Fırat MUMCU (Vergi Müfettişi) (E. Maliye Müfettişi) Fazla Ve Yersiz Ödenen Kdv'nin İadesi i Giriş Katma Değer Vergisi Kanunu nun ii (KDVK) 8/2. maddesinde, vergiye tabi bir işlem söz konusu olmadığı veya katma değer vergisini fatura veya benzeri vesikalarda göstermeye hakkı bulunmadığı halde, düzenlediği bu tür vesikalarda katma değer vergisi gösterenlerin, bu vergiyi ödemekle mükellef oldukları, bu hususun, kanuna göre borçlu oldukları vergi tutarından daha yüksek bir meblağı gösteren mükellefler için de geçerli olduğu, bu gibi sebeplerle fazla ödenen vergilerin, Maliye Bakanlığının belirleyeceği usul ve esaslara göre ilgililere iade edileceği hükmolunmaktadır. Fazla ve yersiz ödenen katma değer vergisinin mükelleflere ne şekilde iade edileceği 116 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği iii (116 No.lu KDV GT) ile yeniden düzenlenmiştir. Ayrıca, söz konusu hususla ilgili düzenlemelerin yer aldığı, 23 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin iv (B) bölümü, 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin v (I) bölümü, 93 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin vi (5) bölümü, 116 No.lu KDV GT ile yürürlükten kaldırılarak, fazla ve yersiz ödenen KDV nin iade edilmesi işlemlerine ilişkin usul ve esaslar bu Tebliğ de toplanmıştır. Yazımızda, 116 No.lu KDV GT çerçevesinde, fazla ve yersiz ödenen katma değer vergisinin mükelleflere ne şekilde iade edileceği hakkında açıklamalara yer verilecektir. 1. Fazla ve Yersiz Ödenen Katma Değer Vergisi Sadece Satıcı Mükellefe İade Edilecektir Vergi Usul Kanunu nun vii (VUK) 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebileceği; KDVK 8/1-a maddesinde de, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işleri yapanların mükellef olduğu hükmolunmuştur. Buna göre, dolaylı bir vergi türü olan katma değer vergisinin mükellefi, vergiye nihai olarak katlanmak durumunda kalan kişi ya da kişiler olmayıp; onlara mal teslim eden veya hizmet ifasında bulunan kişilerdir. Anılan mevzuat hükümleri çerçevesinde, fazla veya yersiz olarak hesaplanan katma değer vergisinin, 116 No.lu KDVGT de belirtilen şartları taşıyan satıcı mükelleflere iade edilmesi gerekmektedir. Alıcı, vergi dairesinden satıcı tarafından fazla ve yersiz tahsil edilen katma değer vergisini talep edemeyecektir. 93, 91 ve 23 Seri No.lu KDV Genel Tebliğlerinde fazla ve yersiz ödenen KDV nin iade talebinin indirim hakkı bulunan mükelleflerce (alıcı mükellefler) yapılması düzenlenmişti. 116 No.lu KDVGT de yapılan değişiklik ile fazla ve yersiz ödenen KDV nin iade talebinin satıcı mükelleflerce yapılması düzenlenerek, iade talebini gerçekleştirecek kişi yönünde değişikliğe gidilmiştir. Fazla ve yersiz ödenen KDV nin alıcı tarafından vergi dairesinden talep edemeyeceğine ilişkin, Danıştay 7. Dairesinin viii 2004/206 Karar No.lu kararı, "... 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 122'nci maddesinde, düzeltme talebinde bulunma hakkı mükelleflere tanınmış; aynı Kanunun 8'inci maddesinde ise, mükellefin tanımı yapılmıştır. Katma Değer Vergisi Kanununun 8'inci maddesinin 1'inci fıkrasının (a) bendinde de, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işleri yapanların mükellef olduğu belirtilmiş olup; buna göre, dolaylı bir vergi türü olan katma değer vergisinin mükellefi, vergiye nihai olarak katlanmak durumunda kalan kişi ya da kişiler değil; onlara mal teslim eden veya hizmet ifasında bulunan kişilerdir. Böyle olunca; bu verginin hesaplanmasında ya da tahsilinde yapılacak bir hatanın düzeltilmesinin istenilmesi hakkı da, verginin mükellefi olan bu kişilere aittir. Vergiye nihai olarak katlanan kişinin, kendisinden haksız olarak alındığını ileri sürdüğü vergiyi,
verginin mükellefine karşı adli yargıda açacağı dava sonucuna göre geri alması olanaklıdır. Olayda da, katma değer vergisinin mükellefi olan kurum tarafından bağlı olduğu vergi dairesi müdürlüğüne karşı değil, vergiye nihai olarak katlanan davacılar tarafından mükellefe karşı açıldığı anlaşılan davanın görüm ve çözümü, adli yargının görevine girmektedir " şeklindedir. 2. Satıcı Fazla ve Yersiz Tahsil Ettiği Katma Değer Vergisini Alıcıya Ödemelidir Satıcının, iade talep edebilmesi için öncelikle, fazla veya yersiz olarak hesaplanan vergiyi alıcıya iade etmelidir. Alıcının, - İndirim hakkı bulunan mükellef olmaması durumunda, satıcının söz konusu fazla veya yersiz KDV tutarını alıcıya ödediğini gösterir bir belge ile vergi dairesine başvurması, - İndirim hakkı bulunan bir mükellef olması durumunda ise, satıcının fazla veya yersiz KDV tutarını alıcıya ödediğini gösterir belgeye ek olarak, alıcının fazla veya yersiz KDV tutarını indirim hesaplarından çıkarmak suretiyle düzeltme yaptığının alıcının vergi dairesinden alınacak bir yazıyla belgelendirilmesi, gerekmektedir. 3. İade Talep Eden Satıcı Mükellef Vergi Dairesine Gerekli Belgeleri İbraz Etmeli ve KDV Beyannamelerini Düzeltmelidir Satıcı mükelleflerin, iade talep dilekçelerine, - Fazla veya yersiz olarak hesaplanan vergiyi alıcıya ödediklerini gösterir belgeyi, - Fazla veya yersiz olarak hesaplanan KDV yi indirim konusu yapan alıcı mükelleflerin, KDV beyannamelerinin "indirilecek KDV" satırından, bu tutarı tenzil etmek suretiyle KDV beyannamelerini düzelttiklerini gösteren vergi dairesi yazısını eklemeleri ve KDV beyannamelerini düzeltmeleri gerekmektedir. Bu kapsamda, satıcı mükelleflerce fazla veya yersiz hesaplanan KDV tutarı ilgili dönem KDV beyannamesinden tenzil edilecek ve sonraki dönemlere ilişkin KDV beyannameleri buna göre düzeltilecektir. Ancak, 116 No.lu KDVGT de satıcının, fazla ve yersiz olarak hesaplanan vergiyi alıcıya ödediğini gösterir belgenin ihtiva ettiği unsurlara ilişkin açıklamalara yer verilmemiştir. Bundan dolayı, konu ile ilgili daha detaylı açıklanmanın Gelir İdaresi Başkanlığınca yapılması gerekmektedir. ix Konu ile ilgili olabileceğini düşündüğümüz mevzuat düzenlemeleri aşağıda belirtilmiştir. Buna göre; - VUK un mük. 257/2 maddesine göre, mükellefler Maliye Bakanlığınca belirlenen tutarı aşan (8.000.- TL) tahsilat ve ödemelerini bankalar ve PTT aracılığı gerçekleştirileceklerdir. VUK mük. 257. maddesine istinaden hazırlanan, 320 x, 323 xi, 324 xii ve 333 xiii Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde yer alan düzenlemeler uyarınca, birinci ve ikinci sınıf tüccarların, kazancı basit usulde tespit edilenlerin, defter tutmak zorunda olan çiftçilerin, serbest meslek erbabının ve vergiden muaf esnafın kendi aralarında yapacakları ticari işlemler ile bunların nihai tüketicilerden mal veya hizmet bedeli olarak yapacakları 8.000.- TL yi aşan tahsilat ve ödemelerin katılım/mevduat bankaları veya PTT aracılığıyla yapılması,
- 84 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde xiv mükelleflerin müteselsil sorumluluk uygulamasına muhatap olmamaları için, 5411 sayılı Bankalar Kanunu hükümlerine göre faaliyette bulunan mevduat/katılım bankaları vasıtasıyla ödemeleri ve yapılacak ödeme sırasında bunlarca düzenlenecek belgede satıcının (veya adına hareket edenlerin) adı- soyadı (tüzel kişilerde unvanı) ile mevduat/katılım bankasındaki hesap numarasını ve vergi kimlik numarasını doğru olarak yazdırmaları, Ödemenin çekle yapılmış olması halinde Türk Ticaret Kanununun 697 nci maddesinin birinci ve ikinci fıkrasına uygun olarak çek düzenlemeleri ve lehine çek keşide edilenin vergi kimlik numarasını yazmaları, gerekmektedir. Yukarıda belirtilen mevzuat düzenlemeleri de göz önünde bulundurulduğunda, - Fazla ve yersiz olarak hesaplanan verginin 8.000.- TL yi aşması durumunda satıcı tarafından alıcıya yapılacak ödemenin, banka, katılım bankası veya PTT aracılığıyla gerçekleştirilmesi ve bunlar tarafından verilecek dekontların fazla ve yersiz ödenen verginin iadesinin talep edilmesinde, vergi dairesine ibraz edilmesi, - Fazla ve yersiz olarak hesaplanan verginin 8.000.- TL nin altında olması durumunda satıcı tarafından alıcıya yapılacak ödemenin, banka, katılım bankası veya PTT aracılığıyla gerçekleştirilmesinin ihtiyari olduğu, - Ödemenin çek keşide edilerek de gerçekleştirilebileceği, bu kapsamda buna ilişkin belgenin iade talebinde vergi dairesine ibraz edileceği, düşünülmektedir. Ancak, fazla ve yersiz olarak hesaplanan verginin 8.000.- TL yi aşmaması durumunda, satıcı tarafından alıcıya yapılacak ödemede hangi belgelerin aranacağı, alıcının fazla ve yersiz ödediği tutarı satıcıdan geri aldığına dair yazının yeterli olup olmayacağı, bu yazının yanında satıcı/alıcı mükellefin muhasebe kayıtlarının da talep edilip edilmeyeceği gibi hususlarının Gelir İdaresi Başkanlığınca açıklığa kavuşturulması gerekmektedir. 4. Fazla veya Yersiz Olarak Ödenen Verginin Beyan Edilmesi ve Beyana Konu Edildiği Dönem ile İade Talep Edilen Dönem Arasında Ödenecek KDV Çıkması Gerekmektedir Satıcı mükellefin, fazla veya yersiz olarak beyan edip ödediği katma değer vergisi tutarının tamamını iade olarak talep edebilmesi için, - Bu tutarın katma değer vergisi beyannamesinde "hesaplanan KDV" olarak beyan etmesi, - Bu tutarı beyana konu ettiği dönem ile iade talep ettiği dönem arasında asgari söz konusu tutar kadar "ödenecek katma değer vergisinin" bulunması, gerekmektedir. Beyan edilen dönemle iade talep edilen dönem arasında, - Fazla veya yersiz uygulanan KDV tutarından daha düşük tutarda ödenecek KDV çıkması durumunda, sadece bu tutar iadeye konu edilebilecektir. - Ödenecek KDV çıkmaması durumunda ise, sadece satıcı mükellefin KDV beyannameleri düzeltilecek, bu mükellefe herhangi bir iade yapılmayacaktır.
91 No.lu KDVGT inin mülga ilgili bölümünde yer alan düzenlemede iade işlemi indirim hakkı bulunan mükellefe yapılmaktaydı (alıcı mükellef). Alıcı mükellefe, söz konusu tutarların iade edilmesi için, bu mükellefin KDV beyannamelerinin, "sonraki döneme devreden KDV" satırlarında yer alan tutarlarla, fazla ve yersiz ödenen KDV tutarlarının karşılaştırılması yapılarak, bu tutarlar iade edilmekteydi. "Sonraki döneme devreden KDV" satırında belirli bir tutar bulunan mükelleflere iade yapılmasında, mükellefin fazla ve yersiz ödemiş olduğu tutarın tamamını/bir kısmını indirim yoluyla giderip gideremediğinin tespit edilmesi amaçlanmaktaydı. Bu uygulamada, fazla ve yersiz ödenen KDV tutarını "hesaplanan KDV" olarak beyan eden satıcı mükellefin KDV beyannamesinde, "ödenecek KDV" tutarı bulunup bulunmadığının bir önemi bulunmamaktaydı. Bu şekilde, vergi dairesinin kasasına girmeyen bir tutar alıcı mükellefe iade edilebilmekteydi. 116 No.lu KDVGT ile iadenin satıcı mükellefe yapılacağı düzenlenmiştir. Buna göre, iadenin gerçekleştirilmesi için, - Fazla ve yersiz ödenen katma değer vergisinin satıcı mükellef tarafından beyan edilmesi, - Beyan edilen dönemle iade talep edilen dönem arasında satıcı mükellef tarafından verilen KDV beyannamelerinin, "ödenecek KDV" satırlarının toplamında ödenecek KDV bulunması, gerekmektedir. Yeni uygulama ile vergi dairesinin söz konusu iadeyi gerçekleştirmesi için, satıcı mükellefin beyan dönemi ile iade talep dönemi arasında katma değer vergisi ödemiş olması amaçlanmaktadır. Bu şekilde vergi dairesi, mükellefin ödemiş olduğu tutar kadar iade gerçekleştirecek ve vergi dairesinin kasasına girmeyen bir tutar mükellefe iade edilmeyecektir. Örneğin; 2012 Mayıs döneminde mükellef A 10.000,00 TL ye sattığı mala ilişkin % 8 üzerinden 800,00 TL olarak hesaplaması gereken KDV yi % 18 üzerinden 1800,00 TL olarak hesaplayarak, bu şekilde, alıcıdan 1.000,00 TL tutarında fazla/yersiz KDV tahsil etmiş ve aynı dönemde bu tutarı beyan etmiştir. Mükellef A nın, iade talep ettiği 2012 Temmuz dönemi xv a) KDV beyannamesinde yer alan ödenecek KDV tutarları aşağıdaki tabloda yer almaktadır. Ödenecek KDV Tutarı Mayıs 2012 Haziran 2012 Temmuz 2012 Toplam (a) (b) (c) Ödenecek KDV (a+b+c) 200,00 TL 500,00 TL 900,00 TL 1.600,00 TL Tebliğ de yer alan açıklamalara göre, fazla ve yersiz ödenen KDV nin tamamının iade edilebilmesi için, satıcı mükellefin ödenecek KDV tutarları toplamının, asgari fazla ve yersiz ödenen KDV kadar olması gerektiğinden, bu tutarların karşılaştırılması gerekmektedir. Mükellefin ödenecek KDV lerinin toplam tutarı fazla ve yersiz ödenen tutardan büyük olması nedeniyle (1.600,00 TL > 1.000,00 TL) mükellefe 1.000,00 TL iade edilmesi gerekmektedir. b) KDV beyannamesinde yer alan ödenecek KDV tutarları aşağıdaki tabloda yer almaktadır.
Ödenecek KDV Tutarı Mayıs 2012 Haziran 2012 Temmuz 2012 Toplam (a) (b) (c) Ödenecek KDV (a+b+c) 200,00 TL 300,00 TL 50,00 TL 550,00 TL Tebliğ de yer alan açıklamalara göre, beyan edilen dönemle iade talep edilen dönem arasında ödenecek KDV tutarları toplamının, fazla ve yersiz ödenen KDV den daha düşük tutarda olması durumunda, düşük olan tutar iade edilecektir. Mükellefin ödenecek KDV tutarları toplamı, fazla ve yersiz ödenen tutardan küçük olması nedeniyle mükellefe 550,00 TL iade edilmesi gerekmektedir (1.000,00 TL > 550,00 TL). Sonuç Yazımızda, 116 No.lu KDV GT ile fazla ve yersiz ödenen katma değer vergisinin mükelleflere ne şekilde iade edileceği hususlarında açıklamalara yer verilmiştir. Buna göre fazla ve yersiz ödenen KDV nin iadesinde aşağıda belirtilen, - Fazla ve yersiz ödenen katma değer vergisinin sadece satıcı mükellefe iade edilmesi, - Satıcının fazla ve yersiz tahsil ettiği katma değer vergisini alıcıya ödemesi, - Satıcının iade talep edebilmesi için vergi dairesine gerekli belgeleri ibraz etmesi ve KDV beyannamelerini düzeltmesi, - Fazla veya yersiz olarak ödenen verginin satıcı mükellef tarafından beyan edilmesi ve bu verginin beyana konu edildiği dönem ile iade talep edilen dönem arasında KDV beyannamelerinin "ödenecek KDV" satırı toplamında belirli bir tutarın bulunması, - Alıcı mükellefin fazla tevkif ettiği tutarı satıcı mükellefe ödemesi (8.000.- TL üzeri ödemelerin bankalar ve PTT aracılığı ile) ve bunların beyannamelerini düzeltmeleri koşulu ile fazla veya yersiz tevkif edilerek ödenen verginin, alıcı mükellefe iade edilmesi, hususları göz önünde bulundurulmalıdır. Ayrıca, 116 No.lu KDVGT de, satıcının, fazla ve yersiz olarak hesaplanan vergiyi alıcıya ödediğini gösterir belgenin ihtiva edeceği unsurlara ilişkin detaylı açıklanma yapılmaması nedeniyle, bu hususa ilişkin tereddütlerin Gelir İdaresi Başkanlığınca giderilmesi gerekmektedir. i Bu yazıda yer alan görüşler tümüyle yazarına ait olup, hiçbir şekilde görev yaptığı kurumu bağlamaz; yazarın görev yaptığı kurumun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez. ii 3065 sayılı ve 25 10 1984 tarihli. iii 3065 sayılı ve 25 10 1984 tarihli. iv 18 07 1986 tarihli ve 19168 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. v 28 02 2004 tarihli ve 25387 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. vi 19 01 2005 tarihli ve 25705 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. vii 213 sayılı ve 04 01 1961 tarihli. viii Aynı konu ile ilgili Danıştay 7. Dairesinin 2004 959 Karar No.lu kararı bulunmaktadır.
ix Gelir İdaresi Başkanlığı internet sitesinde konu ile ilgili 116 No.lu KDVGT'inden önce hazırlanan Vergi Daireleri Bağlı Vergi Daireleri Hizmet Standartları tablosunda mükelleflerden istenilen belgeler ve vergi dairesince iadenin gerçekleştirilme sürelerine ilişkin açıklamalar yapılmıştır. -------------- ------------------------------ ------------- HİZMETİN ADI BAŞVURUDA İSTENİLEN BELGELER HİZMETİN TAMAMLANMA SÜRESİ (EN GEÇ) -------------- ------------------------------ ------------- İndirim Hakkı Fazla Veya Yersiz KDV 3 ay Bulunanların Uygulanan İşlemler; Fazla veya 1- Devreden KDV Listesi Yersiz 2- Verginin fazla veya yersiz Ödenenlerin ödendiğini gösteren belgenin İade Talebi ödeme yapılan tarafından onaylanmış örneği 3- YMM Raporu veya Vergi İnceleme Raporu -------------- ------------------------------ ------------- x 04 07 2003 tarih ve 25158 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. xi 01 08 2003 tarih ve 25186 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. xii 28 10 2003 tarih ve 25273 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. xiii 27 04 2004 tarih ve 25445 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. xiv 23 11 2001 tarih ve 24592 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. xv Mükellefin, söz konusu tutarı alıcıya ödediği, gerekli belgeleri ve düzeltme işlemlerini gerçekleştirdiği varsayılmaktadır.