlanan denetleme raporunda, Ar-Ge merkezinde yürütülen Ar-Ge ve yenilik program ve projeleri ile ilgili olarak, Projelerin işletmenin hizmet verdiği sektörle uyumu, Ar-Ge merkezi faaliyet alanı ile ilgili olarak uluslararası düzeyde yürütülen, özgün teknoloji içeren, yenilikçi ve ürüne yönelik projelerin durumu, Ar-Ge merkezinde üniversite-sanayi işbirliğinin geliştirilmesine yönelik olarak yürütülen çalışmalar, Ar-Ge merkezinde devam eden/planlanan San-Tez veya TÜBİTAK Teydeb projesi olup olmadığı, işletmenin bu programlar hakkında yeterli bilgisinin olup olmadığı, İşletmenin Ar- Ge merkezi belgesi aldığı tarihten itibaren üniversiteler, araştırma kurum ve kuruluşları ile proje bazlı işbirliklerinin başlatılması konusunda yapılan çalışmaları, Ar-Ge merkezinde yürütülen projeler sonucunda ortaya çıkacak fikri ve sınai mülkiyet hakları ile uluslararası yayın sayısının arttırılması konusunda yapılan çalışmalar, ile ilgili değerlendirmelerde bulunulmaktadır. Ayrıca, raporda faaliyet döneminde Ar-Ge merkezinde yürütülen projelerden an az on tanesi, Projenin Ar-Ge niteliği, teknolojik yönü ve yenilikçilik açısından, Projede görev alan personelin yeterliliği (sayı ve nitelik) açısından, Proje kapsamında yapılan satın alımların (makine-donanım, hizmet alımı vb.) projedeki faaliyetlere uygunluğu açısından, ayrı ayrı değerlendirilmekte ve bu projeler hakkında genel bir değerlendirmede bulunulmaktadır. Raporun sonuç bölümünde Ar-Ge merkezinin takip eden faaliyet döneminde 5746 Sayılı Kanun kapsamında desteklenmesinin uygun olup olmadığı hususunda görüş belirtilmektedir. Değerlendirme ve Denetim Komisyonunun nihai değerlendirmesi sonucunda, denetimde tespit edilen eksiklik ve ihlalin ölçüsüne göre belge iptal edilmekte veya eksikliklerin giderilmesi için 3 ayı geçmemek üzere ilgili işletmeye süre verilmekte, tespit edilen eksiklikler verilen süre içinde giderilmediği takdirde işletmeye verilen Ar-Ge Merkezi Belgesi iptal edilmektedir. Ar-Ge merkezinin asgari başvuru şartlarını sağlamadığının tespit edilmesi hâlinde ise Ar-Ge merkezi belgesi Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından iptal edilmektedir. Denetimler sırasında gerekli şartları taşımadığı tespit edilen merkezlerin durumu Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından 10 gün içinde Gelir İdaresi Başkanlığına ve Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığına bildirilmektedir. İşletmeler tarafından kurulan birimlerin Ar-Ge merkezi olma şartını kaybetmeleri, Yönetmelikte belirtilen şartları ihlal etmeleri veya destek ve teşviklerin amacı dışında kullanılması hâlinde, şartların kaybedildiği, ihlalin gerçekleştiği veya destek ve teşviklerin amacı dışında kullanıldığı tarihten itibaren işletmelerin 5746 Sayılı Kanun la Ar-Ge merkezlerine sağlanan destek ve teşviklerden yararlanmaları mümkün bulunmamaktadır Ar-Ge merkezlerinde Ar-Ge indiriminin uygulanmasında izlenecek yöntem Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği nin 9 uncu maddesinin 1 numaralı fıkrasında, Ar-Ge indiriminden yararlanacak işletmelerin, yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannamesi ekinde bağlı bulundukları vergi dairelerine verecekleri belgeler sayılmış, 2 numaralı fıkrasında ise Ar-Ge merkezlerinde Ar- Ge indiriminin uygulanabilmesi için birinci fıkrada belirtilen belgeleri de içeren yeminli malî müşavir tasdik raporunun ilgili mevzuatta belirtilen süre içinde bağlı bulunulan vergi dairesine verilmesinin zorunlu olduğu, Ar-Ge merkezleri için birinci fıkrada sayılan belgelerin beyannameyle birlikte ayrıca verilmesinin istenilmediği açıklamalarına yer verilmiştir. Anılan madde hükmünün 3 üncü fıkrasına göre, Ar-Ge indirimine ilişkin birinci fıkrada belirtilen belgelere tam tasdik raporu ekinde yer verilmiş olması durumunda, Ar-Ge indirimine ilişkin olarak ayrıca tasdik raporu düzenlenmesine gerek bulunmamaktadır. Vergi dairesine verilecek belgeler arasında Ar-Ge merkezlerinde yürütülen Ar-Ge ve yenilik projelerinin hangi aşamada bulunduğuna, bu projelerin veya iş planının uygulama durumuna ilişkin belgeler de bulunmaktadır. Ar-Ge merkezlerinde yapılan ve Ar-Ge indirimi kapsamına dahil edilen harcamaların Yeminli Mali Müşavir tarafından tasdik edilmesi zorunludur. 3. Konuya ilişkin vergi incelemeleri Son dönemde Ar-Ge merkezi bulunan bazı mükellefler nezdinde başlatılan vergi incelemelerinde, inceleme elemanlarının Ar-Ge merkezlerinde yürütülen Ar-Ge faaliyetlerini, projelerin 5746 Sayılı Kanun da sayılan kurum, kuruluş ve fonlar tarafından desteklenip desteklenmediğine bakarak bir değerlendirmeye tabi tuttukları görülmektedir. İnceleme elemanları tarafından getirilen bu bakış açısı, bir projenin gerçekten Ar-Ge projesi niteliğinde olması halinde işletmenin zaten bunlar için hibe desteği almak isteyeceği, işletmeye ek kaynak yaratacak bu desteğin alınmamasının ise projenin Ar-Ge faaliyeti kapsamında yürütülmediğini göstereceği varsayımına dayanmaktadır. İnceleme elemanları mümkün olan desteklerden faydalanılmaması durumunun iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymadığını iddia etmektedirler. Uygulamaya bakıldığında Ar-Ge merkezlerinde yürütülen Ar-Ge projeleri için bu desteklerin alınıp alınmaması tamamen işletme yönetiminin vereceği karar doğrultusunda belirlenmektedir. Zira bu projeler için TÜBİTAK vb. başka bir Eylül

6 kurumdan destek alınması finansal açıdan işletmeye önemli katkılar sağlayabilecek olmakla birlikte, vergisel açıdan böyle bir zorunluluk bulunmamaktadır. Ar-Ge merkezine sahip işletmelerin çoğu zaman bir hesap döneminde birden fazla Ar-Ge ve yenilik projesi yürüttüğü bilinmektedir. Bu desteklerin alınabilmesi için başvuru, denetim, raporlama vb. süreçlerin zamanında yürütülmesi, iyi bir takip mekanizmasının geliştirilmesi gereklidir. Bu nedenle, Ar-Ge merkezlerinde yürütülen Ar-Ge ve yenilik projelerinin bazıları desteklerden faydalanmasa bile, bu projelerin tamamı Ar-Ge indiriminden faydalanabilecektir. Ancak bu noktada dikkat edilmesi gereken nokta ise bu merkezlerde yürütülen faaliyetlerin niteliğidir. Zira Ar-Ge merkezlerinde yürütülen tüm faaliyetlerin her koşulda Ar-Ge faaliyeti sayılacağı yönünde bir değerlendirme yapmak hatalı sonuçlara yol açabilecektir. kurulmuş olduğu söylenebilecektir. Ancak bu durum Ar-Ge merkezlerinde yürütülen her projenin mutlaka Ar-Ge ve yenilik projesi niteliğinde olduğu anlamına gelmemektedir. Dolayısıyla vergi inceleme elemanlarının beyan edilen vergilerin doğruluğunu araştırmak ve tespit etmek amacıyla Ar-Ge merkezlerinde yürütülen projelerin niteliğini sorgulamaları son derece doğaldır. Ancak buna yönelik olarak ileri sürülen iddiaların yasal dayanağının bulunması ve somut olarak inandırıcı bilgi ve belgelerle kanıtlanması gereklidir. Bu itibarla konuya ilişkin mevcut düzenlemeler göz önüne alındığında, yalnızca başka desteklerden faydalanılmamasını gerekçe göstererek vergi inceleme elemanlarının Ar-Ge merkezlerinde yapılan harcamaların Ar-Ge indiriminden faydalanamayacağını iddia etmelerinin doğru bir yaklaşım olmadığı kanaatindeyiz. Dolayısıyla, Ar-Ge merkezlerinde yürütülen Ar-Ge faaliyetlerinin Kanun la getirilen düzenlemeler çerçevesinde yorumlanması ve faaliyetlerin Ar-Ge faaliyeti niteliğinde olup olmadığının objektif bir değerlendirmeye tabi tutulması gerekmektedir. 4. Sonuç 1 Nisan 2008 tarihinde yürürlüğe giren 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun ile; Ar-Ge ve yenilik yoluyla ülke ekonomisinin uluslararası düzeyde rekabet edebilir bir yapıya kavuşturulması için teknolojik bilgi üretilmesinin, verimliliğin artırılmasının, üretim maliyetlerinin düşürülmesinin, teknolojik bilginin ticarileştirilmesinin, rekabet öncesi işbirliklerinin geliştirilmesinin, teknoloji yoğun üretim, girişimcilik ve bu alanlara yönelik yatırımlar ile Ar-Ge ye ve yeniliğe yönelik doğrudan yabancı sermaye yatırımlarının ülkeye girişinin hızlandırılmasının, Ar-Ge personeli ve nitelikli işgücü istihdamının artırılmasının desteklenmesi ve teşvik edilmesi amaçlanmıştır. Kanunun bu amaçla getirmiş olduğu en önemli teşvik araçlarından biri de Ar-Ge indirimidir. Kanun koyucu Ar-Ge indirimini belirli şartlara bağlamış, ancak Ar-Ge merkezlerinde yürütülen Ar-Ge ve yenilik projeleri ile ilgili olarak yetkin bir kuruluştan onay alınması zorunluluğunu ve bununla ilgili harici bir destekten faydalanma şartını getirmemiştir. Buna karşın, Ar-Ge merkezlerinde yürütülen faaliyetler ile ilgili olarak işletmelere belirli standartları sağlama, raporlama yapma vb. sorumluluklar yüklenmiş, bunlara ilişkin olarak da düzenli denetim süreçleri öngörülmüştür. Konusu, süresi, bütçesi ve personel ihtiyacı tanımlanmış Ar-Ge ve yenilik program ve projelerinin bulunması, Ar-Ge merkezlerinin kurulması ve faaliyetlerinin sürdürülmesi için aranan temel şartlar arasında yer almaktadır. Ar-Ge merkezlerinde yürütülen Ar-Ge projeleri hem işletmeler tarafından düzenlenen raporlarda açıklanmakta hem de denetimlerde incelenmekte ve denetleme raporunda geniş bir şekilde değerlendirilmektedir. Ayrıca Ar-Ge indirimine konu edilen harcamaların ilişkili olduğu Ar-Ge ve yenilik projeleri hakkında YMM tasdik raporlarında da bilgi verilmektedir. Bu yönüyle bakıldığında, Ar-Ge merkezlerinde yürütülen Ar-Ge ve yenilik projeleri için etkin bir denetim sisteminin 6 Eylül 2012

7 Eylül

8 Damga Vergisi Kanunu uygulamasında Belli Para kavramı Vergide Gündem Bekir Çankır I. Giriş Damga vergisi mevzuatı, Osmanlı dönemine dayanan köklü bir geçmişe sahiptir yılında yürürlüğe giren 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu, yıllar içerisinde yapılan birçok değişiklikle günümüzde damga vergisi uygulamasına yön vermektedir. Damga vergisi, hukuki işlemlerin dayanağı olan belge ve kağıtların üzerinden vergi alınması esasına dayanmaktadır. Özü itibarıyla damga vergisi ticari işlemlere dayalı olarak yapılan hukuki muameleler üzerinden alınan bir işlem vergisidir. Mali açıdan, Maliye Bakanlığı Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü ile Muhasebat Genel Müdürlüğü verilerine göre, 2011 yılı içerisinde elde edilen toplam vergi gelirlerinin içerisinde damga vergisinin oranı % 2,55 olarak gerçekleşmiş iken; söz konusu oran 2012 bütçesinde % 2,45 olarak öngörülmüştür. Bu durum, vergi gelirleri içerisinde damga vergisinin konumunu net olarak göstermektedir. Bu yazımızın konusunu, damga vergisi uygulamasındaki belli para kavramının incelenmesi diğer bir ifadeyle sözleşme üzerinde yer alan/almayan rakamların belli para kapsamında ele alınmasının değerlendirilmesi oluşturacaktır. II. Yasal mevzuat Damga Vergisi Kanunu nda (1) sayılı tabloda; sözleşmeler, kararlar ve mazbatalar, ticari işlemlerde kullanılan kağıtlar, makbuzlar ve diğer kağıtlar olmak üzere dört grupta toplanan kağıtlar damga vergisine tabi tutulmuştur. Bir kağıdın damga vergisi kapsamında değerlendirilebilmesi için, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulması gerekmektedir. Kanun un verginin şümulünü açıklayan 2 nci maddesinde, vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhlerin de damga vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır. Söz konusu Kanun un 4 üncü maddesine göre, mahiyeti tayin edilmek istenen kâğıt üzerinde başka bir kâğıda atıf yapılmışsa, atıf yapılan kâğıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği mahiyete göre vergi alınır. Kanun un 6 ncı maddesinde, bir kağıtta birbirinden tamamen ayrı birden fazla akit ve işlem bulunduğu takdirde bunların her birinden ayrı ayrı vergi alınacağı ve bir kağıtta toplanan akit ve işlemlerin birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları takdirde damga vergisinin, en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınacağı hüküm altına alınmıştır. Kanun un vergileme ölçülerini açıklayan 10 uncu maddesinde; damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide kâğıtların nev i ve mahiyetlerine göre, bu kâğıtlarda yazılı belli paranın, maktu vergide ise kâğıtların mahiyetlerinin esas alınacağı hükme bağlanmıştır. Aynı maddede belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği belirtilmektedir. Yer verilen Kanun maddesine göre belli para kağıt üzerinde yer alan ya da kağıtta yer alan rakamlardan elde edilecek tutarı ifade etmektedir. 8 Eylül 2012

9 III. Belli para gösterme mecburiyeti Damga Vergisi Kanunu nun 11 inci maddesi uyarınca, cari hesap şeklinde açılan kredilerle her türlü ikrazata ait taahhütname ve mukavelenameler (İskonto ve iştira senetleri taahhütnamesi - Dispans dahil) ve bunların temlik, yenileme, devir ve değiştirilmesine müteallik bütün kağıtlarda ve keza matlupların devir ve temlikine ilişkin mukavelename ve temliknamelerde ikraz veya temlik edilen para miktarının veya azami haddinin gösterilmesi mecburidir. Yukarıda yer alan düzenleme cari hesap, her türlü ikrazat sözleşmesi ve benzeri sözleşmelerle sınırlıdır. Dolayısıyla bu hükmü tüm sözleşmelere uygulamak yerinde olmayacaktır. Belli para gösterilmediği takdirde bu kağıtların her birinden alınması gereken damga vergisi ile cezası olayın meydana çıktığı tarihte, ilgili bulunduğu cari hesapta kayıtlı kredi veya ikrazat miktarına göre hesaplanır ve alınır. Bu vergi ve cezanın ödenmesinde borç veren ve borç alanlarla temlik eden ve adına temlik yapılan şahıslar ve müesseseler müteselsilen sorumludurlar. IV. Belli Para kavramı ile ilgili tereddüt oluşturan hususlar Uygulamada kağıtlar üzerinden hesaplanması gereken belli para nın tespitinde yaşanan sorunlara ilişkin bazı örnek durumlara aşağıda yer verilmektedir. A. Düzenlendiği anda sözleşme üzerinde belli para nın bulunmaması 5281 Sayılı Kanun un 7 nci maddesiyle tarihinden itibaren değiştirilen, Kanun a ekli (1) sayılı Tablo nun I/A-1 fıkrasında akitlerle ilgili belli parayı ihtiva eden mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerin binde 7,5 oranında damga vergisine tabi olduğu belirtilmiş olup, belli para ihtiva etmeyen mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknameler (1) sayılı Tablo da yer almamıştır. Öte yandan, bu oran tarihli Resmi Gazete de yayımlanan 53 seri numaralı Damga Vergisi Genel Tebliği ile % 10 oranında artırılmıştır. Buna göre oran mukavelename, taahhütname ve temliknamelerde tarihinden geçerli olmak üzere binde 8,25 olarak uygulanmaya başlanmıştır. Yapılan düzenleme ile (1) sayılı tablonun I/A fıkrasında sayılan kağıtlardan belli parayı ihtiva etmeyenler damga vergisinin konusu dışına çıkarıldığından, belli parayı ihtiva etmeyen mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknameler damga vergisine tabi tutulmayacaktır. 43 seri no lu Damga Vergisi Genel Tebliği nde de, belli parayı ihtiva etmeyen mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknameler, kira mukavelenameleri, kefalet, teminat ve rehin senetleri ile fesihnamelerin damga vergisine tabi tutulmayacağı şeklinde açıklama yer almaktadır. Yer verilen ifadelere istinaden, nispi vergilemede sözleşme ve ekleri üzerinde açıkça belli bir paranın belirtilmemesi veya sözleşmede yer alan unsurlara istinaden hesaplanabilir bir belli Eylül

10 paraya ulaşılamaması durumunda damga vergisi hesaplanması mümkün olmayacaktır. Nitekim Maliye Bakanlığı tarafından verilen görüşlerde ve yargı kararlarında da bir kağıdın nispi olarak damga vergisine tabi olabilmesi için vergiyi doğuran olayın meydana geldiği yani sözleşmenin imzalandığı tarihte, kağıtta parasal bir büyüklüğün açıkça yer alması veya matematiksel olarak bir meblağın hesaplanmasına olanak sağlayan rakamların bulunması gerektiği ifade edilmektedir. Bununla birlikte, düzenlendiği anda bir tutar içermeyen kağıtlara ilişkin olarak, düzenlendiği anda tespit edilemeyen bedelin sözleşme düzenlendikten sonra belirlenerek sözleşmeye şerh konulması ya da kağıda ait belli parayı gösteren ve ilk kağıda atıf yapan yeni bir kağıt (olur, onay, mektup vb.) düzenlenmesi halinde, sözleşme değişikliğine ilişkin bu kağıdın/şerhin damga vergisine tabi tutulması gerekecektir. Ancak, yukarıda yer verilen şekilde belgelendirilmeyerek, sadece iki taraf arasında düzenlenmiş bulunan fatura veya serbest meslek makbuzu ile belli olan sözleşmelerde damga vergisi aranılmasına gerek bulunmamaktadır. Çünkü, fatura veya serbest meslek makbuzu Damga Vergisi Kanunu na ekli (I) sayılı listede damga vergisine tabi kağıtlar içerisinde sayılmamaktadır. Bu doğrultuda, bir kağıdın damga vergisine tabi olup olmadığının tespitinde atıf yaptığı kağıtlarla birlikte dikkate alınması, söz konusu kağıtlarda damga vergisi hesaplamasını gerektirecek bir matrah bulunması halinde damga vergisinin bu matrahların da dikkate alınarak hesaplanması gerekeceği tabiidir. Konuya ilişkin olarak İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 17/06/2010 tarih ve B.07.1.GİB sayılı muktezada; Müşterileriniz ile şirketiniz arasında düzenlenen İşe Alım Hizmet Sözleşmesi nin (6.1) maddesinde, İşbu sözleşme kapsamında tamamlanan hizmet karşılığı, Müşteri, Metropol e işe kabul edeceği beher eleman için ilgili elemanın 1 (bir) yıllık brüt maaş tutarının % 12 si (oniki) + yasal oranda KDV tutarında ödeme yapmayı kabul ve beyan eder. şeklinde yer alan ibare, gelecekte belli olmayan beher eleman sayısı ve belli olmayan brüt maaş tutarının % 12 sine dair bir düzenleme olduğundan, bu hüküm dikkate alınarak sözleşmeye ait belli bir paranın belirlenmesi mümkün değildir. Buna göre, belli parayı ihtiva etmeyen sözleşmeden damga vergisinin aranılmaması gerekmektedir. açıklamalarına yer verilmiştir. Yine İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 02/06/2011 tarih ve B.07.1.GİB sayılı muktezada, Şirketiniz ile... A.Ş. arasında düzenlenen Lojistik Hizmet Sözleşmesi başlıklı kağıdın incelenmesinden, söz konusu sözleşmenin Fiyatlar, faturalama ve ödeme koşulları başlıklı bölümünün; Fiyatlar başlıklı (8.1) maddesinde, şirketinizin... A.Ş. ye Ek-3 de tarif edilmiş fiyata dahil olan hizmetler karşılığında Ek-2 de belirtilen hizmet bedellerini ödeyeceği, (8.3) maddesinde, ay içinde verilen hizmet için ilgili ay sonunda fatura düzenleneceği; Sözleşmenin süresi başlıklı 13 üncü maddesinde, sözleşmenin süresinin 3 yıl olduğu; sözleşmenin son paragrafında ise işbu sözleşmenin 2 nüsha olarak düzenlendiği belirlemelerine yer verildiği anlaşılmıştır. Lojistik hizmet sözleşmesinin eki Lojistik Hizmet Bedelleri başlıklı kağıdın incelenmesinden ise söz konusu kağıdın Depolama Yönetimi ve Hizmet Bedelleri Fiyatlama Tablosu başlıklı 1 inci maddesinde, depo yönetimi ve hizmet bedeli olarak, depodan çıkan ürün adedi üzerinden birim ücretlendirmenin yapılacağı, birim ücretlendirmeye konu olan ürünlerin sözleşmede tanımlandığı, buna göre lojistik hizmetlerinin tüm ürün çıkış adetleri üzerinden ücretlendirileceği, fatura döneminin aylık olduğu ve 0,20 Euro/ Adet birim fiyat üzerinden fatura düzenleneceği, Depolama Yöntemi ve Hizmet Bedelleri Fiyatlandırma Tablosunun sezonluk olarak değerlendirileceği ve sezon sonunda ortaya çıkacak oranlara göre fark oluştuğunda müşteriye geriye dönük fark faturası tanzim edileceği, depolama hizmetleri için belirlenen fiyatların yıllık çıkış adedine ulaşana kadar geçerli olduğu, bu rakamın geçilmesi durumunda fiyatların karşılıklı olarak yeniden belirleneceği; Fiyat ve Hesaplama başlıklı 3 üncü maddesinde Ek-2 de anılan fiyatların sözleşme imzalandığı tarihteki üzerinde anlaşılan kur üzerinden Türk Lirasına dönüştürüleceği, sözleşme süresince her takvim yılı başlangıcında (TEFE+TÜFE)/2 oranı ile birim fiyatların tekrar hesaplanacağı, son fiyat düzenleme tarihinden sonra yıllık enflasyon değerinin % 20 yi aşması durumunda... A.Ş. nin yeni fiyat düzenleme tarihini beklemeden fiyat düzenlemesi yapacağı belirlemelerine yer verildiği anlaşılmıştır. Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, Lojistik Hizmet Sözleşmesi başlıklı kağıdın düzenlendiği tarihte, sevkiyatı yapılacak ürünler ile bu ürünlerin birim sevk edilen adet başına fiyatlarının tespit edilemediği dikkate alındığında, belli parayı ihtiva etmeyen söz konusu sözleşmenin damga vergisine tabi tutulmaması gerekmektedir. yönünde açıklamada bulunulmuştur. Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 24/05/2011 tarih ve B.07.1.GİB DMG muktezasında da; sözleşmenin konusunun, ana sözleşmenin tüm süresi boyunca... Turizm Nak. Bil. İşl. Taah. Dış Tic. ve Mobilya San. ve Tic. Ltd. Şti. (alt yüklenici) tarafından Hava Trafik Kontrol Komplekslerinin binalarında gereken kurulum, kalibrasyon, ayar ve bakım işlerini yapacak sistem mühendisleri ve/veya teknisyenlerinin istek üzerine temin edilmesi işi olduğu; 2 nci maddesinde, sözleşmenin bedelinin yüklenici olarak şirketiniz tarafından istenecek personel sayısına bağlı olduğuna ilişkin belirlemelere yer verildiği anlaşılmıştır. Bu itibarla,... İşine Ait Götürü Bedel Mal Alımı Sözleşmesi ile bu kağıda ek olarak düzenlenen...temini Alt Sözleşme Anlaşması başlıklı kağıtta, çalıştırılacak sistem mühendisi ve teknisyen sayısına yönelik bir belirleme yapılmaması nedeniyle hesaplanabilir bir bedele ulaşılması mümkün bulunmadığından, belli parayı ihtiva etmeyen söz konusu kağıt için damga vergisi aranılmaması gerekmektedir. ifadeleri yer almaktadır. Yine Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 14/10/2011 tarih ve B.07.1.GİB DMG sayılı muktezada; dilekçeniz eki ek sözleşmenin 1 inci maddesinde, şirketinizin 2 ml lik conta kapaklı cryo tüpünü derneğin uygun göreceği 10 Eylül 2012

11 miktarda, birim fiyatı KDV hariç 0,12 Euro bedelle satmayı kabul ve taahhüt ettiği, 2 nci maddesinde, söz konusu 2 ml lik conta kapaklı cryo tüpünün tarihinde gerçekleştirilen ihaledeki teknik şartnameye uygun olarak verileceği, idari ve teknik şartnamenin bu sözleşmenin ayrılmaz bir cüzünü teşkil edeceği belirtilmiş olup, söz konusu ek sözleşmede cryo tüpünün miktarı belirtilmediğinden sözleşmeye ait belli bir paranın belirlenmesi mümkün değildir. Bu nedenle, belli parayı ihtiva etmeyen. tarihli ek sözleşmenin damga vergisine tabi tutulmaması gerekmektedir. şeklinde açıklamada bulunulmuştur. B. Sözleşme üzerinde açıkça belli para bulunmaması ile birlikte hesaplanabilir tutara ulaşılabilir olması Sözleşme üzerinde, belli para nın açıkça belirtilmemiş olması ile birlikte hesaplanabilir bir tutara ulaşılabilmesi durumunda; bu tutar üzerinden damga vergisi hesaplanması gerekmektedir. Uygulamada konuya ilişkin farklı olaylarla karşılaşılmaktadır. Bir takım kağıtların üzerinde fiyat ve miktar bilgisi yer almakta ve kolaylıkla sözleşme tutarına ulaşılabilmektedir. Ancak, bazı sözleşmelerde yalnızca miktar bilgisi yer almakta, fiyat bilgisine ise yer verilmemekte ya da tam tersi fiyat bilgisi bulunmakla birlikte miktar bilgisi bulunmamaktadır. Bu tip sözleşmeler üzerinden damga vergisi hesaplanıp hesaplanmayacağı konusunda farklı görüşler bulunmaktadır. Kanun un lafzına bakıldığında damga vergisinin sözleşme (atıf yaptığı kağıtlar varsa bunlarla birlikte) üzerinde yazan rakamların hasıl edeceği tutar üzerinden hesaplanması gerekeceği ve sözleşme üzerinde miktarın bulunması; ancak birim fiyatın bulunmaması halinde ise sözleşmede belli bir para olmadığından kağıdın damga vergisine tabi olmadığı düşünülebileceği yönünde görüşler bulunmaktadır. Diğer taraftan, belli para içerme kavramından sadece sözleşme üzerinde açıkça yazılı olan parasal tutarların değil, aynı zamanda sözleşme hükümlerinden yola çıkarak hesaplanabilecek olan belli tutarların varlığının da anlaşılması gerektiği yönünde görüşler bulunmaktadır. Diğer bir ifadeyle, bir sözleşme üzerinde yapılacak olan işin bedeli açıkça yazmasa da, sözleşmenin imzalandığı tarih itibarıyla sözleşmeye konu işlerin ne kadar birim maliyet karşılığında kaç kez yapılacağı vb. bilgiler mevcutsa ve bu bilgilerden yola çıkılarak yaklaşık bir tutar hesaplanabiliyorsa, sözleşmenin içerdiği belli para tutarının hesaplanabildiği ve bu tutar üzerinden damga vergisi hesaplanması gerektiği sonucunun ortaya çıkacağı ileri sürülmektedir. Konuya ilişkin bazı yargı kararlarında sözleşmede yer almayan ancak bir şekilde tespit edilebilecek fiyat ve kıymetler dikkate alınarak belli bir para tutarının hesaplanabildiği halde damga vergisinin bu tutarlar üzerinden hesaplanması gerektiği dikkate alınabileceği ifade edilmektedir. Örneğin Danıştay Yedinci Dairesi nin tarih, Esas 1993/3135, Karar 1995/4978 sayılı kararında; Taraflar arasında yapılmış bulunan doğalgaz alım-satım sözleşmesinde, satıcı tarafından yapılacak yatırım tutarı olan $ dan bahsedilmekle birlikte ve alım satıma ilişkin maddede ayrıca bir tüketim bedeline yer verilmekle birlikte sadece çekilecek doğalgaz miktarının gösterilmiş olması ve bu miktarın tarifede yer alan fiyatlarla çarpımı sonucunda bulunan tutarın vergilendirme açısından dikkate alınacak olan ve 6. madde anlamında en yüksek tutarı ifade eden matrah olduğu dikkate alınarak yapılan tarhiyat yerinde görülmüştür. Aynı dairenin tarih, Esas 1982/3791, Karar 1985/1977 sayılı kararında ise; Taraflar arasında imzalanan bayilik sözleşmesi uyarınca bayi tarafından satışı taahhüt edilen akaryakıt ve madeni yağa ilişkin özel sözleşmenin maktu mu nispi mi vergilendirileceği hususunda çıkan uyuşmazlığın incelenmesi neticesinde, bir kağıdın içinde belli paranın miktar olarak açıkça yer alması yanında, yazı içinde yer alan ifadeler ile bazı birimlerin çarpımı ve toplanması suretiyle muayyen bir parayı ortaya çıkarma olanağının bulunması halinde, kağıdın belli parayı ihtiva ettiğinin kabulü ve buna bağlı olarak özel anlaşmada imzası bulunan tarafın satmayı taahhüt ettiği akaryakıt ve madeni yağın miktarı belli olduğuna göre, bu miktarın ana depo satış fiyatları ile çarpılması suretiyle, bu kağıdın belli parayı ihtiva eder taahhütname haline getirilmesi, başka bir ifade ile ilgili maddeler uyarınca bu kağıtta yazılı rakamların hasıl edeceği paranın hesaplanması ve buna göre nispi vergilendirilme yapılması gerektiği yönünde hüküm tesis edilmiştir. Fabrika sahası kullanımı karşılığının çimento ile belirlendiği ve çimento fiyatının sözleşmede yer almadığı duruma ilişkin İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen muktezada; kurumunuzun adresinde tesis edilmiş fabrika binasının ne ait olması nedeni ile söz konusu sahanın kullanılması kapsamında. ile imzalanan protokolün, protokolde yer alan arazi kullanım bedeli olan 150 ton torba çimentonun satış bedeli ile çarpılmak suretiyle bulunacak tutar üzerinden binde 7,5 nispetinde damga vergisine tabi tutulması gerektiği belirtilmiştir. Ancak konuya ilişkin aksi yönde de yargı kararları bulunmaktadır. Örneğin Danıştay Dokuzuncu Dairesi nin tarih, Esas 1989/4572, Karar 1990/461 sayılı kararında; Akdi mutazammın kabul mektubu ile oluşan sözleşmede satın alınacak malın miktarı belli olmakla beraber fiyatı ve kıymeti belirleyen kesin bir rakam bulunmaması halinde damga vergisinin maktu olarak alınması gerektiği şeklinde hüküm tesis edilmiştir. Vergi Dava Daireleri nin tarih, Esas 1994/26, Karar 1994/438 sayılı kararında; Taahhütnamede satışı üstlenilen akaryakıt ve madeni yağın fiyatı gösterilmediği gibi fiyatı etkileyen madeni yağ cinsi, benzinin süper veya normal benzin olup olmadığı gibi Eylül

12 ayrımlara da yer verilmemiştir. Kaldı ki, akaryakıt fiyatlarının beş yıllık bir sürede nasıl bir seyir göstereceğinin önceden belirlenmesi de mümkün değildir. Bu durumda, vergiye tabi kağıttaki rakamların, bu kağıtta yer almayan üstelik zaman ve mekana göre değişebilecek bazı değerlerle çarpılması sonucu bulunacak parasal değerin, yasanın aradığı anlamda belli para olarak kabul edilemeyeceği yönünde hüküm tesis edilmiştir. C. Satış/prim sözleşmelerinde belli para kavramı Birçok satış sözleşmesinde, belirlenmiş sınırların aşılması durumunda, satıcı tarafından alıcı adına ciro primi/satış primi adı altında tutarların ödenmesine ilişkin hükümler bulunduğu görülmektedir. Bu sözleşmelerde belli tutarın olup olmadığı, belli tutarın olduğunun kabulü halinde ise hangi tutarın dikkate alınacağı konusunda farklı yorumlar bulunmaktadır. Bir örnek ile konuyu açıklamaya çalışalım: A markasına sahip A firması ile distribütör B firması arasında akdedilen satış primi sözleşmesinin şartları aşağıdaki şekilde belirlenmiştir: B firması tarafından, A firmasından yapılacak alımlarda, A tarafından B firmasına; TL arası ürün alımında % 2, TL arası ürün alımı için % 3, TL arası ürün alımı için % 4, TL TL arası ürün alım için % 5 satış primi verileceği sözleşme üzerinde öngörülmüştür. Sözleşme üzerinde başka herhangi bir tutar olmadığı varsayımı ve yukarıda yer alan ifadeler doğrultusunda damga vergisi matrahının belirlenmesine ilişkin yorumlara aşağıda yer verilmektedir. Birinci yorum, sözleşme imzalandığı tarihte sözleşmeye konu satışın hangi tutarda gerçekleşeceğinin belli olmadığından hareketle, sözleşme üzerinde belli tutar bulunmadığı ve bu nedenle damga vergisi matrahı oluşmayacağı şeklindedir. İkinci yorum, sözleşme üzerinde mümkün olabilecek en yüksek işlem bedelinin dikkate alınması gerektiği yönündedir. Yukarıda yer verilen örneğe göre ( x % 2) + ( x % 3) + ( x % 4) + ( x % 5) = TL damga vergisi matrahı oluşmaktadır. Bu yoruma gerekçe olarak, Damga Vergisi Kanunu nun 6 ncı maddesine göre; damga vergisinin amacının, mukavelenamede yer alan akdi yani sözleşme konusu olan ve üzerinde taraflarca uzlaşılan ve karşılıklı olarak tarafları bağlayan işlemi vergilendirmek olduğu ileri sürülmektedir. Ayrıca, işlem bedelinin damga vergisi matrahı olarak dikkate alınmasının, damga vergisinin lafzı ve ruhu ile bağdaşacağı ve anlamsız sonuçlara yol açmayacağı öne sürülerek, bazı durumlarda alınacak damga vergisi tutarının sözleşmeye konu işlemden yüksek olabileceği ihtimali dile getirilmektedir. Bu görüş paralelinde yakın zamanda verilmiş bir vergi mahkemesi kararı da bulunmaktadır. Söz konusu karar, sözleşme üzerinde yer alan bedel yerine, sözleşmedeki işlem bedelinin damga vergisi matrahının tespitinde dikkate alınması gerektiği yönündedir ve oybirliği ile alınmıştır. Üçüncü yorumda ise; sözleşme üzerinde yer alan en yüksek tutarın ( TL) belli tutar olarak dikkate alınması gerektiği ileri sürülmektedir. Bu görüşü destekleyici argüman olarak; sözleşme üzerinde yer alan rakamların hukuki anlamda hüküm ifade etmekte olduğu ileri sürülmektedir. Yukarıda yer verilen örneğe göre, B firması tarafından TL lik alım yapılmış olmasına rağmen % 5 prim istenmesi ve neticesinde A firması ile ihtilaf oluşması durumunda, sözleşmede yer alan satış adedi aralıkları dikkate alınarak karar verilebilecektir. Diğer taraftan söz konusu yorumu destekler nitelikte olarak, inceleme elemanları tarafından düzenlenmiş bir vergi inceleme raporunda; sözleşmede yazan rakamın ifa edilecek edimin parasal karşılığı olması şartına bağlamanın Damga Vergisi Kanunu nun 10 uncu maddesinin lafzında yer almayan bir koşul olduğu, sözleşmede yazılı olan, sözleşmenin her iki tarafı için de hüküm ifade eden, belli bir parasal değer olarak değerlendirilmiş taliki şartın, damga vergisi matrahına dahil edileceği, sözleşmede yazan rakamın belli bir şartın gerçekleşmesine bağlanmış olmasının, taliki şartın nasıl ve ne zaman tekemmül edeceğinin sözleşmenin imzalandığı tarih itibarıyla kazanmamış olmasının sözleşmede açıkça yazan ve hüküm ifade eden rakamın matraha dahil edilmemesi sonucu doğurmayacağı belirtilmiştir. Konuya ilişkin İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen tarih ve B.07.GİB / / sayılı muktezada, işlemin konusunun ile arasında düzenlenen Çağrıya Aracılık Sözleşmesi nin konusu toplam nominal değeri TL olan hisse senetlerinin çağrı yoluyla toplanmasına aracılık yapılması olduğu, söz konusu sözleşmenin damga vergisi matrahının, aracılık bedeli olan bir payın çağrı fiyatı ile toplam çağrıya konu hisse senedi adedinin çarpılmasıyla bulunan çağrı satın alma bedelinin damga vergisi matrahı olarak dikkate alınması gerektiği belirtilmiştir. Konuya ilişkin, kamuoyuna açık platformlarda vergi idaresinin görüşünü ortaya koyabilecek ve net bir sonuca ulaşılmasını sağlayacak bir kaynak bulunmamaktadır. Buna rağmen inceleme elemanlarının, zaman zaman yukarıda yer verilen muktezanın paralelinde, sözleşmedeki en yüksek tutarın damga vergisi matrahını oluşturduğu yönündeki görüşler çerçevesinde vergi inceleme raporları düzenledikleri görülmektedir. D. Sözleşmeye konu işlem bedelinin hasılatın belli bir yüzdesi olarak belirlenmesi Uygulamada franchising ve royalty gibi işlemlerin ve lisans bedelinin sözleşmede elde edilen hasılatın belirli bir yüzdesi olarak belirlendiği sözleşmelerle sıklıkla karşılaşılmaktadır. Hasılat tutarının sözleşme üzerinde belirlenmesi durumunda damga vergisi matrahının belirlenmesinde bir sorun ile karşılaşılmayacaktır. Ancak, sözleşme bedelinin gelecekte 12 Eylül 2012

13 oluşacak aylık/yıllık satış bedelleri üzerinden hesaplanacak hizmet tutarı olarak belirlenmesi durumunda, sözleşmenin imzalandığı anda, satış bedelleri belli olmayacağından sözleşme üzerinde belli tutar dan söz etmek mümkün olmayacaktır. Nitekim, konuya ilişkin olarak Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı nın tarih ve B.07.1.GİB /2- MUK sayılı muktezasında; yurtdışında yerleşik bir firma ile aranızda akdedilecek olan lisans sözleşmesinin metninde tahakkuk edilecek lisans bedelinin, aylık olarak gerçekleşecek satışların belli bir yüzdesi olarak öngörüldüğünü belirtip, gelecekteki bir hususu şimdiden tam olarak kestirmenin mümkün olmadığı mevcut durumda düzenlenecek olan lisans sözleşmesinin damga vergisine tabi olup olmayacağı hususundaki soruya; belli bir meblağı ihtiva etmeyen sözleşmeler damga vergisinin konusu dışına çıkarılmış olup, bu tarihten itibaren düzenlenecek olan ve belli bir parayı ihtiva etmeyen sözleşmelerin damga vergisine tabi tutulmaması gerekmektedir. şeklinde görüş verilmiştir. V. Sonuç Yazımızda genel olarak, damga vergisi uygulamasında sıklıkla tereddüde düşülen sözleşme üzerindeki belli para nın tespiti konusuna ilişkin bazı örnekler; vergi idaresi tarafından verilen güncel muktezalar ve Danıştay kararlarıyla açıklanmaya çalışılmıştır. Maliye Bakanlığı tarafından, konuya ilişkin detaylı bir tebliğin yayımlanmasının uygulamada karşılaşılan tereddütlerin ortadan kaldırılmasında önemli rol oynayacağı kanaatindeyiz. Eylül

14 Tax inspections regarding R&D expenses realized in R&D centers Vergide Gündem English Translation 1. Introduction Pursuant to the Article 3 of the Law no on Promotion of Research and Development Activities, whole amount of the R&D and innovation expenses realized in R&D centers can be deductable in determination of the corporate income. In addition, in case 500 or more R&D full-time equivalent personnel are employed in R&D centers, the half of the increase of the R&D and innovation expense made within that year comparing to the previous year will also be included to the sum of deduction. Under the Law and the Application and Supervision Regulation Regarding Supporting of Research and Development Activities in which procedures and principles with regard to application and supervising of the Law, it is seen that although there isn t any requirement regarding that expenses made with regard to R&D and innovation activities conducted in R&D centers should be supported as a grant by any institution in order to be considered within the scope of R&D allowance, recently some tax inspectors apply a different approach to the issue. Inspectors claim that projects conducted in R&D centers and do not receive support from institutions and organizations such as TUBITAK, are not actually in the nature of R&D activity, therefore the expenses made for these projects cannot benefit from R&D allowance. In our article, our explanations and views with regard to evaluation of the issue within the context of provisions and regulations of our tax legislation and establishment and operating principles of R&D centers are presented. 2. Legal regulations 2.1. R&D allowance Pursuant to the Article 3 of the Law no on Promotion of Research and Development Activities titled allowance, exemption, support and incentive factors, in order to apply R&D allowance in determination of corporate income and commercial income, there should be R&D and innovation expenses realized in; Technology center enterprises, R&D centers, R&D and innovation projects supported by public institutions and organizations or international funds, and foundations that are established by law or use funds and loans from international institutions or public institutions and organizations for supporting R&D projects within the scope of technology development project agreements, Cooperation projects before competition, and by those who benefit from technoentrepreneurship capital supports. When the general application is considered, it is seen that in our country, TUBITAK is the most common institution which is applied by enterprises to receive supports for their R&D and innovation projects. Taxpayers, who have R&D and innovations projects supported through receiving grants by being found suitable usually by the Directorate of Technology and Innovation Support Programs (TEYDEB), calculate R&D allowance over their expenses made within the scope of these projects. The R&D and innovation projects which are found suitable and supported by TÜBİTAK are not required to be approved also by the Tax Administration. 14 Eylül 2012

15 However, the issue that we would like to underline is that there isn t any requirement regarding receiving grants from any institution or organization in terms of tax legislation in order to include the expenses made within the scope of R&D and innovation projects realized in R&D centers to R&D allowance R&D activities R&D allowance will only be possible in case there is R&D expense made within the scope of R&D and innovation activity. The limitations and context of the R&D and innovation activities have been regulated in detail under the Regulation. R&D activities and activities which are not within the scope of R&D activities have been stipulated in detail and these activities have been listed clearly under the Regulation. Therefore these explanations should be considered while evaluating the activities conducted in R&D centers in terms of our tax legislation R&D centers If the decision is positive, the result is informed to the Revenue Administration, General Directorate of Social Security Institution and to the applicant entity within 7 days. The enterprises, which received R&D center certificate as their application is approved, start to benefit from supports and incentives provided with the Law on conditions stated under the Law no as of the issue date of the document. In case it is detected after the R&D center commences its activities that the minimum application requirements are not continued to be met, the R&D center certificate is cancelled by the Ministry of Science, Industry and Technology Reporting of R&D center activities The enterprises that receive R&D center certificate should prepare R&D Center Activity Report including information with regard to R&D activities realized yearly for each operation year following the receipt of the certificate and submit the report to the Ministry within the month following the calendar month when the certificate is granted. R&D centers are defined under the Article 2 of Law no as units with adequate R&D knowledge and qualification, which employ at least 50 full-time equivalent R&D personnel and exclusively performs domestic research and development activities, organized as a separate unit within the organizational structure of equity companies whose legal or business center is located in Turkey including business places of non-resident entities in Turkey. Information, primarily relevant to R&D and innovative part of the project, is provided within the activity report with regard to the projects concluded within last 1 year in the R&D center, and the success of the project results comparing to designated objectives is evaluated, and it is described what kind of contribution has been made by the project in terms of product development that provide a new technology, product or competitive capacity Establishment principles of R&D centers The entities which would like to receive R&D center certificate, should prepare the application folder that includes the information and documents required by the Republic of Turkey Ministry of Science, Industry and Technology. The minimum requirements indicated under the Regulation should be met in applications made for receiving R&D center certificate to benefit from supports and incentive stipulated under the Law no The evaluation of the R&D center applications and the supervision of R&D centers are performed by the Commission of Evaluation and Supervision. The Commission of Evaluation and Supervision assigns 3 arbitrators with expertise and experience in relevant technological field to inspect the application of R&D center and supervision folder on site. The arbitrators prepare their reports by inspecting the R&D Center application or supervision on site and on file within the scope of evaluation and supervision criteria, Regulation and relating documents, and present to the Commission of Evaluation and Supervision. However the views of the arbitrators are in the nature of advice and the final decision is given by the Commission. Also the information with regard to the name of the project, total cost, commencing-closure date, personnel number, supporting institution and support amount if exists, project cost compensated by the own budget of the enterprise, equipment purchased within the scope of the project, subject of the service purchasing made within the scope of the project, project cost of the service purchasing and ratio to the project budget, patent or application number if there are any patent application made or any patent received within the scope of project and patent number should be indicated under the report with regard to projects concluded or conducted within last 1 year Supervision of R&D centers The pre-inspection of the R&D center activity report in terms of form and context is made by the Ministry of Science, Industry and Technology, and in case missing information and documents are detected, the detected deficient is completed within 15 days at latest and a copy of the application folder is submitted to the members of Evaluation and Supervision Commission. Eylül

16 The evaluations with regard to The compliance of the project with the sector, to which the enterprise serve, The situation of the projects conducted on international level, including original technology, innovative and based on product regarding R&D center field of activity, Practices conducted with regard to developing universityindustry cooperation in R&D centers, Whether the project continuing/planning in the R&D center is a project of San-Tez or TÜBİTAK Teydeb, whether the enterprise has adequate information with regard to these programs or not, The practices of the enterprise as of the date when the R&D center certificate is received with regard to commencing project based corporations with universities, research institutions and organizations. The practices made for the intellectual and industrial property rights to occur as a result of the projects conducted within the R&D center and practices made for increasing the number of international publishing have been made under the supervising report prepared by arbitrators assigned by the Commission regarding the R&D and innovation programs and projects conducted within the R&D center. In addition, at least ten of the projects conducted within the R&D center in the activity period are being evaluated separately under the report in terms of, R&D nature, technologic aspect and innovation of the project, Proficiency of personnel engaged in the project (number and quality), Compatibility of purchases (machine-machinery, service etc.) made within the project to the activities of the project and a general evaluation is made regarding these projects. An opinion is granted at the conclusion part of the report regarding that whether the supporting of the R&D center within the following period of activity as per the Law no is appropriate or not. As a result of the final evaluation of the Evaluation and Supervision Commission, the certificate may be cancelled as per the level of the deficit or the violation or extra time is given to enterprise to eliminate the detected deficits providing that this time does not exceed 3 months, and in case the detected deficits are not eliminated within the time granted, the R&D center certificate provided to the enterprises will be cancelled. The situation of centers which are detected during the supervision for not having met the necessary requirements is submitted to the General Directorate of Revenues and General Directorate of Social Security Institution by the Ministry of Science, Industry and Technology within 10 days. In case the units established by the enterprises lose their R&D center qualification, violate the requirements indicated under the Regulation or misuse the supports and incentives, as of the date when the qualification is lost, violation is realized and supports and incentives used for other purposes, the enterprises shall not benefit the supports and incentives granted to R&D centers under the Law no The method to be followed in utilization of R&D allowance in R&D centers Under the 1 st paragraph of the Article 9 of Application and Supervision Regulation regarding Promotion of Research and Development Activities, the documents to be submitted to the affiliated tax offices as attached to annual income and corporate tax returns by enterprises to be benefited from the R&D allowance have been listed. Also documents with regard to the process of the R&D and innovation projects conducted within R&D centers and application process of this projects or work plan will be included among the other documents to be submitted to tax office. The expense made within R&D centers and included to R&D allowance should be certified by a Sworn-in Certified Public Accountant. 3. Tax inspections regarding the issue Recently in R&D center inspections commenced for certain taxpayers who have R&D centers, it is observed that inspectors subject the R&D activities conducted within the R&D centers to an evaluation by considering whether the projects are supported by the institutions and organizations and funds indicated under the Law no This point of view applied by the inspectors depends on the assumption that in case a project is actually a R&D project, the enterprise already would like to receive grants for these projects, not receiving such a support which will provide additional resources to the enterprise indicates that the project is not conducted within the scope of R&D activities. The inspectors claim that the financial, commercial and technical requirements are not complied in case the available supports are not benefited. In practice, whether receiving these supports for R&D projects conducted in R&D centers are completely in consideration of management of enterprise. Notwithstanding that receiving support from other institutions such as TÜBİTAK etc. will provide significant financial contribution to the enterprise, there isn t such an obligation for receiving support in terms of tax point of view. It is known that enterprises with R&D centers usually conduct 16 Eylül 2012

17 more than one R&D and innovation projects within a fiscal period. The application, supervision, reporting and similar processes should be conducted in time and a well coordinated monitoring mechanism should be developed in order to receive these supports. Therefore, even some of R&D and innovation projects conducted in R&D centers would not benefit from supports, all of these projects can benefit from R&D allowance. However the aspect to be considered in this point is the nature of the activities conducted within these centers. Because making an evaluation regarding that all activities conducted within R&D centers are deemed as R&D activities may lead to wrong conclusions. Therefore, R&D activities conducted within R&D centers should be interpreted within the scope of regulations stipulated by the Law and a qualified evaluation should be made regarding whether the activities are within the nature of R&D activities. 4. Conclusion innovation projects to which the expense subject to R&D allowance are related. Within this scope, it can be suggested that an effective supervising system have been established for R&D and innovation projects conducted in R&D centers. However, this would not mean that all projects conducted in R&D centers are in the nature of R&D and innovation project. Therefore, it is utterly natural for tax inspectors to question the nature of the projects conducted in R&D centers in order to search and detect the correctness of taxes declared. However, there should be legal basis for these claims and it should be proven materially with convincing information and documents. When the existing regulations with regard to the issue are considered, we are of the opinion that it will not be a correct approach to claim that the expenses made in R&D centers should not benefit from R&D allowance by solely stating that other supports have not been benefited. With the Law no. 5746, it is aimed to produce the technologic information for enabling the state economy to have a worldwide competitive structure via R&D and innovation, increase the productivity, decrease the production costs, commercialize of technological information, improvement of cooperation prior to competition, fasten the entry of foreign capital relevant to R&D and innovation to the country with technology based production, innovation and investment to these fields, support and promote the employment of R&D personnel and qualified workforce. One of the most significant incentive tools stipulated by the Law is R&D allowance. The enforcer stipulate the R&D allowance to certain conditions, however it did not stipulate a requirement regarding that an approval should be received from an authorized organization with regard to R&D and innovation projects conducted within R&D centers, and there isn t any requirement for benefiting an exterior support with regard to this. However, certain responsibilities such as providing certain standards with regard to activities conducted in R&D centers, reporting etc. are imposed for enterprises, and regular supervising process have been stipulated with regard to these. Finding R&D and innovation program and projects whose subject, duration, budget and personnel needs are defined, is among the principal conditions required for establishing R&D centers and continuing their activities. R&D projects conducted in R&D centers are both described under reports issued by enterprises and inspected in supervisions and evaluated in detail within supervising reports. In addition, information is also provided within Sworn-in Certified Public Accountant certification reports with regard to R&D and Eylül

18 The concept of Certain Amount of Money in the application of the Stamp Duty Law Vergide Gündem English Translation I. Introduction The stamp duty legislation has a long history which dates back to the Ottoman period. The Stamp Duty Law no. 488, which became effective in 1963, shapes the application of stamp duty today upon many amendments made over the years. Stamp duty is based on the taxation of documents and papers which are the basis of legal transactions. Basically, stamp duty is a transaction tax which is applied to the legal transactions conducted on the basis of commercial transactions. Considering the issue from a financial perspective, according to the data provided by the General Directorate of Budget and Financial Control and the General Directorate of Public Accounts of the Ministry of Finance, stamp duty constitutes 2,55% of the total tax revenue derived in 2011, while it is foreseen that it will make up 2,45% of the 2012 budget. These figures clearly show the position of stamp duty among the tax revenues. The position of stamp duty among tax revenues comparing with the practices in the world and its share in the tax revenues can be evaluated in another article. This article dwells on the concept of certain amount of money in the application of stamp duty; in other words, it evaluates the figures which are/are not stated in the contract within the framework of certain amount of money. II. Legislation According to the Schedule no. (1) attached to the Stamp Duty Law, papers classified under four groups as contracts, decisions and minutes, papers used in commercial transactions, receipts and other papers are subject to stamp duty. For a paper to be subject to stamp duty, it should be a document which is issued by being written and signed, or by being marked with a sign that replaces a signature and which can be used to prove or evince an issue or a document created with electronic signature in magnetic media as electronic data. As per Article 2 of the Law which explains the scope of the tax, letters and annotations which are in the nature of taxable paper or which replace these taxable papers, the letters and annotations which relate to the renewal, extension, change, transfer or termination of the provisions of these papers shall be subject to stamp duty. Pursuant to Article 4 of the mentioned Law, if there is a reference to another paper on the paper whose nature is to be determined, tax shall be applied on the basis of the nature which is acquired with regard to the provisions of the paper to which the reference is made. Article 6 of the Law stipulates that if there are more than one contract and transaction completely independent from one another, each one shall be separately taxed and if the contract and transactions combined in the same document are connected with each other and result from a single transaction, stamp duty shall be applied to the contract or transaction subject to the highest rate of duty. Article 10 of the Law which explains the taxation rates, states that stamp duty shall be collected in the form of proportional or fixed duty. In proportional duty, the nature of the certain amount of money written on these papers shall be taken as a basis, while in fixed duty the nature of the papers shall be taken into account. On the other hand, it is noted that the term certain amount of money shall refer to the money which the papers include or which the figures written on these papers will generate. 18 Eylül 2012

19 According to the mentioned Article of the Law, certain amount of money refers to the amount stated on the paper or derived from the figures stated on the paper. III. Obligation to indicate a certain amount of money Under the article 11 of the Stamp Duty Law, the amount or maximum limit of the money lent or transferred must be indicated on letters of commitments and written contracts pertaining to loans extended as current accounts and all kinds of money lending transactions (including discount loans dispense), as well as papers pertaining to these papers transfer, renewal, assignment and amendment and letters of conveyance and written contracts pertaining to the transfer and conveyance of debts. The aforementioned regulation is limited to current accounts, all kinds of lending contracts and similar contracts. Therefore, it would not be appropriate to implement this provision for all contracts. In cases where a certain amount of money is not indicated, the stamp duty and penalty applicable to each paper shall be calculated and levied according to the credit or loan amount in the related current account, on the date when the event occurs. The borrower and lender, as well as the transferor and transferee entities and individuals are jointly and severally liable for payment of the tax and penalty. IV. Issues causing hesitations regarding the concept of certain amount of money Below are some examples for issues experienced in practice in the determination of certain amount of money, which should be calculated on papers. A. In case of absence of a certain amount of money on the agreement at the moment when the agreement is drawn up In the clause I/A-1 of the Schedule no. (1) attached to the Law, which was amended with the article 7 of the Law no as of , it is stated that written contracts, letters of commitment and letters of conveyance that include a certain amount of money are subject to stamp duty at the rate of 7,5 per thousand; written contracts, letters of commitment and letters of conveyance that do not include a certain amount of money are not included in the Schedule no. (1). On the other hand, this rate was increased by 10% as per the Stamp Duty General Communiqué series no. 53, which was published in the Official Gazette dated no , and it was stipulated that this rate shall be applied as 8,25 per thousand to written contracts, letters of commitment and letters of conveyance as of Since the papers that are listed in clause I/A of the Schedule no. (1) and that do not include a certain amount of money are excluded from the scope of stamp duty under the new regulation, written contracts, letters of commitment and letters of conveyance that do not include a certain amount of money shall not be subject to stamp duty. On the other hand, it is stipulated under the Stamp Duty General Communiqué series no. 43 that written contracts, letters of commitment and letters of conveyance, lease contracts, letters of bail, guarantee and pledge as well as letters of termination, which do not include a certain amount of money, shall not be subject to stamp duty. In accordance with these statements, stamp duty shall not be calculated in proportional taxation, in cases where a certain amount of money is not specified explicitly on the contract and its attachments, or a certain amount of money cannot be calculated based on the contents of the contract. The rulings provided by the Ministry of Finance and judicial decisions also state that a paper shall be subject to proportional stamp duty on the condition that the paper explicitly includes a monetary figure or figures that allow mathematical calculation of an amount, on the date when the event triggering taxation occurs, i.e. the date of signing the contract. On the other hand, with respect to papers which do not include a certain amount when they are issued, if an amount is determined after the contract is issued and an annotation is put on the contract or a new paper (approval, confirmation, letter, etc.) that indicates the certain amount of money pertaining to the paper and that refers to the initial paper is issued, the paper/annotation pertaining to amendment would have to be subject to stamp duty. However, stamp duty shall not be required contracts that are not documented as explained above and that are only established through an invoice or independent personal service receipt issued between two parties. This is due to the fact that invoices and independent personal service receipts are not listed among papers subject to stamp duty in the Schedule no. (I) attached to the Stamp Duty Law. In this respect, in the determination of whether a paper is subject to stamp duty, the papers referred to in the paper in question should also be taken into account. If these papers involve a base that would require stamp duty calculation, stamp duty would have to be calculated considering this base as well. In the tax ruling dated 24/05/2011 no. B.07.1.GİB DMG it is stated, It has been understood that the subject of the agreement is on-demand supply of system engineers and/or technicians to carry out installation, calibration, alignment and maintenance works required in Air Traffic Control Complex buildings by... Turizm Nak. Bil. İşl. Taah. Dış Tic. ve Mobilya San. ve Tic. Ltd. Şti. (sub-contractor) throughout the whole term of the main agreement and the second article of the agreement includes determinations that the amount of the agreement depends on the number of personnel to be demanded by your company as contractor. In this context, since there is no determination regarding the number of system engineers and technicians to be assigned, in the Agreement on the Purchase of Goods at Lump Sum Price for. Work and the paper titled Sub-Contract Agreement for. Procurement issued in addition to the aforementioned Eylül

20 paper, no amount can be calculated and therefore no stamp duty should be required for the paper, which does not include a certain amount of money. B. In case an amount can be calculated although a certain amount of money is not specified explicitly in the agreement In case the certain amount of money is not specified explicitly in the agreement, while an amount can be calculated based on the agreement, stamp duty should be calculated over this amount. In practice, different cases are encountered with respect to the issue. Price and quantity details are included in certain papers, which makes it very easy to reach the agreement amount. However, certain contracts only include quantity details and no price details, and vice versa. There are different opinions on whether stamp duty shall be calculated over such contracts or not. According to the wording of the Law, it is understood that stamp duty shall be calculated over the amount to be constituted by figures written on the contract (along with the papers referenced therein, if any) and in case the agreement specifies the quantity but does not specify a unit price, the paper could be considered not subject to stamp duty since there would not be a certain amount of money in the paper. On the other hand, there are opinions according to which the concept of inclusion of a certain amount of money refers not only to monetary figures written explicitly on the contract, but also to the presence of certain amounts computable based on the provisions of the contract. In other words, even if the price of work to be conducted is not explicitly written on a contract, in case the contract includes details such as how many times the related works will be performed and the unit cost of these works as of the date when the contract is signed and an approximate amount is calculable based on such details, then it would be concluded that the certain amount of money included in the contract can be calculated and stamp duty should be calculated over this amount. Certain judicial decisions regarding the issue state that, in case a certain amount of money can be calculated on the basis of prices and values that are not specified in the contract but that can be determined somehow, it could be accepted that the stamp duty should be calculated over these amounts. C. The concept of certain amount of money in sales/premium agreements It is observed in many sales agreements that if the designated limits are exceeded, the seller is required to pay certain amounts in the name of the buyer under the name of turnover premium/sales premium. There are different comments on whether these agreements include certain amounts or which amount will be taken into account if it is accepted that there is a certain amount of money. The matter can be explained with an example. The conditions of the sales premium agreement concluded between firm A which owns the brand A and the distributor firm B are as follows: In the purchases which firm B makes from firm A, firm A will pay sales premium to firm B at the amounts specified below: 2% for the product purchases between TL , 3% for the product purchases between TL , 4% for the product purchases between TL , 5% for the product purchases between TL TL Assuming that there is no other amount in the agreement and considering the brackets above, opinions on the assessment of the stamp duty base are as follows. First opinion: Considering that the quantity of the sales is not definite on the date when the agreement was signed, there is no certain amount of money in the agreement; therefore, stamp duty base will not be formed. Second opinion: The highest possible transaction value in the agreement should be taken into account. According to the example provided above, the stamp duty base is calculated as ( x % 2) + ( x % 3) + ( x % 4) + ( x % 5) = TL The justification for this opinion lies in Article 6 of the Stamp Duty Law. Accordingly, it is argued the purpose of stamp duty is to tax the contract in the agreement, namely, the transaction which is subject to the agreement, on which the parties agree and which mutually binds the parties. Furthermore, it is claimed that the consideration of the transaction value as the stamp duty base does not conflict with the wording and nature of stamp duty, whereas it is also stated that the stamp duty amount levied in some cases might be higher than the transaction subject to agreement. There is a recent judicial decision which is consistent with this opinion. This decision states that in the assessment of the stamp duty base, the transaction value in the agreement must be taken into account instead of the value in the agreement. This decision was taken by unanimous vote. The third opinion claims that the highest value in the agreement (TL ) should be treated as the certain amount of money. The argument which is presented to support this view puts forward that the figures stated in the agreement constitute a legal provision. According to the abovementioned example, although firm B has made a purchase of TL , if 5% premium is demanded and a dispute with firm A arises, the decision can be taken by considering the sales quantity brackets in the agreement. On the other hand, a tax inspection report issued by inspectors supports this opinion. The report notes that stipulating that the figure written in the agreement must be a monetary equivalent of the acquisition to be made is not a condition written in the wording of Article 10 of the Stamp Duty Law, and the condition precedent which is written in the agreement, which constitutes a provision for both parties and 20 Eylül 2012