GÜMRÜK VE TEKEL VERGİLERİ I-MADDE METNİ: Madde 2-(5728 sayılı Kanunun 271'inci maddesiyle değişen madde, 08.02.2008 tarihinden geçerli olmak üzere) Gümrük idareleri tarafından alınan vergi ve resimler bu Kanuna tabi değildir. Bu vergi ve resimlerle ilgili olarak 27/10/1999 tarihli ve 4458 sayılı Gümrük Kanununun 242 nci maddesi hükümleri uygulanır. II- AÇIKLAMA VE YORUM: A-GENEL AÇIKLAMA: 8 Şubat 2008 Tarih ve 26781 sayılı Resmi Gazete de yayınlanan ve aynı tarih itibariyle yürürlüğe giren 5728 sayılı Temel Ceza Kanunlarına Uyum Amacıyla Çeşitli Kanunlarda Ve Diğer Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile vergi kanunları da dahil olmak üzere ile 5728 sayılı Kanunun 271 nci maddesi ile VUK. nun 2 nci maddesine ilave hüküm eklenmiş ve maddede yapılan değişiklik ile Gümrük Vergilerinin 4458 sayılı Gümrük Kanunu na göre tahsil edileceği açıklanmıştır. Değiştirilmeden önceki 2 nci maddede: Gümrük ve tekel idareleri tarafından alınan vergi ve resimler bu kanuna tabi değildir. Şeklindedir. 5728 sayılı Kanunun 271.maddesi ile VUK nun 2.nci maddesinde yapılan değişiklikten sonra: a) Önceki düzenleme ile gümrük ve tekel idareleri tarafından alınan vergi ve resimler yeni düzenlemede sadece gümrük idaresi tarafından alınanlar olarak değiştirilmiştir. b) Yukarıdaki madde ile bağlantılı olarak, VUK na tabi olmayan vergi ve resimlerin hangi kanuna tabi olduğu gösterilerek açıklık kazandırılmıştır. Kanunun ikinci maddesi, Vergi Usul Kanunu nun kapsamına girmeyen vergi ve resimleri belirlemektedir. Birinci maddede kapsam dışında bırakılan vergi ve resimler ikinci maddede gümrük idareleri tarafından alınacağı ifade edilmektedir. Bu hükme göre gümrük idarelerince alınan ithaldeki gümrük vergileri, damga vergisi ve katma değer vergisi vb. hakkında Vergi Usul Kanunu hükümlerinin uygulanması söz konusu değildir. Kanunun maddesinde dikkati çeken bir husus vergi ve resimler denilmekte harçlar belirtilmemektedir. Bu işlemden de gümrükte alınan harçlar hakkında VUK. hükümlerinin uygulanacağı sonucu çıkmaktadır. Gümrük idareleri tarafından alınan vergilerin ve resimlerin tahakkuku kendi özel kanunlarına göre yapılır. İthalde alınan vergi ve resimlerin tahakkukunda uygulanacak kanun 4458 sayılı Gümrük Kanunudur. 4458 sayılı Kanun kapsamındaki vergi ve resimlerle ilgili itirazlar ise, 242.inci madde de belirtilen şekilde idari itiraz yoluna başvurulduktan sonra, idari
2 itiraz yolunun tükenmesinden sonra vergi mahkemelerince çözümlenir. Bu vergi ve resimler kanunda belirtilen sürede ve vadede ödenmemesi durumunda ise 6183 sayılı Yasa hükümlerine göre tahsil edilir. 4458 sayılı Gümrük Kanunu nun 242 nci maddesinde gümrük vergileri ile ilgili İtiraz usulleri aşağıda belirtilmiştir: Madde 242-1. Yükümlüler, kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri için tebliğ tarihinden itibaren on beş gün içinde ilgili idaresine verecekleri bir dilekçe ile düzeltme talebinde bulunabilirler. 2. Düzeltme talepleri ile ilgili gümrük müdürlüğü tarafından otuz gün içinde karara bağlanarak yükümlüye tebliğ edilir. 3. Kişiler, düzeltme taleplerine ilişkin kararlara, idari kararlara, gümrük vergilerine ve cezalara karşı yedi gün içinde kararı alan gümrük idaresinin bağlı bulunduğu gümrük başmüdürlüğü nezdinde itirazda bulunabilirler. 4. Gümrük başmüdürlüklerine intikal eden itirazlar otuz gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edilir. 5. İlk kararın alındığı idarenin gümrük başmüdürlüğü olduğu hallerde, bu karara karşı on beş gün içinde Gümrük Müsteşarlığına itiraz edilebilir. 6. Gümrük Müsteşarlığına intikal eden itirazlar kırk beş gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edilir. 7. Gümrük başmüdürlükleri ile Gümrük Müsteşarlığı kararlarına karşı işlemin yapıldığı gümrük müdürlüğünün veya gümrük başmüdürlüğün bulunduğu yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabilir. 8. (Ek: 5/4/2007-5622/8 md.) Bu Kanuna göre yapılacak yazılı bildirimler posta ile taahhütlü olarak gönderilebilir. Bu takdirde bildirimin postaya verildiği tarih gümrük idaresine verilme tarihi yerine geçer. Bu hüküm derdest olan uyuşmazlıklarda da uygulanır. B-VERGİ İNCELEME ELAMANLARINCA İTHALDE EKSİK ALINDIĞI TESPİT EDİLEN KDV. VE ÖZEL TÜKETİM VERGİSİ İLE İLGİLİ DÜZENLENEN RAPORLARIN VERGİ DAİRESİNE Mİ YOKSA GÜMRÜK İDARESİNE Mİ GÖNDERİLMELİDİR: İthalde ödenmesi gereken vergilerden olan Katma Değer Vergisinin eksik ödenmesi durumunda, eksik ödenen katma değer vergisinin, Katma Değer Vergisi Kanunu nun 43/4 üncü maddesinde: İthalde alınan KatmaDeğer Vergisi, ilgili gümrük idaresince tarh olunur. Hükmü uyarınca, gümrük idaresi tarafından tarh olunması gerekir. Bu hükme göre vergi incelemesi yapmaya yetkili olan inceleme elamanları inceleme sırasında, ithalde ödenen katma değer vergisinin eksik ödendiğini tespit edip de bununla ilgili bir rapor düzenlemesi durumunda katma değer vergisinin tarh edilme yetkisi ilgili gümrük idaresinde olduğundan raporun gümrük idaresine gönderilmesi gerekmektedir. Yine ithalde ödenmesi gereken Özel Tüketim Vergisi nin eksik ödendiği inceleme elamanıca tespit edilmiş olması durumunda bu verginin ilgili Gümrük İdaresince tarh edilmesi gerekmektedir. Çünkü tarha yetkili ÖTVK.un 14/3 üncü maddesi uyarınca İthalatta alınan vergi, ilgili gümrük idaresince hesaplanır.. hükmü uyarınca ilgili Gümrük İdaresidir. O nedenle, inceleme elamanlarınca ithalde ödenen Özel Tüketim Vergisinin de eksik ödendiğinin tespit edilmesi halinde düzenledikleri raporlarının ilgili Gümrük İdaresine gönderilmesi gerekmektedir.
3 Örnek: Vergi müfettişinin yaptığı inceleme sırasında, mükellefin hem kurumlar vergisi ve geçici vergi, hemde ithalde ödediği katma değer vergisini eksik ödediği tespit edilmiştir. Eksik ödenen kurumlar vergisi ile geçici vergiye ait vergi inceleme raporlarının bu vergileri tarha yetkili olan vergi dairesine gönderilmesi gerekir. Ancak, ithalde alınan katma değer vergisini tarha yetkili daire vergi dairesi olmayıp, KDVK nun 43/4.ncü maddesine göre, gümrük idaresi olduğundan, tarh edilmesi gereken vergi ile kesilmesi gereken vergi ziyaını gösteren katma değer vergisi raporunun ise ilgili gümrük müdürlüğüne gönderilmesi gerekir. Katma Değer Vergisi Kanunu nun 51 inci maddesine göre; Mükelleflerin ithalde beyan ettikleri matrahla tahakkuk veya inceleme yapanların veyahut teftişe yetkili kılınanların buldukları matrahlar üzerinden hesaplanan vergi farkları hakkında Gümrük Kanunu uyarınca Gümrük Vergisindeki esaslar dairesinde ceza uygulanır. Hükmü 4458 sayılı Gümrük Kanunu nun 234.ncü maddesinin 1-b bendindeki işlemlere ilgilidir. Bu bent uyarınca, mükelleflerin, girişte beyan ettikleri ile gümrüğün yaptığı muayene ve teftiş sırasında, girişteki beyanla muayene arasında fark tespit edilmesi halinde, 234.ncü maddenin 1-b bendi uyarınca, Kıymeti üzerinden ithalat vergilerine tabi eşyanın beyan edilen kıymeti, 23 ila 31 inci maddelerde yer alan hükümler çerçevesinde belirlenen kıymete göre noksan bulunduğu takdirde, bu noksanlığa ait ithalat vergilerinden başka vergi farkının üç katı para cezası alınır. 4458 sayılı Gümrük kanunudaki bu hüküm mülga 1615 sayılı gümrük Kanunu nun 146 ncı maddesinin 1 ve 2 nolu 1ıkralarındaki hükme tekabül etmektedir. KDV matrahının eksik beyan edildiği inceleme veya teftişe yetkili kılınanlarca tespit edilirse; Katma Değer Vergisi Kanunun 51. maddesi ve 4458 Sayılı Gümrük Kanunun 234/1-b maddesi uyarınca ek vergi tahakkuku yapılır. Yapılan ek tahakkuk ve verginin 3 katı olan ceza kararı gümrük idaresince mükellefe tebliğ edilir. Mükllefler bu vergilere karşı 4458 sayılı Kanunun 242.nci maddesi uyarınca itiraz edebilir. Mükelleflerce, 4458 sayılı Kanunun 234/1-b maddesine göre hesaplanan katma değer vergisi ve kesilen cezasının ödenmesi halinde, hesaplanan katma değer vergisinden indirilebileceği ile ilgili olarak birebir eşleşmesede, aşağıdaki iki adet özelgede, sonradan tarh edilen katma değer vergisinin ödeme döneminde indirilmediği için sonraki dönemde indirilemeyeceğini bertmiş, bu ifadeye göre, ödenen katma değer vergisinin ödendiği dönemde indirilebileceği anlamı çıkmaktadır.( Gelir İdaresi Başkanlığı Konya Vergi Dairesi Başkanlığı nın 17/03/2015 tarih ve Sayı : 37009108-130[29-2014/3954]-35 özelgesi) Bir başka özelgede de, İthal edilen malın gümrük bedelinin yüksek hesaplanması halinde indirimle giderilemeyen KDV'nin iadesnin mümkün olduğu belirtilmiştir. (Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı nın 02/09/2013 tarih ve 39044742-KDV.29-1391sayılı özelgesi.) C-UYGULANACAK CEZA: Vergi İnceleme elamanınca yapılan incelemede ithalde ödenen Katma Değer Vergisi İle Özel Tüketim Vergisinin eksik ödendiğine ilişkin düzenlenen raporlarda eksik ödenen katma değer vergisinin ve özel tüketim vergisinin tespit edilmesi gerekir. Ayrıca bu vergilere ait
4 cezaların da belirtilmesi gerekir. Bu vergilerle ilgili uygulanacak cezalar Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre hesaplanması gerekir. Vergilerin ve cezaların miktarlarının tespiti incelemeyi yapan denetim elemanına ait olup vergiler kendi kanununa göre hesaplanıp cezaları V.U.K. na göre hesaplanmalıdır. Bu hesaplanma işlemi yapıldıktan sonar ilgili gümrük idaresi hesaplanmış olan vergi ve cezaların tahsil işlemini kendisi gerçekleştirecektir. Bu vergiler Gümrük Vergisi olmadığı için hesaplanma yöntemi V.U.K. nu hükümlerine göre yapılmalıdır. Kanunun 2.nci maddesinde Gümrük idarelerince alınan vergi ve resimlerin Vergi Usul Kanunu hükümlerine tabi olmadığı açıkça belirtilmiştir. Ancak, burada belirtilmek istenen konu, vergilerin tarh tahakkuk ve tahsilatı ile ilgili hükümlerin uygulanmasında Gümrük Kanunu nun geçerli olduğunu ifade etmektir. O nedenle Gümrük Vergilerinin düzeltme ve şikayet yoluyla, çözümlenmesinde Vergi Usul Kanunun düzeltme hükümleri değil, Gümrük Kanununun hükümlerine göre çözümlenmesi gerekir. Nitekim Danıştay aşağıda belirtilen kararında bu düşünceyi onaylamaktadır. Yedinci Daire 1994 2072 1991 2157 18/04/1994 Karar Özeti: Gümrük Vergilerinde Düzeltme Şikayet Yoluna Başvurulamayacağı, Gümrük Kanunundaki İtiraz Prosedürünün Uygulanacağı Hk. 1 D-GÜMRÜK MEVZUATINDA İHTİRAZİ KAYITLA BEYAN: Vergi mevzuatında bir şekilde yer eden ihtirazi kayıtla beyan uygulamasının Gümrük mevzuatına teşmil edilip edilemeyeceğini değerlendirmek için öncelikle Vergi Usul Kanunu nun1.maddesi hükmünün irdelenmesi gerekmektedir. Bu durumda,; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu nun 1.maddesinde; Bu kanun hükümlerinin ikinci maddede yazılı olanlar dışında, genel bütçeye giren vergi, resim ve harçlar ile il özel idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim ve harçlar hakkında uygulanacağı, Gümrük ve tekel vergileri başlıklı 2.maddesinde ise; Gümrük idareleri tarafından alınan vergi ve resimlerin bu Kanuna tabi olmadığı, bu vergi ve resimlerle ilgili olarak 27/10/1999 tarihli ve 4458 sayılı Gümrük Kanununun 242. maddesi hükümleri uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Bu cümleden hareketle; Vergi mevzuatındaki usule ve esasa ilişkin hükümlerin Gümrük mevzuatının uygulanmasında herhangi bir bağlayıcılığının olmadığı açıktır. Ancak, bu çerçevede; konuya ilişkin Gümrük Kanunu nun 60.maddesinde; yazılı beyanın beyanname ile yapılacağı, 61.maddenin 3.fıkrasında ise; tescil edilmiş beyannamenin, ait olduğu eşyanın vergileri ve para cezalarından dolayı taahhüt niteliğinde beyan sahibini bağlayacağı ve gümrük vergileri tahakkukuna esas tutulacağı hüküm altına alınmış, Bu düzenlemelere ilaveten, Gümrük Kanunu nun 242.maddesinde ise yükümlülerin kendilerine tebliğ edilen gümrük vergilerine karşı izlemeleri gereken İtiraz yolları belirlenmiştir. Ayrıca; itiraz müessesine ilişkin olarak 245.maddenin 1.fıkrası ile Yükümlüler,gümrük idaresine verdikleri beyanname ve bu beyanname eki bilgi ve belgeler esas alınmak suretiyle kendileri tarafından hesaplanan gümrük vergilerine itirazda bulunamazlar. Hükmü ihdas 1 danıştay.gov.tr
5 edilmiş ne var ki bu düzenleme 5911 sayılı Kanun ile 07.10.2009 tarihinde yürürlükten kaldırılmıştır. Bu bağlamda; Gümrük Kanunu ve buna bağlı olarak yürürlüğe giren Gümrük Yönetmeliği hükümlerinde ihtirazi kayıt ve/veya ihtirazi kayıtla beyan kavramı henüz Gümrük mevzuatına girmiş değildir. Ancak, yaptığımız incelemeler sonucu konunun İdari yargılamanın uygulamalarında mevcut olduğu ve ilgili kararlarda esas alındığı görülmüştür. Buna örnek olması açısından konu ile ilgili kesinleşmiş birkaç Danıştay Kararı şu şekildedir. 2 Yedinci Daire 2004 3554 2004 2341 21/12/2004 Karar Özeti: Gümrük Vergisinde, Beyan Üzerine Tahakkuk Ettirilen Vergilere Karşı Düzeltme Veya İtiraz Yoluna Başvurulabilmesi İçin, Beyannamenin Tescil Edildiği Günde İhtirazi Kayıt Konulması Gerektiği; Beyannamenin Tescil Edildiği Tarihten Sonraki Bir Tarihte Verilen İhtirazi Kaydın Veya İhtirazi Kayıt İçeren Dilekçenin, Düzeltme Veya İtiraz Hakkı Vermeyeceği Hk. YedinciDaire 2006 3892 E. 2004 3431 7.12.2006 ÖZET : 4458 Sayılı Kanun un 179 uncu maddesi uyarınca yapılan serbest dolaşıma giriş talebi üzerine tescil edilen beyanname, kanun hükümlerinin uygulanması bakımından yeni bir beyanname olduğundan, ihtirazi kayıt konulmadan verilen beyannameye dayanılarak tahakkuk ettirilen vergilere karşı idari itiraz yollarına gidilmesinin olanaklı olmadığı hakkında dır. Bu hususlara ilaveten; Gümrük Müsteşarlığı Hukuk Müşavirliği nin Gümrük Kanunu nun 242 ve 245.maddeleri çerçevesindeki görüşünde ise; yükümlünün serbest iradesi dışında yapmak durumunda kaldığı, yani idarenin öngördüğü kuralların sonucu zorunlu olarak yaptığı beyana karşı ihtirazı kayıt konulmasının yukarıda açıklanan fıkra hükmünün dışında değerlendirilmesi gerektiği, çünkü bu durumda beyanın ihtirazi kayıtla yapılmasının idare tarafından engellenmesi mümkün olmayan bir hak teşkil ettiği, yükümlünün bu şekilde ihtirazi kayıt koyarak yaptığı beyanı üzerine itirazda bulunması ve işlemi yargıya götürmesinin idarece engel olunamayacak bir durum teşkil ettiği, ancak idarenin yükümlünün beyanına bağı olarak tesis edilen işlemin hukuka uygun olduğunun savunmasını çeşitli aşamalarda usulü dairesinde yapacağı, Bu bakımdan, 4458 sayılı Gümrük Kanununun yürürlükten kaldırılan 245 inci maddesinin 1 inci fıkrasında da belirtildiği gibi, yükümlünün tamamen kendi iradesiyle beyanda bulunduğu hususlara ilişkin olarak ihtirazi kayıt koymasını, itirazda bulunmasını ve dava yoluna başvurmasını engelleyecek şekilde yorumlanamayacağının düşünüldüğü belirtilmektedir. 3 2 Danıştay bilgi bankası 3Gümrük Başkontrolörü M.Ali Arslan ın www.gumrukkontrolor.org.tr/yayinlar/dergiler/63/05.pdf internet adresinde yayımlanan İhtirazi Kayıt ve Sorunları adlı makalesi.