T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI BURSA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Grup Müdürlüğü Tarih : 26/03/2014 Sayı : 17192610-125[ÖZG-13-13]-70 Konu :"Franchise Sözleşmesi" kapsamında royalti, pazarlama ve rezervasyon şeklinde çeşitli hizmetler karşılığında yapılan ödemelerde kurumlar vergisi tevkifatı İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, İngiltere'de mukim... Ltd. Şti.nin sahibi olduğu "..." markası (ismi) ile otel işletmeciliği yapan şirketinizin "..." otelinin sahip ve işleticisi olduğu, İngiltere mukimi adı geçen şirket ile şirketiniz arasında imzalanan franchise sözleşmesi kapsamında, mevcut oda sayısı da dikkate alınarak brüt oda gelirlerinizin belirli bir yüzdesinin royalti ücreti, pazarlama ve rezervasyon katkı payı, ödüllendirme ve pazarlama katkı payı vb. adlar altında her ay İngiltere mukimi... Ltd. Şti.ne ödendiği belirtilerek söz konusu ödemeler üzerinden kurumlar vergisi kesintisi yapılıp yapılmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir. -KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında; birinci maddede yazılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayanların, yalnız Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, üçüncü fıkrasında ise dar mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiştir. Anılan maddenin üçüncü fıkrasının (c) bendinde taşınır ve taşınmazlar ile hakların Türkiye'de kiralanmasından elde edilen iratların dar mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği hükmüne yer verilmiştir. Aynı Kanunun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı belirtilmiş olup, maddenin ikinci fıkrasında ise ticari veya zirai kazanca dahil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayrimaddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranları, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 03.02.2009 tarihinden itibaren, gayrimaddi hak bedeli ödemelerinden de %20 olarak belirlenmiştir. -ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARI YÖNÜNDEN
"Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Büyük Britanya ve Kuzey İrlanda Birleşik Krallığı Arasında Gelir Ve Sermaye Değer Artış Kazançları Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" 01.01.1989 tarihinden itibaren uygulanmakta olup, söz konusu Anlaşmanın "Gayrimaddi Hak Bedelleri" başlıklı 12 nci maddesinde; " 1. Bir Akit Devlette doğan ve diğer Akit Devletin bir mukimine ödenen gayrimaddi hak bedelleri bu diğer Devlette vergilendirilebilir. 2. Bununla beraber, söz konusu gayrimaddi hak bedelleri, elde edildikleri Akit Devlette ve o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak gayrimaddi hak bedelinin gerçek lehdarı diğer Akit Devletin mukimi ise, bu şekilde alınacak vergi gayrimaddi hak bedelinin gayrisafı tutarının yüzde 10 'unu aşmayacaktır. 3. Bu maddede kullanılan "gayrimaddi hak bedelleri " terimi, sinema filmleri, radyotelevizyon yayınlarında kullanılan filmler ve bantlar dahil olmak üzere edebi, artistik, bilimsel her nevi telif hakkının veya her nevi patentin, alameti farikanın, desen veya modelin, planın, gizli formül veya üretim yönteminin veya sınai, ticari, bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikiminin kullanma imtiyazı, kullanma hakkı veya satışı ile sınai, ticari, bilimsel teçhizatın kullanma imtiyazı veya kullanma hakkı karşılığında ödenen her türlü bedelleri kapsar." hükümleri öngörülmektedir. Özelge talep formu ekinde yer alan "Franchise Sözleşmesi" kapsamında Şirketinizin tek sözleşme ile hem royalti ve pazarlama hem de rezervasyon adı altında aldığı çeşitli hizmetler karşılığında bazı ödemelerde bulunduğu anlaşılmaktadır. Genel olarak isim hakkı ve/veya franchise sözleşmelerinde esas olan otelcilik faaliyetinin yürütülmesi olup, bu sözleşmelerde yurtdışındaki şirket, dünyaca ünlü otel markasının ve bu markayı oluşturan sistemin kullanılmasına izin vermesinin karşılığında, otel sahibi tam mükellef kurumdan yıllık sabit bir bedel veya ciro üzerinden belli bir pay almaktadır. Yurtdışında mukim şirket, sadece markanın korunmasına yönelik standartları belirlemekte ve otelin bu standartlara uygun biçimde işletilip işletilmediğini kontrol etmektedir. Bu tip sözleşmelerde isim hakkı kullandırılmanın yanında know-how aktarımı da gerçekleştirilmektedir. Bu itibarla, Şirketinizce, "Franchise Sözleşmesi" kapsamında royalti, pazarlama ve rezervasyon şeklinde çeşitli hizmetler karşılığında bazı ödemelerde bulunulması, sözleşmenin temel niteliğinin gayri maddi hak kiralaması olduğu gerçeğini değiştirmemektedir. Bu durumda, otelin isim hakkını kullandıran... Ltd. ile isim hakkını kiralayan Şirketiniz arasındaki anlaşmanın bütün olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla, isim hakkı (franchise) sözleşmesi çerçevesinde farklı adlar altında yapılan ödemelerin de yurtdışındaki kurumun Türkiye'den elde ettiği gayrimaddi hak bedeli olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre, İngiltere mukimi... Ltd.'den isim hakkı ve/veya franchise sözleşmesi içinde yer alan royalti, pazarlama, rezervasyon ve holidex hizmetlerinin de alınmış olması, sözleşmenin temel niteliği olan gayrimaddi hak kiralaması
gerçeğini değiştirmeyeceğinden, "gayrimaddi hak bedeli" niteliği taşıyan bu ödemeler üzerinden Türkiye-İngiltere Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması'nın 12 nci maddesi kapsamında %10 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Anlaşma hükümlerinin uygulanabilmesi için İngiltere mukimi firmanın İngiltere'de tam mükellef olduğunu ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğini İngiltere yetkili makamlarından alacağı mukimlik belgesi ile kanıtlaması ve bu belgenin aslı ile birlikte Türkçe tercümesinin noterce veya o ülkedeki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen bir örneğini Türkiye'deki vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz etmesi gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim.
T.C. ÇORUM VALİLİĞİ Defterdarlık Gelir Müdürlüğü Tarih : 25/10/2013 Sayı : 76071283-120(68-2013-1)-16 Konu : Beyannamelerin damga vergisi ile S.G.K. Destekleme Priminin indirimi İlgide kayıtlı özelge talep formunda,... Malmüdürlüğünde... vergi kimlik numarasında... Adi Ortaklığı olarak serbest muhasebeci mali müşavirlik faaliyetinden dolayı kayıtlı bulunduğunuzu, müşterileriniz ile yapmış olduğunuz hizmet sözleşmelerine ait damga vergilerinin, yıllık gelir vergisi, katma değer vergisi, muhtasar ve geçici vergi beyannamelerine ait damga vergilerinin, Sosyal Güvenlik Kurumuna ödediğiniz sosyal güvenlik destek priminin, aylık S.G.K. prim bildirgelerine ait damga vergisi ile müşterilerinizden kredi kartı ile muhasebe ücreti tahsilatı için kullanılan pos cihazı ile ilgili bankalar tarafından hesabınızdan kesilen komisyon ve B.S.M.V'nin, pos üye işyeri aylık ücretlerinin ve hat bedelinin serbest meslek kazancınızın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılıp yapılamayacağı ile diğer gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin benzer giderleri hususunda Defterdarlığımız görüşü talep edilmektedir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 67 nci maddesinde, "Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır..." hükmü yer almıştır. Aynı Kanunun "Mesleki Giderler" başlıklı 68 inci maddesinde, serbest meslek kazancının tespitinde hasılattan indirilecek giderler bentler halinde sayılmış olup, söz konusu maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderlerin, (9) numaralı bendinde ise mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen meslek, ilan ve reklam vergileri ile iş yerleriyle ilgili ayni vergi, resim ve harçların serbest meslek kazancının tespitinde hasılattan indirileceği hükme bağlanmıştır. Bu hükme göre, serbest meslek kazancının elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin kazancın elde edilmesi ve idamesi arasında bir illiyet bağının bulunması, giderlerin kazancın elde edilmesine yönelik olması ve söz konusu giderlerin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belgelendirilmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı Tabloda damga vergisine tabi kağıtların neler olduğu sayılmış olup, söz konusu beyannameler ile sözleşme kapsamında düzenlenen kağıtların damga vergisine tabi tutulacağı belirtilmiştir. Bu hüküm ve açıklamalara göre;
- Mesleki faaliyetiniz dolayısıyla müşterileriniz ile yapılan sözleşmeler veya benzeri nitelikteki damga vergileri ile Sosyal Güvenlik Kurumu tarafından ilgili mevzuatına göre emekli maaşınızdan kesilen sosyal güvenlik destek primlerinin, - Pos cihazı ile ilgili bankalar tarafından alınan komisyon ve B.S.M.V, pos üye işyeri aylık ücretleri ve hat bedelinden mesleki faaliyetinizle sınırlı kısmının, serbest meslek kazancının tespitinde gider olarak indirilmesi mümkün bulunmaktadır. - Mükellefiyete ilişkin yıllık gelir vergisi, katma değer vergisi, muhtasar, geçici vergi beyannameleri ile S.G.K. prim bildirgelerine ait damga vergilerinin Gelir Vergisi Kanununun 68 inci maddesinde sayılan indirilecek giderler arasında yer almaması nedeniyle indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. Öte yandan, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, verdikleri beyannameler ile S.G.K. prim bildirgelerinde yer alan damga vergilerinin defterlere gider olarak kaydedip kaydedemeyecekleri hususunda mükelleflerin kendileri tarafından özelge talebinde bulunulması gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim.
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Tarih : 03/10/2013 Sayı :62030549-120[68-2013/479]-1636 Konu :Serbest meslek erbabının yemek harcamalarının mesleki kazancın tespitinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı. İlgide kayıtlı özelge talep formunda, serbest meslek mükellefi olduğunuz ve personelinizin işyeri dışında yediği yemek karşılığının tarafınızca ilgili personele ödendiği belirtilerek, personelinize yaptığınız bu ödemelerin serbest meslek kazancınızın tespitinde indirim konusu yapılıp yapılmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun, 61 inci maddesinde, "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.", 65 inci maddesinin birinci fıkrasında, "Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.", 67 nci maddesinin birinci fıkrasında, "Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır.", 68 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, "Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderler (İkametgahlarının bir kısmını iş yeri olarak kullananlar, ikametgah için ödedikleri kiranın tamamı ile ısıtma ve aydınlatma gibi diğer giderlerin yarısını indirebilirler.iş yeri kendi mülkü olanlar kira yerine amortismanı, ikametgahı kendi mülkü olup bunun bir kısmını iş yeri olarak kullananlar amortismanın yarısını gider yazabilirler)", 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında tevkifat yapmak zorunda olanlar sayılmış, fıkranın (1) numaralı bendinde ise "Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede
yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre" hükümleri yer almaktadır. Bu hükümlere göre, tarafınızca personele işyeri dışında yediği yemeğin karşılığı olarak yapılan ödemelerinin ücret kabul edilerek Gelir Vergisi Kanununun 61, 94, 103 ve 104 üncü maddelerine göre vergilendirilmesi kaydıyla aynı Kanunun 68 inci maddesinin birinci fıkrasının(1) numaralı bendi kapsamında gider olarak yazılması mümkün bulunmaktadır. Bilgilerinize rica ederim.
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI KAYSERİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü) Tarih : 16/04/2014 Sayı : 50426076-120.07.01[MÜK.80-2014/20-554]-48 Konu : Değer artış kazancı hk. İlgide kayıtlı özelge talep formunda, gayrimenkul sahibinin bir firmaya kefilliğinden dolayı üzerinde ipotek olan dükkanını 08.11.2013 tarihinde 223.000,00 TL ye satın aldığınız, firmanın bankaya olan borcunu ödeyememesinden dolayı satın almış olduğunuz dükkanın banka tarafından firmanın kredi borcu tutarı olan 580.000,00 TL ye satın alınacağı ancak satış bedelinin sadece 223.000,00 TL lik kısmının tarafınıza ödeneceğinden bahisle, değer artışı kazancı yönünden beyanname vermenizin gerekip gerekmediği hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmıştır. 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Değer Artışı Kazançları" başlıklı Mükerrer 80 inci maddesinde, "Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazançlarıdır.... 6. İktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70 inci maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tâbi çiftçilerin ziraî istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır). Bu maddede geçen "elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder. Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlananlar hariç, 9.700 TL.Yeni Türk Lirası gelir vergisinden müstesnadır...." hükümleri yer almaktadır. Aynı Kanunun "Safi Değer Artışı" başlıklı Mükerrer 81 inci maddesinde ise "Değer artışında safi kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet
bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunur. Hâsılatın ayın ve menfaat olarak sağlanan kısmının tutarı Vergi Usul Kanunu'nun değerleme ile ilgili hükümlerine göre tayin ve tespit olunur.... Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir. Şu kadar ki, bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının % 10 veya üzerinde olması şarttır." hükmü yer almaktadır. Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun Mükerrer 298 inci maddesinin (C) bendinde, "Vergi Kanunlarında yer alan "toptan eşya fiyatları genel endeksi" ibaresi "üretici fiyatları genel endeksi" ve "TEFE" ibaresi "ÜFE" olarak uygulanır." hükmüne yer verilmiştir. Aynı Kanunun 3 üncü maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı hüküm altına alınmıştır. Bu hüküm ve açıklamalara göre; 08.11.2013 tarihinde satın aldığınız dükkanın satış bedeli olarak 580.000,00 TL nin dikkate alınması, satıştan doğan ve yıllık beyanname ile beyan edilmesi gereken değer artış kazancının ise Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 81 inci maddesi hükümleri çerçevesinde tespit edilmesi gerekir. Bilgi edinilmesini rica ederim.
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü Tarih : 16/04/2014 Sayı : 62030549-120[70-2013/1000]-965 Konu : Hizmet karşılığı olmaksızın vakıf gelirlerinden alınan hisselerin vergilendirilmesi. İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ekinde yer alan dilekçenizin incelenmesinden; müvekkiliniz..'in 1989 yılından bu yana ABD'de ikamet ettiğini ve Türk vatandaşı olduğunu, annesinin 06/12/2008 tarihinde vefat ettiğini, malvarlığını ölmeden önce düzenlediği vasiyetname ile Türk Eğitim Vakfına şartlı olarak bağışladığını, söz konusu vasiyetname uyarınca Vakfın müvekkilinize her ay 1.250 USD ödemekle yükümlü olduğunu, ancak yapılan ödemeler üzerinden vergi tevkifatı yapıldığını belirterek, yapılan kesintinin Türkiye ile ABD arasında imzalanan Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması ve Gelir Vergisi Kanunu çerçevesinde doğru olup olmadığı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup, konuya ilişkin Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinin son fıkrasında, "Vakfın gelirinden hizmet karşılığı olmayarak alınan hisseler ile zirai faaliyete bilfiil iştirak etmeksizin sadece üründen pay alan arazi sahiplerinin gelirleri bu Kanunun uygulanmasında gayrimenkul sermaye iradı addolunur." hükmü öngörülmektedir. Aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, "Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar." hükmü yer almaktadır. Anılan fıkranın 5/(a) bendinde 70 inci maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemeler üzerinden (2009/14952 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı gereğince) %20 oranında tevkifat yapılacağı belirtilmiştir. Diğer taraftan, hükümleri 01/01/1998 tarihinden itibaren uygulanmakta olan Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Amerika Birleşik Devletleri Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşmasının "Gayrimenkul Varlıklardan Elde Edilen Gelir" başlıklı 6'ncı maddesinin ilk üç fıkrasında;
"1. Bir Akit Devlet mukiminin diğer Akit Devlette bulunan gayrimenkul varlıklardan elde ettiği gelir (tarım veya ormancılıktan elde edilen gelir dahil), bu diğer Devlette vergilendirilebilir. 2. "Gayrimenkul varlık" terimi, bahse konu varlığın yer aldığı Akit Devletin mevzuatına göre tanımlanacaktır. Terim her halükarda gayrimenkul varlığa müteferri varlıkları, tarım ve ormancılıkta kullanılan araçları ve hayvanları, her çeşit dalyanları, özel hukuk hükümlerinin uygulanacağı gayrimenkul mülkiyetine ilişkin hakları, gayrimenkul intifa haklarını ve maden ocaklarının, kaynakların ve diğer doğal kaynakların işletme hakkından veya işletilmesinden doğan sabit ya da değişken ödemeler üzerindeki hakları kapsayacaktır; gemiler, vapurlar ve uçaklar gayrimenkul varlık olarak kabul edilmeyecektir. 3. 1 inci fıkra hükümleri, gayrimenkul varlığın doğrudan kullanımından, kiralanmasından veya diğer herhangi bir şekilde kullanımından elde edilen gelire uygulanacaktır." hükümleri yer almaktadır. Buna göre, Anlaşmanın 6 ncı maddesinin 2 nci fıkrasına göre gayrimenkul varlık, bulunduğu Akit Devletin mevzuatı çerçevesinde tanımlanacak olup iç mevzuatımıza göre gayrimenkul olarak değerlendirilen Türkiye'deki varlıklardan elde edilecek gelirlerin, iç mevzuat hükümlerimiz çerçevesinde Türkiye'de vergilendirilmesi gerekmektedir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, vakıf tarafından hizmet karşılığı olmaksızın müvekkilinize ödenecek tutarlar gayrimenkul sermaye iradı olarak değerlendirildiğinden, Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının 6 ncı maddesine istinaden de elde edilen gelir Türkiye'de vergilendirildiğinden, Türk Eğitim Vakfı tarafından müvekkelinize nakden veya hesaben ödenen bedeller üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin 5/(a) bendine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim.
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI GAZİANTEP VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI VERGİ VE ANLAŞMALAR UYGULAMA MÜDÜRLÜĞÜ Tarih : 14/04/2014 Sayı : 16700543-120-14 Konu : Değer artış kazancı İlgide kayıtlı talep formunuz ve eklerinin tetkikinde, Babanızdan 1953 yılında miras yolu ile kalan... parselde adınıza kayıtlı 2.480 m² arazinizi yine... Büyükşehir Belediyesi adına... parselde kayıtlı 5.861,11 m² arsa ile 28.01.2011 tarihinde sıfır satış bedeli ile trampa usulü takas ettiğinizi, 28.01.2011 tarihinde de tapuda adınıza tescilinin yapıldığı belirtilerek, takas karşılığı aldığınız arsayı satışa çıkarmayı düşündüğünüzden satış işlemi sonrası gelir vergisi kanununa göre vergileme olup olmayacağı hususunda bilgi verilmesi istenilmektedir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Değer Artışı Kazançları" başlıklı Mükerrer 80'inci maddesinde; "Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.... 6. İktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70 inci maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tâbi çiftçilerin ziraî istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.). Bu maddede geçen "elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder." hükmüne yer verilmiştir. Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlananlar hariç, (285 Seri No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 1.1.2014 tarihinden) 9.700 Türk Lirası gelir vergisinden müstesna tutulmuştur. Diğer taraftan, anılan Kanunun Mükerrer 81 inci maddesinin birinci fıkrasında; değer artışında safi kazancın elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve
ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunacağı hükme bağlanmış olup, son fıkrasında ise "Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir. Şu kadar ki, bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının % 10 veya üzerinde olması şarttır." hükmü yer almaktadır. Öte yandan, konuyla ilgili olarak ayrıntılı açıklamaların yer aldığı 25.03.2011 tarihli ve 76 sıra numaralı Gelir Vergisi Kanunu Sirkülerinin, "Gayrimenkullerde İktisap Tarihinin Belirlenmesi" başlıklı dördüncü bölümünde, "Gayrimenkullerde iktisap, Türk Medeni Kanununun 705 inci maddesi uyarınca, tapuya tescille olmaktadır. Buna göre, kat karşılığı müteahhide veya kooperatiflere verilen arsa karşılığında alınan gayrimenkuller dahil, iktisap edilen gayrimenkullerin elden çıkarılması halinde, değer artışı kazancının tespiti yönünden iktisap tarihi olarak, gayrimenkulün tapuya tescil edildiği tarih esas alınacaktır. Ancak, gayrimenkulün tapuya tescil tarihinden önce sahibinin fiilen kullanımına bırakıldığı bazı özel haller de iktisap tarihi olarak tapuya tescil tarihi yerine fiilen kullanıma bırakılma tarihinin kabul edilmesi gerekir...." açıklamalarına yer verilmiştir. Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre; Babanızdan miras yoluyla (ivazsız) kalan arazinizin... Büyükşehir Belediyesi ile 28.01.2011 tarihinde sıfır satış bedeli ile trampa usulü takas edilmesi işlemi değer artış kazancı konusuna girmediğinden vergileme yapılması söz konusu olmayacaktır. Ancak, takas karşılığı aldığınız arsanın 28.01.2011 tarihinde adınıza tapuya tescil edilmesi nedeniyle iktisap tarihi olarak bu tarih esas alınacağından, dolayısıyla da iktisap tarihinden itibaren beş yıllık süre geçmemiş olduğundan söz konusu gayrimenkulün satışından elde edilecek kazancın değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim.
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Tarih : 14/04/2014 Sayı : 62030549-120[86-2013/234]-898 Konu : Dar mükellefin gayrimenkul sermaye iradı ve temettü beyanı hk. İlgide kayıtlı özelge talep formunda,... Vergi Dairesi Müdürlüğünün... T.C. kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, Türkiye Cumhuriyeti ve Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti vatandaşı olduğunuz, ikametgahınızın İstanbul da olduğu, Türkiye de kira ve temettü gelirinizin olduğu, Kıbrıs da sadece kira gelirinizin olduğu, ikametgahınızın K.K.T.C.'ne almanız ve orada yaşadığınız takdirde yıllık gelir vergisi beyannamesi verip vermeyeceğiniz hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır. ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARI YÖNÜNDEN: "Türkiye Cumhuriyeti ve Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi ve Vergi Kaybını Önleme Anlaşması" nın "Gayrimenkul Varlıklardan Elde Edilen Gelir" başlıklı 6 ncı maddesinin birinci fıkrasında; "1. Bir Akit Devlet mukiminin diğer Akit Devlette bulunan gayrimenkul varlıklardan, tarım ve ormancılık dâhil, elde ettiği gelir, gayrimenkulün bulunduğu bu diğer Akit Devlette vergilendirilebilir...." hükmü yer almaktadır. Buna göre, K.K.T.C. mukimi olduğunuzda, Türkiye'de bulunan gayrimenkullerden elde ettiğiniz kazançlar, Türkiye'de iç mevzuatımız uyarınca vergilendirilebilecektir. Anılan anlaşmanın "Temettüler" başlıklı 10 uncu maddesi; "1. Bir Akit Devletin mukimi olan bir kurum tarafından diğer Akit Devlet mukimine ödenen temettüler, bu diğer Devlette vergilendirilebilir. 2. Bununla beraber söz konusu temettüler, ödemeyi yapan kurumun mukimi olduğu Devletçe de kendi mevzuatına göre vergilendirilebilir; ancak kendisine ödemede bulunulan kişi temettünün gerçek lehdarı ise, bu şekilde alınacak vergi aşağıdaki oranları aşamayacaktır:
a) Temettü elde eden, temettü ödeyen kurumun sermayesinin doğrudan doğruya en az yüzde 25'ini elinde tutan bir kurum ise (ortaklıklar hariç), gayrisafi temettü tutarının yüzde 15'i; b) Tüm diğer durumlarda, gayrisafi temettü tutarının yüzde 20'si...." hükmünü öngörmektedir. Bahse konu hüküm uyarınca; Türkiye'de elde edeceğiniz temettülerin gerçek lehdarı olmanız halinde, tarafınıza yapılacak temettü ödemelerinin gayrisafi tutarları üzerinden yukarıda belirtilen 2 nci fıkranın (b) bendi kapsamında % 20 oranını aşmayacak şekilde Türkiye'de vergi tevkifatı yapılabilecektir. Ancak, iç mevzuatımızda bu oranın altında bir vergilendirmenin olması halinde, mükellef lehine olan iç mevzuatımızdaki daha düşük vergi oranının dikkate alınacağı tabiidir. Söz konusu Anlaşmanın "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi" başlıklı 22 nci maddesinin 2 nci fıkrasında; "2. Kuzey Kıbrıs mukimleri için çifte vergilendirme aşağıdaki şekilde önlenecektir: Kuzey Kıbrıs; bir mukiminin Türkiye'de vergilendirilebilen bir gelir elde etmesi halinde, Türkiye'de söz konusu gelir üzerinden ödenen vergiyi, Kuzey Kıbrıs'ta tarh edilen benzeri verginin Türkiye'de elde edilen gelire isabet eden kısmından mahsup edecektir. Ancak, Türkiye'de ödenen verginin Kuzey Kıbrıs'ta ödenmesi gereken vergiden fazla olması halinde, aradaki fark dikkate alınmayacaktır...." hükmü düzenlenmiştir. Bu hüküm çerçevesinde, Türkiye'de söz konusu gelirler üzerinden ödenecek vergi, K.K.T.C.' de tarh edilen benzeri verginin Türkiye'de elde edilen gelire isabet eden kısmından mahsup edilecektir. Ancak, Türkiye'de ödenecek verginin K.K.T.C. de ödenmesi gereken vergiden fazla olması halinde, aradaki fark dikkate alınmayacaktır. Diğer taraftan, Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmek için tarafınızın K.K.T.C. de tam mükellef olduğunuzun ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğinizin K.K.T.C. yetkili makamlarından alınacak bir belge ile kanıtlanması ve bu belgenin aslı ile noterce veya K.K.T.C. deki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen bir örneğinin duruma göre vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN: 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 3 üncü ve 4 üncü maddelerinde Türkiye'de yerleşme ve tam mükellefiyet, 6'ncı maddesinde ise dar mükellefiyet esası düzenlenmiş olup, 3 üncü maddesinde, Türkiye'de yerleşmiş olan gerçek kişilerin Türkiye içinde ve dışında elde
ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilecekleri hüküm altına alınmış, 4 üncü maddesinde de; "Aşağıda yazılı kimseler Türkiye'de yerleşmiş sayılır. 1. İkametgâhı Türkiye'de bulunanlar (İkametgâh, Kanunu Medeninin 19'uncu ve müteakip maddelerinde yazılı olan yerlerdir); 2. Bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye'de oturma süresini kesmez.)" hükmüne yer verilmiş ve aynı Kanunun 6 ncı maddesinde, "Türkiye'de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler sadece Türkiye'de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler." denilmiştir. Mezkûr Kanunun 70 inci maddesinde, aynı maddede bentler halinde sayılan mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 21 inci maddesinde; "Binaların mesken olarak kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde elde edilen hasılatın (2013 yılı için) 3.200-TL'si gelir vergisinden müstesnadır. İstisna haddi üzerinde hasılat elde edilip beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi halinde, bu istisnadan yararlanılamaz. Ticari, zirai veya mesleki kazancını yıllık beyanname ile bildirmek mecburiyetinde olanlar ile (6322 sayılı kanunun 5. maddesiyle değişen ibare; Yürürlük: 15.06.2012 [01.01.2013 tarihinden sonra elde edilecek gelirlere uygulanmak üzere]) istisna haddinin üzerinde hasılat elde edenlerden, beyanı gerekip gerekmediğine bakılmaksızın ayrı ayrı veya birlikte elde ettiği ücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve iratlarının gayrisafi tutarları toplamı 103 üncü maddede yazılı tarifenin üçüncü diliminde ücret gelirleri için yer alan tutarı (2013 yılı gelirleri için: 94.000-TL) aşanlar bu istisnadan faydalanamazlar." hükmü yer almaktadır. Anılan Kanunun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, her nevi hisse senetlerinin kar paylarının (kurucu hisse senetleri ve diğer intifa hisse senetlerine verilen kar payları ve pay sahiplerine hazırlık dönemi için faiz olarak veya başka adlarla yapılan her türlü ödemeler ile Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan yatırım fonları katılma belgelerine ödenen kar payları ile konut finansmanı fonlarını temsilen ihraç edilen ipoteğe dayalı menkul kıymetlere ve varlık finansmanı fonlarını temsilen ihraç edilen varlığa dayalı menkul kıymetlere ödenen faiz, kar payı veya benzeri gelirler dâhil), (2) numaralı bendinde ise, iştirak hisselerinden doğan kazançların (Limited Şirket ortaklarının, iş ortaklıklarının ortakları ve komanditerlerin kar payları ile kooperatiflerin dağıttıkları kazançlar bu zümreye dâhildir. Kooperatiflerin ortakları ile yaptıkları muamelelerden doğan karların ortaklara, kooperatifle yaptıkları muameleler nispetinde tevzii, kazanç dağıtımı sayılmaz.) menkul sermaye iradı sayıldığı hükme bağlanmıştır. Adı geçen Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında kimlerin tevkifat yapacağı belirtilmiş olup, söz konusu fıkranın (5/a) bendinde, 70 inci maddede yazılı mal ve hakların
kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden (2009/14592 sayılı B.K.K uyarınca) % 20 oranında; tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve gelir vergisinden muaf olanlara dağıtılan, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından (karın sermayeye eklenmesi kar dağıtımı sayılmaz.) 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı gereği, fıkranın (6/b-i) bendi uyarınca % 15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılmaktadır. Yine aynı Kanunun "Toplama Yapılmayan Haller" başlıklı 86 ncı maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde de, dar mükellefiyette, tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar için yıllık beyanname verilmeyeceği, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirlerin beyannameye dâhil edilmeyeceği belirtilmiştir. Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, dar mükellefiyete tabi mükellefler yönünden, Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş bulunan gayrimenkul sermaye iratları ile tevkif suretiyle vergilendirilmiş bulunan menkul sermaye iratları için Kanunun 86 ncı maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendine göre yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesine gerek bulunmamaktadır. Ancak, Türkiye'de gayrimenkullere sahip olunması ve söz konusu gayrimenkullerin konut olarak kiraya verilmesi sonucu elde edilecek konut kira geliri tutarının Gelir Vergisi Kanununun 21 inci maddesinde yer alan istisna tutarını (2013 yılı için 3.200 TL) aşması durumunda, K.K.T.C. mukimi olsanız dahi tarafınızca beyan edilmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, K.K.T.C. mukimi olunması durumunda, kar dağıtımı yapan kurum bünyesinde Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi uyarınca yapılan % 15 oranındaki vergi kesintisi ile tevkifata tabi kira geliriniz üzerinden yapılan % 20 oranındaki vergi kesintisi nihai vergileme olup, söz konusu tevkifata tabi gelirler yıllık beyanname ile beyan edilmeyecektir. Bilgi edinilmesini rica ederim.
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Tarih : 14/04/2014 Sayı : 62030549-120[74-2013/289]-907 Konu : GMSİ beyanında dövize endeksli alınan konut kredi anapara taksitine ilişkin kur farkının indirim konusu yapılıp yapılamayacağı. İlgide kayıtlı özelge talep formunun incelenmesinden; dövize endeksli banka kredisiyle almış olduğunuz gayrimenkule ilişkin kira gelirinizin beyanında gerçek gider usulünü seçmiş olduğunuz, faiz giderlerini taksitlerin ödeme tarihindeki T.C. Merkez Bankası kurundan hesaplamak suretiyle gider olarak kazancınızdan indirim konusu yaptığınız belirtilerek, bu gayrimenkulden elde ettiğiniz kira geliri dolayısıyla verdiğiniz yıllık gelir vergisi beyannamesinde söz konusu dövize endeksli banka kredisinin ödeme tarihlerindeki T.C. Merkez Bankası kurundan hesaplanan anapara ödemelerinde ortaya çıkan kur farkının gider olarak indirim konusu yapılıp yapılmayacağı hususunda bilgi istenildiği anlaşılmakta olup, konuyla ilgili Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 70 inci maddesinin birinci fıkrasında, maddede sayılan mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun "Giderler" başlıklı 74 üncü maddesinde; "Safi iradın bulunması için, 21 inci maddeye göre istisna edilen gayrisafi hasılata isabet edenler hariç olmak üzere gayrisafi hasılattan aşağıda yazılı giderler indirilir:... 4. Kiraya verilen mal ve haklar dolayısıyla yapılan ve bunlara sarf olunan borçların faizleri ile konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren beş yıl süre ile iktisap bedelinin % 5'i (İktisap bedelinin % 5'i tutarındaki bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanır. Ancak, indirilmeyen kısım 88'nci maddenin 3'ncü fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz)... 6. Kiraya verilen mal ve haklar için ayrılan amortismanlar" hükmüne yer verilmiş olup, gayrimenkul sermaye iradının tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün olan diğer ödemelere ilişkin hükümler sayılmıştır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, gayrimenkulün iktisabı için kullanılan konut kredisi anapara ödemelerinin ve bu anapara taksitlerine ilişkin kur farklarının, söz konusu gayrimenkulden elde edilen kira geliri için verilecek gayrimenkul sermaye iradı beyannamesinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. Ancak, anapara taksitine ilişkin ödenen kur farklarının gayrimenkulün iktisap bedeline eklenmesi suretiyle oluşacak bedelin % 5 ini aşmayacak şekilde 5 yıl süreyle sadece ilgili gayrimenkule ait gayrisafi hasılattan gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Ayrıca, yine söz konusu anapara taksitine ilişkin ödenen kur farklarının iktisap edilen gayrimenkulün maliyetine eklenmesi suretiyle bulunan yeni değer üzerinden hesaplanan amortisman tutarının gayrisafi hasılattan indirim konusu yapılacağı tabiidir. Bilgi edinilmesini rica ederim.
T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü Tarih : 14/04/2014 Sayı : 62030549-120[Mük.80-2012/954]-906 Konu : Limited şirket pay senetlerinin satışından elde edilecek kazancın Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 80/1 maddesi kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği. İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Türk Ticaret Kanununda yapılan değişiklikler sonrası limited şirketlerin pay senedi çıkarabilmelerinin mümkün hale geldiği belirtilerek şirket ortaklarının sahip oldukları paylara ilişkin olarak çıkaracakları pay senetlerinin satışından elde edecekleri kazancın Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) nolu bendinde belirtilen hisse senetleriyle aynı kapsamda değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 80 inci maddesinde, 'Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır. 1. İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.... 4. Ortaklık haklarının veya hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar.... Bu maddede geçen 'elden çıkarma'' deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder. Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar hariç, 6000 (280 Seri No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 1.1.2013 tarihinden itibaren 9400 TL) Yeni Türk Lirası gelir vergisinden müstesnadır.'' hükümleri yer almaktadır. 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanununda menkul kıymetler; para, çek, poliçe ve bono hariç olmak üzere paylar, pay benzeri diğer kıymetler söz konusu paylara ilişkin depo sertifikaları ile borçlanma araçları veya menkul kıymetleştirilmiş varlık ve gelirlere dayalı borçlanma araçları ile söz konusu kıymetlere ilişkin depo sertifikaları olarak tanımlanmıştır.
Öte yandan, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun beşinci kısmında anonim şirketlerin pay senetleri 'Menkul Kıymet'' başlığı altında düzenlenmişken limited şirketlerin pay senetlerine bu Kanunun altıncı kısmının 'Ortakların Hak ve Borçları'' başlıklı üçüncü bölümünde yer verilmiş ve Kanunun 593 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, esas sermaye pay senetlerinin ispat aracı şeklinde veya nama yazılı olarak düzenleneceği hükme bağlanmıştır. Ancak, madde gerekçesinde, bu hükümle esas sermaye payının ispat aracı olan bir senede veya nama yazılı senede bağlanabilmesine olanak tanınmasına rağmen esas sermaye payını içeren nama yazılı senet çıkarılmasının, paya devir ve dolaşım kolaylığı sağlamayacağı, sadece ispat ve gereğinde limited şirkete ilişkin hükümler çerçevesinde payın devrinde bazı kolaylıklar sağlayacağı ancak bu olanağın limited şirket esas sermaye payını anonim şirket payına dönüştürmeyeceği veya yaklaştırmayacağı ifade edilmiştir. Anılan Kanunun aynı bölümünde yer alan 'Devir'' başlıklı 595 inci maddesinde ise esas sermaye payının devri ve devir borcunu doğuran işlemlerin yazılı şekilde yapılacağı ve tarafların imzalarının noterce onanacağı; şirket sözleşmesinde aksi öngörülmemişse, esas sermaye payının devri için, ortaklar genel kurulunun onayının şart olduğu ve devrin bu onayla geçerli olacağı; şirket sözleşmesinde başka türlü düzenlenmişse, ortaklar genel kurulunun sebep göstermeksizin onayı reddedebileceği; şirket sözleşmesiyle sermaye payının devrinin yasaklanabileceği belirtilmiştir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, limited şirket payları anılan maddenin uygulamasında menkul kıymet olarak kabul edilemeyeceğinden, limited şirketinizin ortaklarının pay senetlerinin satışının Gelir Vergisi Kanunun mükerrer 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinin uygulamasında hisse senedi olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Öte yandan, söz konusu pay senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen kazançların, aynı maddenin (4) numaralı bendi kapsamında değer artış kazancı olarak vergilendirileceği tabiidir.