KENTSEL DÖNÜŞÜM KAPSAMINDA YAPILAN ARSA KARŞILIĞI İNŞAAT İŞLERİNDE KDV UYGULAMASINDA BİR SORUN 1. KONU Ülkemizin olası bir deprem beklentisinin yaratacağı tahribat, inşaat sektörünün yapısı ve özellikle geçmişte yapılan binaların depreme karşı dayanıksızlığı hususları da dikkate alınarak, mevcut binaların yenilenmesi ya da depreme karşı güçlendirilmesi gerektiği herkesçe malumdur. Devlet de bu bağlamda mevcut binaların yenilenmesi ve yapılacak yeni binaların teşvik edilmesi amacıyla çeşitli tedbirler almakta ve düzenlemeler yapmaktadır. Bu düzenlemelerin başında ise 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun gelmektedir. Söz konusu Kanunla, afet riski altındaki alanlar ile bu alanlar dışındaki riskli yapıların bulunduğu arsa ve arazilerde, fen ve sanat norm ve standartlarına uygun, sağlıklı ve güvenli yaşama çevrelerini teşkil etmek üzere iyileştirme, tasfiye ve yenilemelere dair usul ve esaslar belirlenmiş bulunmaktadır. Anılan düzenleme uyarınca yapılacak binalar için vergisel teşvikler sağlanmasına yönelik düzenlemeler de vergi mevzuatı içine yerleştirilmektedir. Bu bağlamda, uygulanacak KDV oranlarının belirlendiği KDV Kanununun 28 inci maddesi ile KDV oranlarının belirlendiği Bakanlar Kurulu Kararında da konuya ilişkin düzenleme ve açıklamalar bulunmaktadır. Bu çalışmamızda, 6306 sayılı Kanun kapsamında ve kentsel dönüşüm projeleri çerçevesinde yapılacak inşaat işleri ile bu kapsamda yapılan konutların satışında uygulanacak KDV oranı konusunda uygulamada yaşanan bazı sorunlar ele alınacak ve değerlendirilecektir. 2. YASAL DÜZENLEME KDV Kanununun 28 inci maddesinde, KDV oranı, vergiye tabi her bir işlem için % 10 olarak belirlendikten sonra Bakanlar Kuruluna bu oranı, dört katına kadar artırmaya, % 1'e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası ve inşaatın yapıldığı arsanın veya konutun vergi değeri ve bulunduğu yeri esas alarak konut teslimleri için farklı vergi oranları tespit etme konusunda yetki verilmiştir. Halen uygulanmakta olan KDV oranları, 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile bu Kararda değişiklik yapan muhtelif Kararlar ile belirlenmiştir. Anılan Kararın ekini oluşturan % 1 KDV ye tabi tutulacak işlemlerin belirlendiği (1) sayılı Listenin; - 11 nci sırasında yer alan düzenleme uyarınca, net alanı 150 m 2 ye kadar konut teslimleri ile belediyeler, il özel idareleri, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı ve bunların % 51 veya daha fazla hissesine ya da yönetiminde oy hakkına sahip oldukları işletmeler tarafından 1
konut yapılmak üzere projelendirilmiş arsaların (sosyal tesisler için ayrılan bölümler dahil) net alanı 150 m2 nin altındaki konutlara isabet eden kısmı, - 12 nci sırasında yer alan düzenleme uyarınca, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri, - 13 üncü sırasında yer alan düzenleme uyarınca ise kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan sadece net alanı 150 m 2 ye kadar konutlara ilişkin inşaat taahhüt işleri, % 1 oranında KDV ye tabidir. Öte yandan 15 Haziran 2012 tarihli Resmi Gazete de yayımlanan 6322 Sayılı Kanunla KDV Kanunu nun 28 inci maddesinde yapılan değişikliğe istinaden Bakanlar Kurulu, inşaatın yapıldığı arsanın veya konutun vergi değeri ve bulunduğu yeri esas alarak konut teslimleri için yeni oranlar belirlemiştir. 2012/4116 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yapılan düzenlemeye göre; (1) sayılı listenin 11 inci sırasında yer alan net alanı 150 m 2 ye kadar konutlardan; 10/7/2004 tarihli ve 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerde (16/5/2012 tarihli ve 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerler hariç), lüks veya birinci sınıf inşaat olarak yapılan ve ruhsatın sonradan revize edilip inşaat kalitesinin yükseltilmesi hali de dahil olmak üzere, yapı ruhsatının alındığı tarihte, üzerine yapıldığı arsanın 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 29 uncu maddesine istinaden tespit edilen arsa birim m 2 vergi değeri; a) Beşyüz Türk Lirası ile bin Türk Lirası (bin Türk Lirası hariç) arasında olan konutların tesliminde % 8 vergi oranı, b) Bin Türk Lirası ve üzerinde olan konutların tesliminde ise % 18 vergi oranı, uygulanır. Görüldüğü üzere anılan Karar ile Bakanlar Kurulu, daha önce % 1 vergi oranı uygulanan konut teslimlerinin bir kısmında, yapılan inşaatın cinsi ve arsanın emlak vergisi değerine göre % 8 veya % 18 vergi oranının uygulanmasını kararlaştırmış ancak 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerler için bu uygulamayı kabul etmemiştir. Yani 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerlerdeki 150 m 2 nin altındaki konutlar için yine % 1 vergi oranı uygulanmaya devam edilecektir. 2
Bunun dışında konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri ile kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan sadece net alanı 150 m 2 ye kadar konutlara ilişkin inşaat taahhüt işleri için yine % 1 vergi oranı uygulanacak ancak bunların dışındaki inşaat taahhüt işleri için ise genel vergi oranı yani % 18 oranı uygulanacaktır. Buna göre (I) sayılı listenin 11 inci Sırasında yer alan net alan 150 m 2 ye kadar konutlardan; 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerde (6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerler hariç) lüks veya birince sınıf inşaat olarak yapılan ve ruhsatın sonradan revize edilip inşaatın kalitesinin yükseltilmesi hali de dahil olmak üzere, yapı ruhsatının alındığı tarihte üzerine yapıldığı arsanın Emlak Vergisi Kanunu nun 29. Maddesine istinaden tespit edilen arsa birim m 2 vergi değeri; 500 TL ye kadar olan konutların tesliminde %1, 500 TL ile 1.000 TL (1.000 TL hariç) arasında olan konutların tesliminde %8, 1.000 TL ve üzerinde olan konutların tesliminde %18, oranında KDV hesaplanacaktır. Yukarıdaki hükümden de anlaşılacağı üzere, BKK ndaki şartları (büyükşehir belediyesi, lüks veya birinci sınıf inşaat ya da birim m 2 değeri gibi) taşımayan net alanı 150 m 2 den küçük konutlar için %1 oranlı KDV uygulaması devam etmektedir. Buna göre örneğin, büyükşehir belediye sınırları dışında, net alanı 150 m 2 den küçük bir konutun, inşaat türüne veya arsa birim metrekare değerine bakılmaksızın tesliminde %1 oranında KDV hesaplanacaktır. Aynı şekilde büyükşehir belediyesinde olmakta birlikte lüks veya birinci sınıf inşaat olarak yapılmamış olan 150 m 2 den küçük konutlar da %1 oranında KDV ye tabi olacaktır. Bütün bunların dışında, BKK ile yapılan düzenleme sadece 150 m 2 den küçük konutlar için geçerli olduğundan, eskiden olduğu gibi, net alanı 150 m 2 den büyük konutlar ile metrekaresine bakılmaksızın tüm işyeri teslimlerinde KDV oranı %18 olarak uygulanmaya devam edilecektir. 2012/4116 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile getirilen yeni oranlar; yapı ruhsatı 1 Ocak 2013 tarihinden itibaren alınan konut inşaatı projeleri için geçerli olacaktır. Aynı şekilde kamu kurum ve kuruluşları ile bunların iştirakleri tarafından ihalesi bu tarihten itibaren yapılacak konut inşaatı projelerine ilişkin konut teslimlerinde de yukarıdaki BKK da belirtilen oranlar uygulanacaktır. 3. KENTSEL DÖNÜŞÜM KAPSAMINDA YAPILAN İNŞAATLARDA KDV 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında binasını yenilemek isteyen malikler açısından birçok alternatif bulunmaktadır. Bu kişiler 3
binalarını kendi imkanları ile yenileyebilecekleri gibi, herhangi bir müteahhide bedeli karşılığı da yaptırabilirler. Ya da uygulamada oldukça yaygın olan bir yöntemle arsa payı karşılığı inşaat (kat karşılığı inşaat) sözleşmesi kapsamında binalarını yenileyebilirler. Bu yöntemlerin tercihine göre KDV uygulaması farklılıklar göstermektedir. Bina sahip ya da sahiplerinin binalarını kendi imkanları ile yenilemek istemeleri halinde inşaat işlemi için satın alacakları mal ve hizmetlerin satın alınması sırasında, bu konuda farklı ve özel bir düzenleme olmadığı için satın alacakları mal ve hizmetlerin tabi olduğu oranda KDV ödemeleri gerekecektir. Binanın herhangi bir müteahhide bedeli karşılığı yeniden yaptırılması halinde de müteahhidin vereceği inşaat hizmeti, yine bu konuda özel bir düzenleme olmadığı için genel oranda KDV ye tabi olacaktır. Binanın, arsa payı karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında yaptırılması halinde ise KDV uygulaması açısından değişik durumlar söz konusu olacaktır. Bilindiği üzere Mali İdare, arsa payı karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında yapılan işlemleri trampa olarak değerlendirmekte ve vergilemenin de buna göre yapılması gerektiğini ifade etmektedir. Buna göre arsa sahibinin KDV mükellefiyetini gerektirecek şekilde faaliyetinin olmaması halinde arsa sahibi tarafından müteahhide yapılacak arsa teslimleri KDV ye tabi tutulmamakta, buna karşılık arsa sahibinin KDV mükellefiyetini gerektirecek şekilde faaliyette bulunuyor olması halinde arsa sahibi tarafından müteahhide yapılacak arsa teslimleri genel oranda KDV ye tabi olmaktadır. Müteahhit tarafından arsa sahibine arsanın karşılığı olarak yapılan konut veya işyeri teslimlerinde ise KDV uygulanacak olup bu KDV miktarı emsal bedel üzerinden hesaplanacaktır. Müteahhit tarafından teslim edilecek 150 m 2 den büyük konutlar ile işyerleri için genel KDV oranı uygulanacaktır. 150 m 2 den küçük konut teslimleri ise yukarıda açıklandığı şekilde nerede yapılırsa yapılsın ve inşaatın cinsi ne olursa olsun % 1 oranında KDV ye tabi olacaktır. Ancak uygulamada özellikle büyük şehirlerdeki imar sorunları nedeniyle, kat malikleri ile müteahhitler arasında yapılan arsa payı karşılığı inşaat sözleşmesine konu işlemlerde, müteahhide verilecek bağımsız bölümlerin yapılacak inşaatın bedelinin tamamını karşılamaması nedeniyle kat malikleri tarafından müteahhide arsa payına ilave olarak ayrı bir bedelin de ödenmesi söz konusu olabilmektedir. Bu bedel, müteahhidin arsa sahiplerine yapacağı inşaat hizmetinin bir kısmının karşılığı olmaktadır. Bu şekilde arsa sahipleri tarafından binalarının yenilenmesi karşılığında müteahhide ödeyecekleri inşaat hizmet bedeli de konuya ilişkin özel bir düzenleme olmadığından genel oranda KDV ye tabi tutulmaktadır. Mali İdare tarafından verilen muhtelif özelgelerde de bu doğrultuda görüşler beyan edilmiştir. Örneğin, Platformumuzun Mevzuattaki Gelişmeler bölümünde de yer alan İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı nın 04/03/2015 tarih ve 39044742-KDV. 28-348 sayılı özelgesinde;,,, 6306 sayılı Kanun kapsamında riskli yapı belirlemesi yapılmış olması 4
halinde, söz konusu taşınmazların yıkılması sonrasında arsa sahipleri ile yapılan kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca inşa edilecek bağımsız bölümlerden net alanı 150 m² ye kadar olan konutların arsa sahibine veya üçüncü şahıslara tesliminde arsa birim m² vergi değerlerine ve Büyükşehir Belediyesi Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerde bulunup bulunmadıklarına bakılmaksızın %1 oranında KDV uygulanacaktır. İşyeri ve arazi teslimleri ile net alanı 150 m² nin üzerinde olan konut teslimlerinde ise %18 oranında KDV hesaplanacağı tabiidir denilmiştir. Buna karşılık yine İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı nın 25/04/2014 tarih ve 39044742- KDV.28-1207 sayılı özelgesinde ise; müteahhit tarafından gerek kat karşılığı inşaat ve gerekse de diğer şekillerde verilecek inşat hizmetleri için KDV Kanunu açısından tam veya kısmi istisna söz konusu olmayıp, bu malzeme ve hizmetlerin ait olduğu oranda KDV hesaplanması gerekmektedir denilmiştir. 4. DEĞERLENDİRME Ülkemizde yaşanması olası bir deprem felaketine karşı mevcut binaların yenilenmesi ve güçlendirilmesi amacıyla muhtelif tedbirler alınmakta ve düzenlemeler yapılmaktadır. Gerek bu amaçla çıkarılan 6306 sayılı Kanun ve gerekse vergi mevzuatında yapılan düzenlemeler, kentsel dönüşüm projeleri kapsamında yapılacak işlemlere teşvikler getirmekle birlikte, bazı durumlarda bu teşvikler amaca hizmet edememektedir. Örneğin çalışmamıza da konu olan olayda, 6306 sayılı Kanun kapsamında inşa edilen 150 m² ye kadar olan konutların tesliminde % 1 KDV oranı uygulanırken, gerek kat karşılığı olarak ve gerekse de bu kapsamda olmaksızın binaların müteahhitlerden inşat hizmeti satın alınarak yaptırılması durumunda ise özel bir düzenleme olmadığı için satın alınan inşaat hizmeti genel oranda KDV ye tabi tutulmaktadır. Bu durum ise anılan düzenlemelerle öngörülen amaçla bağdaşmadığından, Platformda yapılan değerlendirme sonucunda, yapılacak düzenlemelerle 6306 sayılı kanun kapsamında yapılacak söz konusu işlemler için de genel oranın dışında indirimli vergi oranı uygulanması sağlanmasının doğru ve amaca hizmet edecek bir uygulama olacağı vurgulanmıştır. 5