STOPAJ YOLUYLA VERGİLEME REJİMİ VE BU SİSTEMİN AKSAYAN YÖNLERİ

STOPAJ YOLUYLA VERGİLEME REJİMİ VE BU SİSTEMİN AKSAYAN YÖNLERİ 1. GİRİŞ: Çok genel anlamıyla vergiyi; kamu hizmetlerini karşılamak amacıyla, kişilerden ve kuruluşlardan kanun yoluyla toplanan paralar olarak tanımlayabiliriz. Daha geniş anlamıyla ise vergi; Devletin veya devletten aldığı yetkiye dayanan kamu tüzel kişilerinin, geniş anlamdaki faaliyetlerinin gerektirdiği harcamaları karşılamak ve amme hizmetlerinin gereklerini yerine getirmek gayesiyle, ekonomik birimlerden (bunlar gerçek veya tüzel kişiler olabilir) kanunda öngörülen esaslara uymak kaydıyla ve hukuki zorlama altında özel bir karşılık vaadi olmaksızın geri vermemek üzere aldıkları para tutarları olarak tanımlanabilir. Öte yandan vergileri de genel olarak dolaylı ve dolaysız vergiler olarak iki grupta sınıflandırmak mümkündür. Çağdaş bir vergi sisteminde vergi gelirlerinin önemli bir kısmının, gerçek ve tüzel kişilerin gelirleri üzerinden alınan dolaysız vergilerden oluşması hedeflenir. Ülkemiz vergi sisteminde de dolaysız vergilerin en önemlileri gelir ve kurumlar vergileridir. Beyan üzerine vergilendirilmesi gereken bu vergilerde vergi borcunun doğması sonucu, doğan verginin ilgili mükellef tarafından ödenmesi genel kuraldır. Ancak, bazen kanun koyucu tarafından asıl mükellef yerine üçüncü şahısların da vergiden sorumlu tutulması öngörülebilir. Literatürde ve sistemimizde stopaj yoluyla vergileme ya da vergi tevkifatı olarak adlandırılan bu yöntemin esasen istisnai durumlarda uygulanması gerekirken, ülkemizde gelinen noktada bu şekilde yapılan vergilemenin önemli bir yere ulaştığı görülmektedir. Bu raporumuzda, stopaj yoluyla vergilemenin ülkemiz vergi sistemi içindeki yeri ve yarattığı bazı sakıncalar tartışılacak ve değerlendirilecektir. 2. GELİR ÜZERİNDEN ALINAN VERGİLERDE STOPAJ YOLUYLA VERGİLEMEYE İLİŞKİN DÜZENLEMELER: 2.1. Gelir Vergisi Kanununda Yer Alan Düzenlemeler: Vergi sistemimizde stopaj yoluyla vergileme yapılmasına ilişkin en eski ve temel düzenleme Gelir Vergisi Kanunu nun 94 üncü maddesinde yer alan düzenlemedir. Uzun yıllar stopaj yoluyla vergilemede esas düzenleme olan söz konusu madde hükmüne göre; Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler maddede bentler halinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar. Buna göre maddenin birinci fıkrasında sayılan kişi ve kurumlar yaptıkları; Ücret ödemelerinden,

Serbest meslek ödemesinden, Yıllara sari inşaat işi karşılığı ödemelerden, Dar mükellefiyete tabi olanlara, telif ve patent haklarının satışı dolayısıyla yapılan ödemelerden, Gayrimenkul sermaye iradı ödemelerinden, Kar paylarından, Diğer menkul sermaye iradı ödemelerinden, Çiftçilerden satın alınan ziraî mahsuller ve hizmetler için yapılan ödemelerden, Bazı küçük esnaflar ile özellikli işleri yapanlara yapılan ödemlerden, İstihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmak zorundadırlar. Kanunda % 25 olarak öngörülen tevkifat oranını Bakanlar Kurulu, her bir ödeme ve gelir için ayrı ayrı sıfıra kadar indirmeye veya bir katına kadar artırmak suretiyle yeniden tespit etmeye yetkilidir. Düzenleme her ne kadar GVK nda yer alsa ve tevkifatın istihkak sahiplerinin gelir vergisine mahsuben yapılacağı öngörülmüş olsa da yine aynı madde uyarınca kurumlar vergisi mükellefi olan veya olmayan bazı kurumlara yapılan ödemelerden de tevkifat yapılacağı belirtilmiştir. GVK nda tevkifatla ilgili bir diğer düzenleme, Kanunun Geçici 67 nci maddesinde yer almaktadır. 5281 sayılı Kanunla 01/01/2006 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere GVK na eklenen ve 31/12/2015 tarihine kadar uygulanacak olan anılan Geçici Madde hükümlerine göre; Bankalar ve aracı kurumlar takvim yılının üçer aylık dönemleri itibarıyla; Alım satımına aracılık ettikleri menkul kıymetler ile diğer sermaye piyasası araçlarının alış ve satış bedelleri arasındaki fark, bu araçlarının itfası halinde alış bedeli ile itfa bedeli arasındaki fark, bu araçlarının tahsiline aracılık ettikleri dönemsel getirileri ve aracılık ettikleri menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası araçlarının ödünç işlemlerinden sağlanan gelirler üzerinden (Geçici 67/1. madde), Bu Kanunun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratlarından (Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilenler hariç), ödemeyi yapanlarca(geçici 67/2. madde), Bankalar ile aracı kurumlar, bir menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracını (hisse senetleri ile (1) numaralı fıkranın altıncı paragrafında belirtilen menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçları hariç) (1) numaralı fıkra kapsamında tevkifata tâbi tutulmaksızın almaları halinde, kendilerine satış yapanlar adına satış bedeli ile alış bedeli arasındaki fark üzerinden(geçici 67/3. madde). Bankalar arası mevduat ile aracı kurumların borsa para piyasasında değerlendirdikleri kendilerine ait paralarına yürütülen faizler hariç olmak üzere, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (7), (12) ve (14) numaralı bentlerinde yazılı menkul sermaye iratlarından ödemeyi yapanlarca(geçici 67/4. madde), % 15 oranında vergi tevkifatı yapılması gerekmektedir. Bakanlar Kurulu, maddede yer alan tevkifat oranını değiştirmeye yetkilidir. Madde hükmüne göre; Gelir sahibinin gerçek veya tüzel kişi ya da dar veya tam mükellef olması, vergi mükellefiyeti bulunup bulunmaması, vergiden muaf olup olmaması ve elde edilen kazancın vergiden istisna olup olmaması (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca yapılacak tevkifatı etkilemez. (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca tevkifata tâbi

tutulan kazançlar için gerçek kişilerce yıllık veya münferit beyanname verilmez. Diğer gelirler dolayısıyla verilecek yıllık beyannameye bu gelirler dahil edilmez. Bu madde uyarınca tevkifat yapılan gelirler üzerinden 94 üncü madde ya da KVK na göre ayrıca tevkifat yapılmaz. 2.2. Kurumlar Vergisi Kanununda Yer Alan Düzenlemeler: Mülga 5422 sayılı KVK ndan farklı olarak 5520 sayılı yeni KVK nda tam ve dar mükellef kurumlara yapılacak ödemeler üzerinden yapılacak tevkifat işlemleri ayrı maddelerde düzenlenmiştir. Kanunun 15 inci maddesinde tam mükellef kurumlardan, 30 uncu maddesinde ise dar mükellef kurumlardan yapılacak tevkifata ilişkin esaslar belirlenmiştir. Kanunun 15 inci maddesine göre; Kamu idare ve kuruluşları, iktisadî kamu kuruluşları, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, ziraî kazançlarını bilânço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler; kurumlara avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben yaptıkları aşağıdaki ödemeler üzerinden istihkak sahiplerinin kurumlar vergisine mahsuben % 15 oranında kesinti yapmak zorundadırlar: Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemeleri, Kooperatiflere ait taşınmazların kiralanması karşılığında bunlara yapılan kira ödemeleri, Her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetler ve varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından sağlanan gelirler (Döviz cinsinden yahut dövize, altına veya başka bir değere endeksli menkul kıymetlerin itfası sırasında oluşan değer artışları kesintiye tâbi tutulmaz.), Mevduat faizleri, Katılım bankaları tarafından katılma hesabı karşılığında ödenen kâr payları, Kâr ve zarar ortaklığı belgesi karşılığı ödenen kâr payları, Birinci fıkranın (c) bendinde yer alan menkul kıymetlerin geri alım veya satım taahhüdü ile elde edilmesi veya elden çıkarılmasından sağlanan gelirler, Vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerindeki kâr payları üzerinden, bu maddenin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tâbi tutulan kazançlar hariç olmak üzere % 15 oranında vergi kesintisi yapılır, Emeklilik yatırım fonlarının kazançları hariç olmak üzere, Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (d) bendinde yazılı kazançlardan, dağıtılsın veya dağıtılmasın, kurum bünyesinde % 15 oranında vergi kesintisi yapılır. Bakanlar Kurulu, bu maddede belirtilen vergi kesintisi oranlarını, her bir ödeme ve gelir için ayrı ayrı sıfıra kadar indirmeye, kurumlar vergisi oranına kadar yükseltmeye ve aynı sınırlar dahilinde üçüncü fıkrada belirtilen kazançlar için fon veya ortaklık türlerine göre ya da portföylerindeki varlıkların nitelik ve dağılımına göre farklılaştırmaya yetkilidir.

Kanunun 30 uncu maddesine göre ise; Dar mükellefiyete tâbi kurumların aşağıdaki kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından % 15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılır: Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemeleri, Serbest meslek kazançları, Gayrimenkul sermaye iratları, Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2), (3) ve (4) numaralı bentlerinde sayılanlar hariç olmak üzere menkul sermaye iratları, Ticarî veya ziraî kazanca dahil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayrimaddî hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller, Tam mükellef kurumlar tarafından, Türkiye'de bir iş yeri veya daimî temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) ve Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde sayılan kâr payları üzerinden (bu Kanunun 15 inci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tâbi tutulan kazançlar hariç olmak üzere), Türkiye'de iş yeri ve daimî temsilcisi bulunmayan mükelleflerin, yetkili makamların izniyle açılan sergi ve panayırlarda yaptıkları ticarî faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar üzerinden, kurum bünyesinde, Yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısımdan ana merkeze aktardıkları tutar üzerinden, kurum bünyesinde, % 15 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Bakanlar Kurulu yukarıdaki fıkralarda belirtilen vergi kesintisi oranlarını, gelir unsurları veya faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı belirlemeye, sıfıra kadar indirmeye veya yukarıdaki fıkralarda belirtilen oranın bir katına kadar artırmaya yetkilidir. 3. ÖZELLİKLİ KONULAR VE DEĞERLENDİRME: 3.1. Stopaj Yoluyla Alınan Vergilerin Vergi Gelirleri İçindeki Payı: Stopaj yoluyla vergilemenin vergi sistemimiz içindeki önemini anlayabilmek için son üç yıl içindeki vergi gelirlerinin dağılımına bakmak yeterli bir fikir verecektir. 2009, 2010 ve 2011 yıllarındaki vergi gelirleri aşağıdaki tabloda yer almaktadır. Gelirin Türü 2009 2010 2011 Tutar Payı Tutar Payı Tutar Payı Vergi Gelirleri Toplamı 172.440.423 100 210.560.388 100 253.765.370 100 1. Gelir ve Kazanç Üzerinden Alınan Vergiler 56.468.694 32,75 61.317.113 29,12 75.799.248 29,87 a) Gelir Vergisi 38.445.864 22,30 40.392.222 19,18 48.806.565 19,23 Beyana Dayanan Gelir Vergisi(Basit usul ve Geçici 3.354.402 1,95 3.525.862 1,67 4.482.699 1,77 Vergi Dahil) Gelir Vergisi Tevkifatı 35.091.462 20,35 36.866.360 17,51 44.323.866 17,47 b) Kurumlar Vergisi 18.022.830 10,45 20.924.891 9,94 26.992.683 10,64

Beyana Dayanan Kurumlar Vergisi(Geçici Vergi Dahil) 17.810.211 10,33 20.696.515 9,83 26.658.900 10,51 Kurumlar Vergisi Tevkifatı 212.619 0,12 228.376 0,11 333.783 0,13 2. Mülkiyet Üzerinden Alınan Vergiler 4.663.977 2,70 5.248.607 2,49 6.257.010 2,47 3. Mal ve Hizmet Üzerinden Alınan Vergileri 99.270.394 57,57 127.943.800 60,76 152.064.841 59,92 a) Dahilde Alınan Katma Değer Vergisi 20.852.820 12,09 26.325.142 12,50 29.955.883 11,80 b) İthalde Alınan Katma Değer Vergisi 26.134.065 15,16 36.208.140 17,20 48.684.783 19,18 c) Özel Tüketim Vergisi 43.619.794 25,30 57.285.121 27,21 64.188.786 25,29 d) Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi 4.003.091 2,32 3.570.534 1,70 4.288.330 1,69 e) Şans Oyunları Vergisi 395.833 0,23 434.109 0,21 528.065 0,21 f) Özel İletişim Vergisi 4.264.791 2,47 4.120.754 1,96 4.418.994 1,74 4.Gümrük Vergisi ve Diğer Dış Ticaret Vergileri 2.517.340 1,46 3.319.443 1,58 4.765.591 1,88 5. Damga Vergisi 4.169.006 2,42 5.082.749 2,41 6.464.330 2,55 6. Harçlar 4.755.033 2,76 7.033.501 3,34 8.302.790 3,27 7. Başka Yerde Sınıflandırılmayan Diğer Vergiler 595.979 0,35 615.175 0,29 111.560 0,04 Yukarıdaki tabloda görüleceği üzere, sadece GVK na göre stopaj yoluyla alınan vergilerin toplam vergi gelirleri içindeki payı; 2009 yılında % 20,35, 2010 yılında %17,51, 2011 yılında ise % 17,47 dir. Esasında başlı başına düşündürücü olan bu durum; stopaj yoluyla alınan vergilerin, gelir ve kazanç üzerinden alınan dolaysız vergiler içindeki paylarına baktığımızda daha da anlamlı hale gelmektedir. Stopaj yoluyla alınan vergilerin, gelir ve kazanç üzerinden alınan gelir ve kurumlar vergisi toplamı içindeki payı; 2009 yılında % 62,14, 2010 yılında %60,12, 2011 yılında ise % 58,48 olup, bu verginin gelir vergisi içindeki payı ise; 2009 yılında % 91,27, 2010 yılında %91,27 ve 2011 yılında % 90,82 dir. Bu tablo bize dolaysız vergilerin yaklaşık üçte ikisinin, gelir vergisinin ise % 90 dan fazlasının stopaj yoluyla alındığını ve vergi gelirleri içindeki payı ve önemini açıkça göstermektedir. 3.2. Stopaj Yoluyla Vergilemenin Gerekçeleri: Stopaj usulünde vergi, asıl borçludan değil, vergi sorumlusundan talep edilir. Bu yolla, gelir daha sahibinin eline geçmeden önce vergilendirilmiş olmaktadır. Vergi borcunun doğması sonucu, doğan verginin ilgili mükellef tarafından ödenmesinin genel kural olduğunu göz önüne aldığımızda, karşımıza ülkelerin neden böyle bir yönteme gerek duydukları sorusu çıkmaktadır. Bu sorunun yanıtı birden fazladır. Devletler, ekonomik, mali ya da sosyal pek çok nedenle bu yola başvurabilmektedir. Bu nedenlerden bazılarını; vergilerin tahsilini daha kolay ve garantili şekilde gerçekleştirmek, küçük matrahların vergiden kaçırılmasını önlemek, maliye idaresinin ve vergi mükellefinin işlem yükünü azaltmak, verginin, gelirin doğuşundan çok kısa bir süre içinde maliye dairesine geçmesini sağlamak ve nihayet verginin mükellef üzerindeki psikolojik etkisini gidermek olarak sayabiliriz.

3.3. Sorun Yaratan Hususlar: Çalışmamızın bu bölümünde, ülkemizde stopaj yoluyla vergilemenin yarattığı bazı sorunlar ve uygulamadan kaynaklanan bazı aksaklıklara değinilecek ve konuya ilişkin görüşlerimiz açıklanacaktır. 3.3.1. Oran yüksekliği: Ülkemizdeki stopaj yoluyla vergileme sisteminden kaynaklanan sorunların başında özellikle Gelir Vergisi Kanunu nda yer alan bazı stopaj oranlarının yüksekliği gelmektedir. Bilindiği üzere, GVK nun verginin nispeti başlıklı 103 üncü maddesine göre, beyan edilecek gelirler üzerinden yapılacak vergilemenin oranı % 15 den başlamakta ve % 20 ile devam etmektedir. Yani anılan tarife uyarınca gelirleri ilk dilimde (2012 yılı için bu tutar 10.000 liradır) yer alan mükellefler beyan ettikleri gelirler üzerinden % 15 oranında gelir vergisi ödeyeceklerdir. Üstelik söz konusu gelirler safi tutarları ile yani bu gelirin elde edilmesine ilişkin her türlü giderin indirilmesinden sonra kalan tutar ile beyan edilmektedir. Oysa aynı kanunun 96 ncı maddesi uyarınca vergi tevkifatı, ödemelerin gayri safi tutarları yani herhangi bir indirim uygulanmamış tutarları üzerinden yapılmaktadır. Bu durumu dikkate aldığımızda, stopaj yoluyla yapılan vergilemenin gerçekte yapılması gereken vergilemeye göre daha yüksek bir oranda yapıldığını görürüz ve bu durumun Anayasanın 73 üncü maddesinde ifade edilen mali güce göre vergileme ve eşitlik ilkelerine aykırı olduğu açıktır. Örneğin, GVK nun 94 üncü maddesine göre serbest meslek kazançları, sahibi oldukları gayrimenkulleri işyeri olarak kiraya verenlerin elde ettikleri kira gelirleri, yine aynı maddenin 10 ve 12 numaralı bentlerinde yazılı kazançlar üzerinden % 20 oranında tevkifat yapılması gerekmektedir. Söz konusu tevkifatların, ödemelerin gayrisafi tutarları üzerinden yapıldığını dikkate aldığımızda gerçekte yapılan vergileme oranının çok daha yüksek olduğunu görürüz. Üstelik bu şekilde vergi kesintisi yapılan bazı gelirlerin tamamen veya özel duruma göre kısmen beyan edilme ve bu suretle kesilen vergilerin mahsup edilme ve geri alınma imkanının olmadığını da dikkate aldığımızda, söz konusu sorun fazlasıyla hissedilmektedir. 3.3.2. Bireysel Emeklilikte Ana Paradan Tevkifat Yapılması: Tevkifat uygulaması açısından sorun yaratan ve vergileme tekniğine uyumayan bir başka konu ise; GVK nun 94/15 inci maddesi uyarınca yine aynı kanunun 75/15 inci maddesinde sayılan menkul sermaye iratlarından yapılan tevkifat uygulamasıdır. Bilindiği üzere GVK nun 75/15 inci maddesinde; Tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından; a) On yıl süreyle prim, aidat veya katkı payı ödemeden ayrılanlara yapılan ödemeler,

b) On yıl süreyle katkı payı ödemiş olmakla birlikte bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazanmadan ayrılanlar ile diğer sandık ve sigortalardan on yıl süreyle prim veya aidat ödeyenlere ve vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler, c) Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler. Menkul sermaye iradı olarak kabul edilmiştir. Aynı Kanunun 94/15 inci maddesinde ise; yukarıda (a) bendinde sayılan menkul sermaye iratlarından % 15, (b) bendinde sayılan menkul sermaye iratlarından % 10 ve (c) bendinde sayılan menkul sermaye iratlarından % 5 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği ifade edilmiştir. Ancak Maliye Bakanlığı, yukarıda yer alan düzenlemeler uyarınca yapılacak vergi tevkifatının, bireysel emeklilik sistemine yapılan ödemelerin nemalandırılan kısımlarından değil, ana paraya tekabül eden kısım da dahil olmak üzere tamamı üzerinden yapılması gerektiği şeklinde görüş belirtmiş ve bu yönde uygulama yapmıştır. Yani bireysel emeklilik sistemine katılan ve üç yıl boyunca 10.000 TL prim ödeyen ve bu ödemeleri üzerinden 1.500 TL de nema hesaplanan bir kişi, üçüncü yılın sonunda sistemden ayrılmak isterse kendisine ödenecek anapara ve nema toplamı olan 11.500 TL üzerinden vergi kesintisi yapılacaktır. Vergileme tekniğine ve ilkelerine tamamen aykırı olan bu hususun, aksi yöndeki yargı kararlarına rağmen Mali İdare tarafından uygulanmasına devam edilmektedir. Bu çalışmamızda söz konusu uygulamanın ve eleştirilerin detaylarına girilmeyecektir. Ancak uygulamanın yanlışlığının daha iyi vurgulanması açısından konu bir örnekle izah edilmeye çalışılacaktır. Bir katılımcının 3 yıl içinde ödediği katkı payı toplamı 10.000 TL, birikimli iade rakamı da 11.200 TL olsun. Bu katılımcının üçüncü yılın sununda sistemden ayrılmak istemesi halinde, % 15 oranındaki gelir vergisi kesintisi toplam rakam olan 11.200 TL üzerinden mi yapılacak, yoksa 11.200 10.000 = 1.200 TL gelir üzerinden mi yapılacaktır? Kesintinin, Gelir İdaresinin dediği gibi 11.200 TL üzerinden yapılması durumunda gelir vergisi (11.200 x %15 =) 1.680) TL; 1.200 TL üzerinden yapılması durumunda ise 180 TL oluyor. İlk durumda, katılımcının ödediği katılım payı 10.000 TL, yıllar sonra aldığı iade ise (11.200 1.680) = 9.520 TL olmaktadır. Yani katılımcı ödediği anaparadan daha az bir tutarı geri almaktadır. Bu hesabın yapılması sırasında elbette katılımcıların ödemiş oldukları 10.000 TL yi ilgili dönemlerde gelir vergisi matrahlarından indirebilme olanağının bulunduğu iddia edilebilir. Ancak hem tüm katılımcıların söz konusu ödemeleri matrahlarından indirme haklarının olmayabileceği hem de böyle bir imkanlarının bulunmayabileceği hususlarını dikkate aldığımızda, bu iddianın söz konusu uygulamaya dayanak olamayacağı da görülecektir. Kaldı ki, böyle bir uygulamanın vergileme ilkeleri ile bağdaşmadığı da açıktır. Eğer sorun iddia edildiği gibi uygulamadan değil de yasal düzenlemeden kaynaklanıyorsa, o zamanda yapılması gereken şey vergileme ilkeleri ile bağdaşmayan anılan düzenlemeleri değiştirmektir. Zaten müstakar hale gelmiş yargı kararları ile işlemez hale gelecek olan bu düzenlemelerde ısrar etmek kimseye bir şey kazandırmayacaktır.

3.3.3. Vergiden Muaf Kurumlar Ve Meslek Odalarının Durumu: Stopaj konusunda ele almak istediğimiz ve bu çalışmanın yapılmasına da esas olan bir başka konu ise vergiden muaf olan bazı kurumlar ile meslek odalarının gelirleri üzerinden yapılan stopaj hususudur. Gelir Vergisi sistemimizdeki stopaj müessesesinin asıl düzenlendiği yer olan 94 üncü maddede bulunmayan bir sorun, esasında geçici bir düzenleme olmasına rağmen bazı gelir unsurlarındaki etkisi ve kapsamı itibariyle oldukça etkili hale gelen Geçici 67 nci maddedeki düzenlemelerden kaynaklanmaktadır. GVK nun 94 üncü maddesi ile Kanunla kurulan dernek ve vakıflar, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflar, kamu menfaatine yararlı dernekler ile dernek ve vakıf olmamakla birlikte; odalar, borsalar, meslek örgütleri ve bunların üst kuruluşları, siyasi partiler, emekli ve yardım sandıkları gibi vergi uygulamalarında dernek ve vakıf olarak kabul edilen kuruluşların bazı gelirleri yapılacak vergi kesintisinin kapsamı dışında bırakılmıştır. Anılan maddenin (7) numaralı bendi ile tahvil ve hazine bonosu faizleri, (8) numaralı bendi ile mevduat faizleri, (9) numaralı bendi ile faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kâr payları ile kâr ve zarar ortaklığı belgesi karşılığı ödenen kâr payları ve özel finans kurumlarınca kâr ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kâr payları, (14) numaralı bendi ile ise repo gelirleri üzerinden tevkifat yapılması sırasında, yukarıda belirlenen kurumlara yapılacak ödemelerin tevkifat kapsamı dışında olduğu parantez içi hükümlerle açıklanmıştır. Yani bu kurumlara yapılan yukarıdaki ödemeler üzerinden herhangi bir tevkifat yapılmayacaktır. Oysa Geçici 67 nci madde uyarınca yapılacak tevkifatlarda böyle bir sınırlama olmadığı gibi, anılan kuruluşlara yapılacak ödemelerden de stopaj yapılacağı özellikle vurgulanmıştır. Maddenin (5) numaralı fıkrasındaki düzenlemeye göre; gelir sahibinin gerçek veya tüzel kişi ya da dar veya tam mükellef olması, vergi mükellefiyeti bulunup bulunmaması, vergiden muaf olup olmaması ve elde edilen kazancın vergiden istisna olup olmaması (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca yapılacak tevkifatı etkilemez. Bir başka ifade ile söz konusu ödemeler kime yapılırsa yapılsın tevkifata tabi tutulacaktır. Örneğin Meslek Odamızın bankadaki mevduatı nedeniyle elde ettiği faiz gelirleri 94 üncü madde uyarınca tevkifat kapsamı dışında tutulmuşken, Geçici 67 nci madde bu gelirler üzerinden de tevkifat yapılmasını öngörmektedir. 94 üncü maddede yer alan düzenleme ve sınırlamanın aksine Geçici 67 nci maddede yer alan söz konusu düzenleme, vergilemenin amacı ve ilkeleri açısından sorun yaratmaktadır ve kamu tüzel kişileri konusunda Anayasa da yer alan hükümlere de aykırıdır. Aşağıda bu husus özellikle meslek odaları esas alınarak açıklanacaktır. Anayasanın Vergi Ödevi başlıklı 73 üncü maddesinde; herkesin, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlü olduğu vurgulanmıştır. Anayasanın 135 inci maddesinde ise kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları; Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları ve üst kuruluşları; belli bir mesleğe mensup olanların müşterek ihtiyaçlarını karşılamak, meslekî faaliyetlerini kolaylaştırmak, mesleğin genel menfaatlere uygun olarak gelişmesini sağlamak, meslek mensuplarının birbirleri ile ve halk ile

olan ilişkilerinde dürüstlüğü ve güveni hâkim kılmak üzere meslek disiplini ve ahlâkını korumak maksadı ile kanunla kurulan ve organları kendi üyeleri tarafından kanunda gösterilen usullere göre yargı gözetimi altında, gizli oyla seçilen kamu tüzelkişilikleridir şeklinde tanımlanmıştır. Yine Anayasanın 123 ve 128 inci maddelerine göre meslek odaları, kanunla kurulan kamu tüzel kişiliği mahiyetinde olup, genel idare esaslarına göre kamu hizmeti yürütmekle yükümlüdürler. Yukarıda yer alan Anayasa hükümlerinden de anlaşılacağı üzere vergi, kamu giderlerini karşılamak üzere herkesin mali gücüne göre ödemesi gereken bir yükümlülük olup; kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, kamu hizmeti gören ve kanunla kurulan kamu tüzel kişileridir. Yani bu kuruluşlar esasında devletin ifa etmesi gereken bazı kamu hizmetlerini ifa etmektedirler. Dolayısıyla bu kuruluşların da diğer kamu tüzel kişileri gibi esasında kamu giderlerini karşılamak üzere alınan vergilerden muaf olmaları gerekmektedir. Çünkü vergiler kamu giderlerini karşılamak üzere alınmaktadır ve bu kuruluşlar da zaten kamu hizmeti yani alınacak vergilerle ifa edilecek bazı hizmetleri ifa etmektedirler. Nitekim bu özellikleri nedeniyle bu kuruluşlar gelir ve kurumlar vergisi kanunu uygulamalarında vergi mükellefi olarak kabul edilmedikleri gibi GVK nun 94 üncü maddesinde bu kuruluşlara yapılacak ödemler vergi kesintisinin de kapsamı dışında bırakılmışlardır. Durum böyle olmakla birlikte Geçici 67 inci maddede yapılan düzenlemelerle bu kuruluşlara yapılacak ödemelerin de vergi kesintisi kapsamına alınmış olması, vergilemenin amacına ve ruhuna uymamaktadır. Zaten kamu hizmeti veren bir kuruluşun gelirlerinden yine kamu giderlerini karşılamak amacıyla vergi alınmasının mahiyetini ve amacını anlayabilmek mümkün olamamaktadır. 4. SONUÇ: Bu çalışmamızda, genel olarak Gelir ve Kurumlar vergisi Kanunlarında, özel olarak ise Gelir Vergisi Kanununda yer alan stopaj müessesesi ele alınmış ve sistemde aksayan ya da yanlış olan bazı konulara değinilmiştir. Çalışmamızın ilgili bölümlerinde de değinildiği üzere, esasen bir vergi güvenlik önlemi olarak sadece belirli işlemlerde uygulanması gereken stopaj yoluyla vergileme yönteminin, günümüzde oldukça yaygın bir hal aldığı ve vergi gelirleri içindeki payı dikkate alındığında adeta yeni bir vergileme rejimi olarak kullanıldığını görmekteyiz. Çağdaş ülkelerdeki uygulama ve sonuçların aksine ülkemizde vergi gelirlerinin önemli bir kısmı dolaylı vergilerden oluşmakta, gelir ve kazanç üzerinden alınan vergilerden oluşan dolaysız vergilerin önemli bir kısmı ise stopaj yoluyla ödenen vergilerden oluşmaktadır. Esasen zaten adaletsiz olan bu durum, uygulanan bazı stopaj oranları ve normalde vergi mükellefi olmaması gereken bazı kuruluşların gelirlerinin de stopaj kapsamına alınması ile vergileme amaç ve ilkelerine de aykırı bir sonuç doğurmaktadır. Normal şartlarda beyan edilecek gelirlerden mahsup edilmesi gereken kesinti yoluyla ödenen vergilerin, çeşitli nedenlerle ve düzenlemelerle beyanname verme imkanının olmadığı durumlarda nihai vergileme haline gelmesi, bu kişilere

mahsup ve iade imkanının da tanınmaması, ortaya çıkan haksız durumun ve haksız vergilemenin daha da ağır sonuçlar doğurmasına yol açmaktadır. Olayın finansal boyutu nedeniyle kamu açısından da vazgeçilemez bir boyuta ulaşan bu sorunun çözülebilmesi için her şeyden önce beyana dayanan vergi gelirlerinin çağdaş ülkelerdeki seviyeye ulaştırılması ve öncelikle bunu sağlayacak düzenlemelerin yapılarak önlemlerin alınması gerektiği hususu sanırız herkesin üzerinde mutabık olacağı bir konudur. Ancak bu noktaya gelmeden önce de kısa vadede sistemde sıkıntı yaratan ve çalışmamızın ilgili bölümlerinde değinilen konuların da bir an önce ele alınarak çözüme kavuşturulmasında fayda olduğuna inanıyoruz.