2-Dönem Sonunda KDV Yönünden Özellik Taşıyan

Transkript

1 Dönem Sonunda KDV Yönünden Özellik Taşıyan Hususlar FERHAT DEMİRTAŞ Eski Hesap Uzmanı Özet Muamele vergileri arasında yer alan Katma Değer Vergisi, harcamaların vergilendirilmesi alanında günümüzde ulaşılmış olan en ileri modern bir vergilendirme tekniğine sahiptir. Katma Değer Vergisinde üretim, dağıtım ve hizmet sektörleri her safhada vergiye tabi tutulmakta, ancak sistemin bünyesi içindeki indirim mekanizması vasıtasıyla işletme girdileri için ödenen vergi indirilmek suretiyle, yalnızca o safhada eklenen değer vergilendirilmiş olmaktadır. KDV, Gelir ve Kurumlar Vergileri sisteminin vergilendiremediği gelirleri harcamalar sırasında en geniş şekilde kavrayabilmektedir. Bununla birlikte, KDV yönünden yapılması gereken bazı işlemler Gelir ve Kurumlar Vergileri uygulamalarında dönem sonu işlemlerini etkilemektedir. Anahtar Kelimeler: İndirilemeyecek KDV, Gider Yansıtması, Kur Farkı. 1-Giriş Katma değer vergisi, mal teslimi ve hizmet ifası sürecinde üreticiden nihai tüketiciye ulaşana kadar zincirin her bir halkasında yaratılan katma değeri vergilendirmektedir. KDV, Gelir ve Kurumlar Vergileri sisteminin vergilendiremediği gelirleri harcamalar sırasında en geniş şekilde kavrayabilmektedir. Bununla birlikte, KDV yönünden yapılması gereken bazı işlemler Gelir ve Kurumlar Vergileri uygulamalarında dönem sonu işlemlerini etkilemektedir. Aşağıda, yılsonu işlemlerinde KDV yönünden özellik taşıyan hususlar özetlenerek açıklanmaya çalışılacaktır. 2-Dönem Sonunda KDV Yönünden Özellik Taşıyan Hususlar a.katma Değer Vergisinde Vergi İndirimi Esasları ve Hesap Dönemi KDV Kanunu nun 29/1 inci maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV den, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri hüküm altına alınmıştır. Ayrıca KDV Kanunu nun 34/1 inci maddesinde ise yurtiçinden sağlanan veya ithal edilen mal ve hizmetlere ait KDV nin, alış faturası veya benzeri vesikalar üzerinden ayrıca gösterilmek ve kanuni defterlere kaydedilmek suretiyle indirilebileceği ifade edilmiştir. Diğer taraftan, 29/3 üncü maddesi gereğince indirim hakkı, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kayıt edildiği vergilendirme döneminde kullanılabilir. Konuya ilişkin olarak yayımlanan 23 Seri No.lu KDV Genel Tebliği nin Vergi İndirimi başlıklı bölümünde indirim zamanı indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kayıt edildiği vergi- 182 VERGİ DÜNYASI, SAYI 364, ARALIK 2011

2 lendirme döneminde kullanılabileceği hükme bağlanmıştır. Diğer taraftan, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu nun 174 üncü maddesinde Defterler hesap dönemi itibariyle tutulur. Kayıtlar her hesap dönemi sonunda kapatılır ve ertesi dönem başında yeniden açılır. Hesap dönemi normal olarak takvim yılıdır. Şu kadar ki, takvim yılı dönemi faaliyet ve muamelelerinin mahiyetine uygun bulunmayanlar için, bunların müracaatı üzerine Maliye Bakanlığı nca 12 şer aylık özel hesap dönemleri belli edilir. Bu maddeye göre özel hesap dönemi tayin edilenlerin ticari ve zırai kazançları, hesap dönemlerinin kapandığı takvim yılının kazancı sayılır. hükmü yer almaktadır. 15 no.lu KDV Sirkülerinde ise, gelir veya kurumlar vergisi bakımından özel hesap dönemine tabi olan katma değer vergisi mükelleflerinin yüklendikleri katma değer vergisini özel hesap dönemini aşmamak şartıyla belgelerin kanuni defterlere kaydedildiği tarihte indirmelerinin mümkün olduğu belirtilmiştir. Bu doğrultuda, fatura veya benzeri belge, Aralık dönemi veya hesap döneminin son ayına ilişkin KDV beyannamesi verilmeden önce gelirse KDV tutarı kayıtlara alınabilecek ve indirim konusu yapılabilecektir. 1 Ancak mükellefler, bir takvim yılı veya hesap dönemi kapandıktan sonra söz konusu takvim yılı veya hesap dönemiyle ilgili olarak sonraki dönemlerde gelen belgelerdeki KDV leri geldiği dönem kayıtlarına intikal ettirip indirim konusu yapamazlar sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 6. maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Ticari kazancın tespitinde iki temel ilke geçerlidir. Bunlar dönemsellik ve tahakkuk esası ilkeleridir. Vergi uygulamaları açısından tahakkuk ve dönemsellik ilkeleri gereğince, her gelir veya gider unsuru ait olduğu hesap döneminin kazancının tespitinde dikkate alınmalıdır sayılı KDV Kanunu nun 58. maddesinde Mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV ile mükellefçe indirilebilecek KDV, Gelir ve Kurumlar Vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmez. hükmü yer almaktadır. Söz konusu maddenin mefhumu muhalifinden mükelleflerce indirimi mümkün olmayan KDV lerin gider olarak dikkate alınabileceği sonucu çıkmaktadır. Konuya ilişkin olarak İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı nın tarih ve KDV/431 sayılı Özel hesap dönemi kapanışı yapıldıktan sonra gelen ve kapanışı yapılan döneme ait olan masraf faturalarına ait KDV nin masraf yazılıp yazılamayacağı konulu muktezasında,... dönemine ilişkin olarak düzenlenen, ancak gecikme nedeniyle... dönemi beyannamesi verildikten (özel hesap dönemi kapandıktan sonra) sonra gelen satıcı faturalarının takvim yılı aşılmış olması nedeniyle indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. Ancak, yeni hesap döneminde kayıtlara intikal ettirilmiş olması halinde bu dönem kurumlar vergisinin tespiti yönünden mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. denilmektedir. b. Kur Farkı Nedeniyle Matrahta Değişikliğe Yol Açan İşlemlerde KDV Uygulaması KDV Kanununun 26 ncı maddesinde, bedelin döviz ile hesaplanması halinde dövizin, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk parasına çevrileceği hüküm altına alınmıştır. 105 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin E bölümünde; bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin kısmen veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, satıcı lehine ortaya çıkan kur farkı esas itibariyle vade farkı mahiyetinde olduğundan, matrahın bir unsuru olarak vergilendirilmesi gerektiği belirtilmiştir. Ayrıca aynı tebliğde, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanacağı ifade edilmiştir. Bedelin tahsil edildiği tarihte alıcı lehine kur farkı oluşması halinde, kur farkı tutarı üzerinden alıcı tarafından satıcıya bir fatura düzenlenerek, teslim ve hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir. 1 Ercan, İbrahim; Takvim Yılı Kapandıktan Sonra Gelen Faturalar KDV lerin Vergi Kanunları Karşısındaki Durumu Mali Çözüm Dergisi Sayı: 98 (2010) VERGİ DÜNYASI, SAYI 364, ARALIK

3 Konuyla ilgili olarak 25 Seri No.lu KDV Genel Tebliği nin D bölümünde; ihracatın gerçekleşmesinden sonra ihracatçı tarafından kendilerine intikal ettirilen kur farkı karşılığında imalatçının keseceği faturalarda; bu ödemelerin tek tek belirtilmesi ve ödemelere ait hesaplanan katma değer vergisinin ayrıca gösterilmesi ile asıl mala ilişkin fatura ve ihracata ait gümrük çıkış beyannamesine atıfta bulunularak bu verginin tahsil edilmediğini belirten bir şerh konulması, bilahare sözü edilen ödemelere ait düzenlenen faturada gösterilen verginin, faturanın ait olduğu döneme ilişkin beyannamede gösterilerek, bu verginin aynı beyannamede indirim konusu yapılması suretiyle söz konusu ödemelerin de vergiden arındırılması uygun görülmüştür. denilmektedir. 60 Seri No.lu KDV Sirküleri nde; KDV Kanunu nun 11/1-c maddesi hükmü gereğince tecil-terkin uygulanmak suretiyle teslim edilen mallara ait bedelin dövize endeksli olarak belirlenmesi durumunda, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarih ile ödeme tarihi arasında ihracatçı lehine ortaya çıkan kur farkları için ihracatçı tarafından düzenlenecek faturada KDV hesaplanarak beyan edilmesi gerektiği ifade edilmiştir. Söz konusu KDV imalatçı tarafından genel esaslara göre indirim konusu yapılabileceği belirtilmiştir. İmalatçı lehine kur farkı ortaya çıkması halinde 25 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin D bölümüne göre işlem yapılması gerektiği belirtilmiştir. c. Dönem Sonunda Yapılan İskontolarda Kdv Uygulaması İşletmelerin satışlarını artırmak amacıyla devamlı olarak çalıştıkları bayi ve alıcılarına belli bir dönemde satın aldıkları mal ve hizmet tutarına bağlı olarak yapılan ödemeye yıl sonu iskontosu veya ciro primi denilmektedir. Ciro iskontosu genellikle büyük işletmeler tarafından belirli limitleri veya hedefleri aşan bayilerine yılsonlarında ödenen bir başarı primidir. 2 Katma Değer Vergisi Kanununun 25/a maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerine ilişkin olarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ticari teammüllere uygun miktardaki iskontoların, katma değer vergisi matrahına dahil olmayacağı hükme bağlanmıştır. Buna göre; malın teslimine ve hizmetin yapılmasına ilişkin olarak düzenlenecek faturalarda, ticari teamüllere uygun olarak ayrıca gösterilen iskontolar, katma değer vergisi matrahına dahil olmayacaktır. Konuyla ilgili olarak 26 Seri No.lu KDV Genel Tebliği nin L bölümünde aşağıdaki ifade yer almaktadır: Fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonralarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan ödemeler ise katma değer vergisine tabi olacaktır. Zira, bu tür bir iskonto doğrudan satılan malla ilgili değildir. Burada söz konusu olan iskonto, firmanın yaptığı ek bir çalışmanın ya da çabanın sonucu olarak doğmaktadır. Dolayısıyla yapılan iş ana firmaya karşı verilen bir hizmettir. Çünkü, ana firma ile satıcı firma arasında düzenlenen sözleşmeye göre (yazılı veya sözlü), satıcı firma sözleşmenin hükümlerine uygun olarak belli bir çabayı göstermiştir ki (belli bir hizmeti vermiştir ki) ek ödemeye (iskontoya) hak kazanmıştır. Bu nedenle, yukarıda belirtilen şekilde uygulanan ve Katma Değer Vergisi Kanununun 4. maddesi çerçevesinde hizmet kapsamına giren bu işlemlere ait iskontolar, aynı Kanunun 1/1. maddesi uyarınca vergiye tabi tutulacaktır. d.yılsonlarında Gider Yansıtmalarının KDV Karşısındaki Durumu Masraf yansıtmaları, özel anlaşmalar ya da yanlış faturalamalardan dolayı, masrafın asıl muhatabına yansıtılması durumunda ortaya çıkmaktadır. Şöyle ki, fatura bedeli kısmen ya da tamamen farklı bir mükellefi ilgilendirmesinden dolayı, faturaya muhatap olan mükellef, faturada kendisini ilgilendirmeyen tutarı diğer mükellefe yansıtması için fatura düzenlemesi gerekmekte ve düzenlenen bu faturalara uygulamada yansıtma faturası adı verilmektedir. 3 Masraf aktarımı işleminde yapılan masrafların gerçek ilgilisine aynen intikal ettirilmesi olayında herhangi bir hizmet sunulması veya kar amacı güdülmesi veya katma değer yaratılması söz konusu değildir. Teorik olarak KDV, bir malın veya hizmetin üretiminden 2 Altındağ, Mehmet; Yabancı Firmaların Yıl Sonlarında Yaptıkları Ciro Primi, Satış Primi Vb. Ödemelerde KDV. Yaklaşım Dergisi. Sayı:119 (2002) 3 Özen, Turgay; Yansıtma Faturalarında KDV. Yaklaşım Dergisi. Sayı:223 (2011) 184 VERGİ DÜNYASI, SAYI 364, ARALIK 2011

4 veya ithalinden nihai tüketiciye intikaline kadar geçen safhaları ve her safhada yaratılan katma değeri vergilendirmeyi amaçlamaktadır. Ayrıca, bir bedel üzerinden vergi hesaplanabilmesi için, KDV nin konusuna giren bir mal teslimi veya hizmetin karşılığını oluşturması gerekir. Masrafların gerçek ilgililerine aynen aktarılması işlemleri, bir mal teslimi veya hizmetin karşılığını oluşturmadığından KDV ye tabi bulunmamaktadır. Ancak, aktarılan masraflara ait KDV nin gerçek yüklenicisi tarafından indirimine olanak verilebilmesi bakımından, üzerinden KDV hesaplanmış masrafların aktarılması halinde, düzenlenen fatura veya benzeri belgelerde KDV gösterilmelidir. 4 Bu konuyla ilgili İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının tarih ve KDV-1782 sayılı Özelgesi nde; başkaları için yapılan ve aslı KDV ye tabi olan harcamaların aktarılması amacıyla düzenlenen faturalarda harcamanın tabi olduğu oran üzerinden KDV hesaplanacaktır diye ifade edilmiştir. Konuya ilişkin olarak Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı nın tarih ve 5125 sayılı Özelgesi nde: Bayilerinizden olan alacaklarınızın garanti altına alınabilmesi amacıyla bayilerden alınan teminat mektubu ile ilgili komisyonların anlaşmaya göre kısmen ya da tamamen şirketinizce üstlenilmesinde, bankadan teminat mektubu alan bayiler tarafından bu masrafların tarafınıza fark ilave edilmeksizin aynen ya da kısmen yansıtılması işlemi katma değer vergisine tabi bulunmamaktadır. denilmektedir. Bazı masrafların gerçek muhatabına yansıtılması sırasında düzenlenecek faturada KDV gösterilip gösterilmeyeceğine, aktarıma konu masrafı doğuran işlemin KDV ye tabi olup olmadığına bakılması gerekmektedir. Masraf aktarımına konu olan işlem; KDV ye tabi ise masraf aktarımı da KDV ye tabi olacak, KDV den istisna veya vergiye tabi değil ise, masraf aktarımı da KDV ye tabi olmayacaktır. e. Binek Otomobillerinin Alımında Ödenen KDV nin Durumu KDV Kanununun 30/b maddesi hükmüne göre, faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobillerinin alış belgelerinde gösterilen KDV hariç olmak üzere, binek otomobili alımında yüklendikleri KDV nin indirimi mümkün bulunmamaktadır. 23 Seri No.lu KDV Kanunu Genel Tebliği nde; kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması, taksicilik işletmeciliği yapılması veya binek otomobillerinin çeşitli şekillerde işletilmesi onların bu amaçla kullandıkları binek otomobillerinin alışlarında ödenen ve faturalarda ayrıca gösterilen katma değer vergisi indirim konusu yapılabilecekleri belirtilmiştir. Ancak aynı tebliğde mükelleflerin işletme amacı dışında iktisap ettikleri binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisinin indirimi mümkün olmadığı ve indirim konusu yapılamayan bu vergi, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları çerçevesinde işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabileceği ifade edilmiştir. 57 Seri No.lu KDV Sirküleri nde konuya ilişkin aşağıdaki örnekler verilmiştir: Örneğin; mükellef tarafından araç kiralama faaliyetinde kullanılmak üzere Ocak/2010 döneminde satın alınan araç nedeniyle ödenen KDV, bu dönemde aracın kiralanıp kiralanmadığına bakılmaksızın indirilebilecektir. Binek otomobili işletmeciliği ile uğraşan mükelleflerin işletme amacı dışında satın aldıkları binek otomobillerinin alış belgelerinde gösterilen KDV nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. f. Zayi Olan Mallara Ait KDV nin Durumu İşletmede; yangın, deprem, çalınma, kaybolma, bozulma, çürüme, çatlama, paslanma, kullanım süresinin dolması gibi çeşitli nedenlerle ortaya çıkan fiziki kayıplar zayi olarak adlandırılmaktadır. 5 KDV Kanununun 30/c maddesi hükmüne göre; deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma değer vergisinin indirilemeyeceği hüküm altına alınmıştır. Konuyla ilgili 1 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde, KDV sisteminde alış belgelerinde gösterilen verginin indirilmesi, bu malların satışı sırasında mala eklenen değerin vergilendirileceği düşüncesine dayandığı be- 4 Kırıktaş, İlhan; Masraf Aktarımlarında KDV Uygulaması. Yaklaşım Dergisi. Sayı:119 (2002) 5 İzmir YMM Odası Danışma Komisyonu; Dönem Sonunda KDV Yönünden Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar ;erişim: VERGİ DÜNYASI, SAYI 364, ARALIK

5 lirtilmiştir. Söz konusu tebliğde; zayi olan mallar için yaratılan bir katma değer olmayacağından, bu mallara ilişkin alış vesikalarında gösterilen verginin indirilmesinin mümkün olmadığı ifade edilmiştir. Öte yandan 113 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (E) bölümünde KDV Kanununun 30/c maddesi uyarınca kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen mallar, zayi olan mal mahiyetinde olduğundan mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılmasının da mümkün bulunmadığı, zayi olan mallara ait yüklenilen ve daha önce indirim konusu yapılan KDV nin, imha tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesinin İlave Edilecek KDV satırına dahil edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerektiği açıklanmıştır. 57 Seri No.lu KDV Sirkülerinde; malın tamamen yok olmaması, ancak değerinde önemli derecede düşüklük meydana gelmesi halinde malın zayi olması hükümleri geçerli olmayacağı ve bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılabileceği belirtilmiştir. Malların zayi oluş biçimine göre KDV yönünden yapılacak işlemler aşağıdaki şekilde farklılık göstermektedir: Deprem, Sel Felaketi ve Maliye Bakanlığının Yangın Sebebiyle Mücbir Sebep İlân Ettiği Yerlerdeki Yangın Sonucu Zayi Olanlar: KDV Kanunu nun 30/c maddesinde deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olan mallar dolayısıyla yüklenilen KDV nin indirimi mümkün kılınmıştır. Deprem veya sel felaketi nedeniyle malların kısmen veya tamamen zayi olması durumunda, daha önce bu malların alımında indirilmiş olan KDV yönünden yapılacak bir işlem bulunmamaktadır. Bunun dışında Maliye Bakanlığı nın mücbir sebep ilan etmediği bir yangın nedeniyle zayi olan mallara ait KDV nin indirimi mümkün değildir. Fire Sonucu Meydana Gelen Kayıplar: Konuyla ilgili 57 Seri No.lu KDV Sirkülerinde aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır: Fire, bir malın imalat sürecinde veya tüketiciye arzına kadar kendi doğal akışı içinde uğradığı fiziksel kayıp olarak tanımlandığından, imalat sırasında veya sonrasında meydana gelen firelerin zayi olan mal kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Bu durumda, daha önce indirim konusu yapılan KDV nin de düzeltilmesine gerek yoktur. Ancak, yasal düzenleme veya ilgili mesleki kuruluşlar tarafından belirlenen fire miktarını aşan kayıplara ilişkin giderlerin, Gelir veya Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indiriminin kabul edilmemesi halinde, bu giderler dolayısıyla yüklenilen KDV nin de indirim konusu yapılması mümkün değildir. Çalınma veya Kaybolma Nedeniyle Ortaya çıkan Mal Zayileri 6 : İşletmedeki malların çalınması veya kaybolması durumunda ispat edilip edilememesine göre yapılacak işlem farklılık göstermektedir. Çalınma veya kaybolma, polis veya jandarma tutanağı ya da mahkeme kararı ile tevsik edilebilir bir çalınma veya kaybolma olması durumunda çalınan veya kaybolan mallar için daha önce indirilen KDV nin indirimi kabul edilmez ve bu KDV, çalınma veya kaybolmanın gerçekleştiği dönem beyannamesinde ilave edilecek KDV olarak beyan edilir. Çalınma veya kaybolmanın tevsik edilememesi durumunda ise çalınan veya kaybolan malların belgesiz satıldığı kabul olunarak, emsal satış bedeli üzerinden fatura düzenlenmek suretiyle KDV hesaplanması gerekmektedir. Bozulma, Çürüme, Kullanım Süresinin Dolması Gibi Nedenlerle Zayi Olma: 113 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (E) bölümünde KDV Kanununun 30/c maddesi uyarınca kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen mallar, zayi olan mal mahiyetinde olduğundan mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılmasının da mümkün bulunmadığı belirtilmiştir. Ayrıca, aynı tebliğde yapılan açıklamalara göre, söz konusu malların ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilmesi durumu değiştirmeyecektir. g. Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına Göre Kazancın Tespitinde İndirimi Kabul Edilmeyen Giderler Dolayısıyla Ödenen KDV nin Durumu KDV Kanununun 30/d maddesi uyarınca, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen (kanunen kabul edil- 6 İzmir YMM Odası Danışma Komisyonu; Dönem Sonunda KDV Yönünden Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar ;erişim: 186 VERGİ DÜNYASI, SAYI 364, ARALIK 2011

6 meyen) giderler dolayısıyla ödenen KDV indirim konusu yapılamamaktadır. 1 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde; faaliyetin yürütülmesi için gerekli olan giderler dışında kalan, işle ilgili bulunmayan veya işletme sahibinin özel tüketimine yönelik harcamalar niteliğinde bulunan ve sair kanunen kabul edilmeyen giderlere ilişkin belgelerde gösterilen KDV, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV den indirilemeyeceği ifade edilmiştir. 57 Seri No.lu KDV Sirküleri nde konuya ilişkin aşağıdaki örnekler verilmiştir: - Kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan; yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi motorlu deniz taşıtları ile uçak, helikopter gibi hava taşıtlarından işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri, kazancın tespitinde indirim olarak dikkate alınmadığından, bu giderler dolayısıyla yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılması mümkün değildir. - Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderler ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançların kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmediğinden, bu giderler dolayısıyla ödenen KDV nin de indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. h. Promosyon Ürünleri, Numune ve Eşantiyonların KDV Karşısındaki Durumu Promosyon ürünleri, numune ve eşantiyonların KDV karşısındaki durumu 50 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde açıklanmıştır. Ticari hayatta, ticareti yapılan mallara olan talebin artırılması amacıyla, bir takım pazarlama teknikleri geliştirilmekte, satışı yapılan malın yanında başka bir malın ayrıca bir bedel alınmaksızın verilmesi promosyon olarak adlandırılmaktadır. Söz konusu tebliğde, promosyon mallarının müşterilere verilmesi sırasında katma değer vergisi hesaplanmasına gerek bulunmadığı ve bu ürünler için yüklenilen katma değer vergisinin ise prensip olarak indirim konusu yapılması gerektiği belirtilmiştir. Promosyon ürünü olarak verilen malın (aynı işletmede imal veya inşa edilenler dahil) tabi olduğu katma değer vergisi oranının; - Satışı yapılan mala ait katma değer vergisi oranına eşit veya daha düşük oranda olması halinde promosyon ürünü için yüklenilen katma değer vergisinin tamamının indirim konusu yapılabileceği, - Satışı yapılan malın tabi olduğu katma değer vergisi oranından yüksek olması halinde ise promosyon ürünü için yüklenilen katma değer vergisinden, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısmın indirim konusu yapılması, kalan kısmın gelir veya kurumlar vergisi açısından gider veya maliyet olarak dikkate alınması, gerektiği belirtilmiştir. Promosyon ürününün tabi olduğu katma değer vergisi oranının, satışı yapılan malın tabi olduğu orandan yüksek olduğu durumda, promosyon ürünü için yüklenilen vergiden indirim konusu yapılacak kısım aşağıdaki formülle hesaplanacağı, artan kısmın ise gider veya maliyet olarak dikkate alınacağı belirtilmiştir: Promosyon Mal Alımı İçin Ödenen KDV x (Asıl Satışı Yapılan Malın KDV Oranı / Promosyon Olarak Verilen Malın KDV Oranı) Firmaların belirli zamanlarda, kendi tanıtımlarını yapmak amacıyla her hangi bir bedel almaksızın kalem, anahtarlık, ajanda, takvim ve benzeri eşya dağıtmaları eşantiyon olarak adlandırılır. Diğer taraftan, firmalar halen satışını yaptıkları veya piyasaya yeni çıkardıkları bir ürünün tanıtımını sağlamak amacıyla numune mallar üretmekte ve bu malları da ayrıca bir bedel tahsil etmeksizin vermektedir. Söz konusu tebliğde yapılan açıklamalar çerçevesinde gerek numune, gerekse eşantiyon adı altında teslim edilen malların; - Ticari teamüllere uygun nitelikte ve miktarda olması, - Ayrıca bir satışa konu olmayacak şekilde verilmesi, halinde katma değer vergisi hesaplanmayacağı belirtilmiştir. Ayrıca, işletmenin iktisadi faaliyetini yaygınlaştırmaya ve tanıtmaya yönelik olarak verilen bu mallar için yüklenilen vergilerin, genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılacağı ifade edilmiştir. i-imalat Artıklarının Tesliminde KDV Uygulaması Konuyla ilgili olarak, 97 Seri No.lu KDV Genel Tebliği nin 5. bölümünde aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır: İmalathane ya da fabrikalarda, imalat sırasında elde edilen metal kırpıntı, döküntü ve talaşların teslimi KDV Kanununun 17/4-g maddesine göre vergiden müstesnadır. Aynı Kanunun 30/a ve 32 nci maddelerine göre bu işlem kısmi istisna kapsamına girmektedir. VERGİ DÜNYASI, SAYI 364, ARALIK

7 Yukarıda belirtilen imalat artıkları, işletmelerin asıl üretim konusunu teşkil etmemekte, asıl ürünlerin imalatı sırasında fire veya atık olarak ortaya çıkmaktadır. Satışa konu olsalar dahi, işletmenin amacı bu fire ve atıkları imal etmek olmadığından, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında bunlara ayrıca bir maliyet izafe edilmemektedir. Bu durumda, yukarıda sayılan imalat artıkları için yüklenilen bir KDV de söz konusu olmayacaktır. Bu nedenle sözü edilen imalat artıkları için, Yüklenilen KDV hesaplanmak suretiyle teslim edildikleri dönemde KDV Beyannamesinin 30. satırında beyan yapılmasına gerek bulunmamaktadır. Buna göre, imalat sırasında ortaya çıkan ve teslimleri KDV den istisna olan imalat artıkları ve fireleri için KDV düzeltmesi yapılmayacaktır. Ancak maliyet izafe edilebilmesi durumunda söz konusu düzeltmenin yapılması gerekmektedir. j. Katma Değer Vergisi İçin Şüpheli Alacak Karşılığı Ayrılabileceği Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesinde bir alacağın şüpheli alacak olarak değerlendirilmesinde aranılan şartlar gösterilmiştir. 334 Seri No.lu VUK Genel Tebliği nin (V) bölümünde; katma değer vergisi, ekonomik faaliyetlerin doğal bir sonucu olarak ortaya çıkan ve işletmenin alışları sırasında ödediği, işletme alacaklarının bir unsurunu teşkil eden ve doğrudan doğruya mal tesliminden veya hizmet ifasından kaynaklanan bir alacak olduğu belirtilmiştir. Bu kapsamda tebliğde, katma değer vergisinden kaynaklanan alacak için şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesi; Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesinde yer alan şartların mevcut olması, alacağın ilgili dönemin kayıtlarına girmesi ve katma değer vergisi beyannamelerinde beyan edilmesi halinde mümkün olacağı ifade edilmiştir. 3-Sonuç KDV yönünden yapılması gereken bazı işlemler Gelir ve Kurumlar Vergileri uygulamalarında dönem sonu işlemlerini etkileyebilmektedir. Yazımızda KDV yönünden dönem içinde ve dönem sonunda özellik arz eden bazı hususlar işlenmeye çalışılmıştır. Ayrıca dönem sonlarında KDV yönünden yapılacak kontrollerde yazımızda belirtilen düzeltmelerin yapılması gerekmektedir. KAYNAK: 1. Ercan, İbrahim; Takvim Yılı Kapandıktan Sonra Gelen Faturalar KDV lerin Vergi Kanunları Karşısındaki Durumu Mali Çözüm Dergisi Sayı: 98 (2010) 2. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı nın tarih ve KDV/431 sayılı Özel hesap dönemi kapanışı yapıldıktan sonra gelen ve kapanışı yapılan döneme ait olan masraf faturalarına ait KDV nin masraf yazılıp yazılamayacağı konulu Özelgesi 3. Altındağ, Mehmet; Yabancı Firmaların Yıl Sonlarında Yaptıkları Ciro Primi, Satış Primi Vb. Ödemelerde KDV. Yaklaşım Dergisi. Sayı:119 (2002) 4. Özen, Turgay; Yansıtma Faturalarında KDV. Yaklaşım Dergisi. Sayı:223 (2011) 5. Kırıktaş, İlhan; Masraf Aktarımlarında KDV Uygulaması. Yaklaşım Dergisi. Sayı:119 (2002) 6. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının tarih ve KDV-1782 sayılı Özelgesi 7. Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı nın tarih ve 5125 sayılı Özelgesi 8.İzmir YMM Odası Danışma Komisyonu; Dönem Sonunda KDV Yönünden Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar ;erişim: 188 VERGİ DÜNYASI, SAYI 364, ARALIK 2011