Kurumlar Vergisi ve Katma Değer Vergisi Kanunları Çerçevesinde Kur Farklarının Vergisel Yansımaları

Transkript

1 Kurumlar Vergisi ve Katma Değer Vergisi Kanunları Çerçevesinde Kur Farklarının Vergisel Yansımaları Dr. A. BUMİN DOĞRUSÖZ Marmara Üniv. Öğrtm. Üyesi Hazine ve Maliye Bakanlığı Vergi Konseyi Üyesi

2 2 KUR FARKI KAVRAMI Sözlüklerde dövizin değişik kurlardan ulusal paraya çevrilmesi sonucu ortaya çıkan fark 21 sayılı Türkiye Muhasebe Standartlarında; Bir para birimindeki belirli bir tutarın diğer para birimine farklı kurlardan çevrilmesinden doğan fark Danıştay kararlarında özellikleri, ticari hayatın bir özelliği olduğu, devlet politikası sonucu doğduğu, Türk Parasının yabancı paralar karşısında değer kaybetmesinden kaynaklandığı şeklinde özellikleri itibariyle açıklanmaya çalışılmıştır. Öğretide dövizli veya dövize endeksli sözleşmelerde, sözleşmenin yapıldığı veya ifa edildiği yahut değerleme yapıldığında, döviz kurlarında meydana gelen değişikliklerden dolayı ulusal para ile yapılan muhasebe kayıtlarında ortaya çıkan farklılık şeklinde tanımlanmıştır.

3 3 Borçlar Kanununa göre Kur Farkı taraflar bir sözleşmenin içeriğini kanunda öngörülen sınırlar içinde özgürce belirleyebilirler (md.26) konusu para olan borcun ülke parası ile ödenmesi esas olmakla ve ülke parası dışında başka bir para birimi ile ödeme yapılması kararlaştırılmışsa, sözleşmede aynen ifa veya bunu ifade eden bir ibare bulunmadıkça borç ödeme günündeki rayiç üzerinden ülke parasıyla ödenmesi kabul edilmekle birlikte ülke parası dışında başka bir para birimiyle belirlenmiş ve aynen ödeme yahut bu anlamda bir ibare taşımayan sözleşmelerde alacaklı borcun vade ya da fiili ödeme günündeki rayice göre ödenmesini talep hakkına sahiptir. (md. 99)

4 4 TÜRK TİCARET KANUNUNDA KUR FARKI dövizli işlem konusu sadece kambiyo senetlerinin (çek, poliçe ve bono) döviz üzerinde tanzimi ile ilgili düzenlemede ele alınmıştır.(ttk md.711 ve 802)

5 5 Döviz Edimli Sözleşme Yasağı Ancak dövizli veya dövize endeksli sözleşme yapabilme konusunu ele alan söz konusu düzenlemelerin, 1567 sayılı Türk Parası Kıymetini Koruma Kanunu uyarınca yürürlüğe konulmuş ve 85 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile değişik 32 sayılı Karar (ve bu Karara göre çıkartılmış Hazine ve Maliye Bakanlığı Tebliği) çerçevesinde yaşam olanağına sahip olduğu unutulmamalıdır.

6 6 Vergi Kanunlarında Yabancı Para / /Döviz/ Kur Farkı Vergi Usul Kanununun menkul kıymet değerlemesine ilişkin 279. maddesinde kullanılan kur farkı Gelir Vergisi Kanununun değer artış kazançlarının hesabına ilişkin mükerrer 81. maddesinde, menkul kıymetlerin vergilendirilmesine ilişkin geçici 67. maddesinde yer alan kur farkı, menkul sermaye iratlarına ilişkin 75. maddesinde yer alan döviz cinsinden veya dövize endeksli menkul kıymet ibareleri, Kurumlar Vergisi Kanununun örtülü sermaye ve transfer fiyatlandırmasına ilişkin 11. ve 12. maddeleri ile dar mükelleflere ilişkin 26. maddesinde yer alan kur farkı ibaresi Katma Değer Vergisi Kanununun ithalatta matrahı düzenleyen 21. maddesinde «kur farkı» ibaresi AKLA GELEN ÖRNEKLERDİR.

7 7 KURUMLAR VERGİSİ KANUNU 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nda kur farkları ile yabancı para cinsinden gelirlerin vergilendirilmesine dönük aşağıdaki özel hükümler de yer almaktadır. -Örtülü sermaye uygulamasına ilişkin düzenleme (KVK md. 11/b) -Yurt dışında ödenen vergilerin mahsubu (KVK md. 33/9) -Dar mükellef kurumların Türkiye de elde ettikleri diğer kazanç ve iratların vergilendirilmesi (KVK md. 26/2) -Tam mükelleflerde menkul kıymet gelirlerinden yapılan vergi kesintisi uygulaması (KVK md. 15/1-c)

8 8 ÖRTÜLÜ SERMAYE FAİZİ GİDER YAZMA AÇISINDAN 5422 SAYILI KURUMLAR VERGİSİ KANUNU 5520 SAYILI KURUMLAR VERGİSİ KANUNU DÜZELTME UYGULAMASI AÇISINDAN

9 9 Örtülü sermayeye ait kur farkının gider kaydedilememesi Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderlerin kanunen kabul edilmeyen gider niteliğinde olduğu açık bir şekilde hüküm altına alınmıştır. Örtülü sermaye üzerinden ödenen kur farkları, KVK md. 11/(1)-a uyarınca, kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) mahiyetindedir.

10 10 ÖRTÜLÜ SERMAYE ÜZERİNDEN DOĞAN LEHE KUR FARKLARI Maliye Bakanlığı nca genel tebliğ bazında açıklanan görüşe göre, örtülü sermaye kullanan kurum nezdinde, Türk Lirasının değer kazanmasından kaynaklanan kur farkı gelirleri, vergiye tabi matrahın tespitinde dikkate alınmayacaktır.

11 11 Örtülü sermayedeki düzeltme uygulamasında kur farkları * İlişkili kişinin dar mükellef kurum olması halinde, kur farkı hariç tutar merkeze aktarılan gelir addolunacaktır. * İlişkili kişinin tam mükellef kurum olması halinde yapılacak düzeltmede ise kur farkları da dikkate alınacaktır. (Borç veren kurum nezdinde koşulları varsa iştirak kazançları istisnası içerisinde değerlendirilecektir)

12 12 DÜZELTME HÜKÜMLERİ ÇERÇEVESİNDE KÂR DAĞITIM STOPAJI Kâr dağıtım tutarı, net değer olarak kabul edilmek suretiyle, brüte iblağ edilecek ve bu tutar üzerinden kâr dağıtım stopajı yapılacaktır. Stopaj uygulamasında, örtülü sermayeden kaynaklanan kur farkı giderleri kâr payı olarak dikkate alınmaz ancak kur farkı dışındaki faiz vb. ödemeler stopaj matrahına dâhildir. Diğer bir ifade ile örtülü sermaye sayılan borçlanma dolayısıyla, borç veren dar mükellef kurum, gerçek kişi veya vergiden muaf herhangi bir kişi lehine oluşan kur farkları gelir olarak dikkate alınmaz.

13 13 transfer fiyatlandırması ve kur farkı Gerek örtülü kazanç dağıtımı gerekse transfer fiyatlandırması konularında doğrudan kur farklarını ilgilendiren konular sınırlıdır. Kurumların ilişkili kişilerle yapmış oldukları yabancı para cinsinden borçlanmalarda uygulanan resmi kurları baz almaları ve ortaya çıkan kur farklarını ödemeleri halinde bu borçlanmalar örtülü kazanç dağıtımı veya transfer fiyatlandırması yönünden bir sorun yaratmamaktadır. Dolayısıyla borçlanmadan kaynaklanan kur farkları transfer fiyatlandırması konusu dışındadır.

14 14 SERBEST BÖLGELER VE KUR FARKLARI Serbest bölgelerde her türlü ödemeler kural olarak dövizle yapılır. Bakanlar Kurulu, Serbest Bölgeler Kanununun kendisine verdiği yetkiyi kullanarak, serbest bölgede yatırım sırasında ortaya çıkan mal ve hizmet bedellerinin, işçi ücretlerinin ve kiraların döviz veya Türk Lirası kullanılarak ve Bölge Müdürlüğü ile bu bölgelerdeki diğer kamu kurum ve kuruluşlarında çalışanlara yapılan bütün ödemelerin Türk Lirası ile ödenmesine karar vermiştir.

15 15 SERBEST BÖLGELERDE KUR FARKLARI Serbest bölgelerde dövizli olarak kayıtların tutulması bu bölgelerde mevcut firmaların kayıtlarında kur farkları doğmasına engel bir durum değildir. Örneğin kayıtlarını Amerikan Doları olarak tutan bir firma için Türk Lirası ve Euro birer dövizdir ve bu dövizlerde olan mevcut, alacak ve borçların, yabancı para olarak değerlenmesi gerekir. Kur farkları doğmasına yol açan bir başka neden de vergi karşılıklarından kaynaklanmaktadır. Beyannamelerde ve vergi ödemelerinde Türk Lirası kullanılmaktadır. Hesap döneminin kapandığı, beyanname verildiği ve vergi ödemesinin yapıldığı tarihler farklı tarihler olmaktadır.

16 16 SERBEST BÖLGELERDE KUR FARKLARI Vergi istisnası uygulamasında yaşanan en tartışmalı konuların arasında, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler dolayısıyla ortaya çıkan kur farkı gelirlerinin VE faaliyet gelirlerinin değerlendirilmesinden elde edillen gelirlerin istisna kapsamında değerlendirilip değerlendirilmemesi yer almaktadır. Maliye Bakanlığı bu konuda serbest bölge kazanç istisnasının serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlere ilişkin olduğunu, serbest bölgede ifa edilse dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere istisnanın teşmil edilemeyeceğini, bununla birlikte serbest bölgede yürütülen alacaklardan doğan kur farkı gelirlerinin istisna kapsamında olduğu şeklinde görüş ifade etmiştir.

17 17 Taşınmaz ve iştirak hissesi satış kazancı istisnasında kur farkı Bedeli dövizli olarak belirlenen işlemlerde istisna tutarı satış anındaki döviz kurlarına göre belirlenecektir. Dolayısıyla satışa bağlı olarak doğacak kur farkları istisnadan yararlanamaz

18 18 Dar Mükellef Kurumlara Yapılan Ödemelerde Stopaj ve Kur Farkı Dar Mükellef Kurumlara Yapılan Ödemelerden Stopaja Tabi Olanlar : - Birden fazla takvim yılına sari inşaat ve onarım işleri - Serbest meslek kazançları - Gayrimenkul sermaye iratları - Bazı menkul sermaye iratları - Anonim ve limitet şirketlerden elde edilen kâr payları - Telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret ünvanı, benzeri gayri maddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığı yapılan ödemeler - Vergi cennetlerinde bulunan kurumlara yapılan ödemeler

19 19 Dar Mükellef Kurumlara Yapılan Ödemelerde Stopaj ve Kur Farkı İDARİ ANLAYIŞ KUR FARKLARI STOPAJA TABİDİR YARGI ANLAYIŞI HESABEN ÖDEME SIRASINDA STOPAJ YAPILDIKTAN SONRA ÖDEME SIRASINDA KUR FARKI ÜZERİNDEN STOPAJ ARAYAN TARHİYATLARI ONAYLAMAMIŞTIR (Danıştay 3. Dairesi E. 1987/1155 K.1988/8 T ) (Danıştay 4. Dairesi E.2002/39 K.2003/2963 T )

20 20 TÜRK ULUSLARAARASI GEMİ SİCİLİNE KAYITLI GEMİLERİN İŞLETİLMESİ VEYA DEVRİNDEN KAYNAKLANAN GELİRLERDE KUR FARKI İDARİ ANLAYIŞ İSTİSNA KAPSAMINDA DOĞAN ALACAKLARDAN KAYNAKLANAN KUR FARKLARI, İSTİSNA KAPSAMINDADIR. KAZANCIN BANKALARDA DEĞERLENDİRİLMESİNDEN DOĞAN KAZANÇLAR, İSTİSNA KAPSAMINDA DEĞİLDİR.

21 21 YURT DIŞI İŞTİRAK KAZANÇLARI YURT DIŞI İŞTİRAK KAZANÇLARININ, K.V. BEYANNAMESİ VERLİNCEYE KADAR TRANSFER EDİLMEYEN KISMI İSTİSNA DIŞIDIR. İSTİSNA KAZANCIN, YURT DIŞI KÂR DAĞITIM TARİHİ İTİBARİYLE HESAPLANMASI GEREKİR. TRANSFER TARİHİ İTİBARİYLE OLUŞAN OLUMLU VEYA OLUMSUZ KUR FARKLARININ DÖNEM MATRAHI İLE İLİŞKİLENDİRİLMESİ GEREKİR.

22 22 YURT DIŞI KAZANÇLARDAN YURT DIŞINDA ÖDENEN VERGİLERİN MAHSUBU Yurt dışında elde edilip beyannameye dahil edilen kazançlar üzerinden yurt dışında ödenen vergilerin Türkiye de ödenecek vergiden mahsubunda, mahsup edilecek kazanca uygulanan kambiyo rayici vergilerin mahsubunda da dikkate alınır.

23 23 Götürü Gider Uygulamasında Kur Farkları İDARİ ANLAYIŞ : GVK md. 40/1 uyarınca götürü giderin hesaplanmasına esas alınacak hasılatın hesabında, elde edilen hasılatın Türk Lirası karşılığının defterlere kaydedildiği tarihteki değeri esas alınır. YARGI ANLAYIŞI : İdari görüş onaylanmıştır

24 24 Katma Değer Vergisi Kanununda KUR FARKI (yasal düzenlemeler) Kanunun 20. maddesinin 1. fıkrasında teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu belirtildikten sonra hemen 2. fıkrada Bedel deyimi, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamı şeklinde açıklanmıştır.

25 25 Katma Değer Vergisi Kanununda KUR FARKI (yasal düzenlemeler) İthalatta matrah ise Kanunun 21. maddesinde verginin matrahını oluşturan unsurlar tahdidi olarak sayılmış ve matrahın bu unsurların toplamı olduğu vurgulanmıştır. İthalatta matrahı oluşturan unsurlar madde de şu şekilde sayılmıştır. a) İthal edilen malın gümrük vergisi tarhına esas olan kıymeti, gümrük vergisinin kıymet esasına göre alınmaması veya malın gümrük vergisinden muaf olması halinde sigorta ve navlun bedelleri dahil (CIF) değeri, bunun belli olmadığı hallerde malın gümrükçe tespit edilecek değeri, b) İthalat sırasında ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar, c) Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemeler

26 26 Katma Değer Vergisi Kanununda KUR FARKI (yasal düzenlemeler) Kanunun 24. maddesine göre matraha dahil unsurlar : a) Teslim alanın gösterdiği yere kadar satıcı tarafından yapılan taşıma, yükleme ve boşaltma giderleri, b) Ambalaj giderleri, sigorta, komisyon ve benzeri gider karşılıkları ile vergi, resim, harç, pay, fon karşılığı gibi unsurlar, c) Vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerler.

27 27 Katma Değer Vergisi Kanununda KUR FARKI (yasal düzenlemeler) Kanunun 25. maddesinde ise teslim ve hizmet işlemlerinde fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ticari teamüllere uygun miktardaki iskontolar ile hesaplanan katma değer vergisi nin matrahın hesabında dikkate alınmayacağı hükme bağlanmıştır.

28 28 Katma Değer Vergisi Kanununda KUR FARKI (Uygulama Genel Tebliği) III. MATRAH, NİSPET VE İNDİRİM bölümü / 5. Matraha Dâhil Olan Unsurlar / 5.3. Kur Farkları Bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin kısmen veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, satıcı lehine ortaya çıkan kur farkı esas itibarıyla vade farkı mahiyetinde olduğundan, matrahın bir unsuru olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. Buna göre, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanır. Bedelin tahsil edildiği tarihte alıcı lehine kur farkı oluşması halinde, kur farkı tutarı üzerinden alıcı tarafından satıcıya bir fatura düzenlenerek, teslim ve hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir. Yılsonlarında ve geçici vergi dönemlerinde, Vergi Usul Kanunu uyarınca yapılan değerlemeler sonucu oluşan kur farkları üzerinden KDV hesaplanmaz.

29 29 Katma Değer Vergisi Kanununda KUR FARKI (Uygulama Genel Tebliği) III. MATRAH, NİSPET VE İNDİRİM / 5. Matraha Dâhil Olan Unsurlar / B.Oran / 1.2. Vade Farkı, Kur Farkı ve Matrahta Değişikliğe Yol Açan İşlemlerde Katma Değer Vergisi Oranı/ '' Kur Farkları Teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanır. Bedelin tahsil edildiği tarihte alıcı lehine kur farkı oluşması halinde, kur farkı tutarı üzerinden alıcı tarafından, teslim ve hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.

30 30 YARGI ANLAYIŞI (Danıştay 4. Dairesi) DAVA GEREKÇELERİ - matrahı belirleme konusunda Maliye Bakanlığına bir yetki verilmediği, zaten verginin yasallığı ilkesi uyarınca verilemeyeceği, - Kanunun bedel şeklindeki matrahının kapsamını belirleyen 24. maddesinde kur farklarına yer verilmediği, - dövizli işlemlerde matrahı belirleyen 26. maddenin ise bedelden vergiyi doğuran olay ın meydana geldiği tarihteki bedelin anlaşılması gerektiğinin hükme bağladığı, - ithalatta matrahı belirleyen 21. maddede ise kur farkı ibaresine yer verilmesine karşılık dahilde yapılan işlemlere ilişkin anılan düzenlemelerde bu ibareye yer verilmemesinin dahilde yapılan işlemlerde kur farkının matraha alınmak istenmediğini gösterdiği

31 31 YARGI ANLAYIŞI (Danıştay 4. Dairesi, gün ve E:2014/4834, K:2017/4605) GEREKÇE : katma değer vergisinin, bir mal veya hizmetin üretiminden nihai tüketimine kadarki aşamalarda oluşan katma değerin vergilendirilmesini amaçlayan ve esas olarak malların teslimi veya hizmetin ifası sırasında satış fiyatı üzerinden alınan ve her aşamada farklı oranlarda hesaplanan bir vergi olduğu, katma değer vergisinin konusu olan malın teslimi veya hizmetin ifası ile vergiyi doğuran olayın meydana geldiği, verginin matrahının ise vergi alacağının hesaplanmasına esas teşkil mal teslimi ya da hizmet ifası karşılığında alınan ya da borçlanılan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği ilgili yasa maddeleri ve gerekçeleri ile katma değer vergisi matrahının niteliği dikkate alındığında, vade farkı, fiyat farkı veya faiz gibi işlemlerin, mal veya hizmet karşılığının kısmen veya tamamen sonradan tahsil edildiği durumlarda bunların karşılığını oluşturan ve bedele dahil olan menfaatlerin arasında sayıldığı,

32 32 YARGI ANLAYIŞI (Danıştay 4. Dairesi, gün ve E:2014/4834, K:2017/4605) GEREKÇE (devam) kur farklarının da bedelin yabancı para cinsinden tahsil edilmesi halinde ortaya çıkan ve işlevsel olarak vade farkı ve fiyat farkı gibi mal ve hizmetin karşılığını oluşturan bedele dahil ekonomik bir değer olduğu, kanun koyucunun, Katma Değer Vergisi Kanununun 24/c maddesinde "vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi" ifadesini kullanmak suretiyle, sayılanların benzerlerinin de matraha dahil edilmesini amaçladığı, bu durumda, bedelin döviz cinsinden ifade edildiği mal veya hizmet teslimlerinde ödemenin, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten sonra yapılması durumunda bu ödeme nedeniyle ortaya çıkacak kur farkı tutarı üzerinden fatura düzenlenerek katma değer vergisi hesaplanması gerektiği, Katma Değer Vergisi Kanununun 24/c maddesini, uygulamada ortaya çıkacak sorunları azaltmak ve mükelleflerin ceza ile muhatap olmalarını önlemek amacıyla açıklayan dava konusu düzenlemelerde hukuka aykırılık görülmediği

33 33 BOZMA Danıştay 4. Dairesinin bu Kararı aleyhine yapılan temyiz başvurusunda ise Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2017/548 K.2017/606 sayı ve günlü Kararı ile kararın bozulmasına karar vermiştir. Karar Düzeltme Talebi de reddedilmiştir.

34 34 Bozma Gerekçesi Verginin kanuniliği ilkesi uyarınca verginin yükümlüsü, konusu, vergiyi doğuran olay, matrah, oran, tarh, tahakkuk, tahsil, zamanaşımı, muafiyet ve istisna gibi vergilendirmenin temel ögelerinin kanun ile belirlenmesi gerekir. Bununla birlikte, vergilendirmenin temel öğeleri ile ilgili olmaması şartıyla, ayrıntılara ve teknik konulara ilişkin olarak Maliye Bakanlığınca açıklayıcı ve tamamlayıcı nitelikte düzenleyici işlem yapılabilir.

35 35 BOZMA GEREKÇESİ (devam) Kanunun 24. maddesinde, bentler halinde, hangi unsurların matraha dahil edileceği sayılmış; (c) bendinde, vade farkı, fiyat farkı, faiz, pirim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerlerin matraha dahil olduğu kurala bağlanmıştır. Kanunun 26. maddesinde ise bedelin döviz ile hesaplanması halinde dövizin vergiyi doğuran olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk parasına çevrileceği hüküm altına alınarak, cari kuru belli olmayan dövizlerin Türk parasına çevrilmesine ilişkin esasları belirleme konusunda Maliye ve Gümrük Bakanlığına yetki verilmiştir.

36 36 BOZMA GEREKÇESİ (devam) Teslim ve hizmet işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedel kavramı kanunda açıkça tanımlandıktan sonra, bedel kapsamında kabul edilmeyen ancak, matraha dahil edilmesi gereken gelir unsurlarının sayıldığı Kanunun 24. maddesinin (c) fıkrasında, kur farkına yer verilmemiştir. Maddede yer alan "gibi" ifadesi, maddede sayılan matraha dahil unsurlara nitelik olarak benzeyen diğer gelirleri kapsaması amacıyla kullanıldığından, kur farkının, bu kapsamda değerlendirilip değerlendirilemeyeceğinin ortaya konulması gerekmektedir.

37 37 BOZMA GEREKÇESİ (devam) Kur farkı, dövizin, değişik kurlardan ulusal paraya çevrilmesi sonucu ortaya çıkan fark olarak tanımlanmaktadır. Dövizli işlemler sonrasında mal teslimi veya hizmet ifasında bulunan kişi tarafından her zaman ilave bir bedel elde edilmesi mümkün olmadığından ve döviz kurunun düşmesi halinde alıcı lehine bir durum oluştuğundan kur farkı, niteliği itibarıyla maddede sayılan diğer gelir unsurlarından farklılık arz etmektedir. Kanunun 24. maddesinde yer alan "gibi" ifadesinden yola çıkılarak kur farkının vade farkı mahiyetinde olduğu kabul edilmek suretiyle katma değer vergisi matrahına dahil edilmesi, hukuk devletinin unsurlarından biri olan hukuki belirlilik ilkesiyle bağdaşmadığı gibi dava konusu Tebliğ ile katma değer vergisi matrahına ilişkin hükümlerin yorum yoluyla genişletilmesi, vergilendirmenin temel öğelerinin kanunla belirlenmesi gerekliliğini de kapsayan verginin kanuniliği ilkesine de aykırılık oluşturmaktadır.

38 38 BOZMA GEREKÇESİ (devam) Katma Değer Vergisi Kanununun 26. maddesi de dikkate alındığında, mal veya hizmetin karşılığını teşkil eden bedelin döviz ile hesaplanması halinde döviz, malın teslimi veya hizmetin yapılması ile gerçekleşen vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihteki cari kur üzerinden Türk parasına çevrilerek, bu yolla bulunan tutar katma değer vergisinin matrahını oluşturacak olup bedelin farklı zamanlarda ödenmesi nedeniyle zaman içinde oluşabilecek kur farklarının matraha ilave edilmesi mümkün değildir. Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanununun 21. maddesinde, ithalatta verginin matrahına dahil olan unsurlar arasında kur farkına yer verilmemiş olması da kanun koyucunun, ithalat dışındaki işlemlerde kur farkının katma değer vergisi matrahına dahil edilmesini amaçlamadığını göstermektedir.

39 39 BOZMA GEREKÇESİ (azlık oyları) (1. Azlık oyunun gerekçesi) Maliye Bakanlığının Kanunla yetkilendirilmemesine rağmen mükellefleri bağlayıcı yönde düzenleme/açıklama yapması yetki yönünden hukuka aykırıdır. Bozma kararının bu gerekçe ile verilmesi gerekir.) (2. Azlık oyunun gerekçesi) Davacının dilekçesinde, Katma Değer Vergisi Kanununun matraha dahil olan unsurlara ilişkin maddelerinde idareye düzenleme yapma yetkisi verilmediği, zaten verginin yasallığı ilkesi uyarınca yetki verilmesinin de hukuken mümkün olmadığı ileri sürülmesine rağmen, Dördüncü Daire tarafından bu konuda herhangi bir inceleme ve değerlendirme yapılmaksızın karar verildiğinden konunun bu açıdan da irdelenerek karar verilmesi gerektiği gerekçesi ile bozma kararı verilmesi gerekir. (3. Azlık oyunun gerekçesi) Danıştay 4. Dairesinin kararı doğrudur ve temyiz başvurusunun reddi gerekir.

40 40 YARGI AÇISINDAN SONUÇ İPTAL KARARI

41 41 OLASI GELİŞMELER GÜNLÜ TORBA TEKLİF Madde sayılı Kanunun 24. maddesinin birinci fıkrasının (c) bendine fiyat farkı ibaresinden sonra gelmek üzere kur farkı ibaresi eklenmiştir. MADDE YENİ ŞEKİL 24/c - Vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerler.

42 42 TORBA TEKLİF GEREKÇESİ Madde ile; ithalatta olduğu gibi yurt içinde yabancı paraya dayalı olarak yapılan teslim ve hizmetlerde bedelin tamamen veya kısmen sonradan tahsil edildiği durumlarda, kur farklarının da matraha dahil olduğu madde metnine yazılmak suretiyle uygulamadaki tereddütlerin giderilmesi amaçlanmıştır.

43 43 TEKLİFE İLİŞKİN GÖRÜŞLERİM ZAMANLAMASI UYGUN DEĞİLDİR UYGULAMA DEĞİŞECEKTİR. UYGULAMA SORUNLARI ORTAYA ÇIKACAKTIR HAKKANİYETLİ OLMAYACAKTIR KANUNUN İÇ ÇELİŞKİSİ ORTAYA ÇIKACAKTIR ACİL ÖNEMLİ KONUMUDUR.

44 TEŞEKKÜR EDERİM

45 Kur Farklarının Türkiye Muhasebe Standartları ve Vergi Usul Kanunu Hükümleri Çerçevesinde Değerlemesi ve Muhasebeleştirilmesi Prof.Dr.Göksel Yücel İstanbul Üniversitesi İşletme Fakültesi 1

46 VUK Yabancı Para TMS (UFRS) Yabancı Para 2

47 Vergi Mevzuatı Kur Farkları Kambiyo Kârı veya Zararı 3

48 Türkiye Muhasebe Standartı 21 Kur Değişiminin Etkileri International Accounting Standard 21 The Effect of Changes in Foreign Exchange Rates

49 TMS 21 (mevcut çeviri) Bir işletme; yabancı para birimlerinde işlemler yapmak ya da yurtdışında işletmeye sahip olmak suretiyle yabancı faaliyetlerde bulunabilir. Ayrıca, bir işletme finansal tablolarını bir yabancı para biriminde sunabilir. 5

50 1) Yabancı para birimleri ile yapılan muhasebe işlemlerinin (transactions) düzenlenmesi, 2) Yabancı para birimleri ile gerçekleştirilen işletmecilik faaliyetlerinin (operations) olması durumunda bu faaliyetlerinin hangi para birimi ile ölçülmesinin uygun olacağının belirlenmesi. 6

51 FONKSİYONEL ve RAPORLAMA PARA BİRİMLERİ IAS 21: Functional currency Fonksiyonel para birimi TMS 21 : Geçerli para birimi Reporting currency Raporlama para birimi IAS 21: Presentation currency TMS 21 : Finansal tablolarda kullanılan para birimi 7

52 FONKSİYONEL PARA BİRİMİ Bir işletmenin ait olduğu ekonomik çevrenin para birimi 8

53 RAPORLAMA PARA BİRİMİ Mali tabloların yayınlandığı ve tercihan kullanıcının anlayabileceği para birimi 9

54 10

55 11

56 12

57 13

58 14

59 15

60 16

61 17

62 18

63 19

64 20

65 Saygılarımla 21