İÇİNDEKİLER ULUSLARARASI FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARI TARİHÇESİNE GENEL BAKIŞ... 23 GLOBAL MUHASEBEYLE İLGİLİ DÜZENLEME ÇALIŞMALARI YAPAN KURULUŞLAR:... 24 GENEL OLARAK TÜRKİYE DE MUHASEBE UYGULAMALARI... 29 ANA EĞİTİM ALANI 1: TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI... 30 EĞİTİM KONUSU: FİNANSAL RAPORLAMAYA İLİŞKİN KAVRAMSAL ÇERÇEVE... 30 ÖZET... 30 AMAÇ... 30 GENEL AMAÇLI FİNANSAL RAPORLAMANIN AMACI... 31 FİNANSAL PERFORMANS... 32 Tahakkuk Esasına Göre Yansıtılan Finansal Performans... 32 Geçmişteki Nakit Akışları Tarafından Yansıtılan Finansal Performans... 32 FAYDALI FİNANSAL BİLGİNİN NİTELİKSEL ÖZELLİKLERİ... 33 Temel Niteliksel Özellikler... 33 İhtiyaca Uygunluk... 33 Gerçeğe Uygun Şekilde Sunum... 34 Destekleyici Niteliksel Özellikler... 34 Karşılaştırılabilirlik... 35 Doğrulanabilirlik... 35 Zamanında Sunum... 35 Anlaşılabilirlik... 35 KAVRAMSAL ÇERÇEVE (1989): KALAN METİN... 36 Temel Varsayım... 36 Finansal Durum... 36 Varlıklar... 36 Borçlar... 37 Özkaynaklar (Özsermaye)... 37 Faaliyet Sonuçları... 37 SERMAYE VE SERMAYENİN KORUNMASI KAVRAMLARI... 39 Sermaye Kavramı... 39
Sermayenin Korunması ve Kârın Belirlenmesi... 40 SORULAR... 41 EĞİTİM KONUSU: TFRS 1 TÜRKİYE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARININ İLK UYGULAMASI... 42 ÖZET... 42 AMAÇ... 42 KAPSAM... 42 MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME... 43 TFRS Açılış Finansal Durum Tablosu (Bilançosu)... 43 Muhasebe Politikaları... 43 Karşılaştırmalı Bilgi... 46 TFRS LERE GEÇİŞE İLİŞKİN AÇIKLAMALAR... 46 Mutabakatlar... 46 Tahmini Maliyet Olarak Gerçeğe Uygun Değerin Kullanılması... 47 ÖRNEK... 48 SORULAR... 67 EĞİTİM KONUSU: TFRS 2 HİSSE BAZLI ÖDEMELER... 68 ÖZET... 68 AMAÇ... 68 KAPSAM... 68 MUHASEBELEŞTİRME... 69 ÖZKAYNAĞA DAYALI FİNANSAL ARAÇLARIN GERÇEĞE UYGUN DEĞERLERİ REFERANS ALINARAK ÖLÇÜLEN İŞLEMLER... 70 Hakediş Koşullarının Değerlendirilmesi... 71 Hakediş Koşulları İşlemleri... 71 Nakit Alternatifli Hisse Bazlı Ödeme İşlemler... 72 SORULAR... 74 EĞİTİM KONUSU: TFRS 3 İŞLETME BİRLEŞMELERİ... 76 ÖZET... 76 AMAÇ... 76 İŞLETME BİRLEŞMESİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ: SATIN ALMA YÖNTEMİ... 78 a. Edinen İşletmenin Belirlenmesi... 78 b. Birleşme Tarihinin Belirlenmesi... 78 2
d. Şerefiyenin veya Pazarlıklı Satın Almadan Kaynaklanan Kazancın Muhasebeleştirilmesi ve Ölçümü... 84 PAZARLIKLI SATIN ALMADAN KAYNAKLANAN KAZANÇ... 85 TRANSFER EDİLEN BEDEL... 85 SATIN ALIMA İLİŞKİN MALİYETLER... 88 ÖRNEK 1:... 93 TFRS YORUM 17 NAKİT DIŞI VARLIKLARIN ORTAKLARA DAĞITIMI 99 İlgili Düzenlemeler... 99 Ön Bilgi... 99 Kapsam... 99 Konular... 100 Görüş Birliği... 100 Dağıtılacak Temettünün Borç Olarak Muhasebeleştirilme Zamanı... 100 Temettü Borcunun Ölçümü... 101 Dağıtım Durumunda, Dağıtılan Varlıkların Defter Değeri ile Temettü Borcunun Defter Değeri Arasında Oluşan Farkın Muhasebeleştirilmesi... 101 Sunum ve Açıklamalar... 101 SORULAR... 102 EĞİTİM KONUSU: TFRS 4 SİGORTA SÖZLEŞMELERİ... 104 ÖZET... 104 AMAÇ... 104 KAPSAM... 104 MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME... 106 REASÜRANS VARLIKLARININ DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ... 106 MUHASEBE POLİTİKALARINDAKİ DEĞİŞİKLİKLER... 107 BİR TİCARİ BİRLEŞME VEYA PORTFÖY DEVRİ DOLAYISIYLA EDİNİLEN SİGORTA SÖZLEŞMELERİ... 107 SORULAR... 107 EĞİTİM KONUSU: TFRS 5 SATIŞ AMAÇLI ELDE TUTULAN VARLIKLAR VE DURDURULAN FAALİYETLER... 109 ÖZET... 109 AMAÇ... 109 KULLANIMDAN ÇEKİLECEK DURAN VARLIK OLARAK SINIFLANDIRMA:... 111 Satış Amaçlı Elde Tutulan Duran Varlığın Ölçümü:... 112 3
Değer Düşüklüğü Zararlarının Muhasebeleştirilmesi... 112 Satış Planıyla İlgili Değişiklikler... 114 DURDURULAN FAALİYETLER... 114 SATIŞ AMAÇLI ELDE TUTULAN DURAN VARLIKLAR VE DURDURULAN FAALİYETLER STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 116 SORULAR... 116 EĞİTİM KONUSU: TFRS 6 MADEN KAYNAKLARININ ARAŞTIRILMASI VE DEĞERLENDİRİLMESİ... 118 ÖZET... 118 AMAÇ... 118 ARAŞTIRMA VE DEĞERLENDİRME VARLIKLARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİ... 119 MUHASEBE POLİTİKALARINDAKİ DEĞİŞİKLİKLER... 119 SUNUM... 120 Araştırma ve Değerlendirme Varlıklarının Sınıflandırılması... 120 Araştırma ve Değerlendirme Varlıklarının Yeniden Sınıflandırılması... 120 DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ:... 120 SORULAR... 121 EĞİTİM KONUSU: TFRS 7 FİNANSAL ARAÇLAR: AÇIKLAMALAR... 123 ÖZET... 123 AMAÇ... 123 FİNANSAL ARAÇ SINIFLARI VE AÇIKLANACAK BİLGİLERİN DÜZEYİ... 124 FİNANSAL ARAÇLARIN FİNANSAL DURUM VE PERFORMANS AÇISINDAN ÖNEMİ... 124 FİNANSAL VARLIK VE FİNANSAL BORÇ SINIFLARI... 124 KAPSAMLI GELİR TABLOSU... 126 FİNANSAL RİSKTEN KORUNMA MUHASEBESİ... 127 GERÇEĞE UYGUN DEĞER... 127 FİNANSAL ARAÇLARDAN KAYNAKLANAN RİSKLERİN NİTELİĞİ VE DÜZEYİ... 128 SORULAR... 128 EĞİTİM KONUSU: TFRS 8 FAALİYET BÖLÜMLERİ... 130 ÖZET... 130 4
AMAÇ VE KAPSAM... 130 FAALİYET BÖLÜMLERİ... 130 BİRLEŞTİRME KRİTERLERİ... 131 AÇIKLAMA... 132 Genel Bilgi... 132 Kâr veya Zarara, Varlıklara ve Borçlara İlişkin Bilgi... 132 Ölçme... 133 Mutabakatlar... 133 Tüm İşletmeyi Kapsayan Açıklamalar... 134 SORULAR... 134 EĞİTİM KONUSU: TFRS 9 FİNANSAL ARAÇLAR... 136 UMS 39 VE UFRS 9 LA İLGİLİ GÖRÜŞ... 136 AMAÇ... 137 KAPSAM... 137 TANIMLAR... 138 EĞİTİM KONUSU: TFRS 10 KONSOLİDE... 147 FİNANSAL TABLOLAR... 147 ÖZET... 147 KONSOLİDE FİNANSAL TABLOLAR: TANIMLAR... 147 AMAÇ VE KAPSAM... 148 KONTROL UNSURLARI:... 149 Kontrol... 149 Güç... 150 Getiriler... 151 Yeknesak Muhasebe Politikaları... 152 Konsolidasyona Başlama ve Son Verme Tarihleri:... 152 Ölçme:... 153 Kontrol Gücü Olmayan Paylar... 153 Kontrolün Kaybı... 156 Konsolidasyon İşlemleri:... 157 SORULAR... 163 EĞİTİM KONUSU: TFRS 11 MÜŞTEREK ANLAŞMALAR... 165 ÖZET... 165 5
AMAÇ... 165 Müşterek Anlaşmanın Sınıflandırılması: Müşterek Anlaşma Türleri... 168 I. Müşterek Faaliyetlere İlişkin Finansal Tablolar:... 169 II. İş Ortaklıkları... 170 Bireysel Finansal Tablolar... 171 SORULAR... 182 EĞİTİM KONUSU: TFRS 12 DİĞER İŞLETMELERDEKİ PAYLARA İLİŞKİN AÇIKLAMALAR... 184 ÖZET... 184 AMAÇ VE KAPSAM... 184 BAĞLI ORTAKLIKLARDAKİ PAYLAR... 185 MÜŞTEREK ANLAŞMALARDAKİ VE İŞTİRAKLERDEKİ PAYLAR... 186 YAPILANDIRILMIŞ İŞLETME... 187 SORULAR... 187 EĞİTİM KONUSU: TFRS 13 GERÇEĞE UYGUN DEĞER ÖLÇÜMÜ... 189 ÖZET... 189 AMAÇ... 189 ÖLÇÜM... 192 Gerçeğe Uygun Değerin Tanımı... 192 Varlık veya Borç... 192 Piyasa Katılımcıları... 193 Fiyat... 193 FİNANSAL OLMAYAN VARLIKLARDA UYGULAMA... 194 İŞLETMENİN KENDİ ÖZKAYNAĞINA DAYALI FİNANSAL ARAÇLARINA VE BORÇLARINA İLİŞKİN UYGULAMA... 195 Genel İlkeler... 195 Yerine Getirmeme Riski... 196 İşletmenin Kendi Özkaynağına Dayalı Bir Finansal Aracın veya Borcun Devrinin Engellenmesine İlişkin Sınırlama... 196 İLK MUHASEBELEŞTİRMEDE GERÇEĞE UYGUN DEĞER... 197 DEĞERLEME YÖNTEMLERİ... 197 DEĞERLEME YÖNTEMLERİNE İLİŞKİN GİRDİLER... 198 Genel İlkeler... 198 Alış ve Satış Fiyatına Dayanan Girdiler... 198 6
GERÇEĞE UYGUN DEĞER HİYERARŞİSİ... 199 Seviye 1 Girdileri... 199 Seviye 2 Girdileri... 200 Seviye 3 Girdileri... 200 AÇIKLAMA:... 203 SORULAR... 204 EĞİTİM KONUSU: TMS 1 FİNANSAL TABLOLARIN SUNULUŞU... 205 ÖZET... 205 AMAÇ... 205 KAPSAM... 205 FİNANSAL DURUM TABLOSU (BİLANÇO)... 211 KAPSAMLI GELİR TABLOSU... 216 ÖZKAYNAK DEĞİŞİM TABLOSU... 221 NAKİT AKIŞ TABLOSU... 221 DİPNOTLAR... 221 TMS 1 VE HÜKÜMLERİNİN MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 222 Finansal Durum Tablosu Formatı... 223 Kapsamlı Gelir Tablosu Formatı... 226 Nakit Akış Tablosu Formatı... 228 Özsermaye Değişim Tablosu Formatı... 228 SORULAR... 228 EĞİTİM KONUSU: TMS 2 STOKLAR... 230 ÖZET... 230 AMAÇ... 230 STOKLARIN DEĞERLEMESİ... 231 STOKLARIN MALİYETİ... 232 Satın Alma Maliyeti... 232 Dönüştürme Maliyetleri... 232 Diğer Maliyetler... 233 Hizmet Sunan İşletmelerde Stok Maliyeti... 233 MALİYETİN ÖLÇÜMÜ... 234 STOK MALİYETLERİNİ HESAPLAMA YÖNTEMLERİ... 235 NET GERÇEKLEŞEBİLİR DEĞER... 236 7
GİDER OLARAK KAYDETME... 237 STOKLAR STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 237 Tam ve Değişken Maliyet Yöntemleri Açısından... 237 Birleşik ve Yan Ürünler Maliyeti Açısından... 241 Finansman Giderleri Açısından... 243 Stok Değerlemesi Açısından... 243 SORULAR... 245 EĞİTİM KONUSU: TMS 7 NAKİT AKIŞ TABLOSU... 247 ÖZET... 247 AMAÇ... 247 NAKİT AKIŞ TABLOSUNUN SUNUMU... 248 A. İŞLETME FAALİYETLERİ... 248 B. YATIRIM FAALYETL ERİ... 250 C. FİNANSMAN FAALİYETLERİ... 251 NAKİT AKIŞLARININ NETLEŞTİRİLMESİNE İLİŞKİN ESASLAR... 252 YABANCI PARAYA DAYALI İŞLEMLERE İLİŞKİN NAKİT AKIŞLARI... 252 FAİZ VE TEMETTÜLER... 252 VERGİLER... 253 TMS 7 HÜKÜMLERİNİN MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 255 SORULAR... 259 EĞİTİM KONUSU: TMS 8 MUHASEBE POLİTİKALARI, MUHASEBE TAHMİNLERİNDE DEĞİŞİKLİKLER VE HATALAR... 261 ÖZET... 261 AMAÇ... 261 KAPSAM... 261 TANIMLAR... 261 MUHASEBE POLİTİKALARI... 263 Muhasebe Politikalarının Seçilmesi ve Uygulanması... 263 Muhasebe Politikalarının Tutarlılığı... 264 Muhasebe Politikalarında Değişiklikler... 264 Muhasebe Politikalarındaki Değişikliklerin Uygulanması... 264 Geçmişe Dönük Uygulama... 265 Geçmişe Dönük Uygulamadaki Kısıtlamalar... 266 8
HATALAR... 267 SORULAR... 269 EĞİTİM KONUSU: TMS 10 RAPORLAMA DÖNEMİNDEN SONRAKİ OLAYLAR... 271 ÖZET... 271 AMAÇ... 271 KAPSAM... 271 FİNANSAL TABLOYA ALINMA VE DEĞERLEME ESASLARI... 273 Raporlama Döneminden Sonra Düzeltme Gerektiren Olaylar... 273 Raporlama Döneminden Sonra Düzeltme Gerektirmeyen Olaylar... 275 Temettüler... 276 İŞLETMENİN SÜREKLİLİĞİ VARSAYIMININ GEÇERLİLİĞİNİ KAYBETMESİ... 276 SORULAR... 277 EĞİTİM KONUSU: TMS 11 İNŞAAT SÖZLEŞMELERİ... 278 ÖZET... 278 AMAÇ... 278 SÖZLEŞME GELİRİ... 280 SÖZLEŞME MALİYETİ... 280 SÖZLEŞME GELİR VE GİDERLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ... 281 İNŞAAT SÖZLEŞMESİ STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİSİ... 287 TFRS YORUM 15 GAYRİMENKUL İNŞAAT ANLAŞMALARI... 289 İlgili Düzenlemeler... 289 Ön Bilgi... 290 Kapsam... 290 Konular... 290 Görüş Birliği... 290 Anlaşmanın TMS 11 veya TMS 18 den Hangisinin Kapsamında Olduğunun Belirlenmesi... 291 Gayrimenkul İnşasından Elde Edilen Hasılatın Muhasebeleştirilmesi... 291 Anlaşmanın İnşaat Sözleşmesi Olması Durumunda... 291 Anlaşmanın Hizmetlerin Sunumuna İlişkin Bir Anlaşma Olması Durumunda... 292 Anlaşmanın Mal Satışına İlişkin Bir Anlaşma Olması Durumunda... 292 9
Açıklamalar... 292 SORULAR... 293 EĞİTİM KONUSU: TMS 12 GELİR VERGİLERİ... 295 ÖZET... 295 AMAÇ... 295 DÖNEM VERGİ BORCU VE DÖNEM VERGİ VARLIKLARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİ:... 301 ERTELENMİŞ VERGİ ETKİLERİNİN (ERTELENMİŞ VERGİ BORÇLARININ VE ERTELENMİŞ VERGİ VARLIKLARININ) HESAPLANMASI VE RAPORLANMASI... 301 FİNANSAL TABLOLARA YANSITILACAK ERTELENMİŞ VERGİ ETKİLERİ İLE DÖNEMİN VERGİ GİDERİNİN HESAPLANMASI... 303 GELİR VERGİLERİ STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 306 TMS YORUM 25 GELİR VERGİLERİ İŞLETMENİN VEYA HİSSEDARLARIN VERGİ STATÜSÜNDEKİ DEĞİŞİKLİKLER... 306 İlgili Düzenlemeler... 306 Konu... 306 Görüş Birliği... 307 SORULAR... 307 EĞİTİM KONUSU: TMS 16 MADDİ DURAN VARLIKLAR... 309 ÖZET... 309 AMAÇ... 309 KAPSAM... 309 TANIMLAR... 310 MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇÜM... 310 Başlangıç Maliyetleri... 311 Sonraki Maliyetler... 312 MALİYET UNSURLARI... 313 MALİYETİN ÖLÇÜMÜ... 314 MUHASEBELEŞTİRME SONRASI ÖLÇÜM... 316 Maliyet Modeli... 316 Yeniden Değerleme Modeli... 316 AMORTİSMAN... 319 DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ... 324 10
MADDİ DURAN VARLIKLAR STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 326 Amortisman Açısından... 326 Finansman Giderleri Açısından... 327 Tekdüzen Hesap Planı ndaki Sınıflandırma Açısından... 327 TFRS YORUM 1 HİZMETTEN ÇEKME (YEDEĞE ÇEKME), RESTORASYON VE BENZERİ MEVCUT YÜKÜMLÜLÜKLERDEKİ DEĞİŞİKLİKLER... 328... İlgili Düzenlem Ön Bilgi... 328 Kapsam... 329 Konu... 329 Görüş Birliği... 329 Geçiş... 331 TFRS YORUM 5 HİZMETTEN ÇEKME, RESTORASYON VE ÇEVRE REHABİLİTASYON FONLARINDAN KAYNAKLANAN PAYLAR ÜZERİNDEKİ HAKLAR... 331 İlgili Düzenlemeler... 331 Ön Bilgi... 332 Kapsam... 333 Konu... 334 Görüş Birliği... 334 Bir Fondaki Payın Muhasebeleştirilmesi... 334 İlave Katkıda Bulunma Yükümlülüğünün Muhasebeleştirilmesi... 335 Açıklama... 335 TFRS YORUM 18 MÜŞTERİLERDEN VARLIK TRANSFERLERİ... 335 İlgili Düzenlemeler... 335 Ön Bilgi... 336 Kapsam... 336 Konular... 336 Görüş Birliği... 337 Varlık Tanımı Karşılanmakta Mıdır?... 337 Transfer Edilen Maddi Duran Varlık Kalemi İlk Muhasebeleştirme Sırasında Nasıl Ölçülür?... 337 Alacak Kaydı Nasıl Muhasebeleştirilir?... 338 11
Bağımsız Olarak Tanımlanabilen Hizmetlerin Belirlenmesi... 338 Hasılatın Muhasebeleştirilmesi... 339 Müşterilerden Nakit Olarak Gerçekleştirilen Transferler Nasıl Muhasebeleştirilir?... 339 Yürürlük Tarihi ve Geçiş Hükümleri... 339 TFRS YORUM 12 İMTİYAZLI HİZMET ANLAŞMALARI... 339 İlgili Düzenlemeler... 339 Ön Bilgi... 341 Kapsam... 342 Konular... 343 Görüş Birliği... 343 İşletmecinin Altyapı Üzerindeki Haklarının Kullanımı... 343 Anlaşma Bedelinin Muhasebeleştirilmesi ve Ölçülmesi... 344 İnşaat veya Yenileme Hizmetleri... 344 İmtiyazı Tanıyan Tarafından İşletmeciye Verilen Karşılık... 344 İşletme Hizmetleri... 345 Altyapıyı Belirlenen Hizmet Verebilir Düzeye Çıkarmaya İlişkin Sözleşmeden Doğan Yükümlülükler... 345 İşletmeci Tarafından Katlanılan Borçlanma Maliyeleri... 345 Finansal Varlık... 345 Maddi Olmayan Duran Varlık... 347 İmtiyazı Tanıyan Tarafından İşletmeciye Sunulan Kalemler... 347 Geçiş... 347 EK A... 348 Uygulama Rehberi... 348 Kapsam (Paragraf 5)... 348 TMS YORUM 30 İMTİYAZLI HİZMET ANLAŞMALARI AÇIKLAMALAR... 349 İlgili Düzenlemeler... 349 Konu... 349 Görüş Birliği... 350 SORULAR... 351 EĞİTİM KONUSU: TMS 17 KİRALAMA İŞLEMLERİ... 354 ÖZET... 354 12
AMAÇ... 354 TANIMLAR... 355 FİNANSAL KİRALAMALAR: İLK ÖLÇÜM VE MUHASEBELEŞTİRME... 356 FİNANSAL KİRALAMALAR: SONRAKİ ÖLÇÜM VE MUHASEBELEŞTİRME... 357 FAALİYET KİRALAMASI : ÖLÇÜM VE MUHASEBELEŞTİRME... 358 Finansal Kiralama: İlk Muhasebeleştirme... 359 FİNANSAL KİRALAMA: SONRAKİ ÖLÇÜM VE MUHASEBELEŞTİRME... 359 FAALİYET KİRALAMASI: ÖLÇME VE MUHASEBELEŞTİRME... 360 FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİ İLE İLGİLİ ÖRNEK... 361 KİRALAMA İŞLEMLERİ STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 366 Tekdüzen Hesap Planı ndaki Sınıflandırma Açısından... 366 Gayrimenkul Kiralaması Açısından... 366 TFRS YORUM 4 BİR ANLAŞMANIN KİRALAMA İŞLEMİ İÇERİP İÇERMEDİĞİNİN BELİRLENMESİ... 367 İlgili Düzenlemeler... 367 Ön Bilgi... 367 Kapsam... 368 Konu... 368 Görüş Birliği... 368 Bir Anlaşmanın Kiralama İşlemi Olup Olmadığının veya Kiralama İşlemini Kapsayıp Kapsamadığının Belirlenmesi... 368 Anlaşmanın Gerçekleşmesinin Özel Bir Varlığın Kullanımına Bağlı Olması... 369 Anlaşmanın Varlığın Kullanım Hakkını Devretmesi... 369 Bir Anlaşmanın Kiralama İşlemi Olup Olmadığının veya Kiralama İşlemi İçerip İçermediğinin Değerlendirilmesi veya Yeniden Değerlendirilmesi... 370 Kiralama İşlemleri İçin Yapılacak Ödemelerin Diğer Ödemelerden Ayrılması.. 370 Geçiş... 371 TMS YORUM 15 FAALİYET KİRALAMALARI TEŞVİKLER... 372 İlgili Düzenlemeler... 372 Konu... 372 Görüş Birliği... 372 13
TMS YORUM 27 YASAL AÇIDAN KİRALAMA GÖRÜNÜMÜNDEKİ İŞLEMLERİN ÖZÜNÜN DEĞERLENDİRİLMESİ... 373 İlgili Düzenlemeler... 373 Konu... 373 Görüş Birliği... 374 Açıklamalar... 376 SORULAR... 377 EĞİTİM KONUSU: TMS 18 HASILAT... 379 ÖZET... 379 TANIMLAR... 380 HASILATIN ÖLÇÜMÜ... 380 İŞLEMLERİN AYRIŞTIRILMASI... 382 Mal Satışı... 383 Hizmetlerin Sunumu... 385 Faiz, İsim Hakkı ve Temettüler... 386 HASILAT STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 387 TMS YORUM 31 HASILAT REKLAM HİZMETLERİNİ İÇEREN TAKAS (BARTER) İŞLEMLERİ... 389 İlgili Düzenlemeler... 389 Konu... 389 Görüş Birliği... 390 SORULAR... 390 EĞİTİM KONUSU: TMS 19 ÇALIŞANLARA SAĞLANAN FAYDALAR... 392 ÖZET... 392 AMAÇ... 392 MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME... 394 Çalışanlara Sağlanan Kısa Vadeli Faydalar... 394 İşten Ayrılma Sonrası Sağlanan Faydalar:... 395 İş İlişkisi Sonrasında Sağlanan Faydalar: TANIMLANMIŞ KATKI PLANLARI... 396 İş İlişkisi Sonrasında Sağlanan Faydalar: TANIMLANMIŞ FAYDA PLANLARI... 397 Çalışanlara Sağlanan Diğer Uzun Vadeli Faydalar... 399 İşten Çıkarma Tazminatları... 399 14
TMS 19 DA YER ALAN İŞTEN ÇIKARMA TAZMİNATLARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİ HÜKÜMLERİNİN MEVCUT UYGULAMAYA ETKİSİ... 401 TFRS YORUM 14 TMS 19 TANIMLANMIŞ FAYDA VARLIĞININ SINIRI, ASGARİ FONLAMA KOŞULLARI VE BU KOŞULLARIN BİRBİRİ İLE ETKİLEŞİMİ... 402 İlgili Düzenlemeler... 402 Ön Bilgi... 402 Kapsam... 403 Konular... 403 Görüş Birliği... 403 Gelecekte Yapılacak Katkılardaki Geri Ödemenin ya da İndirimin Mevcudiyeti 403 Geri Ödeme Olarak Mevcut Ekonomik Fayda... 404 Katkıda İndirim Şeklinde Ortaya Çıkan Ekonomik Faydalar... 405 Asgari Fonlama Koşulunun Gelecekteki Katkılardan İndirim Şeklinde Ortaya Çıkan Ekonomik Fayda Üzerindeki Etkisi... 405 Asgari Fonlama Koşulunun Borca Sebep Olduğu Durum... 406 Geçiş Hükümleri... 407 SORULAR... 407 EĞİTİM KONUSU: TMS 20 DEVLET TEŞVİKLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ VE DEVLET YARDIMLARININ AÇIKLANMASI... 409 ÖZET... 409 AMAÇ VE KAPSAM... 409 TANIMLAR... 410 DEVLET TEŞVİKLERİ... 410 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi... 411 Sermaye Yaklaşımı:... 411 Varlıklara İlişkin Devlet Teşviklerinin Sunumu... 416 Gelire İlişkin Devlet Teşviklerinin Sunumu... 416 DEVLET YARDIMLARI... 417 DEVLET YARDIMLARI STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 418 SORULAR... 418 EĞİTİM KONUSU: TMS 21 KUR DEĞİŞİMİNİN ETKİLERİ... 419 ÖZET... 419 15
AMAÇ... 419 KAPSAM... 419 TANIMLAR... 420 YABANCI PARA İŞLEMLERİN GEÇERLİ PARA BİRİMİNDE RAPORLANMASI... 422 İlk Muhasebeleştirme... 422 İzleyen Bilanço Tarihlerinde Raporlama... 422 KUR FARKLARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİ... 429 GEÇERLİ PARA BİRİMİNDE DEĞİŞİKLİK... 431 FİNANSAL TABLOLARDA GEÇERLİ PARA BİRİMİNDEN FARKLI BİR PARA BİRİMİNİN KULLANILMASI... 431 YURTDIŞINDAKİ İŞLETMENİN ÇEVRİMİ... 433 YURTDIŞINDAKİ İŞLETMENİN ELDEN ÇIKARILMASI... 433 TÜM KUR FARKLARININ VERGİ ETKİLERİ... 434 AÇIKLAMALAR... 434 KUR DEĞİŞİMİNİN ETKİLERİ STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 436 SORULAR... 437 EĞİTİM KONUSU: TMS 23 BORÇLANMA MALİYETLERİ... 438 ÖZET... 438 AMAÇ... 438 TANIMLAR... 439 MUHASEBELEŞTİRME... 439 AKTİFLEŞTİRİLEBİLİR BORÇLANMA MALİYETLERİ... 441 AKTİFLEŞTİRMENİN BAŞLAMASI, ARA VERİLMESİ VE SONA ERMESİ... 441 BORÇLANMA MALİYETLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 447 Stoklar Açısından... 447 Duran Varlıklar Açısından... 448 SORULAR... 449 EĞİTİM KONUSU: TMS 24 İLİŞKİLİ TARAF AÇIKLAMALARI... 451 ÖZET... 451 AMAÇ... 451 16
İLİŞKİLİ TARAF AÇIKLAMALARI STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİSİ... 454 SORULAR... 454 EĞİTİM KONUSU: TMS 26 EMEKLİLİK FAYDA PLANLARINDA MUHASEBELEŞTİRME VE RAPORLAMA... 456 ÖZET... 456 AMAÇ VE KAPSAM... 456 TANIMLANMIŞ KATKI PLANLARI VE TANIMLANMIŞ FAYDA PLANLARI... 457 TANIMLANMIŞ KATKI PLANLARI... 457 TANIMLANMIŞ FAYDA PLANLARI... 459 TAAHHÜT EDİLEN EMEKLİLİK FAYDALARININ AKTÜERYAL BUGÜNKÜ DEĞERİ... 460 AKTÜERYAL DEĞERLEMENİN SIKLIĞI... 461 PLAN VARLIKLARININ DEĞERLEMESİ... 462 SORULAR... 463 EĞİTİM KONUSU: TMS 27 BİREYSEL FİNANSAL TABLOLAR... 464 ÖZET... 464 AMAÇ... 464 BİREYSEL FİNANSAL TABLOLARIN HAZIRLANMASI... 466 SORULAR... 468 EĞİTİM KONUSU: TMS 28 İŞTİRAKLERDEKİ VE İŞ ORTAKLIKLARINDAKİ YATIRIMLAR... 469 ÖZET... 469 AMAÇ... 469 TANIMLAR... 469 ÖZKAYNAK YÖNTEMİ:... 470 İŞTİRAKLERDEKİ VE İŞ ORTAKLIKLARINDAKİ YATIRIMLAR STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 477 SORULAR... 479 EĞİTİM KONUSU: TMS 29 YÜKSEK ENFLASYONLU EKONOMİLERDE FİNANSAL RAPORLAMA... 480 ÖZET... 480 AMAÇ... 480 FİNANSAL TABLOLARIN DÜZELTİLMESİ... 481 17
A. TARİHİ MALİYET ESASINA GÖRE HAZIRLANMIŞ FİNANSAL TABLOLAR... 481 Finansal Durum Tablosu... 481 Kapsamlı Gelir Tablosu... 483 B. CARİ MALİYET ESASINA GÖRE HAZIRLANMIŞ FİNANSAL TABLOLAR... 484 Finansal Durum Tablosu... 484 Kapsamlı Gelir Tablosu... 484 DİĞER KONULAR... 485 Vergiler... 485 Nakit Akış Tablosu... 485 Karşılaştırmalı Rakamlar... 485 Konsolide Finansal Tablolar... 485 GENEL FİYAT ENDEKSİNİN SEÇİMİ VE KULLANIMI... 485 YÜKSEK ENFLASYON DÖNEMİNİN SONA ERMESİ... 485 TFRS YORUM 7 TMS 29 YÜKSEK ENFLASYONLU EKONOMİLERDE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARDI KAPSAMINDA DÜZELTME YAKLAŞIMININ UYGULANMASI... 488 İlgili Düzenlemeler... 488 Ön Bilgi... 488 Konular... 488 Görüş Birliği... 488 SORULAR... 489 EĞİTİM KONUSU: TMS 32 FİNANSAL ARAÇLAR: SUNUM... 490 ÖZET... 490 AMAÇ... 490 KAPSAM... 490 SUNUM... 491 Borçlar ve Özkaynak... 491 Satım Opsiyonu Bulunan Finansal Araçlar... 492 İşletmenin Özkaynağına Dayalı Finansal Araçlarıyla Yapılan Ödeme... 493 Koşullu Ödeme Hükümleri... 494 Ödeme Seçenekleri... 494 Bileşik Finansal Araçlar... 495 18
İşletmenin Geri Satın Alınan Kendi Hisseleri... 495 Faizler, Temettüler, Kayıp ve Kazançlar... 496 SORULAR... 497 EĞİTİM KONUSU: TMS 33 HİSSE BAŞINA KAZANÇ... 498 ÖZET... 498 AMAÇ... 498 ÖLÇME:... 499 ADİ HİSSE BAŞINA KAZANÇ... 499 Kazanç... 500 Hisse Senetleri... 500 SULANDIRILMIŞ HİSSE BAŞANI KAZANÇ... 502 Sulandırma Etkisi Olan Potansiyel Adi Hisse Senetleri... 503 Dönüştürülebilir Araçlar... 504 Koşula Bağlı Çıkarılabilir Hisse Senetleri... 504 Satın Alınmış Opsiyon... 505 Yazılı Satım Opsiyonu... 505 Geriye Yönelik Düzeltmeler... 505 SORULAR... 506 EĞİTİM KONUSU: TMS 34 ARA DÖNEM FİNANSAL RAPORLAMA... 508 ÖZET... 508 AMAÇ... 508 TAM SET FİNANSAL RAPORUN İÇERİĞİ... 509 Ara Dönem Finansal Raporun Asgari İçeriği... 509 Ara Dönem Finansal Tabloların Biçim ve İçeriği... 510 Önemli Olaylar ve İşlemler... 510 DİĞER AÇIKLAMALAR... 511 ARA DÖNEM FİNANSAL TABLO SUNULACAK DÖNEMLER... 512 ÖNEMLİLİK... 512 MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME... 513 Yıllık Finansal Raporlama ile Aynı Muhasebe Politikaları... 513 Mevsimsel, Dönemsel veya Arızi Gelirler... 513 Finansal Yıl Boyunca Düzensiz Olarak Katlanılan Maliyetler... 513 Muhasebeleştirme ve Ölçme İlkelerinin Uygulanması... 514 19
SORULAR... 515 EĞİTİM KONUSU: TMS 36 VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ... 517 ÖZET... 517 AMAÇ... 517 KAPSAM... 517 -BAŞKA BELİRTİLER;... 522 DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ ZARARININ İPTAL EDİLMESİ... 527 VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 531 TFRS YORUM 10 ARA DÖNEM FİNANSAL RAPORLAMA VE DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ... 532 İlgili Düzenlemeler... 532 Ön Bilgi... 533 Konu... 534 Görüş Birliği... 535 SORULAR... 536 EĞİTİM KONUSU: TMS 37 KARŞILIKLAR, KOŞULLU BORÇLAR VE KOŞULLU VARLIKLAR... 537 ÖZET... 537 AMAÇ... 537 MUHASEBELEŞTİRME... 540 KARŞILIKLARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ... 540 A- Mevcut Yükümlülüğün Olması... 541 KOŞULLU BORÇLARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ... 542 KOŞULLU VARLIKLARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ... 543 ÖLÇME... 544 En Gerçekçi Tahmin... 544 Riskler ve Belirsizlikler... 545 Bugünkü Değer... 545 Gelecekteki Olaylar... 546 Varlıkların Elden Çıkarılmasının Beklenmesi... 547 Tazminatlar... 547 Karşılıklardaki Değişmeler... 547 Karşılıkların Kullanımı... 548 20
Ekonomik Açıdan Dezavantajlı Sözleşmeler... 548 Yeniden Yapılandırma... 548 KARŞILIKLAR, KOŞULLU BORÇLAR VE KOŞULLU VARLIKLAR STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 549 TFRS YORUM 6 ÖZEL BİR PİYASAYA KATILIMDAN DOĞAN YÜKÜMLÜLÜKLER ATIK ELEKTRİKLİ VE ELEKTRONİK ALETLER... 551 İlgili Düzenlemeler... 551 Ön Bilgi... 551 Kapsam... 551 Görüş Birliği... 552 Geçiş... 552 SORULAR... 552 EĞİTİM KONUSU: TMS 38 MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR... 554 ÖZET... 554 AMAÇ... 554 KAPSAM... 554 MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLARDA MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME... 558 İLK MUHASEBELEŞTİRME... 559 Ayrı Olarak Elde Etme... 559 İşletme Birleşmesinin Bir Parçası Olarak Elde Etme... 560 Devlet Teşviki Yoluyla Elde Etme... 561 Varlıkların Takası... 562 İşletme İçi Yaratılan Şerefiye... 562 İşletme İçi Yaratılan Maddi Olmayan Duran Varlıklar... 562 MUHASEBELEŞTİRME SONRASI ÖLÇÜM... 564 Maliyet Yöntemi... 564 Yeniden Değerleme Yöntemi... 564 İtfa... 566 Değer Düşüklüğü... 568 MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 569 SORULAR... 572 EĞİTİM KONUSU: TMS 39 FİNANSAL ARAÇLAR: MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME... 575 21
ÖZET... 575 AMAÇ... 575 TMS 39 FİNANSAL ARAÇLAR: MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME STANDARDININ AMACI;... 575 Forward İşlemleri... 587 Futures İşlemleri... 587 Option İşlemleri... 588 Swap işlemleri... 588 Türev Ürünlerinin Muhasebeleştirilmesi... 589 Kredi ve Ticari Alacaklar... 593... 595 FİNANSAL ARAÇLARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 596 TFRS YORUM 2 ÜYELERİN KOOPERATİF İŞLETMELERDEKİ HİSSELERİ VE BENZERİ FİNANSAL ARAÇLAR... 598 Ön Bilgi... 598 Kapsam... 598 Konu... 598 Görüş Birliği... 599 Açıklama... 600 TFRS YORUM 16 YURT DIŞINDAKİ İŞLETMEDE BULUNAN NET YATIRIMIN FİNANSAL RİSKTEN KORUNMASI... 600 İlgili Düzenlemeler... 600 Ön Bilgi... 600 Kapsam... 601 Konu... 602 Görüş Birliği... 603 Korunulan Finansal Riskin Niteliği ve Kendisi İçin Finansal Risk İlişkisi Kurulabilen Finansal Riskten Korunma Konusu Kalemin Tutarı... 603 Finansal Riskten Korunma Aracının Nerede Elde Bulundurulabileceği... 604 Finansal Riskten Korunma Konusu Yurt Dışındaki Bir İşletmenin Elden Çıkarılması... 604 Geçiş Hükümleri... 605 Ek... 605 Uygulama Rehberi... 605 22
TFRS YORUM 19 FİNANSAL BORÇLARIN ÖZKAYNAĞA DAYALI FİNANSAL BORÇLARLA ÖDENMESİ... 611 İlgili Düzenlemeler... 611 Ön Bilgi... 611 Kapsam... 612 Konular... 612 Görüş Birliği... 612 Yürürlük Tarihi ve Geçiş... 614 SORULAR... 615 EĞİTİM KONUSU: TMS 40 YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKULLER... 617 ÖZET... 617 AMAÇ... 617 KAPSAM... 617 TANIMLAR:... 618 MUHASEBELEŞTİRME... 619 MUHASEBELEŞTİRME SIRASINDA ÖLÇME... 619 MUHASEBELEŞTİRME SONRASINDA ÖLÇME... 620 Gerçeğe Uygun Değer Yöntemi... 620 Maliyet Yöntemi... 622 TRANSFERLER: KULLANIM DEĞİŞİKLİĞİ... 623 ELDEN ÇIKARMA... 625 YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKULLER STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 627 SORULAR... 627 EĞİTİM KONUSU: TMS 41 TARIMSAL FAALİYETLER... 629 ÖZET... 629 AMAÇ... 629 TANIMLAR... 630 TARIMSAL FAALİYETLERDE MUHASEBELEŞTİRİLME VE ÖLÇÜM... 632 Muhasebeleştirme İlkesi... 632 Kazanç ve Zararlar... 635 Devlet Teşvikleri... 637 TARIMSAL FAALİYETLER STANDARDININ MEVCUT UYGULAMAYA ETKİLERİ... 637 23
SORULAR... 639 KAYNAKÇA... 641 24
ULUSLARARASI FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARI TARİHÇESİNE GENEL BAKIŞ Uluslararası Muhasebe Standartları Komitesi (International Accounting Standards Committee IASC), 29.6.1973 tarihinde, 10 ülkenin (Avustralya, Kanada, Fransa, Almanya, Japonya, Meksika, Hollanda, ABD, İngiltere ve İrlanda) muhasebe örgütlerinin anlaşması sonucu oluşmuş bir örgüttür. Daha sonra Hindistan, Malezya, Zimbabwe gibi ülkeler bunlara eklenmiştir. Temel amacı, uluslararası muhasebe standartları (International Accounting Standards - IAS)nen hazırlanması/yayımlanması, uluslar arası kabulünün ve uygulamasının sağlanması, geliştirilmesi, harmonizasyonun/yakınsamanın (convergence) sağlanmasıdır. İlk standardı 1975 de yayımlamıştır. Uluslar arası Muhasebeciler Federasyonu (International Federation of Accountants IFAC), 1977 yılında, Münih te yapılan 11. Dünya Muhasebeciler Kongresi (World Congress of Accountants WCA), 49 ülkeden 63 muhasebe örgütünün katılmasıyla kurulmuştur. Temel amacı, muhasebe mesleğini dünya çapında koordineli ve uyumlu standartlarla geliştirmektir. IFAC, Dünya Muhasebeciler Kongresi (World Congress of Accountants WCA) düzenleme görevini de yürütmektedir. Bu kongre, her 5 yılda bir yapılmaktadır. IFAC bünyesinde, eğitim komitesi (educational committe), meslek ahlakı komitesi (ethical committee), finansal ve yönetim muhasebesi komitesi (financial and management accounting committee), uluslar arası denetim uygulamaları komitesi (international auditing practices committee), kamu kesimi komitesi (public sector committee) gibi kurullar faaliyette bulunmaktadır. IASC ile IFAC arasında, 1982 yılında yapılan bir anlaşma ile bu iki örgütün çalışmalarının koordine edilmesi kararı alınmıştır. Bu anlaşma ile IFAC üyelerinin aynı zamanda IASC üyeleri olduğu kabul edilmiş, böylece her iki meslek örgütü bir çatı altında toplanmış olmaktadır. Üyelikle ilgili işler IFAC tarafından, standartlarla ilgili işler ise IASC tarafından yürütülecektir. IFAC a üye meslek örgütü sayısı 125 tir. Bunlar 125 ülkeyi temsil etmektedir. Bu örgütlerdeki üye sayısı 2 milyonu aşmıştır. Ülkemizde Türkiye Muhasebe Uzmanları Derneği (TMUD) IFAC ın kurucu üyelerindendir. T.C. Hükümeti Bakanlar Kurulu, 1979 yılında bu üyeliği onaylamıştır. TÜRMOB ise 1994 yılında IFAC a üye olmuştur. 24.5.2000 tarihinde, Edinburg toplantısında IASC in, bağımsız kuruluş olması kararlaştırılmış, adı da Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (International Accounting Standards Board IASB) olarak değiştirilmiştir. Yeni kurulun, kuruluş sözleşmesi (constitution) kabul edilmiştir. Buna göre kurul, 2001 de komitenin yerini alarak, uluslar arası standartları hazırlama yetkisini almıştır. Ayrıca, Standartları Yorumlama Komitesi (Standards Interpretation Committee SIC) nin, yaptığı yorumlara onay yetkisi almıştır. 25
18-20 Nisan 2001 de yapılan görüşmelerde, IASB, IASC nin yayımladığı IAS (uluslar arası muhasebe standartlar)ının tamamını kabul etmiş, ayrıca SIC in bütün yorumlarını da kabul etmiştir. IASB nin yayımlayacağı uluslar arası muhasebe standartlarının adının da Uluslar arası Finansal Raporlama Standartları (International Financial Accounting Standards IFRS) olmasına karar verilmiştir. GLOBAL MUHASEBEYLE İLGİLİ DÜZENLEME ÇALIŞMALARI YAPAN KURULUŞLAR: *Global Muhasebeyle İlgili Bölgesel kuruluşlar: FEE (Federation Des Expert Comtables Europeens) (European Accounting Association) 1986 yılında Brüksel de kurulmuştur. Amacı, Avrupa Birliği ülkelerindeki mevcut muhasebe ve denetim uygulamalarında, uluslar arası muhasebe ve denetim standartları düzeyinde birlik sağlayabilmektir. 32 ülkeden 44 meslek örgütünü bir araya getirmiş olup, 500.000 civarında meslek mensubunu kapsamaktadır. EC (European Commission) EU *Global Muhasebeyle İlgili Başlıca kuruluşlar: FASB (Financial Accounting Standards Board) FASB, Amerika Birleşik Devletleri Genel Kabul Görmüş Muhasebe Prensipleri ni (US GAAP ) oluşturmaktadır. IASB ve FASB, 2004 de, uluslar arası muhasebe standartlarının birlikte hazırlanması, geliştirilmesini ilke olarak kabul etmişlerdir. EITF (Emerging Issues Tas Force of FASB) IFAC (International Federation of Accountants) Uluslar arası Muhasebeciler Federasyonu (International Federation of Accountants IFAC), 1977 yılında, Münih te yapılan 11. Dünya Muhasebeciler Kongresi (World Congress of Accountants WCA), 49 ülkeden 63 muhasebe örgütünün katılmasıyla kurulmuştur. Merkezi New York tadır. Temel amacı, muhasebe mesleğini dünya çapında koordineli ve uyumlu standartlarla geliştirmektir. IFAC, Dünya Muhasebeciler Kongresi (World Congress of Accountants WCA) düzenleme görevini de yürütmektedir. Bu kongre, her 5 yılda bir yapılmaktadır. IFAC bünyesinde, eğitim komitesi (educational committe), meslek ahlakı komitesi (ethical committee), finansal ve yönetim muhasebesi komitesi (financial and management accounting committee), uluslar arası denetim uygulamaları komitesi (international auditing practices committee), kamu kesimi komitesi (public sector committee) gibi kurullar faaliyette bulunmaktadır. 26
IASC ile IFAC arasında, 1982 yılında yapılan bir anlaşma ile bu iki örgütün çalışmalarının koordine edilmesi kararı alınmıştır. Bu anlaşma ile IFAC üyelerinin aynı zamanda IASC üyeleri olduğu kabul edilmiş, böylece her iki meslek örgütü bir çatı altında toplanmış olmaktadır. Üyelikle ilgili işler IFAC tarafından, standartlarla ilgili işler ise IASC tarafından yürütülecektir. IFAC a üye meslek örgütü sayısı 159 dur. Bunlar 125 ülkeyi temsil etmektedir. Bu örgütlerdeki üye sayısı 2,5 milyonu aşmıştır. IASC (International Accounting Standards Committee) Uluslar arası Muhasebe Standartları Komitesi (International Accounting Standards Committee IASC), 29.6.1973 tarihinde, 10 ülkenin (Avustralya, Kanada, Fransa, Almanya, Japonya, Meksika, Hollanda, ABD, İngiltere ve İrlanda) muhasebe örgütlerinin anlaşması sonucu oluşmuş bir örgüttür. Daha sonra Hindistan, Malezya, Zimbabwe gibi ülkeler bunlara eklenmiştir. Temel amacı, uluslararası muhasebe standartları (International Accounting Standards - IAS)nın hazırlanması/yayımlanması, uluslar arası kabulünün ve uygulamasının sağlanması, harmonizasyonun/yakınsamanın (convergence) sağlanmasıdır. İlk standardı 1975 de yayımlamış olduğu girişte belirtilmişti. IASB (International Accounting Standards Board) 24.5.2000 tarihinde, Edinburg toplantısında IASC in, bağımsız kuruluş olması kararlaştırılmış, adı da Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (International Accounting Standards Board IASB) olarak değiştirilmiştir. 14 tam gün çalışan üyelerden oluşmaktadır. Yeni kurulun, kuruluş sözleşmesi (constitution) kabul edilmiştir. Buna göre kurul, 2001 de komitenin yerini alarak, uluslar arası standartları hazırlama yetkisini almıştır. Ayrıca, Standartları Yorumlama Komitesi (Standards Interpretation Committee SIC) nin, yaptığı yorumlara onay yetkisi almıştır. 18-20 Nisan 2001 de yapılan görüşmelerde, IASB, IASC nin yayımladığı IAS (uluslararası muhasebe standartlar)ının tamamını kabul etmiş, ayrıca SIC in bütün yorumlarını da kabul etmiştir. IASB nin yayımlayacağı uluslar arası muhasebe standartlarının adının da Uluslar arası Finansal Raporlama Standartları (International Financial Accounting Standards IFRS) olmasına karar verilmiştir. SIC (Standartsa Interpretation Committee) Standartları Yorumlama Komitesi IFRIC (International Financial Reporting Interpratations Committee) Uluslar arası Finansal Raporlama Yorumlamalar Komitesi: Uluslar arası Standartları Yorumlama Komitesi, uluslar arası standartların yerleştirilmesi ve geliştirilmesini sağlamayı amaç edinmiş, IASC bünyesinde bir kuruluştu. Uluslar arası Muhasebe Standartları Komitesi Vakfı Mütevelli Heyeti (Trustees of the International Accounting Standards Committee) 2002 yılında IFRIC i (IFRS Yorumlama Komitesi ni) kurdu. IFRIC, SIC nin yerini aldı, yetkilerini devraldı. SIC in daha önce yayımlamış olduğu yorumların geçerliğini kabul etti. 27
IFRIC, vakıf tarafından seçilmiş 12 üyeden oluşmaktadır. IFRIC te, IOSCO dan birer, IASB den iki gözlemci üye bulunmaktadır. IFRIC in başlıca amacı: Finansal tabloları, kullananların, hazırlayanların ve denetçilerin yararları için, finansal muhasebe ve raporlama standartlarının yerleştirilmesi ve geliştirilmesine yardımcı olmaktır. Yorumlama Komitesi, taslak ve nihai yorumların kabul edilmesi için gerçekleştirilen oylamalarda 14 üyeden 10 unun rızasını alması durumunda, bu yorumları onaylar. Bu yorumları sonuçlandırmak ve nihai haline getirmek için daha sonradan IASB nin en azından 9 üyesi tarafından onaylanmalıdır. IFRIC, yorumlarında ilke bazlı (principle-based) yaklaşımı benimsemiştir. UN (United Nations) IOSCO (International Organization of Securities and Commissions) 1983 yılında kurulmuştur. 181 üyesi bulunmaktadır. Dünya sermaye piyasasının yaklaşık % 90 ını düzenlemek gibi çok önemli ve etkin gücü vardır. OECD (Organization for Economic Cooperation and Development) *Global Muhasebeyle İlgili Diğer Önemli Kuruluşlar: AAA (American Accounting Association) IFRIC (International Financial Reporting Interpretation Committee) EDCOM (Education Committee) IFAC Eğitim Komitesi UNCTAD (United Nations Conference on Trade and Development) UNCTAD, 2004 de IFAC ile ekonomik gelişmelere katkıda bulunmak ve uluslar arası finansal sistemi güçlendirmek amacıyla bir anlaşma yapmıştır. Firmalarda şeffaflık ve hesap verilebilirliği artırmak amacıyla aşağıdaki konularda işbirliği yapılması kararlaştırılmıştır: *muhasebecilerin eğitimi *kurumsal yönetim VE *Sürdürülebilir ekonomik büyüme için şeffaflık ve iyi kurumsal yönetimin önemi konusunda bilinci artırmak. UES IMF BASEL NAA (National Association of Accountants) Ulusal Muhasebeciler Derneği IIA (Institute of Internal Auditors) IMA SEC CRECCI 28
IAAER (International Association of Accounting Education and Research) IAAER, 1984 yılında altıncı Uluslar arası Muhasebe Konferansı için ev sahipliği yapmak üzere Japonya da kurulmuştur. Amacı, dünya çapında muhasebe eğitimi ve araştırmalarının en iyi bir şekilde gerçekleştirilmesini sağlamak ve uluslar arası yüksek kaliteli muhasebe uygulama standartlarının geliştirilmesi ve korunmasına destek olmaktır. Bu birlik, 2002 yılında (Global Code of Ethics for Accounting Educators) Muhasebe Eğitimcileri Etik Kurullarını düzenlemiştir. Bu kuralları Muhasebe eğitimine ilişkin sorumluluklar (eğitim sorumlulukları, öğretme temel ilkeleri, eğitimcilerin işte kalma ve yükselme standartları), Akademik araştırmaya ilişkin sorumluluklar (araştırma misyonu, araştırma performansı) ve Muhasebe mesleğine ilişkin sorumluluklar (profesyonel sorumluluk, profesyonel karakter, profesyonel gelişim) olmak üzere 3 ana grupta belirlemiştir. UNESCO WB (World Bank) AICPA (The American Institute of Certified Public Accountants) AICPA Vision Project 1999 ve Vision Project 2011 and Beyond projelerini hazırlamıştır. Birliği) ICAEV (Institute of Chartered Accountant in England and Wales) CICA (Canadian Institute of Chartered Accountants) ICAA (Institute of Chartered Accountants in Australia) HKICPA (Hong Kong Institute of Certified Public Accountants) ICA (Chartered Accountants Ireland) ICAS (Institute of Chartered Accountants of Scotland) JICPA (The Japanese Institute of Certified Public Accountants) NZCA (New Zeland Institute of Chartered Accountants) SAICA (South African Institute of Chartered Accountants) IDW (Institut der Wirtchaftsprufer in Deutschland e.v.) CAPA (Confederation of Asian and Pasific Accountants) ASEAN (Association of South East Nations) (Güney Doğu Asya Ülkeleri AFA (Federation of Asian and Pasific Accountants) APEC (Asia Pasific Economic Co-operation) (Asya Pasifik İşbirliği) AAC (African Accounting Council) ASCA (Arab Society of Certified Accountants) (Arap Ruhsatlı Muhasebeciler Cemiyeti) 22 Arap ülkesindeki muhasebe meslek mensuplarını temsil etmektedir. 29
IAA ( Interamerican Accountnig Association) FoF (IFAC-Forum of Firms) Firmalar Forumu ISA (IFAC-International Standards on Auditing) Uluslar arası Denetim Standartları UN-ISAR (Intergovernmental Working Group of Experts on International Standards of Accounting and Reporting) EEA (European Economic Area) GATS (General Agreement on Trade in Services) WCL (World Confedarition of Labuor) NAFTA (North Atlantic Free Tade Area ) EEA (Eeropean Economic Area ( 27 EU + 3 countries) APEL IFAD (International Forum on Accountancy Development) Uluslar arası Muhasebeciliği Geliştirme Forumu GAA (Global Accounting Alliance) 2005 yılında kurulmuştur. 11 profesyonel muhasebe kurulu üyesi vardır. IPSAS (International Public Sektor Accounting Standards) : OECD, kendi organizasyonları için hazırlanan raporlarında, IFAC ın IPSAS larını uygulamaktadır. Daha fazla şeffaflık sağlayan ve sorumlulukları belirleyen bu standartların kullanılmasında liderlik yapan OECD nin diğer ülkelere ve uluslar arası kuruluşlara örnek teşkil edeceği düşünülmektedir. Kurulu PCAOB (Public Company Accounting Oversight Board) Kamu Gözetim EFRAG (European Financial Reporting Advisory Gorup) IASCF (IASC Foundation, parent body of the IASB. From 1 March 2010 named IFRS Foundation) IFRSF (International Financial Reporting Standands Foundation) 30
GENEL OLARAK TÜRKİYE DE MUHASEBE UYGULAMALARI Türkiye de finansal tablolardan gelir tablosu adı, Bankalar Birliği nin, Kredi Talep Edenlerden İstenecek Vaziyet Tablosu ile literatürümüze girmiştir, daha önce kar ve zarar tablosu olarak adlandırılıyordu. 440 sayılı kanun kapsamında kurulan, İktisadi Devlet Teşekküllerini Yeniden Düzenleme Komisiyonu nun Mali İşler ve Muhasebe Grubu tarafından hazırlanan ve 1968 yılında yayımlanmış olan rapor sistemi, hesap planları ve finansal durum tablolarına ilişkin ilk temel çalışma niteliğindedir. Bunun genel muhasebe-hesap planı kısmı, 1972 yılında Kamu İktisadi Teşebbüslerinde uygulanmış, iki yıl sonra da maliyet muhasebesi kısmı uygulanmıştır. 1985 yılında Katma Değer Vergisi uygulamasına geçilmesiyle, güvenilir muhasebe ihtiyacı daha artmıştır. Yapılan çalışmalardan sonra, Maliye Bakanlığınca, 1992 yılında Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği Sıra No.1 yayımlanmıştır. Bu tebliğ, ilk kez Türkiye de Hesap Planı ve finansal durum tablolarında birlik sağlayabilmiştir. Bu tebliğden önce, her ticari işletme/şirket, kendine göre hesap planı hazırlamakta, dolayısıyla kendine göre finansal tabloları oluşturmakta idi. (Bankalar, sigorta şirketleri, aracı kurumlar gibi bu hesap planından istisna edilmiş şirketler vardır, ancak sayı olarak çok sınırlıdır) Nihayet, 6201 sayılı Türk Ticaret Kanunu, hesap planları konusunda bir yenilik getirmemiş olsa da, finansal tabloların düzenlenmesinde ve denetiminde, yeni sayfa açacak önemde ve özellikte düzenlemeler getirmiş, Uluslararası Finansal Raporlama Standartları nın yakınsaması olarak Türkiye Finansal Raporlama Standartları uygulamasına geçilmesi uygulamasını getirmiştir. Türkiye de muhasebenin artık vazgeçilmezi olan bilgisayar teknolojisinin de, bilgisayar programlarının da muhasebe açısından yeterli olgunluğu erişmiş olduğunu görüyoruz. Son olarak, bunları kullanacak yeterli ve yetenekli meslek mensuplarının da yetişmiş olduğu artık anlaşılmıştır. 31
ANA EĞİTİM ALANI 1: TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI EĞİTİM KONUSU: FİNANSAL RAPORLAMAYA İLİŞKİN KAVRAMSAL ÇERÇEVE Özet Kavramsal çerçeve finansal tablo ilgililerinin işletme ile ilgili alacakları kararlarda kullanımı için hazırlanan, raporlanan ve sunulan finansal tablolara uygulanacak olan usul ve esasları belirlemektedir. Kavramsal çerçeve bir muhasebe standardı değildir ve bu nedenle herhangi bir şekilde bir varlık veya bir kaynakla ilgili bir ölçüm ya da kamuyu aydınlatma konusunda bir standart belirlememektedir. Kavramsal çerçeve ile bir Türkiye Finansal Raporlama Standardı veya bir Türkiye Muhasebe Standardı arasında uyuşmazlık söz konusu olduğunda ilgili Türkiye Finansal Raporlama Standardı ya da Türkiye Muhasebe Standardı kavramsal çerçeveden önce gelmektedir. Türkiye Finansal Raporlama Standartları, Türkiye Muhasebe Standartları ile Yorumlarında hüküm bulunmayan hallerde kavramsal çerçeveye başvurulmaktadır. Kavramsal çerçevede yer alan metinler en az standartlar kadar önemlidir. Çünkü kavramsal çerçevenin çok iyi bir şekilde anlaşılamaması durumunda Türkiye Finansal Raporlama Standartları ile Türkiye Muhasebe Standartlarının uygulanması çok zordur. Finansal tablolar kavramsal çerçevede genel amaçlı finansal raporlama kapsamında değerlendirilmektedir. Amaç Kavramsal çerçevenin amaç ve statü bölümünde bu çerçevenin amacı, işletme dışındaki kullanıcılar için hazırlanan ve sunulan finansal tabloların tabi olacakları usul ve esasları belirlemek olarak belirtilmektedir. Kavramsal Çerçeve metninin amacı; - Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu na gelecekte yeni standartların hazırlanmasında ve mevcut standartlarda yapılacak değişliklerde kılavuzluk etmek, - Alternatif muhasebe uygulamalarının sayısı azaltarak harmonizasyonun sağlanmasında kurul üyelerine yardımcı olmak, - KGK nın TFRS nin ulusal muhasebe standartlarının hazırlanmasında yardımcı olmak, - Finansal tablo hazırlayıcılarına, TFRS nin uygulanmasında yardımcı olmak. - Denetçilere, finansal tabloların TFRS ye göre hazırlanıp hazırlanmadığı hakkında görüş belirtmelerinde yardımcı olmak, - Finansal tablo kullanıcılarına, TFRS ye göre hazırlanmış finansal tabloları yorumlamalarında yardımcı olmak, 32
- KGK nın TFRS nin oluşturulması hakkındaki genel yaklaşımı hakkında ilgi duyanlara bilgi sunmak olarak sıralandırılabilmektedir. 1 Kapsam Kavramsal Çerçeve de aşağıda belirtilen konular düzenlenmektedir: - Finansal raporlamanın amacı, - Faydalı finansal bilginin niteliksel özellikleri, - Finansal tabloları oluşturan unsurların tanım, tahakkuk ve ölçümleme esasları, - Sermaye ve sermayenin devamlılığı (korunması) kavramları. Türkiye Finansal Raporlama Standartları nın iyi anlaşılabilmesi için öncelikli olarak okunması gerekli metin olan Kavramsal Çerçeve, bir standart değildir. Kavramsal Çerçeve özellikli olarak belirli bir finansal tablo kalemi ile ilgili ölçme ya da raporlama kurallarına da işaret etmemektedir. Bununla birlikte Kavramsal Çerçeve en az standartlar kadar önemlidir. Kavramsal Çerçevede yer alan açıklamaların iyi anlaşılamaması durumunda, TFRS nin doğru bir şekilde uygulanması çok zor olacaktır. Genel Amaçlı Finansal Raporlamanın Amacı Genel amaçlı finansal tabloların bilgi vermesi amaçlanan kişi ve kuruluşlar yani finansal tablo kullanıcıları; yatırımcılar, çalışanlar, borç verenler, tedarikçiler ile esas faaliyet konusu ile ilgili yani ticari alacaklılar, müşteriler, kamuoyu, devlet kurum ve kuruluşlarıdır. Finansal tabloların hazırlanması ve sunulması ile ilgili sorumluluk işletme yönetiminindir. Genel amaçlı finansal raporlamanın amacı, Kavramsal Çerçeve nin temelini oluşturmaktadır. Kavramsal Çerçeve de ele alınan diğer konular ise söz konusu amacı, mantıklı bir şekilde takip etmektedir. Genel amaçlı finansal raporlamanın amacı, mevcut ve potansiyel yatırımcılara, borç verenlere ve kredi veren diğer taraflara raporlayan işletmeye kaynak sağlama kararlarını verirken faydalı olacak finansal bilgiyi sağlamaktır. Bu kullanıcılar tarafından alınan kararlar, özkaynağa dayalı finansal araçların ve borçlanma araçlarının satın alınması, satılması veya elde tutulması kararları ile kredi ve benzerlerinin sağlanması ya da ödenmesi kararlarını içermektedir. (Kavramsal Çerçeve, prg.a1, A2) Kavramsal Çerçeve nin A12 paragrafına göre genel amaçlı finansal raporlar, raporlayan işletmenin finansal durumu hakkında bilgi sağlamaktadır. İşletmenin finansal durumunu gösteren bilgi, raporlayan işletmenin ekonomik kaynakları ile işletmeye yönelik talep haklarına ilişkin bilgiden oluşmaktadır. Ayrıca finansal raporlar, raporlayan işletmenin ekonomik kaynaklarında ve işletmeye yönelik haklarda değişikliğe yol açan işlemlerin ve diğer olayların etkileri hakkında bilgi sağlamaktadır. 1 Kerem Sarıoğlu, Finansal Tabloların Hazırlanması ve Sunulması ile İlgili Kavramsal Çerçeve, archive.ismmmo.org.tr/docs/yayinlar/kitaplar/99/1.bolum.pdf Erişim: 13.02.2013 33
Her iki tür bilgi de, bir işletmeye kaynak sağlama kararları alınırken faydalı olacak veriler oluşturmaktadır. Kavramsal Çerçeve de finansal tabloların, çeşitli kullanıcıların ekonomik kararlar verirken faydalanmaları için işletmenin finansal durumu, faaliyet sonuçları ve finansal durumundaki değişiklikler hakkında bilgi sağlamak olarak belirtilen amacı, özel amaçlı bilgilerin standartların kapsamı dışında tutulduğunu açıkça ortaya koymaktadır. Belirtilen bu amaç için hazırlanan finansal tablolar, kullanıcıların büyük bir kısmının ortak ihtiyaçlarını karşılamaktadır. Finansal tablolar, çoğunlukla, geçmişteki işlemlerin etkisini gösterir ve finansal olmayan bilgileri içermezler; bu nedenlerle kullanıcıların ekonomik kararlar alırken ihtiyaç duyacağı bilgilerin tamamını sağlamazlar. Kavramsal Çerçeve de, muhasebe standartlarının, genel amaçlı finansal tabloların hazırlanması ve sunulmasına yönelik olduğu belirtilmekte ve genel amaçlı finansal tablolar, en az yılda bir kez yıllık olarak hazırlanıp sunulmakta ve geniş bir kullanıcı yelpazesinin ortak ihtiyaçlarına cevap vermek durumunda olan finansal tablolar olarak tanımlanmaktadır. Genel amaçlı finansal tablolarda yer alacak bilgilerin anlaşılabilirlik, ihtiyaca uygunluk, güvenilirlik ve karşılaştırılabilirlik özelliklerini taşıması gerektiği belirtilmektedir. Kavramsal Çerçeve de kullanıcıların bazılarının, finansal tablolarda yer alan bilgilerin dışında ilave bilgilere ihtiyaç duyabileceği ifade edilerek; bu ilave finansal ve finansal olmayan bilgileri kapsayan raporlar özel amaçlı finansal raporlar olarak adlandırılmakta ve özel amaçlı finansal raporların Kavramsal Çerçeve nin kapsamı dışında olduğunun altı çizilmektedir. 2 Finansal Performans Tahakkuk Esasına Göre Yansıtılan Finansal Performans Tahakkuk esaslı muhasebeleştirme uyarınca, işlemler ile diğer olaylar ve durumların raporlayan işletmenin ekonomik kaynakları ve hakları üzerindeki etkileri, bu etkilerin gerçekleştiği dönemde gösterilmelidir. Nakit girişleri ve ödemelerin farklı bir dönemde gerçekleşmiş olması bu durumu etkilememektedir. Tahakkuk esaslı muhasebeleştirmenin önemi, raporlayan işletmenin ekonomik kaynakları ve hakları ile bunlarda belirli bir dönemde meydana gelen değişimlere ilişkin bilginin, işletmenin geçmiş ve gelecekteki performansının değerlendirilmesinde sadece döneme ait nakit girişleri ve ödemelerine ilişkin bilgiye nazaran, daha iyi bir temel sağlamasından kaynaklanmaktadır. (Kavramsal Çerçeve, Prg. A17) Geçmişteki Nakit Akışları Tarafından Yansıtılan Finansal Performans Raporlayan işletmenin belirli bir dönemdeki nakit akışlarına ilişkin bilgi, işletmenin gelecekteki net nakit girişleri yaratma gücünün değerlendirilmesinde yardımcı olmaktadır. Bu bilgi, raporlayan işletmenin borçlanması, borcunu ödemesi, temettü ödemesi, yatırımcılara diğer nakit ödemeleri ile likiditesi ve borç ödeme gücünü etkileyebilecek diğer unsurlara ilişkin bilgileri de kapsar ve işletmenin nakdi nasıl edindiğini ve harcadığını göstermektedir. Nakit akışlarına ilişkin bilgi, raporlayan işletmenin faaliyetlerinin anlaşılmasında, finansman ve yatırım faaliyetleri ile likidite ve 2 Aylin Poroy Arsoy, Kurumsal Şeffaflık ve Muhasebe Standartları, Afyon Kocatepe Üniversitesi İ.İ.B.F. Dergisi, Cilt: 10, Sayı: 2, 2008, s.29-30. 34
borç ödeme gücünün değerlendirilmesinde ve finansal performans ile ilgili diğer bilgilerin yorumlanmasında yardımcı olmaktadır. (Kavramsal Çerçeve, Prg. A20) Faydalı Finansal Bilginin Niteliksel Özellikleri Kavramsal Çerçeve nin NÖ1 paragrafında ele alınan faydalı finansal bilginin niteliksel özellikleri, raporlayan işletmenin finansal raporunda sunulan bilgilere yani finansal bilgilere dayanarak işletme hakkındaki kararlarını alırken mevcut ve potansiyel yatırımcılara, borç verenlere ve kredi veren diğer taraflara en çok fayda sağlayacak bilgiyi tanımlanmaktadır. Finansal raporlar, raporlayan işletmenin ekonomik kaynakları, işletmeye karşı ileri sürülebilen haklar ve bu kaynaklar ile haklarda değişime neden olan işlemler, diğer olaylar ve koşulların etkileri hakkında bilgi sağlamaktadır. Bazı finansal raporlar, yönetimin raporlayan işletmeye ilişkin beklentilerine ve stratejilerine ilişkin açıklayıcı bilgiler ile ileriye yönelik diğer tür bilgileri de kapsamaktadır. (Kavramsal Çerçeve, Prg.NÖ2) Finansal bilginin faydalı olması için, ihtiyaca uygun olması ve açıklamayı amaçladığı hususu gerçeğe uygun bir şekilde sunması gerektiği bu çerçevenin NÖ4. paragrafında belirtilmektedir. Finansal bilgi; karşılaştırılabilir, doğrulanabilir, anlaşılabilir ise ve zamanında sunulmuşsa söz konusu bilginin faydası arttırılmış olmaktadır. Temel Niteliksel Özellikler Temel niteliksel özellikler, ihtiyaca uygunluk ve gerçeğe uygun şekilde sunumdur. İhtiyaca Uygunluk Kavramsal Çerçeve nin NÖ6. paragrafına göre ihtiyaca uygun finansal bilgi, kullanıcılar tarafından verilen kararları etkileme gücüne sahiptir. Bazı kullanıcıların bilgiden faydalanmayı tercih etmemeleri veya bilgiyi diğer kaynaklardan elde etmiş olmaları durumunda dahi bilgi, verilen kararları etkileme gücüne sahip olabilmektedir. Bir bilginin verilmemesi veya yanlış verilmesi kullanıcıların belirli bir raporlayan işletmeye ilişkin finansal bilgiye dayanarak verecekleri kararları etkileyebiliyorsa bu bilgi önemlidir. Önemlilik ihtiyaca uygunluğun işletmeye özgü halidir. Bilginin önemli olup olmadığına yönelik değerlendirme, bireysel bir işletmenin finansal raporu dikkate alınarak, bilginin ilgili olduğu kalemlerin niteliğine veya büyüklüğüne ya da her ikisine birden bağlı olarak yapılmaktadır. Bu nedenle önemlilik için standart bir sayısal eşik belirlenmemiş veya özellikli bir durumda hangi bilginin önemli olabileceği belirtilmemiştir. (Kavramsal Çerçeve, Prg.NÖ11) Önemlilikle ilgili yukarıdaki maddeye şu örnekler verilebilmektedir: 3 Teoride peşin ödenmiş ve geçen zamana bağlı olarak gelecekte gidere dönüşecek harcamalar ile ilgili olarak günlük, saatlik ve dakikalık hesaplamalar yapılarak gerçekten ilgili harcamanın ne kadarının gidere dönüşmek üzere varlık olarak raporlanması gerektiği 3 Sarıoğlu, s.18-19. 35