MEVZUATTAKİ GELİŞMELER

MEVZUATTAKİ GELİŞMELER 15

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü TARİH : 27.05.2008 SAYI : B.07.1.GİB.4.34.16.01/GVK-94/5-15118/11080 KONU : Kira ödemeleri üzerinden yapılan vergi kesintisinin iadesi hk. İLGİ. :../05/2008 tarihli dilekçeniz İlgide kayıtlı dilekçenizde, Vergi Dairesi Müdürlüğünün. TC kimlik numaralı,. vergi numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuz,işyeri kira geliriniz ile ilgili olarak 2006 yılında kira stopaj oranının % 22 olduğu dönemde yapılmış kira kontratının mevcut olduğunu, kira kontratına göre belirlenen kiranın net olduğunu, % 22 stopajın kiracı tarafından ödendiğinin amir olduğunu, 01/01/2007 tarihinden itibaren kira stopaj oranlarının % 20 ye indirildiğini, kiracınızın bu stopaj indirimini kendi lehine kullanarak vergi matrahını % 2 azalttığını, kira tutarının kontrata net olarak yazıldığını fakat bunun brüt kısmının olmadığı manasına gelmediğini, burada gelir vergisinin mükellefinin kiracı değil kiraya veren olduğunu,kiracının brüt kira matrahından yapacağı stopajı kiraya veren nam ve hesabına ödemekle yükümlü olduğunu, kira sözleşmesinde yalnız net kısmı yazılsa dahi mükellefiyetin brüt rakam olduğunu, kiraya verenin vergi mükellefiyetinin brüt kira ile mukayyet olduğunu, kiracının hiçbir şekilde vergi matrahını aşağı indirmeyecek ve indirimli stopaj tutarını tenzil ettikten sonra kalan kira tutarını kiraya verene ödemekle mükellef olduğunu % 2 stopaj indirimin kiracıya maddi avantaj sağlamadığını belirterek bu hakkınızı teyid eden yazı istemektesiniz. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun 70. maddesinin birinci fıkrasında gayrimenkul sermaye iradının tarifi yapılmış maddenin 1. bendiyle arazi, binaların (döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir) sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu hüküm altına alınmıştır. Yine aynı Kanunun Vergi Tevkifatı başlıklı 94. maddesinde; Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben 16

tevkifat yapmaya mecburdurlar. hükmüne yer verilmiştir. Maddenin 5/a bendiyle 70. maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden, (2003/6577 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca31/12/2006 tarihine kadar) % 22, (2006/11449 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 01.01.2007) % 20 oranında vergi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanunun Vergi tevkifatında uyulacak esaslar başlıklı 96. maddesinde; Vergi tevkifatı, 94'üncü madde kapsamına giren nakten veya hesaben yapılan ödemelere uygulanır. Bu maddede geçen hesaben ö- deme deyimi, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade eder. Vergi tevkifatı, ücretler dışında kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar ü- zerinden yapılır. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde bu vergi, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanır hükmü yer almıştır. Bu hüküm ve açıklamalara göre, taraflar sözleşmede kira bedelinin net olduğunu belirttiğinden dolayı, kiracının önce bu tutarı brütleştirmesi ve bu brüt tutar üzerinden stopaj yapması gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 17

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü TARİH : 21.05.2008 SAYI : B.07.1.GİB.4.34.l6.01/GVK-121-14903/10308 KONU : Tevkif yoluyla kesilen vergilerin beyannamede mahsubundan arta kalan tutarın nakden iadesi ve diğer vergi borçlarına mahsubu hk.. İLGİ :../03/2008 tarihli dilekçeniz. İlgide kayıtlı dilekçenizde; Vergi Dairesi Müdürlüğü nün.. vergi numaralı mükellefi olduğunuzu, Vergi Dairesi Müdürlüğü mükelleflerinden vergi kimlik numarasında kayıtlı. Dekor Yapı Süt A.Ş. nin kiracınız olduğunu ve 2000/1-12, 2001/1-12, 2002/1-12, 2003/1-12, 2004/1-12, 2005/1-12, 2006/1-12 takvim yıllarında tarafınıza yaptığı kira ödemelerinden tevkif ettiği vergilerden kaynaklanan iadeler için vergi dairenizle görüştüğünüzü, ancak şifahen yapılan bilgilendirmede ibraz etmeniz gereken belgelerin eksik olduğu ileri sürülerek iade işleminin yapılmadığını, daha sonra iade alacaklarınızın başka bir firmanın vergi borçlarına mahsup edilmesi talebinde bulunduğunuzu, ancak söz konusu işleminizin gerçekleşmediği belirterek, gerekli işlemin yapılmasını istemektesiniz. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun Vergi Tevkifatının Mahsubu başlıklı 121. maddesinde Yıllık beyannamede gösterilen gelire dahil kazanç ve iratlardan bu kanuna göre kesilmiş bulunan vergiler beyanname üzerinden hesaplanan Gelir Vergisinden mahsup edilir. Mahsubu yapılan miktar Gelir Vergisinden fazla olduğu takdirde aradaki fark vergi dairesince mükellefe bildirilir ve mükellefin tebliğ tarihinden itibaren bir yıl içinde müracaatı üzerine kendisine red ve iade olunur. Maliye Bakanlığı, iadeyi mahsuben veya nakden yaptırmaya, inceleme raporuna, Yeminli Mali Müşavir raporuna veya teminata bağlamaya ve iade için aranacak belgeleri belirlemeye yetkilidir. Bu yetki, kazanç türlerine, iade şekillerine, geliri elde edenin veya ö- demeyi yapanın hukuk statüsüne göre ayrı ayrı kullanılabileceği gibi belli hadler çerçevesinde de kullanabilir. Mahsuben iade işlemi, aranan tüm belgelerin tamamlanması koşuluyla, yıllık gelir vergisi beyannamesinin verildiği tarih itibariyle yapılır. İkmalen veya re sen yapılan tarhiyatlarda mahsup işlemi, mahsup talebine ilişkin dilekçe ve eklerinin eksiksiz olarak vergi dairesi kayıtlarına girdiği ta- 18

rih esas alınarak yapılır. Aranan belgelerin tamamlanması aşamasında yapılan tahsilatlar yönünden düzeltme yapılmaz. hükmü yer almıştır. Öte yandan, konuya ilişkin olarak yayımlanan 252 Seri No.lu Gelir Vergisi Tebliğinin 1. Tevkif Yoluyla Kesilen Vergilerin Mahsup ve İadesi başlıklı bölümünde;... 1.3. Diğer Vergi Borçlarına Mahsup veya Nakden İade 1.3.1. Mahsup Yoluyla İade Tevkif yoluyla kesilen vergilerin yıllık beyannamedeki mahsuplar sonunda kalan kısmının diğer vergi borçlarına mahsup talebi tutarına bakılmaksızın, inceleme raporu ve teminat aranılmadan yerine getirilir. Bunun için mahsup talebinin dilekçe ile yapılması ve yıl içinde yapılan tevkifatlara ilişkin tablonun dilekçe ekinde yer alması gerekmektedir. Söz konusu tablonun daha önce yıllık beyanname ekinde yer almış olması halinde, mahsup dilekçesi yeterli olacaktır. Mahsup dilekçesi ve ilgili tablonun ibraz edilmiş olması kaydıyla, mükelleflerin vergi borçlarına ilişkin mahsup talepleri yıllık beyannamenin verildiği tarih esas alınarak yerine getirilir.... Mükellefler dilerlerse ortağı bulundukları adi ortaklık veya kollektif şirketlerin müteselsilen sorumlu oldukları vergi borçlarına da mahsuben iade talebinde bulunabilirler. Bu taleplerin yerine getirilebilmesi için, iade alacaklısı mükellefin muaccel hale gelmiş vergi borcunun bulunmaması ve mahsup dilekçesinde adi ortaklık veya kollektif şirketin hangi dönem borçları için mahsup talep edildiğinin belirtilmesi gerekir. Mahsup talebine ilişkin dilekçe ve eklerinin vergi dairesi kayıtlarına girdiği tarih esas alınır.... 1.3.2. Nakden İade Nakden iade taleplerinin dilekçe ile yapılması şarttır. Tevkif yoluyla kesilen vergilere ilişkin nakden iade edilecek tutarın 10.000,00._YTL. yi geçmemesi halinde iade talebi, yıl içinde yapılan tevkifatlara ilişkin tablo (Ek:1) ile birlikte; - Ücret ve gayrimenkul sermaye iradına ilişkin olması halinde ücretlere ilişkin olarak işveren tarafından verilen ve kesintinin yapıldığını gösteren yazının, gayrimenkul sermaye iradına ilişkin olarak kira kontratının,... ilgili kurumca onaylanan bir örneğinin dilekçeye eklenmesi koşuluyla inceleme raporu ve teminat aranmaksızın yerine getirilir. Nakden yapılacak iade taleplerinin 10.000,00._YTL yi aşması halinde, 10.000,00._YTL yi aşan kısım Vergi Usul Kanununa göre vergi inceleme yetkisi bulunanlarca yapılacak inceleme sonucunda düzenlenecek vergi inceleme raporuna göre iade edilir. 10.000,00._YTL ye kadar olan kısım 19

ise, dilekçe ekinde yukarıda belirtilen belgelerin yer alması koşuluyla teminat aranmaksızın ve inceleme raporu beklenmeksizin iade edilir.... Nakden iade edilebilir aşamaya gelen alacağın üçüncü şahısların vergi borçlarına mahsubu talep edilebilir. Bu mahsup işlemine ilişkin verilecek dilekçede (Ek:2), lehine mahsup talebinde bulunulan kişinin adısoyadı veya ünvanı, vergi kimlik numarası, bağlı olduğu vergi dairesi ile borcun türü, miktarı ve dönemi bildirilir. Bu şekilde yapılan mahsup talepleri düzeltme fişinin onaylandığı tarih itibariyle yerine getirilir... açıklamaları yer almaktadır. Öte yandan, bağlı olduğunuz Vergi Dairesi Müdürlüğünden alınan yazıdan, dairelerine verilen 2000, 2001, 2002, 2003, 2004 ve 2005 takvim yıllarına ilişkin beyannameler üzerinde kesinti yoluyla ödenen vergilerden dolayı iade edilecek vergi çıktığını, tarafınızca söz konusu vergilerin nakden iadesinin istenildiği, ancak ilgili yıllara ilişkin kira kontratlarının onaylı suretlerinin dairelerine ibraz edilmemesi nedeniyle gerekli işlemlerin yapılamadığı anlaşılmıştır. Bu hüküm ve açıklamalara göre, 2000, 2001, 2002, 2003, 2004 ve 2005 yıllarında elde ettiğiniz kira ödemeleri üzerinden tevkif edilerek ödenen vergilere ilişkin alacağınızın 10.000 YTL ye kadar olan kısmının nakden iadesini talep etmeniz halinde söz konusu yıllara ilişkin kira kontratlarının onaylı suretlerini vergi dairenize ibraz etmeniz gerekmektedir. Ancak, 252 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği nin 1.3. Diğer Vergi Borçlarına Mahsup veya Nakden İade, 1.3.1. Mahsup Yoluyla İade başlıklı bölümü uyarınca, tevkif yoluyla kesilen vergilerden kaynaklanan ve nakden iade aşamasına gelmemiş bulunan iade alacaklarının sadece mükelleflerin ortağı bulundukları adi ortaklık veya kolektif şirketlerdeki müteselsilen sorumlu olunan vergi borçlarına mahsuben iadesi talep edilebileceğinden, mahsuben iadesini talep ettiğiniz başka firmaların adi ortaklık veya kolektif şirket olması, şahsınızın anılan ortaklık veya şirkette müteselsil sorumlu olması ile muaccel hale gelmiş vergi borcunuzun bulunmaması ve mahsup dilekçenizde adi ortaklık veya kollektif şirketin hangi dönem borçları için mahsup talep ettiğinizin belirtilmesi halinde söz konusu mahsup işleminin yapılması mümkündür. Bununla birlikte, mahsuben iade talep ettiğiniz başka firmaların adi ortaklık ve kolektif şirket olmaması durumunda mahsuben iade talebinizin gerçekleştirilmesi mümkün değildir. Öte yandan, tevkif yoluyla kesilen vergilerden kaynaklanan iade alacağınızın nakden iade edilebilir aşamaya gelmesi durumunda anılan alacaklarınızın üçüncü şahısların vergi borçlarına mahsubu mümkün olduğundan, başka firmaların vergi borçları hakkındaki mahsup talebinize ilişkin verdiğiniz dilekçede lehine mahsup talebinde bulunduğunuz firmanın ünvanı, vergi kimlik numarası, bağlı olduğu vergi dairesi ile borcun türü, miktarı ve dönemini bildirmeniz halinde söz konusu işlemin yapılması mümkündür. Bilgi edinilmesini rica ederim. 20

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü Tarih : 15.05.2008 Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01/GVK-98-15083/10013 Konu : Şubeye ait muhtasar beyannamenin merkezden verilip verilmeyeceği hk. İLGİ :...03.2008 tarihli dilekçeniz. İlgide kayıtlı dilekçenizde, Bayrampaşa Vergi Dairesi Müdürlüğü nün vergi kimlik numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuzu, Tekirdağ ilçesinde faaliyet gösteren fabrikaya (şube) ait stopaj ödemeleri bulunduğunu belirterek, söz edilen tevkifatların merkezinizin bağlı olduğu İstanbul Vergi Dairesi Müdürlüğü ne beyan edilip edilemeyeceği hususunda görüşümüzü sormaktasınız. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun 94.maddesinin birinci fıkrasında, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler a- şağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmiştir. Öte yandan, aynı Kanunun 98. maddesinde, vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın yirmiüçüncü günü akşamına kadar, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar. Yıl sonlarında tahakkuk ettirilen mevduat faizlerinden kesilecek vergilerin bildirilmesi için bu süre bir ay uzatılır. Aynı belediye hudutları içinde muhtelif yerlerde yapılan ödeme ve tahakkuklar ile bunlara ait vergilerin bir merkezden bildirilmesi caizdir. hükmü yer almaktadır. Bu hükümlere göre, şirketin iş merkezinin bulunduğu belediye hudutları dışındaki şubesinde çalışan personelin ücretlerinin ve şubeye ilişkin kira ödemelerinin şirket merkezi tarafından tahakkuk ettirilerek ödenmesi halinde, söz konusu tutarlar üzerinden yapılan vergi kesintilerinin şirketin iş merkezinin bağlı bulunduğu İstanbul.Vergi Dairesi Müdürlüğü ne verilen muhtasar beyannameye dahil edilerek beyan edilmesi mümkündür. 21

Öte yandan, söz konusu tahakkuk ve ödemelerin şube işyeri tarafından gerçekleştirilmesi durumunda ise; bu ödemeler üzerinden yapılan vergi kesintilerinin şube işyerinin bağlı bulunduğu Tekirdağ Vergi Dairesi Müdürlüğü ne verilen muhtasar beyannameye dahil edilerek beyan edilmesi gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 22

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü TARİH : 15.05.2008 SAYI : B.07.1.GİB.4.34.16.01/KVK-8-8067/9442 KONU : Elektronik müşteri kartıyla kazanılan para puanlarla alınan Akaryakıt bedellerinin KDV ve KV karşısındaki durumu hk. İLGİ :..02.2008 tarihli dilekçeniz. İlgide kayıtlı dilekçeniz incelenmiş olup, söz konusu dilekçenizden; şirketiniz tarafından müşterilerinize verilen elektronik müşteri kartı ile alınan yakıt bedellerine göre kazanılan para puanlar karşılığında teslim edilen akaryakıt bedellerinin gider yazılıp yazılmayacağı hususunda Katma Değer vergisi ve Kurumlar Vergisi karşısındaki durumunun sorulduğu anlaşılmaktadır. 1- Kurumlar Vergisi Kanunu Uygulaması Karşısındaki Durumu. 21.06.2006 tarih ve 26205 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6. maddesinin (01.01.2006 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, 21.06.2006 tarihinde yürürlüğe giren madde) 2. fıkrasında safı kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm uyarınca tespit edilecek kurum kazancından Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 8. maddesi ile Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinde yer alan giderlerin indirileceği belirtilmiştir. Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40/1. maddesinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel gider ticari kazancın tespitinde indirilecek giderler arasında sayılmıştır. Bu hüküm gereğince, söz konusu giderlerin safı kurum kazancının tespitinde de indirim konusu yapılması gerekmektedir. Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarında sayılan kanunen kabul edilmeyen giderler dışında kara ticari organizasyona bağlı olarak yapılan giderlerdir ve bunlara işletme gideri de denilebilir. Bir masrafın, genel gider adı altında masraf yazılabilmesi için, genel giderlerin ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılmış olması masrafla iş arasında açık, güçlü bir illiyet bağını mevcut olması işin önemi ölçüsünde yapılmış bulunması gerekmektedir. 23

Buna göre, kurum kazancı ticari kazanç niteliği taşıdığından ve ticari kazanç gibi tespit edildiğinden elde etme yönünden tahakkuk esası geçerlidir. Tahakkuk ise gelirin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmesini ifade eder. Bunun için geliri/gideri doğuran işlemin tekemmül etmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, satışlarını artırmak için promosyon kampanyaları düzenleyen işletmeler, bu kampanyalarda piyasalardan satın aldıkları malları, müşterilerine bedelsiz vermektedirler. Promosyon kampanyalarının düzenlenmesindeki amaç satışların miktarının dolayısıyla işletmenin ticari kazancının artırılmasıdır. Bu nedenle söz konusu ortaklığın bedelsiz olarak müşterilerine vereceği malların "işletmeden çekilen mallar" olarak değerlendirilmeyip satışların miktarını artırmak için yapılan (reklam) harcama olarak kabul edilmesi gerekir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketiniz tarafından müşterilerinize verilen elektronik müşteri kartı ile alınan yakıt bedellerine göre kazanılan para puanlar karşılığında teslim edilen akaryakıt bedellerinin firmanın satışlarını artırmak amacıyla ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler kapsamında değerlendirilerek harcamanın yapıldığı döneme ait safi kurum kazancının tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. 2. Katma Değer Vergisi Kanunu uygulaması Karşısındaki Durumu 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1.maddesinde Türkiye'de ticari,sınai,zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerinin Katma Değer Vergisine tabi olduğu belirtilmiş ve aynı kanunun 2. maddesinin 1. fıkrasında teslim "Bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce alıcıya veya a- dına hareket edenlere devredilmesi" olarak tanımlandıktan sonra kanunun 3/a maddesinde vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun, vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi de teslim hükmünde sayılmıştır. 25.12.1995 tarih ve 22504 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 50 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin A/1 bölümünde; "Ticari hayatta, ticareti yapılan mallara olan talebin arttırılması a- macıyla birtakım pazarlama teknikleri geliştirmekte, satışı yapılan malın yanında başka bir malın ayrıca bir bedel alınmaksızın verilmesi de sıkça karşılaşılan bir pazarlama tekniği olarak ortaya çıkmaktadır. Bir malın tasarruf hakkının malik veya adına hareket edenlerce alıcıya veya adına hareket edenlere devri olarak tanımlanan teslim hükümleri çerçevesinde ticari bir işletmenin yaptığı bedelsiz teslimler de katma değer vergisine konu olmaktadır. Ancak, firmaların iktisadi faaliyetlerini genişletme, emsal işletmelerle rekabet edebilme, üretim veya satışını yaptıkları mallara olan talebi koruma veya arttırma amacıyla bir malın yanında başka bir mal verilmesi şeklinde gerçekleşen işlemlerde promosyon ürünü açısından bir bedelsiz 24

teslim söz konusu olmamaktadır. Zira, firmanın genişleyen faaliyetiyle bağlantılı olarak işletmede yaratılan katma değer artmaktadır. Nitekim piyasadan satın alınan veya ithal edilen malların promosyon ürünü olarak müşterilere verilmesi, mükellefler açısından pazarlama gideri niteliğini taşımakta ve bu malların alış bedelleri Gelir Vergisi Kanunu'nun 40 inci maddesinin l no.lu bendine göre gider olarak kaydedilebilmektedir. Dolayısıyla, firmanın yarattığı katma değer vergisinden vergilenen promosyon mallarının müşterilere verilmesi sırasında katına değer vergisi hesaplanmasına gerek bulunmamakta ve bu ürünler için yüklenilen katma değer vergisinin ise prensip olarak indirim konusu yapılması gerekmektedir. Bu durum, katma değer vergisi sistemindeki farklı oran uygulaması nedeniyle bazı sorunlara neden olmakta ve düşük oranda vergiye tabi bir malın yanında yüksek oranda vergiye tabi bir malın promosyon ürünü o- larak verildiği hallerde promosyon olarak verilen malların ticaretini yapan firmalar açısından haksız rekabet sorunu ortaya çıkmaktadır. Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29/4. maddesi ile vergi indirimi uygulamasında doğabilecek aksaklıkları vergi mükerrerliğine ve vergi muafiyetine meydan vermeyecek şekilde, bu kanunun ana ilkelerine uygun olarak giderme ve indirimle ilgili usul ve esasları düzenleme konusunda Bakanlığımıza yetki verilmiş bulunmaktadır. Bu yetki çerçevesinde, promosyon ürünü olarak verilen malın (aynı işletmede imal veya inşa edilenler dahil) tabi olduğu katma değer vergisi oranının, - Satışı yapılan mala ait katma değer vergisi oranına eşit veya daha düşük oranda olması halinde promosyon ürünü için yüklenilen katma değer vergisinin tamamının indirim konusu yapılması, - Satışı yapılan malın tabi olduğu katma değer vergisi oranından yüksek olması halinde ise promosyon ürünü için yüklenilen katma değer vergisinden, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısmın indirim konusu yapılması, kalan kısmın gelir veya kurumlar vergisi açısından gider veya maliyet olarak dikkate alınması, uygun görülmüştür," denilmektedir. Yine aynı Seri No.lu Genel tebliğin A-2 bölümünde; gerek numune, gerekse eşantiyon adı altında teslim edilen malların ticari teamüllere uygun nitelikte ve miktarda olması, ayrıca bir satışa konu olmayacak şekilde verilmesi halinde KDV hesaplanmayacağı, bedel tahsil edilmeksizin e- şantiyon ve numunelerin müşterilere verilmesi işlemi katma değer vergisine tabi olmamakla birlikte, bu ürünleri bedelsiz olarak alan kişi ve kuruluşların, söz konusu malların gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olarak ticari bir işleme konu etmeleri halinde bu teslim işleminin katma değer vergisine tabi olacağı ve malın ait olduğu oran üzerinden vergi hesaplanması gerekeceği açıklanmıştır. Buna göre; adı geçen şirket tarafından istasyonlarından akaryakıt satın alan müşterilerine herhangi bir şart ve ciro tutarı aranmaksızın verilen e- 25

lektronik kart ile yapılan alışveriş karşılığında kazanılan para puanların, kart hamilleri tarafından akaryakıt satın alınmak suretiyle harcanılması halinde, düzenlenecek fatura yada ödeme kaydedici cihaz fişinde alışveriş bedelinden para puana karşılık gelen kısım (bu puan karşılığı bedelsiz teslim edilen akaryakıt promosyon ürünü olarak değerlendirileceğinden), düşülecek ve kalan tutar KDV'nin matrahı kabul edilerek vergi bunun üzerinden hesaplanacaktır. Bilgi edinilmesini rica ederim. 26

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) TARİH : 15.05.2008 SAYI : B.07.1.GİB.4.34.16.01/KVK-30/8075/9976 KONU : Yurtdışından satın alınan telif hakkı ödemesinde stopaj ve KDV uygulaması hk. İLGİ : Başkanlığımız KDV Grup Müdürlüğü ne vermiş olduğunuz../04/2008 tarihli dilekçeniz.. İlgide kayıtlı dilekçenizde, Vergi Dairesi Müdürlüğü nün vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu belirterek, yurtdışındaki mükellef o- lan ya da olmayan kuruluşlardan satın alınacak kitapların telif hakkı bedeli üzerinden KDV ve vergi tevkifatı yapma sorumluluğunuz olup olmadığını sormaktasınız. 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun Tam ve dar mükellefiyet başlıklı 3. maddesinin 2 no.lu fıkrasında, Dar mükellefiyet: Kanunun 1. maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanlar, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilirler. hükmüne yer verilmektedir. Diğer taraftan, aynı Kanun un Dar mükellefiyette vergi kesintisi başlıklı 30. maddesinin 2 no.lu fıkrasında, (2) Ticarî veya ziraî kazanca dâhil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayrimaddî hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden bu maddenin birinci fıkrasında belirtilen kişilerce % 15 (2006/11447 sayılı B.K.K. ile %20. Yürürlük; 01.01.2007) oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılır. (8) Bakanlar Kurulu yukarıdaki fıkralarda belirtilen vergi kesintisi oranlarını, gelir unsurları veya faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı belirlemeye, sıfıra kadar indirmeye veya yukarıdaki fıkralarda belirtilen oranın bir katına kadar artırmaya yetkilidir. hükmü yer almaktadır. Bu hükümlere göre, şirketiniz tarafından yurtdışındaki kuruluşlardan kitapların telif haklarını satın almak için yapacağınız ödemeler üzerinden % 20 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Ayrıca, söz konusu tevkifat uygulamasında, ödeme yapılan yabancı kurumun mukimi olduğu ülke ile ülkemiz arasında mevcut bir 27

çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması bulunması halinde ise, anlaşma hükümlerinin dikkate alınması gerekeceği de tabiidir. 3065 sayılı KDV Kanunu'nun 1/1. maddesine göre, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin, 1/2 maddesi ile de her türlü mal ve hizmet ithalatının KDV'ne tabi olduğu, hükme bağlanmıştır. Kanunun 4. maddesinde, hizmetin teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu, bu işlemlerin bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği, 6/b maddesinde ise işlemlerin Türkiye'de yapılmasının, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade ettiği hükme bağlanmıştır. Yine, Kanunun 9. maddesinde gerekli görülen hallerde vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma konusunda Bakanlığımıza yetki verilmiştir. Konu ile ilgili olarak yayımlanan 15 Seri No. lu KDV Genel Tebliği'nin C. Yurt Dışından Sağlanan Hizmetler başlıklı bölümünde; "Katma Değer Vergisi Kanununun 1. maddesine göre işlemler Türkiye'de yapıldıkları takdirde vergiye tabi tutulabilecektir. Aynı Kanunun 6/b maddesine göre, Türkiye'de yapılan veya faydalanılan hizmetler Türkiye'de ifa edilmiş sayılacaktır. Yurt dışında firmalara yaptırılan hizmetlerden bu kapsama girenlerin vergiye tabi olacağı açıktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef esas olarak yurt dışındaki fırına olmakla birlikte firmanın Türkiye'- de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmaması halinde vergi, sözü edilen Kanunun 9. maddesi gereğince hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından bağlı bulunulan vergi dairesine sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir." denilmektedir. Buna göre; yurtdışındaki kuruluşlardan satın alınacak olan kitapların telif hakkı bedeli üzerinden %18 oranında KDV hesaplanarak sorumlu sıfatıyla 2 no.lu katma değer vergisi beyannamesi ile beyan edilerek kanuni süresi içerisinde ödenmesi ve aynı dönemde l no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılması gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 28

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Katma Değer Vergisi Grup Müdürlüğü) TARİH : 26.05.2008 SAYI KONU : KDV.MUK.B.07.1.GİB.4.34.17.01.32.4651 : Devralınan şirketin kurumlar vergisi borcunun devralan şirketin KDV iadesi alacağından mahsup edilip edilemeyeceği. İlgi dilekçeniz incelenmiştir.... ŞTİ. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun Devir, bölünme ve hisse değişimi başlıklı l9 uncu maddesinin (1) numaralı fıkrasında; Bu Kanunun uygulanmasında aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir hükmündedir: a) Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanuni veya iş merkezlerinin Türkiye'de bulunması, b) Münfesih kurumun devir tarihindeki bilanço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilançosuna geçirilmesi. hükmüne yer verilmiştir. 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin Devir ve tam bölünme işlemlerinde verginin ödenmesi başlıklı (21.3.) bölümünde; Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20 nci maddelerine göre gerçekleşen devir ve tam bölünmelerde, münfesih kurum adına kıst döneme (hesap dönemi başından devir veya bölünmenin gerçekleştiği tarihe kadar geçen süreye) ilişkin tahakkuk eden vergilerin, devralan veya birleşilen kurumun devir veya bölünmenin gerçekleştiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar devralan veya birleşilen kurumlarca ödenmesi gerekmektedir. Dolayısıyla bu kurumların, münfesih kurumlara ait vergileri de kendi vergileri ile birlikte aynı sürede ödemeleri gerekecektir açıklamalarına yer verilmiştir. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 36 ncı maddesinde ise, bu Kanunun tatbiki bakımından, devir halinde devir alan hükmi şahıs, devir alınan hükmi şahıs ve şahısların yerine geçeceği hüküm altına alınmıştır. Diğer taraftan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 17/4-c maddesinde, Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen 29

işlemler ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemleri (Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından KDV Kanununun 30 uncu maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmaz. İşlem sonunda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete başlayan veya devir ve bölünme sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefler tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.) nin KDV den istisna olduğu hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanunun 32 nci maddesinde ise, bu Kanunun 11, 13, 14, 15 inci maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi (KDV) nin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak KDV den indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen KDV nin, Maliye Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hükme bağlanmıştır. KDV Kanununun 11 inci maddesinde hüküm altına alınan ihracat istisnası ve ihraç kaydıyla teslimlerden doğan katma değer vergisi iadesi taleplerinin değerlendirilmesi ve sonuçlandırılmasına ilişkin esaslar, 84 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin I. Genel Esaslar başlıklı bölümünde düzenlenmiştir. Sözü edilen Genel Tebliğin Mahsup Yoluyla İade başlıklı (I/1.1.) bölümü, 4/1/2008 tarihli ve 26746 sayılı Resmi Gazete de yayımlanan 107 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile bu Tebliğin yayımından sonra verilecek mahsup dilekçelerine konu mahsuben iade talepleri için geçerli olmak ü- zere aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir; 1.1. Mahsup Yoluyla İade Katma değer vergisi iade alacağının hak sahibi mükellefin kendisinin, adi, kollektif ve komandit şirketlerde ortaklık payı ile orantılı olmak üzere ortakların (komandit şirketlerde sadece komandite ortakların) vergi borçlarına, ithalat sırasında uygulanan vergilere, SSK prim borçlarına mahsubu talepleri miktarına bakılmaksızın inceleme raporu ve teminat aranılmadan yerine getirilir. İade alacağı öncelikle mükellefin ithalde alınanlar dışındaki vergi borçlarına mahsup edilir. Artan bir miktar olursa mükellefin isteğine bağlı olarak; kendisinin ve yukarıda belirtilen ortakların ithalde alınanlar dahil vergi borçlarına veya SSK prim borçlarına mahsup yapılır. Buna göre; 27/6/2007 tarihinde Ticaret Sicilinde tescil ve ilan olunan,... tarihli Birleşme (Devir) Sözleşmesi ile Şirketinizce devralınan... nin tahakkuk etmiş ve devir tarihinden sonra tahakkuk edecek tüm vergi borçları, devir tarihinden itibaren 6183 sayılı Kanunun 36 ncı maddesi gereğince devir aldığınız adı geçen münfesih Şirketin yerine geçeceğinizden dolayı Şirketinize ait vergi borcu olarak addedilecek ve Şirketinizden takip ve tahsili cihetine gidilecektir. Ayrıca, devir işlemi sonunda faaliyetini bırakan... tarafından yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, KDV Kanununun 17/4-c maddesi 30

hükmü gereğince Şirketinizce mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılabilecektir. Sonuç itibarıyla, münfesih Şirkete ait vergi borçlarına, ihracat istisnası ve ihraç kaydıyla teslimlerden doğan KDV iadesi alacaklarınızdan mahsup talep etmeniz mümkün bulunmaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim. 31

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü TARİH : 06.05.2008 SAYI : B.07.1.GİB.4.34.l6.01/GVK-121-14691/9330 KONU : Ödenen Geçici Vergilerin Kurumlar Vergisi beyannamesinde mahsubunun unutulması halinde mahsuben iadesinin mümkün olup olmadığı hk.. İlgi : /04/2008 tarihli dilekçeniz. İlgide kayıtlı dilekçenizde, Vergi Dairesi Müdürlüğü nün vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, 2005 hesap döneminde ödediğiniz ancak 2005 dönemi kurumlar vergisi beyannamenizde iade edilecek geçici vergi satırında sehven beyan etmeyi unuttuğunuz 6.469,28._YTL. tutarındaki kurum geçici vergilerin diğer vergi borçlarınıza mahsup edilmesini talep etmenize karşın vergi dairenizce talebinizin reddedildiğini, /03/2008 tarihli. sayılı dilekçe ekinde 2005 hesap dönemine ilişkin düzeltme beyanınızı vergi dairenize verdiğinizi belirterek, söz konusu geçici vergilerinizin diğer vergi borçlarınıza mahsup edilmesini talep ettiğiniz anlaşılmıştır. 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 25 inci maddesinde, kurumlar vergisi mükelleflerinin, cari vergilendirme döneminin kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere, Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120 nci maddesinde belirtilen esaslara göre geçici vergi ödeyecekleri hüküm altına a- lınmış olup, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120 nci maddesinde; Ticari kazanç sahipleri (basit usulde vergilendirilenler hariç) ile serbest meslek erbabı cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, bu Kanunun ticari veya mesleki kazancın tespitine ilişkin hükümlerine göre (indirim ve istisnalar ile Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri de dikkate alınarak) belirlenen ilgili hesap döneminin üçer aylık kazançları (42 nci madde kapsamına giren kazançlar ile noterlik görevini ifa ile mükellef olanların bu işlerden sağladıkları kazançlar hariç) üzerinden, 103 üncü maddede yer alan tarifenin ilk gelir dilimine uygulanan oranda geçici vergi öderler Bir önceki takvim yılında üçer aylık dönemler halinde tahakkuk ettirilerek tahsil edilen geçici vergi, yıllık beyanname üzerinden hesaplanan Gelir Vergisinden mahsup edilir. Mahsup edilemeyen tutar, mükellefin diğer vergi borçlarına mahsup edilir. Bu mahsuplara rağmen kalan geçici vergi tutarı, o yılın sonuna kadar yazılı olarak talep edilmesi halinde mükellefe red ve iade edilir... hükümleri yer almaktadır. 32

252 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde, 2. Geçici Verginin Mahsubu ve İadesi 2.1.Yasal Düzenlemeler Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120 nci maddesinde; üçer aylık dönemler halinde tahakkuk ettirilerek tahsil edilen geçici verginin, yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edileceği, mahsup edilemeyen tutarın mükellefin diğer vergi borçlarına mahsup edileceği, bu mahsuplara rağmen kalan geçici vergi tutarının da o yılın sonuna kadar yazılı olarak talep edilmesi halinde mükellefe red ve iade edileceği belirtilmiştir. Bu esaslar kurumlar vergisi mükellefleri açısından da geçerlidir. 2.3. Diğer Vergi Borçlarına Mahsup veya Nakden İade Mahsup sonucu iadesi gereken miktarın bulunması ve bu tutarın beyannamenin ilgili tablosuna yazılmış olması mükellefçe yazılı olarak yapılmış iade talebi olarak kabul edilir. Yıllık beyannamenin ilgili tablosunda/satırında gösterilmeyen geçici verginin mahsuben veya nakden iade edilebilmesi için o yılın sonuna kadar yazılı olarak başvurulması gerekir... açıklamaları yer almaktadır. Konuya ilişkin olarak bağlı bulunduğunuz. Vergi Dairesi Müdürlüğünden alınan yazıdan; 2005 hesap döneminde ödediğiniz ancak kurumlar vergisi beyannamenizin iade edilecek geçici vergi satırında beyan etmeyi unuttuğunuz 6.469,28._YTL. tutarındaki kurum geçici verginin iadesi için /03/2008 tarihli sayılı dilekçe ekinde aynı yıla ilişkin düzeltme beyannamesi verdiğiniz ve söz konusu düzeltme beyannamenizde iade edilecek geçici vergiyi beyan ettiğiniz, posta aracılığıyla gönderdiğiniz../04/2008 tarihli sayılı dilekçe ile anılan geçici verginin 2008 hesap dönemi vergi borçlarınıza mahsup edilmesini talep ettiğiniz, bahsedilen dilekçelerinizde talep ettiğiniz hususların tarafınıza yazılan /04/2008 tarihli.sayılı yazı ile vergi dairenizce reddedildiği anlaşılmıştır. Bu hüküm ve açıklamalara göre, 2005 hesap dönemi içinde ödemiş olduğunuz 6.469,28._YTL tutarındaki kurum geçici vergiyi 2005 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamenizin ilgili satırında göstermemeniz ve 2005 yılı sonuna kadar da söz konusu geçici verginin mahsuben veya nakden iadesi hususunda yazılı olarak vergi dairenize başvurmamanız nedeniyle anılan geçici verginin diğer vergi borçlarınıza mahsup edilmesi mümkün değildir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 33

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı) Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü TARİH : 08.05.2008 SAYI : B.07.1.GİB.4.34.16.01/KVK-5/1-(e)-8067/9442 KONU : Tasfiye halinde gayrimenkul satış kazancı istisnasının durumu hk... İLGİ : a)../04/2008 tarihli dilekçeniz. b)../04/2008 tarihli dilekçeniz. İlgide kayıtlı dilekçeleriniz ve eklerinin incelenmesinde, Vergi Dairesi Müdürlüğü nün vergi kimlik numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuzu, şirketinizin kurulduğundan bu yana hiçbir inşaat işi yapmadığını, şirket merkezi olarak kullanmak üzere /11/2002 tarihinde satın alarak şirket aktifine dahil ettiğiniz Bölge Tapu Sicil Müdürlüğünde pafta no:.. ada no: parsel no bağımsız bölüm no:4 te kayıtlı bulunan taşınmazı /01/2005 tarihinde sattığınızı, söz konusu satıştan kaynaklanan karı sermayeye ekleyerek sermaye artırımında bulunduğunuzu, ancak şirketinizin tasfiye kararı aldığını belirterek, taşınmaz satışından kaynaklanan karın sermayeye eklenmesinden itibaren beş yıl geçmemesi nedeniyle söz konusu karın vergilendirilip vergilendirilmeyeceğini sormaktasınız. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun Geçici 1. maddesinin 10. fıkrasında, Bu Kanunun yürürlüğünden önceki dönemler itibarıyla 5422 sayılı Kanun hükümlerinin uygulanmasına devam olunur. hükmüne yer verilmiştir. 5422 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun İstisnalar başlıklı 8. maddesinin birinci fıkrasının 12. bendinde, kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile gayrimenkullerinin satışından doğan ve sermayeye eklenmesine karar verilen kazançlarının kurumlar vergisinden müstesna olduğu, sermayeye eklenen veya fon hesabında tutulan kazançların beş yıl içinde; herhangi bir suretle işletmeden çekilmesi veya bu süre içinde işletmelerin tasfiyesi halinde, bu kazançların o yılın kazancı sayılarak vergiye tâbi tutulacağı, gayrimenkul ticareti ile uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında olduğu hükmüne yer verilmiştir. 34

Kurumlar Vergisi Kanununun 8/12. maddesi hükmü çerçevesinde sermayeye eklenen kazançların, beş yıl içinde işletmeden çekilmesi veya bu süre içinde işletmenin tasfiyesi halinde, daha önce kurumlar vergisinden müstesna tutulmuş olan bu kazançların, işletmeden çekildiği veya şirketin tasfiye edildiği yılın kazancı sayılarak kurumlar vergisine tabi tutulması gerekmekte olup, madde içerisinde yer alan bu süre içinde işletmelerin tasfiyesi ibaresinden tasfiyenin sonuçlanmasının anlaşılması gerekmektedir. Bu durumda, söz konusu taşınmazın /01/2005 tarihinde satışından elde ettiğiniz kazancın sermayeye ilave edildiği tarihten itibaren beş yıl i- çinde şirketinizin tasfiyesinin sonuçlanması durumunda bu satıştan doğan kazancın tasfiye dönemi karı olarak vergilendirilmesi gerekecektir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 35

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü TARİH : 29.04.2008 SAYI : B.07.1.GİB.4.34.16.01/KVK 15/ 8055/8586 KONU : Yıllara sari inşaat işinde geçici kabul tarihinden sonra yapılacak ödemelerden vergi kesintisi yapılıp yapılmayacağı hk. İSTANBUL İLGİ :../04/2008 tarihli sayılı yazınız. İlgide kayıtlı yazınızda; yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde geçici kabul tarihinden sonra yapılacak ödemelerden vergi kesintisi yapılıp yapılmayacağı konusunda Müdüriyetimizce yazılan ve yüklenici firma tarafından internet çıktısı Müdüriyetinize sunularak hakediş ödemelerine uygulanması istenilen muktezanın bir örneğinin gönderilmesi istenilmekte olup; yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde geçici kabul tarihinden sonra kurumunuzca yüklenicilere yapılacak olan hakediş ödemeleri üzerinden vergi kesintisi yapılıp yapılmayacağı konusunda aşağıda gerekli açıklamalar yapılmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun 42.maddesinde Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarım işlerinden kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterilir. hükmü yer almış aynı Kanunun İnşaat ve O- narma İşlerinde İşin Bitimi başlıklı 44. maddesinde ise; (2361 sayılı Kanunun 31'inci maddesiyle değişen madde) İnşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde (5035 Sayılı Kanunun 48/4-b maddesiyle değişen ibare. Geçerlilik:01.01.2004; Yürürlük:02.01.2004) geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih; diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi olarak kabul edilir. Bitim tarihinden sonra bu işlerle ilgili olarak yapılan giderler ve her ne nam ile olursa olsun elde edilen hasılat, bu giderlerin yapıldığı veya hasılatın elde edildiği yılın kâr veya zararının tespitinde dikkate alınır. hükmüne yer verilmiştir. Aynı Kanunun 94.maddesinin birinci fıkrasında, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai 36

işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmiş olup, aynı maddenin ikinci fıkrasının 3. bendinde, 42'nci madde kapsamına giren işler dolayısıyla bu işleri yapanlara (kurumlar dahil) ödenen istihkak bedellerinden, (2006/11449 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile ) 1.1.2007 tarihinden itibaren % 3 oranında vergi kesintisi yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun Vergi kesintisi başlıklı 15. maddesinde; (1) Kamu idare ve kuruluşları, iktisadî kamu kuruluşları, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, ziraî kazançlarını bilânço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler; kurumlara avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben yaptıkları aşağıdaki ödemeler üzerinden istihkak sahiplerinin kurumlar vergisine mahsuben % 15 oranında kesinti yapmak zorundadırlar: hükmüne yer verilmiş olup anılan fıkranın (a) bendinde ise, Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemeleri üzerinden (2006/11449 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile) 01.01.2007 tarihinden itibaren %3 oranında vergi kesintisi yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Öte yandan, bir işin Gelir Vergisi Kanunu nun 42.madde kapsamına giren inşaat ve onarma işlerinden olması için, yapılan işin inşaat ve onarma işi olması birden fazla takvim yılına sirayet etmesi ve taahhüde bağlı olarak yapılması gerekmektedir. Dolayısıyla anılan madde kapsamına girmeyen işler dolayısıyla yapılan ödemelerden tevkifat yapılmayacağı tabiidir. Ayrıca, Gelir Vergisi Kanunu nun yukarıda değinilen 44.maddesinde 5035 sayılı kanunla 01/01/2004 tarihinden geçerli olmak üzere yapılan değişiklikle geçici kabul tutanağına tabi işlerde işin bitim tarihi olarak geçici kabul tutanağının idarece onaylandığı tarihin işin bitim tarihi olarak dikkate alınacağı hükme bağlanmıştır. Kanun değişikliğinin gerekçesinde; Maddenin (4) numaralı fıkrasının (b) bendi ile Gelir Vergisi Kanununda yapılan değişiklikle, yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde işin bitim tarihi ile ilgili belirsizlik giderilmiştir. Halen yürürlükte bulunan madde hükmü çerçevesinde inşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tâbi olan hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece o- naylandığı tarih bu belgenin düzenleme tarihi olarak işin bitiminin tespitinde esas alınmaktadır. Geçici kabul tutanaklarında, onay tarihinden farklı olarak bir düzenlenme tarihin de belirtiliyor olması, işin bitim tarihi olarak tutanak üzerinde belirtilen düzenlenme tarihinin mi yoksa tutanağın onay tarihinin mi işin bitim tarihi olacağı konusunda tartışmaları gündeme getirmekte ve ihtilaflara neden olmaktadır. 37

Geçici ve kati kabul usulüne tâbi olan yıllara sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde işin bitim tarihinde referans alınan geçici kabul tutanağı hukuki bir belge niteliğinde olup, bu niteliği kazanabilmesi, kendi hukuki düzenlemesi çerçevesinde hukuki prosedürünü tamamlamasına bağlıdır. İlgili idarece onaylanmadıkça geçici kabul tutanağı düzenlenmiş sayılmamakta, hukuki değeri olmayan ve geçici kabul tutanağı olarak kabul edilemeyecek bir belge niteliğinde olmaktadır. Bu bağlamda işin bitim tarihinin (tutanağın düzenlenme tarihinin) tutanağın idarece onaylandığı tarihin olması gerekir. Kaldı ki, düzenlenen bir geçici kabul tutanağının idarece onaylanmadığı ve yeniden geçici kabul tutanağı düzenlendiği bir durumda, onaylanmayan belgeye dayanarak işin bittiğinin kabul edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Nitekim, madde hükmünde yer alan ifadenin maddeye eklenmesine yönelik, değişikliği yapan 2361 sayılı Kanunun madde gerekçesinde de "Maddenin bu yeni şekline göre, geçici ve kati kabul usulüne tâbi olan hallerde işin bitimi, geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın tasdik tarihine göre tespit edilecektir." denilmektedir. Sorunun tamamen giderilmesine yönelik olarak geçici kabul tutanağının düzenlediği tarih olarak onay tarihinin esas alınacağı konusunda madde metni daha açık şekilde düzenlenmektedir. açıklamaları yapılmıştır. Bu hüküm ve açıklamalara göre, geçici ve kesin kabul usulüne tabi o- lan yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın kurumunuzca onaylandığı tarihin işin bitim tarihi olarak kabul edilmesi ve kurumunuz tarafından bu tarihe kadar gelir ve kurumlar vergisi mükellefi yüklenicilere yapılacak hakediş ödemelerinin gayrisafi tutarı üzerinden %3 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Ancak, işin bitim tarihini belirleyen geçici kabul tutanağının kurumunuzca onaylandığı tarihten, işin kesin kabulünü sağlamak için kesin (kati) kabul tarihine kadar yapılan işler karşılığında kurumunuz tarafından yüklenicilere yapılacak hakediş ödemeleri üzerinden vergi kesintisi yapılmasına gerek bulunmamaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim. 38

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü TARİH : 24.04.2008 SAYI : B.07.1.GİB.4.34.16.01/KVK-9-8044/8394 KONU : Geçmiş yıl zararları ile yatırım indirimi istisnasının indirim önceliği hk. İLGİ. İSTANBUL : /04/2008 tarihli dilekçeniz. İlgide kayıtlı dilekçenizde, Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü nün vergi kimlik numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuzu, şirketinizin devreden yatırım indirimi istisnası ile 2006 yılından kaynaklanan geçmiş yıl zararının bulunduğunu, 2007 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamenizi düzenlerken öncelikle yatırım indirimi istisnasından kaynaklanan tutarı indirim konusu yapmak istediğinizi, ancak elektronik ortamda vereceğiniz kurumlar vergisi beyannamesinde böyle bir seçeneğin olmadığını belirterek, öncelikle yatırım indirimi istisnasını indirim konusu yaparak düzenleyeceğiniz düzeltme beyannamesi ile böyle bir talepte bulunup bulunamayacağınızı sormaktasınız. 5520 Kurumlar Vergisi Kanununun Zarar mahsubu başlıklı 9 uncu maddesinde; Kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararların indirim konusu yapılabileceği hüküm altına alınmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun Ticari ve zirai kazançlarda yatırım indirimi istisnası başlıklı 19 uncu maddesi, 5497 Sayılı Kanunun 2 inci maddesiyle 01/01/2006 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlükten kaldırılmıştır. Yine, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa 5479 sayılı Kanunun 3 üncü maddesiyle eklenen ve 01.01.2006 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren Geçici 69 uncu maddesinde; Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri; 31/12/2005 tarihi itibarıyla mevcut olup, 2005 yılı kazançlarından indiremedikleri yatırım indirimi istisnası tutarları ile; a) 24/4/2003 tarihinden önce yapılan müracaatlara istinaden düzenlenen yatırım teşvik belgeleri kapsamında, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 9/4/2003 tarihli ve 4842 sayılı Kanunla yürürlükten kaldırılmadan önceki ek 1, 2, 3, 4, 5 ve 6 ncı maddeleri çerçevesinde başlanılmış yatırımları için belge kapsamında 1/1/2006 tarihinden sonra yapacakları yatırımları, 39

b) 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mülga 19 uncu maddesi kapsamında 1/1/2006 tarihinden önce başlanan yatırımlarla ilgili olarak, yatırımla iktisadi ve teknik bakımdan bütünlük arz edip bu tarihten sonra yapılan yatırımları, nedeniyle, 31/12/2005 tarihinde yürürlükte bulunan mevzuat hükümlerine göre hesaplayacakları yatırım indirimi istisnası tutarlarını, yine bu tarihteki mevzuat hükümleri (vergi oranına ilişkin hükümler dahil) çerçevesinde sadece 2006, 2007 ve 2008 yıllarına ait kazançlarından indirebilirler. Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usûl ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir. hükmü yer almaktadır. Bu hükümlere göre, 2007 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi matrahınızın tespitinde, öncelikle 2006 hesap dönemine ilişkin geçmiş yıl zararlarınızın mahsup edilmesi, zarar mahsubu sonunda kalan bir tutarın bulunması halinde yatırım indirimi istisnasına ilişkin tutarın indirim konusu yapılması gerekmektedir. Öte yandan, indirim konusu yapılabilecek geçmiş yıl zararları mevcut iken öncelikle yatırım indirimi istisnasına ilişkin tutarın kurum kazancından indirilmesi söz konusu olamayacağından bağlı bulunduğunuz vergi dairesine vereceğiniz düzeltme beyannamesinde öncelikle yatırım indirimi istisnasına ilişkin tutarı kurum kazancından indirmeniz durumunda da düzeltme beyannamenizin kabul edilmesi mümkün değildir. Bilgi edinilmesini rica ederim. 40