Desteklerin Vergilendirilmesi Ýle Mu Cumartesi, 05 Kasým 2011

Transkript

1 Kalkýnma Ajanslarý Tarafýndan Saðlanan Mali Destekler Desteklerin Vergilendirilmesi Ýle Mu Cumartesi, 05 Kasým 2011 ve Mali Kalkýnma Ajanslarý Tarafýndan Saðlanan Mali Destekler ve Mali Desteklerin Vergilendirilmesi Ýle Muhasebeleþtirilmesi I. GÝRÝÞ Günümüzde yeni bölgesel geliþme ve planlama anlayýþýnýn en önemli özellikleri; sürdürülebilir, dengeli, insan odaklý, esnek, rekabetçi, katýlýmcý olmasý ve yerel aktörlerin çabalarýný, yerel potansiyelleri ve dinamikleri, stratejik yaklaþýmý, öðrenmeye dayalý uygulamalarý içermesidir.(genel Gerekçe, Sayfa,5,6) Bu anlayýþ ýþýðýnda hazýrlanarak, Türkiye Büyük Millet Meclisince tarihinde kabul edilen 5449 Sayýlý Kalkýnma Ajanslarýnýn Kuruluþu Koordinasyonu ve Görevleri Hakkýnda Kanun tarih ve sayýlý Resmi Gazetede yayýmlanarak ayný tarihte yürürlüðe girmiþtir. Kanunun yürürlüðe girmesinden bu yana Türkiyede 26 Kalkýnma Ajansý kurulmuþtur. Bu ajanslarýn son üç yýlda destek projelerine verdikleri hibe miktarý 600 Milyon TLyi bulmuþtur. Bu rakamlar her yýl çoðalarak devam edecektir. Çalýþmanýn amacý, 5449 sayýlý Kanun ve bu kanun hükümlerine dayanýlarak çýkartýlan Kalkýnma Ajanslarý Proje ve Faaliyet Destekleme Yönetmeliði kapsamýnda, yatýrýmcý kuruluþlara doðrudan finansman desteði adý altýnda saðlanan karþýlýksýz yardýmlarýn, bu kuruluþlarýn gelir ve kurumlar vergisi matrahlarýnýn tespiti aþamasýnda hangi yöntem esas alýnarak muhasebeleþtirilmeleri gerektiði konusunda oluþan tereddütlere vergi mevzuatý ve yargý kararlarý doðrultusunda çözüm üretmektir. 2. KANUN VE YÖNETMELÝK HÜKÜMLERÝ KAPSAMINDA AJANSLAR TARAFINDAN SAÐLANAN DESTEK TÜRLERÝ 5449 Sayýlý Kalkýnma Ajanslarýnýn Kuruluþu, koordinasyonu ve görevleri Hakkýndaki Kanunun amacý 1. maddede kamu kesimi, özel kesim ve sivil toplum kuruluþlarý arasýndaki iþbirliðini geliþtirmek, kaynaklarýn yerinde ve etkin kullanýmýný saðlamak ve yerel potansiyeli harekete geçirmek suretiyle, ulusal kalkýnma planý ve programlarda öngörülen ilke ve politikalarla uyumlu olarak bölgesel geliþmeyi hýzlandýrmak, sürdürülebilirliðini saðlamak, bölgeler arasý ve bölge içi geliþmiþlik farklarýný azaltmak olarak sýralanmýþtýr. Bu amacýn gerçekleþtirilebilmesi ve uygulamaya yön vermek için çýkartýlan Kalkýnma Ajanslarý Proje ve Faaliyet Destekleme Yönetmeliði Tarih Sayýlý Resmi Gazetede yayýmlanarak ayný tarihte yürürlüðe girmiþtir. Ajanslar, Yerel idarelerin, üniversitelerin, diðer kamu kurum ve kuruluþlarýnýn, kamu kurumu niteliðindeki meslek kuruluþlarýnýn, sivil toplum kuruluþlarýnýn, kar amacý güden iþletmelerin, kooperatiflerin, birliklerin ve diðer gerçek ve tüzel kiþilerin proje ve faaliyetlerini yönetmelikte belirtilen usul ve esaslar dahilinde destekler.(yönetmelik, Madde,9) Kalkýnma Ajanslarý yukarýda sayýlan kuruluþlara yönetmelik hükümleri kapsamýnda teknik ve mali destekler ana baþlýðý altýnda çeþitli destekler saðlamaktadýr. Yatýrýmcý kuruluþlarýn proje ve faaliyetlerini desteklemek amacýyla ajanslar tarafýndan verilen karþýlýksýz yardýmlarý þematik olarak aþaðýdaki gibi gösterebiliriz. KALKINMA AJANSLARININ VERDÝÐÝ MALÝ DESTEKLERÝN VERGÝ KANUNLARI KARÞISINDAKÝ DURUMU

2 Kaynak: (Eriþim tarihi: ) Yukarýda sayýlan desteklerden çalýþma konumuzla ilgili olan mali destekler üç çeþit olup aþaðýda kýsaca tanýmlanmýþtýr. a) Doðrudan Finansman Desteði b) Faiz Desteði c) Faizsiz Kredi Desteði Doðrudan Finansman Desteði: Ajansýn yönetmelikte belirtilen usul ve esaslar çerçevesinde belli proje ve faaliyetlere yaptýðý karþýlýksýz yardýmlardýr. (Yönetmelik, Madde, 12) Faiz Desteði: Faiz desteði kar amacý güden gerçek ve tüzel kiþilerin baþvuru rehberinde belirtilen nitelikteki projeleri için, ilgili aracý kuruluþlardan alacaklarý krediler karþýlýðýnda ödeyecekleri faiz giderlerinin ajans tarafýndan karþýlanmasýný öngören karþýlýksýz yardýmlardýr. (Yönetmelik, Madde, 29) Faizsiz Kredi desteði: Ajans tarafýndan kar amacý güden gerçek ve tüzel kiþilerin baþvuru rehberinde belirtilen nitelikteki projeleri için ilgili aracý kuruluþlar eliyle kredi verilmesini ve bu mali desteðin bu yönetmelikte belirtilen usul ve esaslar dahilinde ajansa faiz ödenmeksizin taksitler halinde geri ödenmesini öngören karþýlýksýz yardýmdýr. (Yönetmelik, Madde, 30) 3. YATIRIMCI KURULUÞLARA PROJE VE FAALÝYETLERÝ DOLAYISIYLA DEVLET TARAFINDAN VERÝLEN TEÞVÝKLERÝN VERGÝ YASALARI KAPSAMINDA MUHASEBELEÞTÝRME YÖNTEMLERÝ Vergi mevzuatý açýsýndan konuyla ilgili ve halen güncelliðini koruyan tek düzenleme 176 Sýra Numaralý Vergi Usul Kanunu Genel Tebliðinde yapýlmýþtýr. Tebliðde yatýrýmlar dolayýsýyla alýnan destekleme primlerinin hasýlat olarak mý kaydedileceði yoksa sabit yatýrýmlarýn maliyet bedelinden mi indirileceði konusundaki tereddütlere aþaðýdaki þekilde açýklýk getirilmiþtir. Bilindiði üzere 213 Sayýlý Vergi Usul Kanununun 262nci maddesinde maliyet bedeli, iktisadi bir kýymetin iktisap edilmesi veyahut deðerinin arttýrýlmasý münasebetiyle yapýlan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamýný ifade eder hükmü yer almýþtýr. Bu madde ile iktisadi kýymetlerin maliyet bedellerinin tespitinde fiili maliyetin esas alýnmasý öngörülmüþtür. Dolayýsýyla yatýrýmcý adýna tahakkuk ettirilen destekleme primleri, sabit yatýrýmlarýn maliyet bedelini azaltýcý bir unsur olduðundan, mükelleflerce bu primler, tahakkuk ettirildikleri tarihte gerçekleþtirilmiþ olan sabit yatýrýmlarýn maliyet bedelinden indirilebilir. Bu durumda, sabit kýymetin maliyet bedeli, indirilen destekleme priminden sonraki miktar olacaðýndan, bu usulü seçen mükellefler, sabit yatýrýmýn toplam bedelinden, alýnan primin düþülmesinden sonra kalan deðeri sabit yatýrýmýn deðeri olarak aktiflerine kaydedecektir. Aktife kayýtlý bu deðer üzerinden amortisman ayýracaklar ve bu deðer üzerinden de yatýrým indiriminden yararlanacaklardýr. Ancak isteyen mükellefler, tahakkuk eden destekleme primlerini sabit yatýrýmýn maliyet bedellerinden düþmeden doðrudan hasýlat olarak da yazabilirler. Yukarýya aynen alýnan tebliðin uygulanmasýyla ilgili olarak idari yargýya yansýyan bir olayda Danýþtay; Mükelleflerin destekleme primlerini tahakkuk ettiði dönemde sabit yatýrýmlarýn maliyet bedelinden indirme veya doðrudan hasýlat yazma konusunda seçenekleri olduðu, bu seçeneðini kullanmayan mükellefler için söz konusu primin hasýlat olarak kabul edilmesi gerektiði yönünde karar vermiþtir. (Danýþtay 3. Daire Esas 1994/ 2455, Karar 1995/ 1711) 4. MUHASEBE STANDARTLARINA GÖRE TEÞVÝKLERÝN MUHASEBELEÞTÝRME YÖNTEMLERÝ TMS20 Devlet Teþviklerinin Muhasebeleþtirilmesi standardýnda teþviklerin muhasebeleþtirilmesinde iki temel yaklaþým benimsenmiþtir. Bu yaklaþýmlar sermaye ve gelir yaklaþýmlarýdýr. Sermaye yaklaþýmýnda teþvik doðrudan özkaynak olarak muhasebeleþtirilir. Gelir yaklaþýmýnda ise teþvikin bir ya da daha fazla dönemde gelir olarak kaydedilmesi esastýr. (*Ulusan,Hikmet) TMS20 den farklý olarak 1 Sýra Numaralý Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliðinde, (yürürlükten kalkan) Seri XI Sýra

3 25 Numaralý Sermaye Piyasasýnda Muhasebe Standartlarý Hakkýnda Tebliðin 26.kýsmýnda ve KOBÝ Muhasebe Standartlarý KOBÝMUS Bölüm 24 de Devlet teþviklerinin muhasebeleþtirilmesinde sadece gelir yaklaþýmý benimsenmiþtir. Gelir yaklaþýmýnda devlet teþviklerinin ilgili maliyetlerle iliþkilendirilmek üzere ilgili dönemler boyunca sistematik ve oransal bir biçimde gelir tablosuna yansýtýlmasý esastýr.(ulusan, Hikmet) Muhasebe temel kavramlarýndan dönemsellik kavramý ile tahakkuk esasý da Devlet teþviklerinin standartta önerilen yukarýdaki þekilde muhasebeleþtirilerek finansal tablolara yansýtýlmasýný gerektirmektedir. Ancak yatýrýmcýlar aldýklarý devlet teþviklerini yatýrým maliyetinden düþerek deðil de gelir olarak muhasebeleþtirmeyi seçtiklerinde, vergi mevzuatýmýz tahakkuk esasý ve dönemsellik kavramlarýna aykýrý olarak teþviklerin tahsil edildikleri dönemde gelir olarak kaydedilip, ayný dönemde gelir tablosu ile iliþkilendirilmesini öngörmektedir. Baþka bir anlatýmla vergisel açýdan gelir olarak muhasebeleþtirme yöntemi seçildiðinde, teþvikler gelir tablosuna ilgili dönemler boyunca sistematik ve oransal olarak deðil, tahsil edildikleri dönemde yansýtýlýrlar. Standart hükümleriyle vergi mevzuatý arasýndaki bu uyumsuzluk aþaðýda anlatacaðýmýz, yatýrýmlara iliþkin teþviklerin muhasebeleþtirilmesi bölümündeki örneklendirmenin incelenmesiyle daha net olarak anlaþýlacaktýr. 5. YATIRIMLARA ÝLÝÞKÝN TEÞVÝKLERÝN GELÝR YAKLAÞIMINDA MUHASEBELEÞTÝRÝLMESÝ Yatýrýmlara (varlýklara) iliþkin teþvikler gelir yaklaþýmýnda iki farklý yöntemle muhasebeleþtirilirler. Bu yöntemler brüt yöntem ve net yöntemdir. Brüt yöntemde devlet teþviki tahakkuk ettiði anda gelir tahakkuku olarak, gelecek aylara veya yýllara ait gelir hesaplarýna kaydedilerek muhasebeleþtirilir. Tahakkuk ettikleri anda bir bilanço hesabýnda muhasebeleþtirilen teþvikler daha sonra aktifleþtirilen yatýrýmýn ekonomik ömrüyle orantýlý olarak gelir kaydedilerek gelir tablosu ile iliþkilendirilirler. Net yöntemde ise, devlet teþviki aktifleþtirilen yatýrýmýn amortismana tabi deðerinin hesaplanmasýnda bir indirim kalemi olarak dikkate alýnýr. Bu yöntemde teþvikler amortisman giderleri yoluyla gelir tablosu ile iliþkilendirilmiþ olurlar. Her iki yöntemi basit bir örnekle aþaðýdaki gibi açýklayabiliriz. ÖRNEK: Yýllýk finansal tablo düzenleyen Karaelmas Madencilik A.Þ 2011 yýlýnda TLlik bir yatýrýmla yeni teknoloji çevreye duyarlý bir cevher zenginleþtirme tesisi kurmuþtur. Verimliliði arttýrýcý bu yatýrým projesi için doðrudan finansman desteðinden yararlanmak amacýyla kalkýnma ajansýna baþvurmuþ, ajans tarafýndan yapýlan incelemeler ve deðerlendirmeler sonucunda þirkete 2011 yýlýnda TL karþýlýksýz doðrudan finansman desteði saðlanmýþtýr. Cevher zenginleþtirme tesisinin ekonomik ömrü 10 yýl olup, þirket amortisman hesaplama yöntemi olarak normal amortisman yöntemini muhasebe politikasý olarak belirlemiþtir. Brüt Yönteme Göre Alýnan Teþvikin ve Aktifleþtirilen Yatýrýmýn Muhasebeleþtirilmesi ve Dönem Sonu Ýþlemleri Varlýðýn Aktifleþtirilmesi 253 Makine, Tesis ve Cihazlar Yapýlmakta Olan Yatýrýmlar Teþvikin alýnmasý

4 102 Bankalar Gelecek yýllara Ait Gelirle Dönem Sonu Envanter Ýþlemleri 730 Genel Üretim Giderleri Birikmiþ Amortismanlar / Diðer Gelirler Gelecek Yýllara Ait Gelirler / Net Yönteme Göre Alýnan Teþvikin ve Aktifleþtirilen Yatýrýmýn Muhasebeleþtirilmesi ve Dönem Sonu Ýþlemleri 253 Makine, Tesis ve Cihazlar Yapýlmakta Olan Yatýrýmlar / Bankalar Makine Tesis ve Cihazlar Genel Üretim Giderleri

5 257 Birikmiþ Amortismanlar görüldüðü üzere yatýrýmlara iliþkin devlet teþviklerinin muhasebeleþtirilmesinde brüt yöntemle net yöntem ayný sonucu vermektedir. Vergi mevzuatýmýzda ise yatýrýmlara iliþkin devlet teþviklerinin muhasebeleþtirilmesinde net yöntem seçildiðinde, bu kayýt yöntemi standartlara göre muhasebeleþtirmeyle ayný olmakla birlikte, brüt yöntem seçildiðinde alýnan teþviklerin tahakkuk ettikleri anda bir defa da gelir yazýlmasý gerekmektedir. Çünkü tebliðde yapýlan düzenlemede gelirlerin sistematik ve oransal olarak yatýrýmýn ekonomik ömrü boyunca gelir yazýlmasýyla ilgili bir düzenleme mevcut deðildir. Örnek idari yargý kararýnda da brüt yönteme göre muhasebeleþtirme yapýldýðýnda teþvikin tahakkuk ettiði dönemde gelir yazýlacaðý yönünde karar verilmiþtir. SONUÇ 176 Sýra Numaralý Vergi Usul Kanunu Genel Tebliðinde özetle; destekleme primlerinin hasýlat olarak veya sabit kýymet yatýrýmlarýnýn maliyet bedelinden indirilerek kaydedilmesi konusunda mükelleflere seçimlik hak tanýnmýþtýr. Yatýrýmcý adýna tahakkuk ettirilen destekleme primleri esasen sabit yatýrýmlarýn maliyet bedelini azaltýcý bir unsur olduðundan bu yöntemi seçen mükellefler teþvik primlerini tahakkuk ettikleri tarihte o ana kadar gerçekleþmiþ bulunan sabit yatýrýmlarýn maliyet bedelinden indirirler. Dolayýsýyla bu yöntemde aktife kaydedilecek deðer, yatýrýmýn toplam deðerinden alýnan destekleme primlerinin düþülmesinden sonra kalan deðer olacak amortismanda doðal olarak bu deðer üzerinden ayrýlacaktýr. Ýsteyen mükellefler ise tahakkuk eden destekleme primlerini yatýrýmlarýn maliyet bedelinden düþmeden gelir olarak kaydedebileceklerdir. Ancak bu yöntem seçildiðinde tahakkuk eden destekleme primlerinin ilgili dönemlere sistematik ve oransal olarak daðýtýmý mümkün olmayacak primlerin tamamý alýndýklarý dönemde gelir tablosu ile iliþkilendirileceklerdir. Yine vergi mevzuatý açýsýndan dikkat edilmesi gereken bir husus mükelleflerin tahakkuk eden primleri yasal defterlerine kaydederken yukarýdaki yöntemlerden birini seçerek uygulamak zorunda olmalarýdýr. Eðer bu yöntemlerden herhangi biri seçilip uygulanmadýðý takdirde mali idare mükellefin brüt gelir yöntemini seçmiþ bulunduðunu kabul ederek bu doðrultuda iþlem yapacaktýr. KAYNAKÇA Sayýlý Vergi Usul Kanunu Sýra Numaralý Vergi Usul Kanunu Genel Tebliði - TMS-20 Devlet Teþviklerinin Muhasebeleþtirilmesi Standardý Sayýlý Kalkýnma Ajanslarýnýn Kuruluþu Koordinasyonu ve Görevleri Hakkýnda Kanun - Kalkýnma Ajanslarý Proje ve Faaliyet Destekleme Yönetmeliði - http=//w.w.w.bakka.org.tr/4/sayfa/destekler.aspx eriþim tarihi Sayýlý Kalkýnma Ajanslarý Kuruluþu, Koordinasyonu ve Görevleri Hakkýnda Kanun Genel Gerekçesi - Danýþtay 3.Daire Esas 1994/2455,Karar 1995/1711-1Sýra Numaralý Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliði - Seri XI Sýra 25 Numaralý Sermaye Piyasasýnda Muhasebe Standartlarý Hakkýnda Teblið - KOBÝ Muhasebe Standartlarý Bölüm 24 - Ulusan Hikmet, Türk Muhasebe Hukuku Çerçevesinde Devlet Teþviklerinin Muhasebeleþtirilmesi ve Raporlanmasý, - http=//e-dergi.atauniedu.tr/index,php/1113d/article/wievfile/3803/3631 eriþim tarihi Kaynak: