ASGARİ (EN AZ) GEÇİM İNDİRİMİNİN VERGİ ÖDEME GÜCÜNÜN KAVRANMASI AÇISINDAN ÖNEMİ VE TÜRKİYE'DE UYGULAMA AÇISINDAN GELİŞİMİ Dr. Fatih SARAÇOĞLU 1 I. GİRİŞ Ülkemizde asgari ücretin vergi dışı bırakılması sürekli olarak gündemde olmuş, geçmiş yıllarda Bakanlar Kurulu'na bu yetki tanınmış olmasına rağmen, yaratacağı gelir kaybı endişesiyle gerekli adımlar atılamamıştır. Bu arada 1986 yılına kadar (sembolik olmakla birlikte) yürürlükte olan en az geçim indirimi kaldırılmış sonraki yıllarda da en az geçim indirimi hakkı tanınması konusunda bir gelişme sağlanamamıştır. Ancak son dönemde ücretlerde vergi indiriminin kaldırılması ve bunun yerine asgari geçim indirimi getirilmesi gündeme gelmiştir. Adı asgari geçim indirimi ya da en az geçim indirimi olarak ifade edilen bu uygulama içerik itibariyle sadece ücretlileri kapsadığı için yanlış anlaşılmaya neden olmaktadır. Çünkü maliye literatürü incelendiğinde en az geçim indiriminin bütün mükellefleri kavrayan bir kavram olduğu görülmektedir. Kamu hizmetlerinden yararlanmanın karşılığı olarak toplumu oluşturan tüm bireylerin vergi ödemesi gerekliliği belirtilebilir. Ancak herkesin vergi ödeme gücüne göre vergi ödemesi gerektiği ve hatta ödeme gücü zayıf olanların vergilendirilmemesi noktasından hareketle, maliye teorisinin bir gereği olarak, en az geçimi sağlayacak düzeydeki gelirin vergi dışı bırakılması bir zorunluluk olarak karşımıza çıkmaktadır. Çalışmamız en az geçim indirimi konusundaki bu zorunluluğun ne şekilde çözümlenebileceğine ışık tutmayı amaçlamaktadır. Dolayısıyla, vergi ödeme gücü açısından en az geçim indiriminin önemi, ne kadarlık bir indirime yer verilebileceği ve bu tutarın günün koşullarına uygunluğunun nasıl sağlanabileceği belirlenmeye çalışılmıştır. Ayrıca en az geçim indiriminin uygulaması ve indirime yer verilmesine gerek olup olmadığı tartışılmıştır. II. EN AZ GEÇİM İNDİRİMİ VE VERGİ ÖDEME GÜCÜ AÇISINDAN ÖNEMİ Verginin ödeme gücüne göre alınması, vergi yükünün mükellefler arasında adil biçimde dağıtılmasını ve mükelleflerin zor durumda bırakılmamasını gerektirmektedir 2. Vergi ödeme gücünün tam olarak belirlenmesi olanağı bulunmamakla birlikte, gelir üzerinden vergi alındığında, vergi ödeme gücünün belirlenebilmesi bakımından, çeşitli indirimlerden, vergi tarifelerinden ve ayırma ilkesi gibi araçlardan yararlanılmaktadır 3. Söz konusu indirimlerden birisi de en az geçim indirimidir. 1 Gazi Üniversitesi İİBF, Maliye Bölümü. 2 Abdurrahman AKDOĞAN, Kamu Maliyesi, 7. B., Gazi Kitabevi, Ankara, 1999, s. 195. 3 AKDOĞAN, Kamu Maliyesi, s. 198.
Kamu hizmetlerinin sürdürülebilmesi ve bu anlamda devletin yaşamını devam ettirmesi vergi almasına bağlıdır. Nitekim devlet, vatandaşlardan vergi almakta ve hatta savaş gibi olağanüstü durumlarda onlardan ölüm pahasına bazı fedakarlıklarda bulunmalarını isteyebilmektedir 4. Dolayısıyla normal zamanlarda devletin, vatandaşların yaşamını tehlikeye sokabilecek ya da onları yoksulluğa itebilecek fedakarlıklar istememesi, sağlıklarını ve çalışma güçlerini koruyabilmeleri için gerekli geliri sağlayabilmesi gerekmektedir 5. En az geçim indirimi, söz konusu gelir kısmının vergilendirilmemesi zorunluluğuna işaret etmektedir. Kişinin sağladığı gelirin bir kısmı, varlığını sürdürebilmek için yapmak durumunda olduğu zorunlu geçim giderlerine ayrılmakta olup; en az geçim indirimi, gelirin bu kısmının vergi dışında bırakılmasını sağlamaktadır. "En az geçim indirimi, kişinin kendisinin ve ailesinin yaşamını asgari düzeyde sürdürebilmek için gerekli olan gelirin vergilendirilmemesini ifade etmektedir" 6. Vergi ödeme gücü, mükellefin varlığını devam ettirebilecek gelir düzeyinin üzerine çıkıldığında söz konusu olacaktır. Bu bakımdan, maddi imkanları ancak fizyolojik varlığını sürdürmeye yetecek düzeyde olanların vergi ödeme gücü bulunmadığı ve dolayısıyla vergi dışında bırakılmaları gerektiği belirtilebilir 7. Farklı bir ifade ile yaşamı sürdürebilmek açısından yiyecek, giyecek ve barınma ihtiyaçlarına yapılan harcamaların üretimde bulunabilmek için zorunlu olduğu 8 unutulmamalı, dolayısıyla sözü edilen harcamaları karşılayacak düzeyde bir geçim indirimi hakkı tanınmalıdır. Aksi halde, bu tür harcamaların azalmasına neden olan bir vergileme gelecek dönemlerdeki milli üretimin düşmesine neden olabilecektir 9. Elde ettiği gelir, geçimini asgari düzeyde sağlamaya yetmeyecek kadar az olan kişilerin mükellefiyetinin olamayacağı düşünüldüğünde, en az geçim indiriminin mükellefiyetin başlangıç noktasını gösterdiği belirtilebilir 10. En az geçim indirimi, yaşamı asgari düzeyde sürdürebilmek için gerekli olan gelirin vergi dışı bırakılmasını öngördüğüne göre, bu ihtiyaçların neler olduğunun belirlenmesi ve indirimin buna göre formüle edilmesi gerekmektedir. Asgari ihtiyaç, herşeyden önce fiziksel ihtiyaçları kapsamakta olup, süreye bağlı olarak değişebilirse de asıl olan uzun süreli ihtiyaçlardır 11. Farklı bir ifadeyle, asgari yaşam düzeyini sürdürmek açısından hangi ihtiyaçların zorunlu olduğu tartışmalı olup, bu ihtiyaçlar, fizyolojik ihtiyaçlar ve sosyal (kültürel vs.) ihtiyaçlar olarak belirtilebilir. Dolayısıyla en az geçim indirimi, dar anlamda en az geçim indirimi (1) ve geniş anlamda en az geçim indirimi (2) olmak üzere iki şekilde formüle edilebilir. 4 Esat TEKELİ, "En Az Geçim İndirimi Ve Aile Tahsisatı", Sosyal Siyaset Konferansları, 9-10-11. Kitap, İstanbul Üniversitesi İktisat Fakültesi İktisat ve İçtimaiyat Enstitüsü Neşriyatı No. 854/115-28, Fakülteler Matbaası, İstanbul, 1960, s. 85. 5 TEKELİ, a.g.m., s. 85. 6 AKDOĞAN, Kamu Maliyesi, s. 204. 7 Orhan DİKMEN, Asgari Geçim İndirimi, İstanbul Üniversitesi, İktisat Fakültesi Maliye Enstitüsü Yayınları, No. 693/92-3, Sermet Matbaası, İstanbul, 1956, s. 1. 8 Hüsnü KIZILYALLI, Türk Vergi Sisteminin Ekonomik Analizi, Ankara Üniversitesi S.B.F. Maliye Enstitüsü Yayınları No: 286/33, Sevinç Matbaası, Ankara, 1969, s. 311. 9 KIZILYALLI, a.g.e., s. 311. 10 Bedi FEYZİOĞLU, "Gelir Ve Kurumlar Vergilerinde Muafiyet Ve İstisnalar", Vergi Sorunları Dergisi, S. 1978/I, s. 53. 11 N. N. FRANKLIN (Çev. Muharrem TAŞÇIOĞLU), "En Az Geçimin Anlamı Ve Ölçülmesi", Uluslararası Görüşler Açısından Endüstri ve Tarım Sektörlerinde Asgari Geçim, Asgari Ücret Sorunları ve Bu Konular Karşısında Türkiye, Tisa Matbaacılık Sanayii, Ankara, 1971, s. 3.
EN AZ GEÇİM İNDİRİMİ (1) = Fizyolojik ihtiyaçlar EN AZ GEÇİM İNDİRİMİ (2) = Fizyolojik ihtiyaçlar + Sosyal ihtiyaçlar III. EN AZ GEÇİM İNDİRİMİ TUTARININ BELİRLENMESİ VE GÜNÜN KOŞULLARINA UYGUNLUĞUNUN SAĞLANMASI A. EN AZ GEÇİM İNDİRİMİ TUTARININ BELİRLENMESİ En az geçim indirimi tutarının doğru olarak belirlenebilmesi, herkesin yaşamını sağlamaya yetecek düzeydeki zorunlu ihtiyaçları için gerekli gider tutarının bulunmasını gerektirmekte olup; siyasi iktidarın vergi yükünün adil dağılımı konusunda sahip olduğu değer ölçüsü indirimin düzeyini belirlemektedir 12. Ancak, zorunlu ihtiyaçların kapsamı kişiden kişiye değişmesinin yanısıra, zaman içinde de değişmektedir. Dolayısıyla uygulamada en az geçim indirimi tutarının genel bir tutar olarak belirlenmesi gerektiği belirtilebilir. Gerçeklere uygun bir en az geçim indirimi tutarının kabul edilmesi en başta sağlıklı bir vergi tabanının bulunmasını gerektirmektedir 13. Ayrıca, maliye teorisinin bir gereği olarak mükelleflere en az geçim indirimi hakkı tanınırken, indirim tutarının çok düşük olması durumunda bir anlam ifade etmeyeceği gibi, indirimden yararlanacak mükelleflerin işleriyle ilgilenilmesi yönünden idarenin yükünün artacağı unutulmamalıdır 14. Bu bakımdan öncelikle sağlıklı bir vergi tabanının oluşturulması, daha sonra kişilerin geçinebilmeleri için gerekli olan en az geçim indirimi tutarının insanlık onuruna yaraşır biçimde, zorunlu ihtiyaçları karşılayacak şekilde belirlenmesi gerekmektedir 15. İndirim tutarının düşük ya da yüksek saptanmış olması vergi adaletinin bozulmasına neden olabilecektir. Şöyle ki; indirim tutarları düşük olduğunda, vergi adaleti dar gelirli mükellefler aleyhine bozulabileceği gibi, yüksek olduğunda da vergi tarifesinin üst dilimlerine girilmesini engelleyebilecek ve vergi adaletini sağlayıcı etkilerini azaltabilecektir 16. En az geçim indirimi tutarının belirlenmesinde mali ve iktisadi faktörlerin yanısıra, sosyal ve siyasi faktörlerde etkili olabilmektedir. Farklı bir ifade ile en az geçim indirimi tutarının belirlenmesinde mükelleflerin fizyolojik, sosyal ve kültürel ihtiyaçlarının yanısıra, vergi hasılatında yapabileceği azalma da etkili olmaktadır 17. Ayrıca, mükelleflerin şahsi ve bedeni özellikleri ile ailevi durumu göz önünde 12 Kenan BULUTOĞLU, Türk Vergi Sistemi, C. 1, 6. B., Fakülteler Matbaası, İstanbul, 1978, s. 198, 199. 13 Yılmaz ÖZBALCI, Gelir Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Feryal Matbaacılık, Ankara, 1983, s. 188. 14 Atilla İRTEŞ, "Asgari Ücret, En Az Geçim İndirimi, Çocuk Zamları Ve Aile Yardımı Nedir, Ne Olmalıdır", Mali Hukuk Dergisi, Sayıştay Denetçileri Derneği Yayını, S. 58, Eylül 1979, s. 6, 7. 15 Alper ALPAY, "En Az Geçim İndirimi Sorununa Bir Yaklaşım", Mali Hukuk Dergisi, Sayıştay Denetçileri Derneği Yayını, S. 47, Kasım 1977, s. 28. 16 Abdurrahman AKDOĞAN, Gelir Vergisi Açısından Vergi Adaletine Teknik Bir Yaklaşım, A.İ.T.İ.A. Maliye Fakültesi, Maliye ve Vergi Hukuku Enstitüsü Yayınları, No.137/1-9, Ongun Kardeşler Matbaacılık Sanayii, Ankara, 1980, s. 28. 17 FEYZİOĞLU, a.g.m., s. 54.
bulundurulabilmektedir 18. Ancak, indirim tutarının ne olması gerektiği tartışmalı bir konu olup 19, bu konuda herkesin kabul edebileceği objektif bir kriter bulmak mümkün olamamıştır. Burada tartışmalara girilmeyecek, en az geçim indirimi tutarının ne olması gerektiği konusunda ileri sürülen üç öneriye kısaca değinilecektir. 1. Fizyolojik En Az Geçim İndirimi Fizyolojik en az geçim indirimi görüşüne göre, maddi imkanları sadece fizyolojik varlıklarını sürdürmeye yetecek olan kişilerin vergi ödeme gücü bulunmamakta, bu miktarın üzerindeki kısım vergi ödeme gücünü oluşturmaktadır. Farklı bir ifadeyle, en az geçim indiriminin alt sınırı, kişinin fizyolojik varlığını sürdürebilecek olanaklar olarak belirlenmektedir. Zira, ancak fizyolojik varlığın devamı sağlandıktan sonra vergi ödeme gücünden söz edilebilecektir 20. Ancak, fizyolojik varlığın sürdürülmesi için gerekli olabilecek tutarın; yaş, cins, ırk, iklim gibi faktörlere göre değişiklikler gösterebileceği için saptanması mümkün olamamaktadır 21. Dolayısıyla, genel bir indirim tutarının en az geçim indirimi olarak belirlenmesi yoluna gidilebilecektir. 2. Kültürel En Az Geçim İndirimi Bu görüşe göre, çeşitli sosyal sınıfların hayat seviyelerine göre bir indirim tutarı belirlenmesi gerekmektedir. Ancak, işçi, köylü, tacir ve sanayici gibi çeşitli sosyal sınıflar için farklı en az geçim indirimi tutarları saptamanın mümkün olmadığı, ayrıca sosyal adalet ve vergi tekniği açısından böyle bir tutar belirlemenin uygun olmadığı için bu yönde bir uygulamaya gidilmesinin büyük güçlükler taşıyacağı belirtilebilir 22. 3. Medeni En Az Geçim İndirimi Fizyolojik ve kültürel en az geçim indirimi tutarının belirlenmesindeki güçlük, medeni asgari (en az geçim indirimi) görüşünün doğmasına neden olmuştur. "Medeni en az geçim indirimi, çeşitli grup ve sınıfları esas alan kültürel bir düzey yerine, belirli bir topluluğun belirli bir zaman içerisinde ulaştığı medeniyet düzeyine göre 18 Şahsi özellikler dikkate alındığında mükelleflerin yaşı ve medeni durumu, bedeni özellikler dikkate alındığında mükelleflerin sakatlık ve sağlamlık durumu, ailevi özellikleri dikkate alındığında mükelleflerin evli ya da bekar olması, çocuğu olup olmadığı ve bakmakla yükümlü olduğu kişilerin sayısı etkili olmaktadır. Bu bakımdan, örneğin, sakat olan mükelleflere daha fazla indirim hakkı tanınması yoluna gidilebileceği gibi, evli olanlara da (çocuğu olup olmadığı dikkate alınarak) daha fazla indirim hakkı tanınabilecek ya da aile yardımı ve/veya çocuk zammı verilerek adaletin sağlanmasına çalışılabilecektir. Nitekim yabancı ülke uygulamalarında da en az geçim indirimi (genel indirim) tutarı, mükellefin evli, bekar ya da aile reisi olmasına bağlı olup; evli mükellefler için genel indirim tutarı, bekar mükellefin indiriminin iki katı olarak uygulanmamakta, bu durum evlilik vergisi olarak adlandırılabilmektedir (Bu konuda ayrıntılı bilgi için bkz. Neil BRUCE, Public Finance and The American Economy, Addisson - Wesley Publications, New York, 1998, s. 488). 19 Bu konudaki tartışmalara girilmesi çalışmamızın amacı dışına çıkılması sonucunu doğuracağından, bu tartışmalara değinilmemiştir. Söz konusu tartışmalar için bkz. DİKMEN, a.g.e., s. 42-56, Halil NADAROĞLU, Kamu Maliyesi Teorisi, 8. B., Beta Basım Yayım Dağıtım A.Ş., Yayın No. 337/17, İstanbul, 1992, s. 328, 329, Selahattin TUNCER, Kamu Maliyesi, 4. B., E.İ.T.İ.A. Yayınları No. 41, Yalkın Ofset Matbaası, İstanbul, 1975, s. 316, 317. 20 AKDOĞAN, Gelir Vergisi Açısından Vergi Adaletine Teknik Bir Yaklaşım, s. 27. 21 NADAROĞLU, a.g.e., s. 328. 22 NADAROĞLU, a.g.e., s. 328.
belirlenecek tutar olarak tanımlanmakta ve daha sağlam bir temele dayandığı görüşünden hareketle savunulmaktadır" 23. B. EN AZ GEÇİM İNDİRİMİ TUTARININ GÜNÜN KOŞULLARINA UYGUNLUĞUNUN SAĞLANMASI En az geçim indirimine yer verilmesi kadar, indirim tutarlarının günün koşullarına uygun hale getirilmesi de önemli bir sorun olarak karşımıza çıkmaktadır. İndirim uygulamasının yaratabileceği gelir kaybı, indirim tutarının artırılmasında da etkili olmaktadır. Ancak, siyasi iktidarların personel politikalarını ücret artışları yerine en az geçim indirimi tutarının yükseltilmesi yoluyla ayarlamalarının daha uygun olacağı belirtilebilir 24. Bu açıdan, paranın satın alma gücünde zaman içerisinde ortaya çıkabilecek farklılıklar göz önünde bulundurularak, indirim tutarları belirlenirken geçinme indeksleri ölçü olarak kabul edilebileceği gibi, tutarların her yıl tüketici fiyat indeksi ya da yeniden değerleme oranında artırılması ilke olarak benimsenebilir. İndirim tutarlarının günün koşullarına uygunluğu sağlandığında, mükelleflerin vergi dışı bırakılmış gelirlerinin yeterliliği konusundaki kuşkularının önlenebileceği ve vergileme ile ilgili diğer kurallara daha saygılı davranacakları belirtilebilir 25. IV. TÜRKİYE'DE EN AZ GEÇİM İNDİRİMİNİN UYGULAMA AÇISINDAN GELİŞİMİ En az geçim indirimi, ülkemizde 1950 yılında yürürlüğe girmiş, ilk yıllarda tutarının gerçeğe yakın olması yönünden yararlı olurken, zaman içerisinde günün koşullarını yansıtamaz hale gelmiş ve değişen koşullara uydurulması yerine kaldırılması yoluna gidilmiştir 26. Türk vergi sisteminde en az geçim indirimi 1950-1967 yılları arasında matrahtan indirim yöntemiyle 27 uygulanmış; 1968 yılından itibaren değiştirilerek en az geçim indirimi üzerinden hesaplanan verginin, mükellefin vergisinden indirilmesi esası benimsenmiştir 28. 1.1.1981 tarihinden itibaren yürürlüğe giren 2361 sayılı Kanun'un 23 Orhan DİKMEN, "Asgari Geçim Haddi Üzerine Düşünceler", Maliye Enstitüsü Konferansları, 2. Seri, Yıl 1956, İstanbul Üniversitesi, İktisat Fakültesi Maliye Enstitüsü Yayınları, No. 758/98-4, Sermet Matbaası, İstanbul, 1958, s. 45. 24 Her ne kadar ücret artışlarının devlet yönünden sadece kamu çalışanlarıyla ilgili olduğu ve genel nitelikli bir en az geçim indiriminden daha az gelir kaybına neden olabileceği ileri sürülebilirse de; özel kesim çalışanlarının ücretlerinin de bir maliyet unsuru olduğu ve ücretliler dışındakilerin vergilerini genellikle kendilerine göre ayarlayabildikleri göz önünde bulundurulduğunda en az geçim indirimi yoluyla ücret artışlarının piyasa üzerindeki olumsuz etkilerinin önlenebileceği ve fiyatların ücretlerden önce artmasının engellenebileceği belirtilebilir. Kamil MUTLUER, "Türk Gelir Vergisinde Dar Ve Orta Gelirlilerin Ana Sorunları", Eskişehir İTİA Dergisi, C. XI, S. 1, Eskişehir İTİA Basımevi, Eskişehir, 1975, s. 75, 76. 25 AKDOĞAN, Gelir Vergisi Açısından Vergi Adaletine Teknik Bir Yaklaşım, s. 82. 26 Metin TAŞ, "Ödeme Gücü İlkesi Açısından Türk Gelir Vergisi'nin Kısaca Değerlendirilmesi", Banka ve Ekonomik Yorumlar Dergisi, S. 6, Haziran 1991, s. 51. 27 En az geçim indirimi, matrahtan indirim sistemi, vergiden indirim (dekot) sistemi ya da bölme (katsayı) sistemi olarak üç biçimde uygulanabilmektedir. Bu konuda ayrıntılı bilgi için bkz. AKDOĞAN, Kamu Maliyesi, s. 207-211. 28 En az geçim indirimine yer verilirken, matrahtan indirim sistemi ya da vergiden indirim sistemi dahilinde uygulamaya gidilebilir. İki sistem karşılaştırıldığında, matrahtan indirim sisteminin daha fazla avantaj sağladığı belirtilebilir. Bu konuda ayrıntılı bilgi için bkz. AKDOĞAN, Gelir Vergisi Açısından Vergi Adaletine Teknik Bir Yaklaşım, s. 76-82; MUTLUER, a.g.m., s. 63-74.
gerekçesinde "en az geçim indirimi hadlerinin hiç bir ülkede normal geçim için gerekli miktarı karşılama iddiasında olmadığı, indirimin fizyolojik ve kültürel ihtiyaçları karşılamaktan çok, sosyal ve psikolojik etkisi dolayısıyla vergi kanunlarında varlığını sürdürdüğü; bu nedenle en az geçim indirimi adının genel indirim olarak değiştirildiği" belirtilmiş 29, genel indirim ve özel indirim olarak uygulanmaya devam edilmiştir. Ülkemizin ekonomik ve sosyal yapısının değişimine paralel olarak kalkınmaya uygun modern bir vergi sisteminin getirilmesi gerekçesiyle vergi kanunlarında değişiklikler yapılırken, gelir vergisi uygulamasında bir tabu olarak görülen ve dokunulamayacağı varsayılan genel indirim (en az geçim indirimi) 1986 yılından itibaren kaldırılmış 30, sadece ücretlilere yönelik olmak üzere özel indirim uygulamasına yer verilmiştir. Bu uygulama ise 2003 yılı sonunda kaldırılmıştır. Özel indirim, zaten kapsam itibariyle sadece ücretlilerle yönelik olduğundan; asgari geçim indiriminin değil, ayırma ilkesinin bir uygulama şeklidir. Buradan anlaşılacağı gibi, ülkemiz uygulamasında, indirimin en az geçim için gerekli miktarı karşılaması ve vergi hasılatında azalma yaratacağı düşüncesiyle enflasyonun bu hadlerde yaptığı aşınmayı karşılayacak şekilde artırılması mümkün olmamış 31, indirim tamamen sosyal ve psikolojik nedenlere dayandırılmıştır. Ülkemizde uygulandığı son yılda evli ve üç çocuklu bir mükellefin yararlanabileceği indirim tutarı yılda 18.000 TL. olarak karşımıza çıkmakta olup, en az geçim indirimi tutarının üç çocuklu evli mükelleflere ait indirim tutarını geçemeyeceği belirtilmiştir. 1.1.1986 tarihinde bir Amerikan Doları 574 TL.'ye karşılık gelmektedir. Buradan hareketle en az geçim indiriminin kaldırıldığı tarih itibariyle (18.000 TL. / 574 TL. =) 31 Amerikan Doları'na karşılık geldiği, bunun günümüzdeki karşılığının da yaklaşık (31 $ x 1,50 YTL. =) 46,50 YTL. olduğu görülmektedir. Dolayısıyla indirim tutarının çok önemsiz olduğu belirtilebilir. Kayıt dışı ekonominin daraltılması için, belge düzeninin yaygınlaştırılması ve yerleştirilmesi amacıyla uygulanmış olan sadece ücretlilere yönelik özel gider indirimi de 1.1.2004 tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılmıştır. Özel gider indirimi ve özel indirimin kaldırılmasından doğan boşluğun telafi edilmesi ve tepkilerin karşılanması amacıyla da 1.1.2004 tarihinden itibaren ücretlilere vergi iadesi müessesesi yürürlüğe konulmuştur. Son olarak 5615 Sayılı Kanun 32 ile 1.1.2007 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, vergi iadesi miktarının azaltılması amacıyla ücretlilere vergi iadesi uygulaması kaldırılmakta, yine aynı Kanun ile 1.1.2008 tarihinden itibaren elde edilecek gelirlere uygulanmak üzere kanunun yayımı tarihinde yürürlüğe girmek üzere en az (asgari) geçim indirimi müessesesi getirilmektedir. 29 Şükrü KIZILOT, Gelir Vergisi Kanunu ve Uygulaması, C.1, Savaş Yayınları, Feryal Matbaacılık, Ankara, 1989, s. 454. 30 Salih ŞANVER, Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi Yasalarında 1985 Değişiklikleri, Mali Sorunlara Çözüm Dergisi, S. 1-2, Ocak-Şubat 1986, s. 10. 31 Ziyaettin BİLDİRİCİ, "Vergi Mükelleflerinin Enflasyonun Etkilerinden Korunması Amacıyla Gelir ve Vergi Usul Kanunundaki Son Değişikliklerin Bir Değerlemesi", Vergi Dünyası Dergisi, S. 32, Nisan 1984, s. 26. 32 5615 sayılı Gelir Vergisi Kanunu Ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun 04.04.2007 tarih ve 26483 sayılı Resmî Gazete de yayımlanmıştır.
Ancak getirilen müessese, maliye literatüründe yer aldığı üzere en az (asgari) geçim indirimi değil, ayırma ilkesinin bir uygulama biçimi olarak karşımıza çıkmaktadır. V. 5615 SAYILI KANUN İLE GETİRİLEN ASGARİ GEÇİM İNDİRİMİ MÜESESESİ GVK nın 32. maddesi olarak yürürlüğe konulan asgari geçim indirimi, ücretin gerçek usulde vergilendirilmesinde uygulanacak bir indirim olup, 1.1.2008 tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanmak üzere yürürlüğe konulmaktadır. Asgarî geçim indirimi tutarı, asgari ücrete bağlı olarak belirlenmektedir. Yani, asgari geçim indirimi sisteminde; asgarî ücret ile bağlantı kurularak mükellefin kendisi, çalışmayan ve herhangi bir geliri olmayan eşi ile bakmakla yükümlü olduğu çocukları için standart bir indirim getirilmektedir. Eşin çalışıp çalışmaması ve çocuk sayısına göre miktarı farklılaşmaktadır 33. İndirim tutarı; ücretin elde edildiği takvim yılı başında geçerli olan ve sanayi kesiminde çalışan 16 yaşından büyük işçiler için uygulanan asgarî ücretin yıllık brüt tutarının; mükellefin kendisi için %50 si, çalışmayan ve herhangi bir geliri olmayan eşi için %10 u, ilk iki çocuk için %7,5 i, diğer çocuklar için %5 i olarak belirlenmiştir. Gelirin kısmî döneme ait olması halinde, ay kesirleri tam ay sayılarak, bu süreye isabet eden indirim tutarları esas alınmaktadır. Gelir kaç YTL. olursa olsun, medeni durumu aynı olan bütün ücretliler için indirim tutarı aynıdır. Yani asgari geçim indiriminin sağladığı vergi avantajı, ücret seviyesinden etkilenmemektedir. Bu şekilde bulunan indirim tutarı, gelir vergisi tarifesinin birinci gelir dilimine uygulanan oranla çarpılarak bulunan miktar, hesaplanan vergiden mahsup edilmektedir. Mahsup edilecek kısmın fazla olması halinde iade yapılmamaktadır. Bakanlar Kurulu, asgarî geçim indirimi tutarlarını; toplamı asgarî ücretin yıllık brüt tutarını aşmamak üzere, artırmaya veya kanuni oranına kadar indirmeye yetkili kılınmıştır. VI. EN AZ GEÇİM İNDİRİMİNE YER VERİLMELİ MİDİR? Vergi ödeme gücüne ulaşılabilmesi ve vergilendirmede adaletin sağlanabilmesi bakımından gelir vergisi uygulamasında en az geçim indirimine yer verilmesi bir zorunluluk olarak karşımıza çıkmaktadır. Farklı bir ifadeyle en az geçim indirimine yer verilmesi yoluyla kişinin kendisinin ve ailesinin yaşamını asgari düzeyde sürdürebilmesine yetecek gelirin vergi dışında bırakılması insani düşüncenin bir gereği olmaktadır. Dolayısıyla gerçekçi indirim tutarlarının uygulandığı takdirde sosyal problemlerin önlenebileceği de göz ardı edilmemelidir. Ayrıca, kişilerin insan 33 İndirim tutarı belirlenirken; mükellefin, gelirin elde edildiği tarihteki medenî hali ve aile durumu esas alınmaktadır. Yıl içinde mükellef lehine meydana gelecek değişiklikler ise, bu tarihten itibaren dikkate alınmaktadır. İndirim, gelir elde eden aile fertlerinden her biri için ayrı ayrı olmak üzere, çocuklar için eşlerden yalnızca birisinin gelirine uygulanmaktadır. Boşananlar için indirim tutarının hesabında, nafakasını sağladıkları çocuk sayısı dikkate alınmaktadır.
haysiyetine uygun biçimde yaşamını sağlamak devletin görevleri arasında yer almaktadır 34. En az geçim indirimine yer verildiği takdirde idarenin ilgilenmek zorunda kalacağı mükellef sayısı ve iş yükü düşecek dolayısıyla vergi toplama maliyeti azalacaktır 35. Ayrıca, en az geçim indirimi uygulaması üretim giderlerinin artışını engelleyebilecektir 36. En az geçim indirimi, siyasal ve demografik amaçlarla da kullanılabilecek olup; bu bakımdan nüfus politikası aracı ve bazen siyasal egemenlik aracı olarak kullanılabilecektir 37. Zira, vergi ödeme gücünün gereği olarak görülen en az geçim indirimi, idari etkinliğin yanısıra, gelir dağılımı ve nüfus politikasına ilişkin amaçların gerçekleştirilmesine de katkıda bulunan 38 önemli bir uygulama olarak karşımıza çıkmaktadır. En az geçim indirimi uygulaması, verginin sosyal amacına da uygunluk taşımaktadır. Ayrıca Anayasa açısından da gerek ücretle ilgili gerekse vergiyle ilgili hükümler dikkate alındığında en az geçim indirimine yer verilmesi gerektiği belirtilebilir. Şöyle ki, Anayasa'nın 49. maddesinde "Devlet, çalışanların hayat seviyesini yükseltmek, çalışma hayatını geliştirmek için çalışanları korumak, çalışmayı desteklemek ve işsizliği önlemeye elverişli ekonomik bir ortam yaratmak için gerekli tedbirleri alır" hükmüne, 73. maddesinde de, "Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlüdür" hükmüne yer verilmiştir. Dolayısıyla, çalışma hayatının desteklenmesi ve ekonomik gelişmenin sağlanması için vergi ödeme gücü olmayanların vergi dışında bırakılması yoluna gidilmelidir. Uygulamada gelir azalmasına neden olacağı ve devlete önemli mali yük getireceği, kamu hizmetlerinden yararlanan herkesin bunun finansmanına da katılması gerektiği, gerçekçi indirim tutarlarının belirlenmesinin güçlüğü ve verginin veriminde düşmeye neden olabileceği varsayımları altında en az geçim indirimine yer verilmemesi gerektiği düşünülebilir 39. En az geçim indirimi tutarının kesin olarak belirlenmesindeki güçlük, bu indirimden vazgeçilmesi için yeterli bir gerekçe oluşturmamaktadır. Ayrıca, indirime yer verildiği takdirde büyük bir kesimin vergi dışında kalacağı ve dolayısıyla kamu hizmetlerinin finansmanına katılmamış olacakları varsayımının geçerlilik taşımadığı belirtilebilir. Zira, indirim seviyesinde gelir elde eden kişiler de dolaylı vergiler ödemektedirler 40. Bu bakımdan, zorunlu ihtiyaç maddelerinden alınan dolaylı vergiler 34 AKDOĞAN, Kamu Maliyesi, s. 207. 35 AKDOĞAN, Kamu Maliyesi, s. 207. 36 Özdemir SORAN, Asgari Geçim İndirimi Ve Türkiye'deki Tatbikatı, T.C. Maliye Ve Gümrük Bakanlığı Hesap Uzmanları Kurulu Yeterlik Etüdü, S. 01-006, s. 2. 37 TUNCER, a.g.e., s. 314, 315. 38 Salih TURHAN, Vergi Teorisi Ve Politikası, 6. B., Filiz Kitabevi, Fakülteler Matbaası, İstanbul, 1998, s. 125. 39 AKDOĞAN, Kamu Maliyesi, s. 207. 40 Mehmet PAMAK, "Sosyal Adalet Açısından Türk Gelir Vergisinde En Az Geçim İndirimi, Müterakkilik ve Ayırma Prensibi", Maliye Enstitüsü Konferansları, 24. Seri, Yıl 1978, İstanbul Üniversitesi, İktisat Fakültesi Maliye Enstitüsü Yayınları, No. 2453/419-59, Y. Güryay Matbaası, İstanbul, 1978, s. 193.
göz önüne alındığında, dolaysız vergilerdeki en az geçim indirimi uygulamasının bir zorunluluk olarak karşımıza çıktığı belirtilebilir 41. En az geçim indiriminin bazı kişilerden vergi alınmamasına neden olabileceği ve dolayısıyla vergide genellik ilkesine aykırılık oluşturabileceği belirtilebilir. Ancak, günümüzde genellik ilkesi, ödeme gücü olmayanların vergi dışında bırakılması olarak ele alındığına göre indirim uygulamasının genellik ilkesine aykırı olmadığı görülmektedir. Son olarak, en az geçim indirimi uygulaması, vergi gelirlerinde azalmaya neden olabilecektir. Ancak, düşük de olsa, vergi teorisinin bir gereği olarak en az geçim indirimine yer verilmesi gerekmektedir. Zira hiçbir gerekçe, insanların bedensel varlıklarını sürdürebilmeleri gerekçesinden daha üstün tutulamaz 42. VII. SONUÇ Devlet, vatandaşların sağlıklarını ve çalışma güçlerini koruyabilmek bakımından gerekli geliri sağlamak durumundadır. Bu açıdan, vergi ödeme gücü ilkesinin de gereği olarak, bireylerin yaşamlarını devam ettirebilecek gelir düzeyinin üzerine çıkıldığında vergi alınması gerekmektedir. Nitekim, vergi ödeme gücüne ulaşmakta kullanılan tekniklerden biri olan en az geçim indirimi, kişinin kendisinin ve ailesinin yaşamını asgari düzeyde sürdürmeye yeterli olabilecek gelirin vergi dışında bırakılmasını gerektirmektedir. Dolayısıyla, gerek vergi ödeme gücüne ulaşılabilmesi gerekse vergilendirmede adaletin sağlanabilmesi bakımından en az geçim indirimine yer verilmesi zorunluluğu doğmaktadır. En az geçim indirimi yoluyla sosyal problemler önlenebilecek, Anayasa hükümlerine uygunluk sağlanabilecektir. Ayrıca, ödeme gücü olmayanların vergi dışında bırakılması sağlanacağından, vergide genellik ve adalet ilkelerinin gerekleri yerine getirilmiş olacaktır. En az geçim indirimi uygulaması gündeme geldiğinde ve tutarının belirlenmesinde özellikle mali ve iktisadi faktörler etkili olmakla birlikte; sosyal ve siyasi faktörler de etkili olabilmektedir. Vergi gelirlerinde azalmaya neden olabilirse de, herkesin vergi ödeme gücü kapsamına girmeyen bir gelir kısmı bulunduğu için, maliye teorisinin bir gereği olarak, mükelleflerin zorunlu ihtiyaçlarını karşılayabilecek düzeyde genel bir indirime yer verilmeli ve enflasyon koşullarına bağlı olarak tutarları yükseltilmelidir. Zira yaşamın devamı için bu tür bir indirim zorunlu olmaktadır. Ülkemizde en az geçim indirimi uygulamasına son verildiğinden beri, özellikle mali nedenlerle bir daha gündeme getirilmemiş, vergi kanunlarında değişiklikler yapılırken, (anlamlı tutarları içermesi halinde) reform niteliği taşıyabilecek olan bu konu üzerinde durulmamıştır. Farklı bir ifadeyle olayın mali yönüyle ele alınması gündemden kaldırılmasına neden olmuş, sosyal yönü dikkate alınmamıştır. Son günlerde tartışılmakta olan ve asgari geçim indirimi olarak tanıtılan uygulama ise, asgari geçim indirimi ya da en az geçim indirimi değil, sadece 41 Fritz NEUMARK, (Çev: Orhan DİKMEN), Gelir Vergileri, İstanbul Üniversitesi İktisat Fakültesi Yayınları, No:256/29, Milli Mecmua Basımevi, İstanbul, 1945, s. 31. 42 TOBB, Vergi Özel İhtisas Komisyonu Raporu, TOBB Yayınları No: Genel:244, BÖM:8, Ankara, 1992, s. 69.
ücretlilere yönelik olarak karşımıza çıkan ve ayırma ilkesinin gereklerini yerine getirmek bakımından etkili olabilecek bir uygulamadır. KAYNAKÇA AKDOĞAN, Abdurrahman: Gelir Vergisi Açısından Vergi Adaletine Teknik Bir Yaklaşım, A.İ.T.İ.A. Maliye Fakültesi, Maliye ve Vergi Hukuku Enstitüsü Yayınları, No.137/1-9, Ongun Kardeşler Matbaacılık Sanayii, Ankara, 1980. AKDOĞAN, Abdurrahman: Kamu Maliyesi, 7. B., Gazi Kitabevi, Ankara, 1999. ALPAY, Alper: "En Az Geçim İndirimi Sorununa Bir Yaklaşım", Mali Hukuk Dergisi, Sayıştay Denetçileri Derneği Yayını, S. 47, Kasım 1977. BİLDİRİCİ, Ziyaettin: "Vergi Mükelleflerinin Enflasyonun Etkilerinden Korunması Amacıyla Gelir ve Vergi Usul Kanunundaki Son Değişikliklerin Bir Değerlemesi", Vergi Dünyası Dergisi, S. 32, Nisan 1984. BRUCE, Neil: Public Finance and The American Economy, Addisson - Wesley Publications, New York, 1998. BULUTOĞLU, Kenan: Türk Vergi Sistemi, C. 1, 6. B., Fakülteler Matbaası, İstanbul, 1978. DİKMEN, Orhan: "Asgari Geçim Haddi Üzerine Düşünceler", Maliye Enstitüsü Konferansları, 2. Seri, Yıl 1956, İstanbul Üniversitesi, İktisat Fakültesi Maliye Enstitüsü Yayınları, No. 758/98-4, Sermet Matbaası, İstanbul, 1958. DİKMEN, Orhan: Asgari Geçim İndirimi, İstanbul Üniversitesi, İktisat Fakültesi Maliye Enstitüsü Yayınları, No. 693/92-3, Sermet Matbaası, İstanbul, 1956. FEYZİOĞLU, Bedi: "Gelir Ve Kurumlar Vergilerinde Muafiyet Ve İstisnalar", Vergi Sorunları Dergisi, S. 1978/I. FRANKLIN, N. N. (Çev. TAŞÇIOĞLU, Muharrem): "En Az Geçimin Anlamı Ve Ölçülmesi", Uluslararası Görüşler Açısından Endüstri ve Tarım Sektörlerinde Asgari Geçim, Asgari Ücret Sorunları ve Bu Konular Karşısında Türkiye, Tisa Matbaacılık Sanayii, Ankara, 1971. İRTEŞ, Atilla: "Asgari Ücret, En Az Geçim İndirimi, Çocuk Zamları Ve Aile Yardımı Nedir, Ne Olmalıdır", Mali Hukuk Dergisi, Sayıştay Denetçileri Derneği Yayını, S. 58, Eylül 1979. KIZILOT, Şükrü: Gelir Vergisi Kanunu ve Uygulaması, C.1, Savaş Yayınları, Feryal Matbaacılık, Ankara, 1989. KIZILYALLI, Hüsnü: Türk Vergi Sisteminin Ekonomik Analizi, Ankara Üniversitesi S.B.F. Maliye Enstitüsü Yayınları No: 286/33, Sevinç Matbaası, Ankara, 1969. MUTLUER, Kamil: "Türk Gelir Vergisinde Dar Ve Orta Gelirlilerin Ana Sorunları", Eskişehir İTİA Dergisi, C. XI, S. 1, Eskişehir İTİA Basımevi, Eskişehir, 1975. NADAROĞLU, Halil: Kamu Maliyesi Teorisi, 8. B., Beta Basım Yayım Dağıtım A.Ş., Yayın No. 337/17, İstanbul, 1992. NEUMARK, Fritz, (Çev: Orhan M. DİKMEN): Gelir Vergileri, İstanbul Üniversitesi İktisat Fakültesi Yayınları, No:256/29, Milli Mecmua Basımevi, İstanbul, 1945. ÖZBALCI, Yılmaz: Gelir Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Feryal Matbaacılık, Ankara, 1983.
PAMAK, Mehmet: "Sosyal Adalet Açısından Türk Gelir Vergisinde En Az Geçim İndirimi, Müterakkilik ve Ayırma Prensibi", Maliye Enstitüsü Konferansları, 24. Seri, Yıl 1978, İstanbul Üniversitesi, İktisat Fakültesi Maliye Enstitüsü Yayınları, No. 2453/419-59, Y. Güryay Matbaası, İstanbul, 1978. SORAN, Özdemir: Asgari Geçim İndirimi Ve Türkiye'deki Tatbikatı, T.C. Maliye Ve Gümrük Bakanlığı Hesap Uzmanları Kurulu Yeterlik Etüdü, S. 01-006. ŞANVER, Salih: Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi Yasalarında 1985 Değişiklikleri, Mali Sorunlara Çözüm Dergisi, S. 1-2, Ocak-Şubat 1986. TAŞ, Metin: "Ödeme Gücü İlkesi Açısından Türk Gelir Vergisi'nin Kısaca Değerlendirilmesi", Banka ve Ekonomik Yorumlar Dergisi, S. 6, Haziran 1991. TEKELİ, Esat: "En Az Geçim İndirimi Ve Aile Tahsisatı", Sosyal Siyaset Konferansları, 9-10-11. Kitap, İstanbul Üniversitesi İktisat Fakültesi İktisat ve İçtimaiyat Enstitüsü Neşriyatı No. 854/115-28, Fakülteler Matbaası, İstanbul, 1960. TOBB: Vergi Özel İhtisas Komisyonu Raporu, TOBB Yayınları No: Genel:244, BÖM:8, Ankara, 1992. TUNCER, Selahattin: Kamu Maliyesi, 4. B., Eskişehir İTİA Yayınları No. 41, Yalkın Ofset Matbaası, İstanbul, 1975. TURHAN, Salih: Vergi Teorisi Ve Politikası, 6. B., Filiz Kitabevi, Fakülteler Matbaası, İstanbul, 1998.