Vergi İncelemesi Esnasında Mükellef Hakları ve Analizi - I

Vergi İncelemesi Esnasında Mükellef Hakları ve Analizi - I EMİRCAN DİLBER Eski Hesap Uzmanı GÖKHAN BELGE Eski Hesap Uzmanı Özet Vergi incelemesinin esasları Vergi Usul Kanunu nun (VUK) 134-141 maddelerinde düzenlenmiştir. İnceleme esaslarıyla ilgili olarak 6009 sayılı kanunla yapılan değişiklik sonucunda Maliye Bakanlığı kendisine verilen yetkiyi kullanarak vergi incelemesinde uyulması gereken usul ve esaslar hakkında yönetmelik çıkarmıştır. Böylece konuyla ilgili eski yönetmelik de yürürlükten kalkmıştır. VUK ta sadece amacına değinilen ancak tanımına yer verilmeyen vergi incelemesi; Yönetmelik te vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak amacıyla yapılan faaliyet olarak tanımlanmıştır. Yönetmelikte hem vergi incelemesinde mükelleflere tanınan haklar ve sorumlulukları, hem de vergi incelemesine yetkili kişilerin sorumlulukları ayrıntılı bir şekilde düzenlenmiştir. Anahtar Kelimeler: Vergi İncelemesi, Mükellef Hakları, Mükellef. GİRİŞ Vergi Usul Kanunu nda mükellef, kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişi olarak tanımlanmıştır. Bu tanımlamadan hareketle mükellef ilk planda yalnızca yükümlülükleri olan kişi olarak akla gelse de; aynı zamanda kaynağını anayasadan, kanunlardan ve diğer düzenleyici işlemlerden alan bir takım haklara da sahip bulunmaktadır. Mükellefin hakları; tarihsel gelişim süreci içerisinde, vergi idaresinin mükelleflere yönelik bakış açısının değişmesi, vergi sisteminin karmaşık hale gelmesi, uluslararası alanda meydana gelen değişmeler ve mükellefin seçmen olarak önem kazanması gibi nedenlerle giderek daha önem kazanan bir konum almıştır. Mükellef hakları literatürde temel haklar ve ikincil haklar olarak iki grupta ele alınmakta olup; bunlarda temel haklar bütün mükelleflere ilişkin haklar olarak ele alınırken, ikincil haklar vergi incelemesi sırasındaki haklar ve ihtilafların çözümü sırasındaki haklar gibi vergi kanunlarındaki özel durum ve işlem ve uygulamalar ile ilgili olmaktadır. Çalışmada mükelleflerin vergi incelemesi esnasında sahip oldukları haklar analiz edilecektir. Mükellefin vergi incelemesi esnasında sahip oldukları hakların analiz edilebilmesi için öncelikle vergi inceleme sürecinin ortaya konulması gerekmektedir. İki bölümden oluşan çalışmamızın birinci bölümünde vergi inceleme sürecine ilişkin olarak kanun ve yönetmelikle yapılmış olan düzenlemelere yer verilecek olup; konunun anlaşılabilmesine yetecek düzeyde bir ayrıntı ile vergi inceleme süreci kavranmaya çalışılacaktır. Çalışmanın ikinci bölümünde ise mükellef ve mükellef hakkı kavramları üzerinde durulacak; vergi incelemesi esnasında mükellefin sahip oldukları haklar, bu hakların dayanakları ile düzenlemeye ihtiyaç duyulan alanlar ortaya konmaya çalışılacaktır. 136 VERGİ DÜNYASI, SAYI 366, ŞUBAT 2012

BİRİNCİ BÖLÜM: VERGİ İNCELEMESİ I. KONUYA İLİŞKİN YASAL DÜZENLEMELER Vergi sisteminin beyan esasına dayandırılmasının bir sonucu olan vergi incelemesi müessesesi, Vergi Usul Kanunu (VUK) nun 1 Vergilendirme başlığını taşıyan Birinci Kitabının, Yoklama ve İnceleme başlığını taşıyan Yedinci Kısmında düzenlenmiştir. VUK un Birinci Kitabının Yedinci Kısmının Vergi İncelemeleri başlığını taşıyan İkinci Bölümünde vergi inceleme sürecinde uygulanması gereken hükümlere yer verilirken, söz konusu Yedinci Kısmın Arama başlığını taşıyan Üçüncü Bölümünde de aramalı vergi incelemelerinde uygulanması gereken hükümlere yer verilmiştir. Vergi incelemelerinde (aramalı incelemelere ilişkin hükümler saklı kalmak kaydıyla) uygulanması gereken hükümler VUK un 134-141. maddelerinde düzenlenmektedir. VUK un İncelemede uyulacak esaslar başlıklı 140. maddesinde 6009 sayılı Kanun un 2 9. maddesi ile önemli değişiklikler yapılmıştır. VUK un 140. maddesine 6009 sayılı Kanunla eklenen altıncı fıkra hükmünde vergi incelemelerinde uyulacak diğer usul ve esasların Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle belirleneceği düzenlenmiştir. Yukarıda belirtilen hüküm çerçevesinde düzenlenen Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik 3 1 Ocak 2011 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir. Ancak bu Yönetmelik in yürürlüğe girmesinden sonra 646 Sayılı Kanun Hükmünde Kararname 4 ile vergi denetim birimleri Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı çatısı altında birleştirilmiştir. Vergi denetim birimlerinin birleştirilmesi ile yeni bir yönetmelik ihtiyacı doğmuş ve 31.10.2011 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik yayımlanmıştır 5. Bu Yönetmelik, Yürürlükten kaldırılan yönetmelikler başlıklı 28. maddesi ile 31.12.2010 tarihli ve 27802 sayılı Resmî Gazete de yayımlanan Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik i yürürlükten kaldırmıştır. Yönetmelikler karşılaştırıldığında, yeni tarihli Yönetmelik in, bir iki nokta dışında eski tarihli Yönetmelik hükümlerinin vergi denetim birimlerinin birleştirilmesine ilişkin düzenlemelere uyumlu hale getirilmesinden ibaret olduğu görülmektedir. II. GENEL OLARAK VERGİ İNCELEMESİ VUK un 134. maddesinin birinci fıkrasında vergi incelemesinin bir tanımı yapılmamakla birlikte maksadının; ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır. Vergi incelemesi, mükellef tarafından ödenen vergilerin, gerek defter, kayıt ve belgeler üzerinden gerek muhasebe dışı envanter ve araştırmalardan elde edilecek bulgulara uygunluğunun incelenmesi ve doğruluğunun saptanması ve sağlanması süreci olarak tanımlanabilir 6. Buradan hareketle vergi incelemesinin revizyon ve araştırma olmak üzere iki yönü olduğu söylenebilir. Revizyonda, defter, kayıt ve belgelerden elde edilen bulgulardan hareket edilirken; araştırmada defter ve belgelerle bağlı kalınmaksızın değişik kaynaklardan (vergi dairesi kayıtlarından çıkarılacak bilgiler, istihbarat arşivindeki bilgiler, mükellefle yapılan işlemlerde taraf durumunda olanlardan alınan bilgiler, bazı hallerde tanık ifadeleri v.b.) toplanacak bilgilerin değerlendirilmesi söz konusu olmaktadır 7. VUK un 134. maddesinde geçen sağlamak ifadesinin ise vergi incelemesinden beklenilen amaçla birlikte ele alındığında inceleme süreci sonunda tespit edilen hususların vergi dairesine intikal ettirilmek suretiyle gerekli tarhiyatın ve tahakkukun yaptırılması şeklinde anlaşılması gerekmektedir 8. 6009 sayılı Kanun un 9. maddesiyle eklenen VUK un 140. maddesinin birinci fıkrasının altıncı bendinde tam inceleme ve sınırlı inceleme ifadelerine yer verilmiş olmakla birlikte, bunların kapsamına ilişkin herhangi bir tanıma yer verilmemiştir. Öte yandan, 6009 sayılı 1 10.01.1961 tarih ve 10703 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. 2 01.08.2010 tarih ve 27659 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. 3 31.12.2010 tarih ve 27802 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. 4 10.07.2011 tarih ve 27990 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. 5 31.10.2011 tarih ve 28101 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. 6 Denetim İlke ve Esasları, 4. Baskı, Hesap Uzmanları Derneği, Cilt 1, 2011, s.64. 7 Yılmaz Özbalcı, Vergi Usul Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Ankara, Oluş Yayıncılık, 2008, s. 434. 8 Mehmet Ali Özyer; Açıklama ve Örneklerle Vergi Usul Kanunu Uygulaması, Hesap Uzmanları Derneği Yayını, 2008, s. 251. VERGİ DÜNYASI, SAYI 366, ŞUBAT 2012 137

Kanun un 9. maddesiyle eklenen VUK un 140. maddesinin son fıkrasında bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların, Maliye Bakanlığınca yönetmelikle belirleneceği düzenlemesi yer almaktadır. Maliye Bakanlığı tarafından VUK un 140. maddesine dayanılarak hazırlanan Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik (izleyen bölümlerde Yönetmelik olarak ifade edilecektir) 31.10.2011 tarihinde yürürlüğe girmiş ve konuya ilişkin daha önce çıkarılan 31.12.2010 tarihli Yönetmelik i de yürürlükten kaldırmıştır. VUK ta sadece amacına değinilen ancak tanımına yer verilmeyen vergi incelemesi; Yönetmelik te vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak amacıyla yapılan faaliyet olarak tanımlanmıştır (Yönetmelik Md. 3/1-i). Yönetmelik in 3. maddesinin birinci fıkrasının h. bendinde tam inceleme; Bir mükellef hakkında, bir veya birden fazla vergi türü itibarıyla bir veya daha fazla vergilendirme dönemine ilişkin her türlü iş ve işlemlerinin bütün matrah unsurlarını içerecek şekilde, yapılan vergi incelemesi olarak tanımlanmıştır. Sınırlı inceleme ise Yönetmelik te tam inceleme dışında kalan vergi incelemesi olarak tanımlanmıştır (Yönetmelik Md. 3/1-ğ). Yönetmelik in 4. maddesinde vergi incelemelerinin, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca, yıllık planda ve Yönetmelik te belirlenen usul ve esaslara uygun olarak yerine getirileceği düzenlemesi yapılmıştır. Yine 4. maddenin ikinci fıkrasında mükelleflerin risk analizi neticesinde riskli bulunmaması veya mükellefe yönelik ihbar veya şikâyet olmaması durumunda da mükelleflerin incelemeye alınabileceği belirtilmiştir. İzleyen bölümlerde vergi inceleme süreci, VUK ta ve Yönetmelik te yer alan hükümler çerçevesinde ele alınacaktır. III. VERGİ İNCELEMESİNE BAŞLANMASI ve VERGİ İNCELEME SÜRECİ A. Vergi İnceleme Görevinin Verilmesi Yönetmelik in 6. maddesinin birinci fıkrasına göre vergi inceleme görevi yazılarında nezdinde inceleme yapılacak kişilere ve konulara ilişkin bilgilere, incelemenin türüne, gerekçesine, dönemine ve süresine ilişkin hususlara yer verilmesi gerekmektedir. İnceleme bir veya birden fazla vergi türüne ilişkin olarak yaptırılabileceği gibi inceleme görevini verenler sonradan incelemenin mahiyetini (tam inceleme ve kısa inceleme) değiştirebilirler (Yönetmelik Md. 6-2). B. İşe Başlama Yönetmelik in 7. maddesinin birinci fıkrasında vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların, inceleme görevinin verilmesinden itibaren en geç on gün içinde işe başlamaları gerektiği düzenlemesi yer almaktadır. Yönetmelik in 7. maddesinin ikinci fıkrasına göre vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından mükellefin kendisine veya bulunduğu sektöre yönelik olarak yapılan her türlü araştırma, inceleme, bilgi isteme ve yazışma gibi faaliyetler işe başlandığını gösterecektir. C. Kimlik İbrazı Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, incelemeye başlamadan önce memuriyet sıfatlarını belirterek, vergi incelemesi yapmaya yetkili olduklarına dair kimliği nezdinde inceleme yapılanan ve diğer ilgililere gösterirler (VUK Md. 136, Yönetmelik Md. 10). Bu düzenlemeler çerçevesinde vergi incelemesine yetkili olanlar, nezdinde inceleme yapılana ve diğer ilgililere incelemeye başlamadan evvel kimliğini göstermek mecburiyetindedir. D. İncelemeye Başlama VUK un 140. maddesi vergi incelemesi sırasında uyulacak usul ve esaslar hakkında genel bir çerçeve vermektedir. Yukarıda da belirtildiği gibi maddenin uygulanmasına ilişkin olarak çıkarılan Yönetmelik te daha detaylı düzenlemeler yer almaktadır. VUK un 140. maddesinin ilgili hükümleri aşağıdaki gibidir. Vergi incelemesi yapanlar, yaptıkları inceleme sırasında aşağıdaki esaslara uymaya mecburdurlar. 1. İncelemeye tabi olana, bunun mevzuunu işe başlamadan evvel açık olarak izah ederler; 2. Vergi incelemesine başlanıldığı hususunu bir tutanağa bağlayarak bir örneğini nezdinde vergi incelemesi yapılana verirler. Ayrıca, tutanağın bir örneğini bağlı olduğu birime, diğer örneğini de ilgili vergi dairesine gönderirler. Bu maddede belirlenen esaslar çerçevesinde, vergi incelemelerinde uyulacak diğer usul ve esaslar, komisyonların teşekkülü ile çalışma usul ve esasları ve Merkezi Rapor Değerlendirme Komisyonu tarafından doğrudan değerlendirmeye tabi tutulacak vergi inceleme raporlarının tutarları, Maliye Bakanlığınca çıkarılan yönetmelikle belirlenir. Madde hükmünden de görüleceği üzere VUK ta vergi incelemesinin ne zaman başladığı konusunda bir düzenleme bulunmamaktadır. Öte yandan VUK un 140. 138 VERGİ DÜNYASI, SAYI 366, ŞUBAT 2012

maddesine dayanılarak çıkarılan Yönetmelik in 9. maddesinin 2. fıkrasında vergi incelemesine, incelemeye tabi olan nezdinde tanzim olunacak İncelemeye Başlama Tutanağı (İBT) ile başlanacağı düzenlenmiştir. İncelemeye başlama tarihi ise mükellefin İBT yi imzaladığı tarih, mükellefin imzasının bulunmaması durumunda İBT nin vergi dairesi kayıtlarına girdiği tarihtir (Yönetmelik Md. 9/3). İnceleme sürecinde düzenlenen tutanakların çoğu, mükellef veya sorumlunun vergi kanunları karşısındaki durumuna yönelik idari işlemlere (vergi tarhiyatı ve/veya ceza kesilmesi) dayanak oluşturmakla birlikte; İBT nin belirtilen sürece etkisi bulunmamaktadır. Dolayısıyla İBT yi, tarhiyat dışı tutanak olarak ifade etmek mümkündür 9. Yönetmelik in 11. maddesinde, İBT nin içeriğinde asgari aşağıdaki hususlara yer verileceği düzenlenmiştir. Nezdinde inceleme yapılanın kimlik bilgileri, unvanı, adresi ve faaliyet konusu, İncelemenin türü (tam/sınırlı inceleme), İncelemeye alınma gerekçesi, İncelemenin konusu, İnceleme dönemi, İnceleme dairede yapılacaksa buna ilişkin nezdinde inceleme yapılanın muvafakati, Tutanağın düzenlenme yeri ve tarihi, inceleme elemanının ve hazır bulunması halinde mükellefin veya temsile yetkili olan kişilerin imzası, Mükelleflerin incelemeyle ilgili hak ve yükümlülükleri hakkında bilgi. E. İncelemenin Yapılacağı Yer VUK un incelemenin yapılacağı yer başlıklı 139. maddesine göre vergi incelemeleri esas olarak incelemeye tabi olanın işyerinde yapılacaktır. Ancak maddede bunun istisnalarına da yer verilmiştir. Buna göre; İncelemenin işyerinde yapılmasını imkansız kılacak şekilde işyerinin müsait olmaması, ölüm, işin terk edilmesi gibi zaruri sebepler varsa veya Mükellef veya sorumlular isterse inceleme dairede yapılabilir. İncelemenin dairede yapılması durumunda incelemeye tabi olanın defter ve belgelerini daireye getirmesi kendisinden yazılı olarak istenir (VUK Md. 139/3). İncelemenin dairede yapılması durumunda defter ve belgeleri belli edilen zamanda mazeretsiz olarak getirmeyenler, bunları ibraz etmemiş sayılırlar. Haklı mazeret gösterenlere, defter ve belgelerini daireye getirmeleri için uygun süre verilir (VUK Md. 139/4). VUK un 14. maddesine göre vergi muamelelerine ilişkin süreler vergi kanunları ile belirlenecek olup, kanunda bu süreler açıkça yazılmamış ise 15 günden az olmamak üzere tebliği yapacak idare süreyi belirler ve ilgiliye tebliğ eder. VUK un 14. maddesinden hareketle defter ve belgelerin daireye getirilmesi için verilecek sürenin 15 günden aşağı olmaması gerekmektedir. F. Defter ve Belgelerin Alınması Yönetmelik in 12. maddesinde defter ve belgelerin yazılı isteneceği ve tutanakla alınacağı; mükellefin yazıya gerek kalmaksızın defter ve belgelerini ibraz etmesi halinde ise defter ve belgelerin tutanak düzenlenmek suretiyle de teslim alınabileceği düzenlenmiştir. G. Çalışma Saatleri VUK un 140. maddesinin birinci fıkrasının 3. bendine göre vergi incelemesinin mükellefin işyerinde yapılması halinde, vergi incelemesine yetkili olanlar, nezdinde inceleme yapılanın izni olmadıkça resmi çalışma saatlari dışında inceleme yapamazlar. Ancak aynı bent, bu hükme istisna da getirmektedir. Buna göre, tutanak düzenlenmesi ve inceleme ile emniyet tedbirlerinin alınması gerektiği hallerde, bu işlemler incelemenin yapıldığı yerdeki faaliyeti sekteye uğratmayacak şekilde resmi çalışma saatleri dışında da yapılabilir. Yönetmelik te resmi çalışma saatleri dışında yapılacak işlemlerde, işyerindeki faaliyetin sekteye uğratılmaması için gerekli tedbirlerin alınacağı düzenlenmiştir (Yönetmelik Md. 14/2). H. İnceleme Tutanakları VUK un İnceleme tutanakları başlıklı 141. madesinin birinci fıkrasında İnceleme esnasında lüzum görülen hallerde, vergilendirme ile ilgili olaylar ve hesap durumları ayrıca tutanaklar ile tespit ve tevsik olunabilir. İlgililerin itiraz ve mülahazaları varsa bunlar da tutanağa geçirilir. Bu suretle düzenlenen tutanakların birer nüshasının mükellefe veya nezdinde 9 Azmi Demirci, Vergi İnceleme Tutanakları I, Yaklaşım Dergisi, S. 218, Ekim, 2011, s. 77. VERGİ DÜNYASI, SAYI 366, ŞUBAT 2012 139

inceleme yapılan kimseye bırakılması mecburidir hükmü yer almaktadır. Vergi incelemesine yetkili bulunanlar ilgilileri tutanağı imzalaması için zorlayamazlar (Yönetmelik Md. 16/4). İlgiler bu tutanakları imzalamaktan imtina ederlerse, tutanakta geçen olaylar ve hesap durumlarını ihtiva eden defter veya vesikalar, vergi incelemesine yetkili kimselerce nezdinde inceleme yapılandan rızasına bakılmaksızın alınacak ve inceleme sonucu tarh edilen vergi ve kesilen cezalar kesinleşinceye kadar geri verilmeyecektir. Ancak ilgililer, suç delili olmaması kaydıyla bu tutanakları imzalayarak defter ve belgelerini her zaman geri alabilirler (VUK Md. 141/2). Yukarıda belirtildiği şekilde alıkonulan defter ve belgeler yazı ile mükellefin bağlı bulunduğu vergi dairesine gönderilerek muhafazası sağlanacak olup; vergi dairesi de kendilerine bu şekilde gönderilen defter ve belgelerin korunması için gerekli tedbirleri alacaktır (Yönetmelik Md. 16/6). Yönetmelik in 17. maddesine göre vergi incelemesi ile ilgili olarak düzenlenecek tutanaklarda aşağıdaki hususların yer alması gerekmektedir. Tutanağın düzenlenme yeri ve tarihi, İlgililerin adı, soyadı ve unvanları, vergi kimlik numaraları ile imzaları, Vergilendirme ile ilgili olaylar ve/veya hesap durumları, Varsa, ilgililerin itiraz ve mülahazaları ile ibraz ettikleri özelgeleri, Tutanakta belirtilen hususların ilgililer tarafından okunduğunu ve doğruluğunun anlaşıldığını belirten ifade, Nezdinde inceleme yapılan mükellefe, tutanakta yer alan hususların vergi kanunları karşısında yapılması muhtemel işlemler bakımından ispatlama vasıtası olduğunun, tutanağın düzenlenmesinden önce bildirildiği hususu. Vergi inceleme tutanakları; VUK un 141. maddesinde lüzum görülecek hallerde ifadesi kullanılarak hükme bağlandığı üzere düzenlenmesi ihtiyari olup; kamu görevlisi vergi inceleme elemanları tarafından, vergi incelemesi göreviyle ilgili olarak ve yasal düzenlemelerde belirlenen şekilde düzenlendiği için resmi belge niteliğindedir 10. Yönetmelik in konuya ilişkin 16. maddesinin birinci fıkrasında vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, inceleme esnasında gerekli görülen hallerde, vergilendirme ile ilgili olayları ve hesap durumlarını ayrıca tutanaklar ile tespit ve tevsik edebilirler ifadesine yer verildiğinden; mükellefin gerek görmesi halinde tutanak düzenlenip düzenlenmeyeceği konusu ise tartışmalı olup; konuya ilişkin görüşlere ikinci bölümde yer verilecektir. IV. VERGİ İNCELEMESİNİN SONA ERMESİ A. İncelemenin Tamamlanması VUK un 140. birinci fıkrasının 6. bendinde incelemeye başlanıldığı tarihten itibaren, tam inceleme yapılması halinde en fazla bir yıl; sınırlı inceleme yapılması halinde en fazla altı ay içinde incelemelerin bitirilmesinin esas olduğunu hükme bağlanmıştır. Ancak incelemenin hangi an itibariyle tamamlanmış olacağı noktasında VUK ta bir hükme yer verilmemiş olup; konu Yönetmelik te düzenlenmiştir. Yönetmelik düzenlemesi öncesinde vergi incelemesinin, nihai tutanağın (mükellef ile vergi incelemesine yetkili bulunanların sürece ortak katılımının sona erdiği vergi incelemesi ile ilgili son tutanak) düzenlendiği tarihte tamamlanmış sayılmasının daha uygun olduğu şeklinde görüşler ileri sürülmüştür. 11 Ancak yukarıda belirtilen görüşlerden farklı olarak Yönetmelik in 21. maddesinde incelemenin tamamlandığı tarihin, vergi inceleme raporlarının, rapor değerlendirme komisyonlarına intikal ettirilmek üzere ilgili inceleme ve denetim birimine teslim edildiği tarih olduğu düzenlenmiştir. 31.12.2010 tarihli Yönetmelik te incelemenin tamamlandığı tarih, inceleme raporlarının rapor değerlendirme komisyonlarına intikal ettiği tarih olarak düzenlenmişti. B. Defter ve Belgelerin İadesi Yönetmelik in 22. maddesinde mükellefin defter ve belgelerinin, ilgili rapor değerlendirme komisyonunun rapora ilişkin nihai değerlendirmesinin incelemeyi yapana iletildiği tarihten itibaren en geç on beş gün içerisinde bir tutanak ile iade edileceği düzenlenmiştir. Aynı maddede 16. maddenin dört, beş ve al- 10 Demirci, a.g.m., s. 74-75. 11 Azmi Demirci, Vergi İncelemesinin Başlaması ve Sona Ermesi, Yaklaşım Dergisi, S. 215, Kasım, 2010, s. 89., Ersin Nazalı, 6009 Sayılı Kanun ile Vergi İncelemesi Süreci Konusunda Yapılan Değişiklikler, Vergi Dünyası, S. 349, Eylül, 2010, s. 56. 140 VERGİ DÜNYASI, SAYI 366, ŞUBAT 2012

tıncı fıkra hükümleri saklıdır denmek suretiyle ilgilerin tutanağı imzalamaktan imtina etmeleri ve defter ve belgelerin suç delili olması durumu iadeye ilişkin hükümden istisna edilmiştir. 31.12.2010 tarihli Yönetmelik te vergi incelemesi tamamlandıktan sonra nezdinde inceleme yapılanın defter ve belgelerinin on beş gün içerisinde bir tutanak ile iade edileceği düzenlenmişti. C. İnceleme Süresi Yukarıda da belirtildiği üzere, VUK un 140. maddesinin birinci fıkrasının 6. bendine göre tam incelemelerin en fazla bir yıl, kısa incelemelerin ise en fazla 6 ay içinde tamamlanması gerekmektedir. Bir yıllık ve altı aylık bu süre, Yönetmelik in 9. maddesinin üçüncü fıkrasına göre İBT nin mükellef tarafından imzalandığı tarih (tutanakta mükellefin imzası yoksa vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarih) itibariyle işlemeye başlayacaktır. Belirtilen süreler içinde incelemenin tamamlanamaması halinde, vergi incelemesine yetkili olanlar bağlı bulundukları birimden altı ayı geçmemek üzere ek süre talep edebilecek olup; öte yandan da incelemenin bitirilememe nedeni nezdinde inceleme yapılana yazı ile bildirilecektir (VUK Md. 140/1-6). VERGİ DÜNYASI, SAYI 366, ŞUBAT 2012 141