T.C. GAZİ ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ MALİYE ANA BİLİM DALI YÜKSEK LİSANS PROGRAMI

T.C. GAZİ ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ MALİYE ANA BİLİM DALI YÜKSEK LİSANS PROGRAMI GÜMRÜKLERDE UYGULANAN İDARİ PARA CEZALARININ KABAHATLER KANUNU AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ Hazırlayan Melahat ÖZDEMİR Danışman Prof. Dr. Metin TAŞ Ankara 2011

ii ONAY Melahat ÖZDEMİR tarafından hazırlanan Gümrüklerde Uygulanan İdari Para Cezalarının Kabahatler Kanunu Açısından Değerlendirilmesi başlıklı bu çalışma, 27/01/2011 tarihinde yapılan savunma sınavı sonucunda oybirliği ile başarılı bulunarak jürimiz tarafından Maliye Anabilim dalında Yüksek Lisans tezi olarak kabul edilmiştir. Prof. Dr. Nevzat SAYGILIOĞLU Prof. Dr. Mustafa AKKAYA Prof. Dr. Metin TAŞ

ÖNSÖZ 5326 sayılı Kabahatler Kanunu 01.06.2005 tarihi itibariyle yürürlüğe girdikten sonra bazı kamu kurumlarına ait özel kanunların varlığı ve bu kanunların amir hükümlerinin uygulanıyor olması, bir yandan da genel kanun niteliğinde olan Kabahatler Kanunu nun uygulanmasıyla ve geçiş için yeterli sürenin verilmemesi nedeniyle, uygulamada birçok kargaşa ve tereddütlere sebep olmuştur. Gümrük İdarelerinin uyguladığı para cezalarının Kabahatler Kanunu kapsamından çıkarılması beklentileri, Kabahatler Kanunun 3. maddesinin Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edilmesi ile bu beklentileri karşılamaktan uzak kalmıştır. Kabahatler Kanununun uygulaması önümüzdeki dönemde getirdiği hükümler açısından yeni tartışmaları da gündeme getirmiştir. Kabahatler Kanunu nun yürürlüğe girmesiyle Gümrük Kanunu ndaki para cezalarına ilişkin bazı hükümlerin uygulanma imkanı kalmamakla birlikte idari para cezalarının nasıl uygulanacağı, kimlere idari para cezası verileceği, zamanaşımının nasıl olacağı, cezada indirim oranı ile indirimden faydalanılması halinde itirazın söz konusu olup olmayacağı, ikramiye ödemesinin yapılıp yapılmayacağı, ceza öngörülen kişilerde kasıt aranıp aranmayacağı, iştirak halinde kimlere ceza verileceği, kabahate teşebbüs olması halinde cezanın uygulanıp uygulanmayacağı gibi hususlar tartışmalara ve tereddütlere yol açmıştır. Bu konudaki uyuşmazlıkların ve mağduriyetlerin giderek artması karşısında yükümlülerin, meslek mensuplarının ve yargılama sürecinde görev alanların konuyla ilgili kaynak ihtiyacı da artmıştır. Tez çalışmamızda bu nedenle bu konu ele alınmıştır.ancak daha sonra Gümrük Kanunu nda Değişiklik Yapılmasına Dair 5911 sayılı Kanunun 07.10.2009 tarihinde yürürlüğe girmesiyle Gümrük Kanunu nun bazı maddeleri değiştirilmiş bazı maddeleri ise yürürlükten kaldırılarak tamamen olmasa da Kabahatler Kanununa paralel hale getirilmiştir.

iv İÇİNDEKİLER İÇİNDEKİLER...iii SİMGELER VE KISALTMALAR...vii GİRİŞ...1 BİRİNCİ BÖLÜM KABAHATLER KANUNU AÇISINDAN GÜMRÜK KANUNUNA GENEL BİR BAKIŞ 1.KABAHATLER KANUNU AMAÇ VE KAPSAMI...4 1.1.Kabahat Tanımı... 7 1.2.Ölçülülük İlkesi Açısından İdari Para Cezaları... 8 1.3.Kabahatler Kanununun Gümrük Kanunundaki İdari Para Cezalarına Uygulanma Nedeni ve İtiraz Merci... 10 1.4.Kabahatler Kanununa ve Gümrük Kanununa Göre İdari Para Cezalarının Belirlenmesi... 14 2.GÜMRÜK İDARELERİNDE UYGULANAN İDARİ PARA CEZALARI...17 2.1.Vergi Kaybına Neden Olan İşlemlere İlişkin Genel Açıklamalar... 17 2.2.Vergi Kaybına Neden Olan İşlemlere Uygulanacak Cezalar... 20 2.3.Usulsüzlüklere İlişkin Genel Açıklamalar... 24 2.4.Usulsüzlüklere İlişkin Cezalar... 25 3.KABAHATLER KANUNUNUN YÜRÜRLÜK TARİHİ İTİBARİYLE GÜMRÜK KANUNU İLE ÇELİŞEN BAZI MADDELERİ... 33 3.1.Tahsil Edilen Para Cezalarının Dağıtımı... 33 3.2.İkramiyelerin Kaldırılmasının Sonuçları... 37 3.3.Para Cezalarında İndirim... 39 3.4.Zamanaşımı Hükümleri... 42 3.5.Soruşturma ve Yerine Getirme Zamanaşımı... 44

v İKİNCİ BÖLÜM KABAHATTEN DOLAYI SORUMLULUĞUN ESASLARI VE HUKUKA UYGUNLUK NEDENLERİ İLE KUSURLULUĞU ORTADAN KALDIRAN NEDENLER 1.KABAHATİN İCRAİ VEYA İHMALİ DAVRANIŞLA İŞLENMESİ...50 2.ORGAN VEYA TEMSİLCİNİN DAVRANIŞINDAN DOLAYI SORUMLULUK... 51 2.1.Gümrük Müşavirleri... 55 2.1.1.Vergisel Sorumluluk... 58 2.1.2.Cezai Sorumluluk... 61 2.2.Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirleri... 62 2.3.Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirlerinin Sorumlulukları... 65 3.KABAHATTE KASIT VE TAKSİR...68 3.1.Kastın Tanımı... 69 3.2.Taksirin Tanımı... 71 4.KABAHATTE TEŞEBBÜŞ...72 5.KABAHATTE İŞTİRAK...76 6.KABAHATTE İÇTİMA...80 ÜÇÜNCÜ BÖLÜM KABAHATLER KANUNU AÇISINDAN GÜMRÜKLERDE UYGULANAN İDARİ PARA CEZALARINDA ORTAYA ÇIKABİLECEK İHTİLAFLAR 1.KAÇAKÇILIKLA MÜCADELE KANUNU VE GÜMRÜK KANUNU AÇISINDAN İKİ AYRI YARGILAMA... 85 2.KABAHATLER KANUNUNDA SORUŞTURMA ZAMANAŞIMI VE GÜMRÜK KANUNUNDA ZAMANAŞIMI... 89 3.KABAHATLER KANUNUNDA YERİNE GETİRME ZAMANAŞIMI VE AMME ALACAKLARININ TAHSİL USULÜ HAKKINDAKİ KANUN UYARINCA ZAMANAŞIMI... 93 4.GÜMRÜK MÜŞAVİRLERİNİN KABAHATE İŞTİRAKİ...96 SONUÇ...101

vi KAYNAKÇA...106 ÖZET...112 ABSTRACT...113

vii SİMGELER VE KISALTMALAR A.Ş. : Anonim Şirketi AATUHK : Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun CIF : Cost Insurance Freight D. : Daire E. : Esas FOB : Free on Board G.T.İ.P : Gümrük Tarife İstatistik Pozisyonu GK : Gümrük Kanunu İYUK : İdari Yargılama Usulü Kanunu K. : Karar KDV : Katma Değer Vergisi KK : Kabahatler Kanunu KMK : Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu Ltd.Şti. : Limited Şirketi ÖTV : Özel Tüketim Vergisi RG : Resmi Gazete S.K. : Sayılı Kanun TBBD : Türkiye Barolar Birliği Dergisi TCK : Türk Ceza Kanunu TL : Türk Lirası TÜSİAD : Türk Sanayicileri ve İşadamları Derneği vb. : Ve benzeri VUK : Vergi Usul Kanunu YGM : Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirleri

GİRİŞ Genel bir ifadeyle gümrükler; ülkemize giren ve çıkan eşyaya, taşıt araçlarına, yolcuya uygulanmak üzere gümrük, dış ticaret ve sair mevzuatla belirlenmiş bulunan kuralların uygulanmasını sağlamak, gözetmek görevini ifa etmektedir. Ayrıca gümrük vergileri ile gümrüklerce alınan diğer gelirler ile fonların tarhı, tahakkuku ve tahsilini sağlamak ve kontrol etmek de görevleri arasındadır. Bu görevi yürütürken, yasal ticaretin kolaylaştırılması ve yasadışı ticaretle mücadele gibi birbirine zıt iki amacı bir arada gerçekleştirmek durumundadır. Uygulamacı bir kurum olarak Gümrük Müsteşarlığı; İktisat Politikasının belirlenmesine yardımcı 3 temel fonksiyon olan; Gelir Sağlama, Koruma ve Kaçakçılıkla Mücadele Fonksiyonları yönünden önemli bir rol oynamaktadır. Gümrükler; Ülke güvenliğini, toplum sağlığını, ülke sanayisini, çevreyi koruma fonksiyonu yanında, kaçakçılıkla mücadelede birinci derecede sorumlu kuruluş olarak önemli ölçüde hazine kaybını önlediği gibi, insan ve toplum sağlığı için zararlı maddelerin yurda girişine de engel olmaktadır. Kabahatler Kanunu yürürlüğe girmeden önce idari para cezaları alanında çok da sistematik olmayan dağınık bir mevzuat bulunmaktayken genel bir kanun olan Kabahatler Kanunu nun yürürlüğe girmesiyle birlikte bu dağınıklık ortadan kalkmıştır. Bu kanunun genel hükümleri, diğer kanunlardaki kabahatler hakkında da uygulanacağından, mevzuatımızdaki bütün idari para cezalarının incelenmesi yerine, çalışmamızın konusu olarak gümrüklerde uygulanan idari para cezaları seçilmiştir.

2 Kabahatler Kanunu nun amacı ile Gümrük Kanunu nun amacının birbirinden tamamen farklı olması nedeniyle, Gümrük Kanunundaki idari para cezaları (usulsüzlükler hariç) vergiye bağlı olarak ortaya çıktığından, vergi alacağında zamanaşımı süresi Gümrük Kanunu na göre 3 yıl olmasına karşın buna ilişkin uygulanacak cezada zamanaşımı süresi, Kabahatler Kanunu na göre daha uzun bir süreyi kapsamakta, bu durum da uygulamada tereddütlere yol açmaktadır. Kabahatler Kanunu nun yürürlüğe girmesiyle birlikte organ ve temsilcinin davranışından ve kabahate iştirakinden dolayı kabahate ilişkin cezanın birden fazla kişiye uygulanması söz konusu olabilmektedir. Bu durumdan en çok etkileneceklerin başında gümrük müşavirleri gelmekte ve işlenen kabahate oranla daha ağır bir ceza uygulanması sonucunu doğurmaktadır. Kabahatler Kanunu na göre kabahate teşebbüsün cezalandırılması, ancak ilgili kanunda açıkça bir hüküm olması halinde söz konusu olduğu halde, Gümrük Kanununda cezai hükümlerde açıkça teşebbüs fiilinin tanımlanmamış olması, cezanın uygulanması hususunda tereddütlere yol açmaktadır. Ayrıca Kabahatler Kanunu nda kabahatlerin kasten işlenmesi halinde herhangi bir yaptırım bulunmamasına rağmen Gümrük Kanunu nda kabahat fiilinin kasten işlenmesi halinde Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu hükümlerine göre işlem tesisini gerektirir. Tezimiz üç bölümden oluşmaktadır. Birinci Bölümde; Kabahatler Kanunu nun Gümrük Kanunundaki para cezalarına uygulanma nedenleri ve söz konusu Kanun un yürürlük tarihi itibari ile geçirdiği değişikliklere kısaca değinilmiştir. Gümrük İdarelerinde uygulanan idari para cezalarından vergi kaybına neden olan işlemlere uygulanacak cezalar ve usulsüzlüklere ilişkin cezalar hakkında bilgi verildikten sonra Gümrük Kanunu nda ve Gümrük Yönetmeliğinde yer alan cezalara ilişkin hükümler belirtilmiştir. Kabahatler Kanunu nun yürürlülük tarihi itibariyle Gümrük Kanunu ile çelişen bazı maddelerinin açıklaması ayrıntılı olarak yapılmıştır.

3 İkinci bölümde ; kabahatten dolayı sorumluluğun esasları olarak, organ ve temsilcinin davranışından dolayı sorumluğu yanında, gümrük müşavirleri ve yetkilendirilmiş gümrük müşavirlerinin sorumlulukları Gümrük Kanunu ve Gümrük Yönetmeliğindeki ilgili maddelerle birlikte açıklanmaya çalışılmış, ayrıca kast, taksir, hukuka uygunluk nedenleri ile kusurluluğu ortadan kaldıran nedenlerden olan kabahate teşebbüs, kabahate iştirak ve kabahate içtima konuları örneklerle anlatılmıştır. Üçüncü bölümde; Kabahatler Kanunu açısından gümrüklerde uygulanan idari para cezalarında ortaya çıkabilecek iki ayrı yargılama, zamanaşımı, iştirake ilişkin ihtilaflara değinilmiştir. Her üç bölümde de 07.10.2009 tarihinden önceki 4458 sayılı Gümrük Kanunu 5911 sayılı Kanun un maddeleri ile Kabahatler Kanunu nun ilgili maddeleri arasında karşılaştırma yapılmış ve konu örneklerle anlatılmaya çalışılmıştır.

BİRİNCİ BÖLÜM KABAHATLER KANUNU AÇISINDAN GÜMRÜK KANUNUNA GENEL BİR BAKIŞ 1.KABAHATLER KANUNU AMAÇ VE KAPSAMI 01.03.1926 tarihli 765 sayılı Türk Ceza Kanunu nda suçlar cürüm ve kabahatler şeklinde bir ayrıma tabi tutulmuş; ağır suçlar için cürüm, hafif suçlar için ise kabahat ayrımı kabul edilmiştir (Karaca, 2007: 34). 01.06.2005 tarihi itibariyle yürürlüğe giren 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu nda suçlardaki cürüm ve kabahat ayrımı kaldırılmıştır. 765 sayılı TCK da yer alan kabahatlerin bir kaçının önemine binaen suç olarak yeni Kanunda yer bulmasına (5237 sayılı Kanunun 123, 170, 177, 178, 222, 228, 194 maddeleri) diğerlerine ise ayrı bir kanun olan 5326 sayılı Kabahatler Kanunu nda düzenlenmek üzere yer verilmesine karar verilmiştir (Karaca, 2007: 34). Kabahatler Kanunu özellikle 5237 sayılı TCK ile cürüm ve kabahat ayrımı kaldırıldığı için ortaya çıkan gereksinim üzerine çıkarılmış ve anılan Kanunla birlikte yürürlüğe girmiştir. AB ile uyum çalışmaları kapsamında 2006 yılında çıkarılan 5237 sayılı TCK nın 5 inci ve 5326 sayılı Kabahatler Kanunu nun 3 üncü maddelerinin anılan kanunlara uyumlu hale getirilmesi gereği ortaya çıkmıştır. Bu uyum

5 çalışmaları sırasında 4926 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu nun uygulamada tereddüt yaratan hükümleri de gözden geçirilmiş ve 5237 ve 5326 sayılı kanunlarda düzenlenmiş bulunan genel hükümler 4926 sayılı KMK nın madde düzeni ve sıralamasında büyük değişiklikler gerektirdiği için anılan kanunu yürürlükten kaldıran 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu tasarısı hazırlanmış ve 31.03.2007 tarihinde Resmi Gazetede yayınlanarak yürürlüğe girmiştir (Bütün, 2008: 2). Kabahatleri suç olmaktan ve ceza kanunlarının kapsamı dışına çıkarma eğiliminin bir sonucu olarak; çeşitli hususlarda düzenleme getiren özel kanunlarda bazı fiiller karşılığında idari yaptırımlar öngörülmektedir. Başka bir deyişle, bu fiiller, İdari suçlar olarak tanımlanmaktadır. Bu fiiller karşılığında, genellikle parasal nitelikte bir yaptırım öngörülmektedir. Ancak bu parasal yaptırım bir ceza hukuku yaptırımı olan adli para cezası değil; idari yaptırım olarak idari para cezası niteliği taşımaktadır (Sönmez, 2005: 11). Adli para cezası ve idari para cezası her ne kadar belli bir miktar paranın kişiden alınıp Devlet Hazinesine intikalinden ibaret gibi görünse de; adli nitelikteki para cezası ile idari nitelikteki para cezası arasında, karar veren merci, yaptırımın infaz sureti, yaptırıma bağlanan kanuni neticeler bakımından önemli farklılıklar bulunmaktadır (Sönmez, 2005: 11). Kabahatler Kanunu nun yapısına baktığımızda; Kanunun Genel Hükümler ve Çeşitli Kabahatler başlıklarını taşıyan iki kısımdan ve toplam 45 maddeden oluştuğunu görmekteyiz. Kabahatler Kanunu nda kabahatlere ilişkin; genel ilkeler, idari yaptırımların türleri ve sonuçları, karar alma süreci, kanun yolu, kararların yerine getirilmesine ilişkin esaslar açıklanmıştır. Kabahatler Kanunu nun Amaç ve Kapsam başlıklı 1. maddesinde; Bu Kanunda; toplum düzenini, genel ahlakı, genel sağlığı, çevreyi ve ekonomik

6 düzeni korumak amacıyla;...belirlenmiş ve çeşitli kabahatler tanımlanmıştır. denilmektedir. Kabahatler Kanunu nun amacı bu olmakla birlikte Gümrük Kanunu nun Onbirinci Kısmının İkinci Bölümünde yer alan Cezaların, Kanunun madde başlığında belirtildiği üzere vergi kaybına neden olan işlemler için uygulandığı, bu cezaların temel amaç ve gerekçesinin de kamu alacağını sağlama almak ve hazine kaybını engellemek olduğu, aynı şekilde Gümrük Kanunu ndaki anılan cezaların vergiden bağımsız olarak uygulanan idari bir müeyyide olmayıp, vergi kaybı dolayısıyla uygulanan fer i bir kamu alacağı niteliğinde olduğu ( aksi halde bugüne kadar gümrük vergi cezalarına karşı Vergi Mahkemeleri yerine İdare Mahkemelerine gidilmesi gerekirdi.) dolayısıyla bu cezaların getiriliş amacı ile Kabahatler Kanunu nun Amaç ve Kapsam başlıklı 1. maddesinde yer alan gerekçelerle örtüşmemektedir. Gümrük işlemlerinin karakteristik özelliğinden dolayı bütün dünyada olduğu gibi ülkemizde de gümrük konusu ayrı bir düzenleme konusu yapılmaktadır. Bu düzenleme yapılırken özellikle usul hükümleri ön plana çıkmaktadır. Yani gümrük işlemleri ile ilgili özel usuller belirlenmeden, gümrük işlemlerinin hızlı, basit ve verimli olarak yerine getirilmesi, gümrük denetimlerinde gerekli etkinliğin sağlaması mümkün değildir. Daha genel bir anlatımla, ortada ceza ve hukuk davalarına ait genel usul kanunları varken gümrük işlemleri için ayrı bir usul düzenlemesine gerek duyulması tamamen gümrük işlemlerinin özelliğinden kaynaklanmaktadır. Ancak farklı bir özelliğe sahip gümrük işlemlerine, diğer yasaların usule ilişkin genel hükümlerini uyguladığınızda konu içinden çıkılmaz bir hale gelmektedir (Cöne, 2006: 20).

7 1.1.Kabahat Tanımı Kabahat deyiminden ne anlaşılması gerektiği Kabahatler Kanunu nun 2. maddesinde açıklanmaktadır. Buna göre kabahat deyiminden Kanunun, karşılığında idari yaptırım uygulanmasını öngördüğü haksızlık anlaşılır. Madde gerekçesinde ise Bu tanımlamada, suç gibi kabahatin de bir haksızlık oluşturduğu vurgulanmıştır. Esas itibariyle haksızlık oluşturan bir fiilin suç veya kabahat olarak tanımlanmasında, izlenen suç politikası etkili olmaktadır. Haksızlıklar arasında bu yönde yapılan tasnifte, hukuka aykırı olan fiilin ifade ettiği haksızlık içeriği esas alınmaktadır, görüşlerine yer verilmektedir. Haksızlık kabahatin bir niteliği olabileceğinden, kabahatin bir haksızlık olarak tanımlanmasını doğru bulmayarak haksızlık kelimesi yerine, fiil teriminin kullanılması gerektiğini söylemektedir (Yurtcan, 2005: 3). Kabahatler Kanunu nun 2. maddesinde geçen Kanunun deyimi gerek bu kanun gerekse diğer kanunları ifade eder. Gümrük Kanunu da gümrük işlemlerini düzenleyen ve bu kapsama giren özel kanundur. Gümrük Kanunu nda düzenlenen ve para cezası verilmesi öngörülen fiiller de bu kapsamda kabahattir. İdari nitelikli vergi suç ve cezaları idari mali yaptırımlar kapsamında değerlendirilebilir. İdari mali yaptırımları; hukuka aykırı davranışları nedeniyle, bireyleri mal varlıkları üzerinde etkisi olan, onların sahip oldukları bazı şeylerden yararlanmalarının yasaklanması şeklinde tanımlamak mümkündür. Nitekim, Anayasa Mahkemesi nin bu konudaki görüşü (Anayasa Mahkemesi Kararı E:1996/48, K:1996/41); vergi idareleri tarafından verilen para cezalarının teknik anlamda ceza niteliğinde olmadığı, idari birer yaptırım olduğu hususundaki düşünceler de gözetildiğinde bunların suç değil; birer

8 disiplin suçu, hatta bir tür mali kolluk önlemi olarak değerlendirilmesi gerektiği yönündedir (Ay, 2001: 150-153). İdari gümrük kabahatleri, gümrük idarelerine verilen beyanlarda çeşitli farklılıklar ve eksiklikler nedeniyle vergi kaybına neden olma veya usul hükümlerine uymama biçimindeki davranışlardır. Bunlara bağlı olarak, gümrük idareleri tarafından verilen ve parasal nitelik taşıyan cezalara gümrük cezaları denilmektedir. İdari gümrük suçları, aslında kişilerin devlete karşı işlemiş oldukları kabahat niteliğindeki suçlardır. Bu nedenle bu fiiller karşılığında genellikle parasal nitelikte bir yaptırım öngörülmektedir. Ancak bu parasal yaptırım, ceza hukuku anlamında bir adli para cezası değil; idari bir yaptırım olarak idari para cezası niteliğindedir. İdari nitelikteki para cezası, bir uyarı işlevi gördüğü gibi, kamu açısından oluşmuş olan zararın giderilmesi amacına da hizmet edebilir (Saygılıoğlu ve Gerçek, 2007: 237). Gümrük Kanunu nda idari para cezasını gerektiren pek çok fiile yer verilmiştir. İdari para cezasını gerektiriyor olması dolayısıyla, bu fiiller, Kabahatler Kanunu nda yer verilen kabahat tanımına uymaktadır. Dolayısıyla bu fiillerle ilgili yaptırım uygulamaları, kanun yoluna başvuru yolu hariç, Kabahatler Kanunu nun genel hükümlerine tabi olacaktır (Yerci, 2007: 18). 1.2.Ölçülülük İlkesi Açısından İdari Para Cezaları Ölçülülük ilkesi, bir amaca ulaşmak için kullanılan yolun ve aracın amaca uygunluğunu ifade etmektedir (Oğurlu, 2002: 21; Özbudun, 2000: 105). Buna göre, amaçla araç arasında makul bir orantının bulunması gerekir (Tanör ve Yüzbaşıoğlu, 2001: 151). Ölçülülük ilkesi, ilk olarak kanunîlik ilkesinin bir sonucudur. İdare, belli

9 amaçlar için gerekli tedbirleri alabilir, bu tedbirlerle ilgililerin temel haklarına müdahale edebilir. Kanunî düzenlemelerde yer alan genel ilkeler idareyi öngörülen amaçlar için istediği her türlü tedbiri alacak şekilde genel olarak yetkilendiremez. Ölçülülük ilkesi, idare hukuku açısından idareye kanunla açılan faaliyet alanının sınırını ifade etmektedir (Metin, 2002: 59). İdari yaptırımlar yönünden ölçülülük ilkesi idarenin işlem ve eylemlerinde başvurduğu yolların, kullandığı araçların idarenin elde etmek istediği amaca uygun olmasını ifade etmektedir (Çoban, 2009: 98). Uygulanacak yaptırım, ihlalin ağırlığıyla orantılı olmalıdır. İdarî para cezalarında cezanın alt ve üst sınırları arasındaki miktarın belirlenmesinde veya ihlalin tekrarı gibi hallerde verilecek cezanın ağırlaştırılması sırasında ölçülülük ilkesinin dikkate alınması gerekir (Çoban, 2009: 99). Kabahatler Kanunu nun 17/2. maddesine göre idarî para cezasının alt ve üst sınırları arasında uygulama yapılması gerektiğinde, işlenen kabahatin haksızlık içeriği ile failin kusuru ve ekonomik durumu göz önünde bulundurulacaktır. Kabahatin haksızlık içeriğinden, fiilin ihlal ettiği toplumsal yarar, fiilin işlenme şekli, yeri, zamanı, tehlikenin ağırlığı gibi hususlar anlaşılmalıdır (Çağlayan, 2006:159; Otacı, 2006: 68). Hukuk kurallarının her ihlali hukuka aykırı ve haksız bir fiil niteliğinde olmakla beraber, bunların gerek fiilin işleniş biçimi ve gerekse fiilin yol açtığı neticeler ve olaya özgü diğer şartlar nedeniyle toplum gözünde algılanış biçimi aynı ağırlık derecesinde değildir. Bu nedenle fiilin haksızlık derecesinin az veya yoğun olması yani haksızlık içeriği idarî para cezası belirlenirken göz önünde bulundurulacaktır (Çoban: 2009: 99). Failin kusurundan anlaşılması gereken, fiilin kasıtla mı yoksa taksirle mi işlenmiş olduğudur. Failin kasten işlediği fiildeki kusuru, taksirle işlenen

10 fiile göre çok ağır ve yoğun niteliktedir. Bu nedenle fiili taksirle işleyen kişiye alt sınır veya alta yakın miktar esas alınarak para cezası verilmelidir (Gökcan, 2005: 19). Örneğin trafik işaretlerine kasten uymayan kişi ile bu fiili taksir ile işleyen kişi arasında sorumluluk açısından fark olmalıdır. Düzene karşı gelme iradesi açık olan birey, tedbirsiz ve dikkatsiz davranan birey ile eş değer tutulamaz (Mahmutoğlu, 1995: 111). İdarî para cezasının alt ve üst sınırı üzerinde tayin edilmesinde dikkate alınacak son unsur failin ekonomik durumudur. İdari para cezaları, failin ekonomik olarak çökertilmesi amacını taşımamalıdır. Failin koşullarını ağır derecede zorlaştıracak nitelikteki orantısız para cezaları amacını aşacaktır. Bu nedenle idarî para cezasının belirlenmesinde failin ekonomik durumunun da gözetilmesi zorunluluğu getirilmiştir (Çoban, 2009: 100). 1.3.Kabahatler Kanununun Gümrük Kanunundaki İdari Para Cezalarına Uygulanma Nedeni ve İtiraz Merci Kabahatler Kanunu nun değişmeden önceki 3 üncü maddesinde; Bu Kanunun genel hükümleri diğer kanunlardaki kabahatler hakkında da uygulanır Hükmü bulunduğundan 01.06.2005 tarihinden itibaren Gümrük Kanunu nun Vergi Kaybına Neden Olan İşlemlere Uygulanacak Cezalar başlıklı İkinci Bölümünde ve Usulsüzlüklere İlişkin Cezalar başlıklı Üçüncü Bölümü nde yer alan para cezalarına da Kabahatler Kanunu hükümleri uygulanmaya başlanılmıştır. Kabahatler Kanunu yayımlandıktan sonra Kanunun 27. maddesi;

11 İdarî para cezası ve mülkiyetin kamuya geçirilmesine ilişkin idarî yaptırım kararına karşı, kararın tebliği veya tefhimi tarihinden itibaren en geç onbeş gün içinde, sulh ceza mahkemesine başvurulabilir. Bu süre içinde başvurunun yapılmamış olması halinde idarî yaptırım kararı kesinleşir. Hükmü en büyük problem olmuştur. Çünkü Gümrük Kanunu nda idari cezalara itiraz merci sulh ceza mahkemeleri olmayıp idari yargı mahkemeleridir. Kabahatler Kanunu yürürlüğe girmeden önce Kabahatler Kanunu na 11.05.2005 tarihinde 5348 sayılı Kanunun 5 inci maddesi ile Ek Madde 1 eklenmiş ve bu madde ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu nda yer alan vergi mahkemelerinin görevine ilişkin hükümler saklı tutulmuştur. Dolayısıyla VUK ilişkin kabahatlerdeki itiraz merci ile Kabahatler Kanunu ndaki itiraz merci kargaşası anılan Kanun yürürlüğe girmeden çözümlenmiştir. Ancak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu nun 2 inci maddesinde yer alan; Gümrük ve Tekel İdareleri tarafından alınan vergi ve resimler bu kanuna tabi değildir. Hükmü nedeniyle gümrük vergi ve cezaları 213 sayılı Vergi Usul Kanunu na tabi olmadığından 5326 sayılı Kabahatler Kanunu nun Ek Madde 1 hükmü kapsamına girmemiş ve itiraz merci farklılığından oluşan problem 5560 sayılı Kanun yürürlüğe girene kadar devam etmiştir. Kaldı ki gümrük cezaları bu kapsama alınsa bile yalnızca görevli mahkemenin sulh ceza mahkemesi değil vergi mahkemesi olmasını sağlayacağı söz konusu idari para cezalarının verilmesi, uygulanması, tebliği, kesinleşmesi, tahsili ve zamanaşımı hükümlerinde yine Kabahatler Kanunu nun uygulanmasına devam edilecektir. Kabahatler Kanunu nun yürürlüğe girmesi ile kabahatler için başvuru yoluna ilişkin anılan Kanunun 27. maddesinde belirttiği gibi idari yaptırım kararına karşı kararın tebliği veya tefhimi tarihinden itibaren en geç onbeş gün içinde, sulh ceza mahkemesine başvurulabilir denilerek bir anlamda itiraz

12 mercini belirlemiş olmakla birlikte gümrük kabahatlerinde itirazların idari yargı merci olması nedeniyle farklılık göstermekteydi. Yasama organının bir uyuşmazlığın çözümünü hangi yargı yolunun görevine dahil edeceğini saptarken gözetmesi gereken en önemli ilke uzmanlık ilkesidir. İdari yargı üzerinde yer alan mahkemeler idari işlemlerin denetiminde uzmanlaşmış mahkemeleridir. Özellikle bağımsız idari Otoritelerin verdiği idari para cezalarının, bu idarelerin görev alanı çok teknik konuları içerdiğinden, sulh ceza mahkemelerince tam anlamıyla denetlenmesi olanaksızdır. Yargı ayrılığını benimsemiş olan Anayasal rejimde, idari işlemlere karşı adli yargının görevlendirilmesinin, Anayasanın 2. maddesinde belirtilen hukuk devletinin unsurlarından olan belirlilik hukuki güvenlik ilkelerine, idarenin her türlü eylem ve işlemini idari yargı denetimine tabi tutan 125. maddesine ve buna bağlı olarak temyiz merciini değiştirmesi sebebiyle de 155. maddesine aykırı olduğu ileri sürülmüştür (Çalışkan, 2006: 71). Anayasa Mahkemesi söz konusu iddialar ile ilgili olarak; Anayasa da idari ve adli yargının ayrılığının kabul edildiği, bu ayrım uyarınca idarenin kamu gücü kullandığı ve kamu hukuku alanına giren işlem ve eylemleri idari yargı, özel hukuk alanına giren işlemleri de adli yargı denetimine tabi olacağı, buna bağlı olarak idari yargının görev alanına giren bir uyuşmazlığın çözümünde adli yargının görevlendirilmesi konusunda yasa koyucunun geniş takdir hakkının bulunduğunu söylemenin mümkün olmadığı, ceza hukukundaki gelişmelere koşut olarak, kimi yasal düzenlemelerde basit nitelikte görülen suçlar hakkında idari yaptırımlara yer verildiği, daha ağır suç oluşturan eylemler için verilen idari para cezalarına karşı yapılacak başvurularda konunun idare hukukundan çok ceza hukukunu ilgilendirmesi nedeniyle adli yargının görevli olmasının doğal olacağını, ancak idare hukuku esaslarına göre tesis edilen bir idari işlemin, sadece para cezası yaptırımı içermesine bakılarak denetiminin idari yargı alanından çıkarılarak adli yargıya bırakılmasının mümkün olamayacağını anlatarak, dolayısıyla itiraz konusu

13 kuralla diğer yasalardaki kabahatlere yollama yapılarak, yalnızca yaptırımın türünden hareketle ve idari yargının denetimine tabi tutulması gereken alanlar gözetilmeden, bunları da kapsayacak biçimde başvuru yolu, itiraz, bunlara ilişkin usul ve esasların değiştirilmesinin, Anayasa nın 125. ve 155. maddelerine aykırı olduğu, söz konusu maddenin iptalinin gerektiği sonucuna varılmıştır (Çalışkan, 2006: 71-72). Bunun yanında vergi hukukundan kaynaklanan idari para cezalarına ilişkin uyuşmazlıkların da sulh ceza mahkemelerince denetlenmesi olanaksızdır. Kabahatler Kanunu nun Anayasa Mahkemesi nin 01.03.2006 tarih 2005/108 Esas ve 2006/35 sayılı Kararı ile iptal edilen 3 üncü maddesi 5560 sayılı Kanun un 31 inci maddesi; Kanunun; (19.12.2006 tarih ve 26381 sayılı R.G. 5560 S.K. ile değişik) (1) Bu a) İdarî yaptırım kararlarına karşı kanun yoluna ilişkin hükümleri, diğer kanunlarda aksine hüküm bulunmaması halinde, b) Diğer genel hükümleri, idarî para cezası veya mülkiyetin kamuya geçirilmesi yaptırımını gerektiren bütün fiiller hakkında, uygulanır. Hükmü olarak değiştirilmiştir. Söz konusu değişiklik ile Gümrük Kanunu na göre verilen idari para cezaları kararlarına yargı yolu sulh ceza mahkemeleri değil idari yargı mercilerine başvurulması gerekmekte olup, itiraz mercilerindeki problem tamamen ortadan kalkmıştır.

14 Kabahatler Kanunu nun değişmeden önceki 3 üncü maddesi ile birlikte gümrük idarelerinin uyguladığı idari para cezaları kabahat olarak değerlendirilerek bu yönde işlem yapılmaya başlanılmış olmakla birlikte uygulamada bir takım tereddütlere yol açmıştır. Gümrük Kanunu nun özel bir kanun olması dolayısıyla idari cezalara ilişkin uygulanan bazı maddeleri Kabahatler Kanunu ile zımnende olsa ortadan kaldırarak işlerliğini yitirmesine neden olmuştur. Örneğin; Para cezalarında; İtiraz merci, zamanaşımı, indirim oranı miktarı ve indirimli ödemeden faydalanması halinde itiraz hakkının düşeceği, ikramiyeler v.b Ayrıca Kabahatler Kanunu Gümrük Kanunu nda yer almayan yeni uygulamalar getirmiştir. Örneğin: İdari para cezalarının taksitlendirilmesi, para cezalarının birden fazla kişi veya organlara uygulanması gibi. Kabahatler Kanunu ile gümrük mevzuatına ve uygulamalarına yeni kavramlar getirerek tartışmalara yol açmıştır. Örneğin: Kast, taksir, teşebbüs, iştirak kavramları. 1.4.Kabahatler Kanununa ve Gümrük Kanununa Göre İdari Para Cezalarının Belirlenmesi Kabahatler Kanunu nun 17. maddesinde; (1) İdarî para cezası, maktu veya nispi olabilir. (2) İdarî para cezası, kanunda alt ve üst sınırı gösterilmek suretiyle de belirlenebilir. Bu durumda, idarî para cezasının miktarı belirlenirken işlenen kabahatin haksızlık içeriği ile failin kusuru ve ekonomik durumu birlikte göz önünde bulundurulur. Denilerek idari para cezalarına ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir.

15 Maddenin 1. fıkrasında idari para cezalarının maktu veya nispi olabileceği kabul edilmiştir. Maktu idari para cezası, idari suçlar karşılığında kanunlarda yer alan sabit miktar olarak gösterilen para cezalarıdır. Kabahatler Kanunu nda nispi para cezalarının tanımı yapılmamıştır. Nispi idari para cezası kanunlarda yer alan suçun özelliğine göre belirlenen sabit olmayan, miktarı belli bir oran dâhilinde azalıp çoğalan para cezalarıdır (Ekinci, 2005: 75). Kabahatler Kanunu nda yer alan kabahatlerin karşılığı olarak öngörülen idari para cezalarının birçoğu maktu olarak belirlenmiştir. Örneğin, Kabahatler Kanunu nun 33. maddesinde dilencilik yapan kişinin elli Türk Lirası idari para cezası ile; Kabahatler Kanunu nun 34. maddesinde Kumar oynayan kişinin yüz Türk Lirası idari para cezası ile cezalandırılacağı öngörülmüştür. Kabahatler Kanunu nda yer alan Kabahatlerin karşılığı olarak öngörülen idari para cezalarının hiçbiri nispi olarak belirlenmemiş olmakla birlikte Gümrük Kanunu nda para cezaları hem nispi olarak hem de maktu olarak belirlenmiştir. Sonraki bölümlerde Gümrük Kanunu cezaları daha ayrıntılı olarak açıklanacağından burada yer verilmeyecektir. Kabahatler Kanunu nun 17. maddesinin ikinci fıkrasında ise idari para cezasının kanunda alt ve üst sınırı gösterilmek suretiyle de belirlenebileceği öngörülmüştür. Cezanın sabit olarak veya nispi olarak belirlendiği hallerde idari para cezasına karar verecek mercii kanunda yazılı olanı uygulamak zorundadır. Cezayı bireyselleştirme imkânı yoktur. Ancak kanunda cezanın alt ve üst sınırlarının gösterilmesi durumunda; Kabahatler Kanunu nun 17. maddesinin 2. fıkrasında belirtilen kabahatin haksızlık içeriği, failin kusuru ve ekonomik durumu hususları dikkate alınmak suretiyle cezayı veren merci tarafından cezanın bireyselleştirilmesi gerekir (Erdoğan, 2007: 482).

16 Bu kural fiille orantılı ceza ilkesinin uygulanması amacıyla konulmuş olup (Gökçan, 2005: 18), idari para cezasına karar verecek makam takdir yetkisini keyfi olarak kullanamayacaktır (Yalçın, 2007: 88). Ancak bu bireyselleştirme adli cezalardaki bireyselleştirmeyi tam olarak karşılamaktan uzaktır. Zaten, cezayı belirleyecek idari mercilerden cezanın bireyselleştirilmesi için tam bir yargısal çalışmada bulunmaları da beklenemez (Erdoğan, 2007: 482-483). Gümrük Kanunu na bakıldığında cezanın alt ve üst sınırının gösterildiği bir idari para cezası hükmü olmadığından Kabahatler Kanunu nun 17. maddesinin 2. fıkrasına göre cezanın bireyselleştirilmesi söz konusu olmayacaktır. Böylece Gümrük Kanunu idari para cezaları yönünden bu maddedeki 2. fıkranın da uygulama imkânı kalmamıştır. Gümrük Kanunu nda düzenlenen kabahatlerin bazılarında idari para cezasının nispi ( gümrük vergilerinin katları şeklinde ) bir kısmında ise maktu olarak belirlendiği anlaşılmaktadır. Ancak, nispi idari para cezalarında alt ve üst sınır belirlenmeden tek bir ceza verileceği hükme bağlanmıştır. Örnek; Gümrük vergisinin üç katı, iki katı veya gümrük vergileri kadar gibi. Bu durum Kabahatler Kanunu nun 17. maddesinin ikinci fıkrasına uygun düşmemektedir. Gümrük Kanunu nda 5911 sayılı Kanunla değişiklik yapılırken buna ilişkin bir hükme yer verilmemiş olması, eksikliktir. Fiillerin haksızlık derecesi, kasten veya taksirle işlenme durumunun gümrük idarelerince değerlendirilebileceği, alt ve üst sınırı gösterilen kademeli idari para cezası hükümlerine yer verilmesi gerektiği düşünülmektedir (Kılıç, 2009: 327-328).

17 2.GÜMRÜK İDARELERİNDE UYGULANAN İDARİ PARA CEZALARI Gümrük işlemlerinin gümrük mevzuatına uygun yapılması zorunludur. Gümrük mevzuatına uygun olmayan kimi davranışlar fiilin ağırlığına göre GK da gerekse diğer kanunlarda suç veya kabahat olarak düzenlenmiştir. Gümrük Kanunu nun Onbirinci Kısmında Cezalar başlığı altında, Birinci Bölüm-Genel Hükümler 231 ila 233. maddelerde, İkinci Bölüm Vergi Kaybına Neden Olan İşlemlere Uygulanacak Cezalar 234 ila 238. maddelerde ve Üçüncü Bölüm Usulsüzlüklere İlişkin Cezalar 239 ila 241. maddelerde ayrı ayrı bölümlerde düzenlenmiştir. 2.1.Vergi Kaybına Neden Olan İşlemlere İlişkin Genel Açıklamalar Gümrük mevzuatının çok boyutlu karmaşık yapısı dikkate alındığında, konulmuş kurallara her aykırılığın Gümrük Kanunu nda düzenlenip yaptırıma bağlanmasının olanaksızlığı ortadadır. Bu nedenle genel bir yaptırım hükümlerinin konulmuş olması yerindedir. Ancak, maddenin genel olması, Gümrük idarelerinin uygulamayı yaparken göstermeleri gereken özen yükümlülüğünü kesinlikle hafifletmez. Tam aksine, uygulamada idarelerin daha dikkatli olmaları gerekir. Ceza hukukunun temel ilkelerinden olan Suç/kabahat ve cezanın kanuniliği ilkesi mutlaka gözetilmeli ve madde karşılaşılan her olayda değil ceza uygulanacağı açıkça belirtilmiş aykırılık hallerinde uygulanmalıdır (Kılıç, 2009: 417-418). Gümrük vergisi uyuşmazlıkları, nitelikleri, çözüm yolları ve sonuçları bakımından diğer vergi uyuşmazlıklarından farklıdır. Bu farklılık temelde, verginin yapısından kaynaklanan teknik nedenlere dayalıdır. Gümrük vergilerinin eşya üzerinden alınan vergi türü olması nedeniyle, vergi hesaplarıyla ilgili olarak çıkacak uyuşmazlıklar, defter, hesap ve belgeler

18 üzerinde değil, eşyanın niteliği ve değeri gibi hususlar üzerinde yoğunlaşmaktadır (Tuncer, 2007: 111-112). Gümrük vergilerindeki uyuşmazlıklar ortaya çıkma zamanı bakımından iki farklı şekilde olabilir. Eşyanın henüz gümrük denetiminde bulunduğu sırada uyuşmazlık ortaya çıkabileceği gibi, eşyanın gümrük işlemleri tamamlanıp bırakıldıktan sonra da ortaya çıkabilir (Saygılıoğlu, 2003: 34; ŞKızılot ve Z.Kızılot, 2007: 479-481). Vergi kaybına neden olan Gümrük Kanunu 234 ila 238. maddelerdeki Gümrük kabahatleri esas itibariyle gümrük vergilerinin doğru ve etkin bir şekilde tahsil edilmesini amaçlamaktadır. Gümrük Kanunu nda belirtilen söz konusu para cezaları vergiden bağımsız olarak uygulanan idari bir müeyyide olmayıp, vergi kaybı dolayısıyla uygulanan fer i bir kamu alacağı niteliğindedir. Gümrük vergilerinin eksik ödenmesinde cezaların ne şekilde olacağı Gümrük Kanununda belirtilmekle birlikte ithal edilen eşyalara ilişkin tahsil edilmesi gereken KDV, ÖTV ve diğer mali yükümlülüklerde farklılık olduğunda ilgili kanun maddesine bakmak gerekecektir. Burada sadece KDV ve ÖTV Kanununa değinilecektir. KDV Kanunu nun ithalde alınan KDV eksikliğine ilişkin Gümrük Kanununa atıfta bulunduğu maddelerden 48. maddesi; Bu kanuna göre vergisi ödenmeden veya eksik ödenerek yurda sokulan eşyaların hiç alınmamış veya eksik alınmış Katma Değer Vergileri hakkında Gümrük Kanunu ndaki esaslara göre işlem yapılır. Ancak, indirim hakkı tanınan işlemlere konu eşyanın serbest dolaşıma girdiği tarihin içinde bulunduğu veya sonraki vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak vergi dairesine verilen beyannamelere göre ödenen katma değer vergisi (sorumlu sıfatıyla ödenenler hariç), ithalde hiç ödenmemesi veya eksik ödenmesi

19 nedeniyle tahsili gereken katma değer vergisinden düşülür. (Son Cümle 31.07.2004 tarihli, 25539 sayılı R.G. ile yayımlanan 5228 S.K. ile eklenmiştir- Yürürlük 01.01.2004) KDV Kanununu 51. maddesi; Mükelleflerin ithalde beyan ettikleri matrahla tahakkuk veya inceleme yapanların veyahut teftişe yetkili kılınanların buldukları matrahlar üzerinden hesaplanan vergi farkları hakkında Gümrük Kanunu uyarınca Gümrük Vergisindeki esaslar dairesinde ceza uygulanır. Hükmüne amirdir. ÖTV Kanunu nun ithalatta alınan ÖTV eksikliğine ilişkin Gümrük Kanunu na atıfta bulunduğu 16. maddenin 3. fıkrası; 3. Bu Kanuna göre gümrükte vergisi ödenmeden veya eksik ödenerek ithal edilen malların hiç alınmamış veya eksik alınmış özel tüketim vergisi ile vergiden müstesna olduğu halde yanlışlıkla alınan veya fazla alındığı anlaşılan özel tüketim vergisi hakkında 4458 sayılı Gümrük Kanunu ndaki esaslara göre işlem yapılır. İthal edilecek mala ilişkin beyan üzerinden hesaplanan vergiler ile muayene ve denetleme sonucu hesaplanan vergiler arasındaki farklarda, 4458 sayılı Gümrük Kanunu uyarınca ithalat vergileri noksanlıklarında uygulanacak esaslara göre para cezası kesilir. Hükmüne amirdir. Dolayısıyla ithal edilen eşyalardan hiç alınmamış veya eksik alınmış eşyalara ilişkin KDV ve ÖTV lerinin nasıl tahsil edileceği ile birlikte ithal işlemi tamamlandıktan sonra çeşitli şekillerde bulunan vergi farklarına ilişkin uygulanacak idari para cezaları Gümrük Kanunu hükümlerine göre işlem yapılması gerekecektir. Dolayısıyla Gümrük Kanunu nun ikinci bölümünde

20 bahsedilen ceza miktarları gümrük vergileri yanında ithalatta alınan KDV ve ÖTV deki kabahatleri de kapsamaktadır. 2.2.Vergi Kaybına Neden Olan İşlemlere Uygulanacak Cezalar Gümrük Kanunu nda vergi kaybına neden olan işlemlere uygulanacak cezalar kanundaki madde sırasına göre aşağıda belirtilmiştir. GK MADDE 234 (07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile değişik) 1. Serbest dolaşıma giriş rejimi veya kısmi muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimine tabi tutulan eşyaya ilişkin olarak, yapılan beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda; a) 15 inci maddede belirtilen Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarda veya vergilendirmeye esas olan sayı, baş, ağırlık gibi ölçülerinde aykırılık görüldüğü ve beyana göre hesaplanan gümrük vergisi ile muayene sonuçlarına göre alınması gereken gümrük vergisi arasındaki fark % 5 i aştığı takdirde, gümrük vergisinden ayrı olarak bu farkın üç katı para cezası alınır. b) Kıymeti üzerinden gümrük vergisine tabi eşyanın beyan edilen kıymeti, 23 ila 31 inci maddelerde yer alan hükümler çerçevesinde belirlenen kıymete göre noksan bulunduğu takdirde, bu noksanlığa ait gümrük vergisinden başka vergi farkının üç katı para cezası alınır. c) Satış birimine göre miktar itibarıyla % 5 i geçmeyen bir fark ile maddi hesap hatasından doğan noksan kıymet beyanlarında, bu farklara ait gümrük vergisinden başka vergi farkının yarısı tutarında para cezası alınır. 2. Dâhilde işleme rejimi, gümrük kontrolü altında işleme rejimi ve tam muafiyetli geçici ithalat rejimi hükümlerine tabi eşyaya ilişkin olarak yapılan

21 beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda; birinci fıkrada belirtilen farklılıkların tespiti durumunda aynı fıkrada öngörülen cezaların yarısı kadar para cezası alınır. 3.Yukarıda belirtilen aykırılıkların gümrük idaresince tespit edilmesinden önce beyan sahibince bildirilmesi durumunda söz konusu cezalar yüzde onbeş nispetinde uygulanır. 4.Genel yönetim kapsamındaki kamu idareleri için yukarıda belirtilen cezalara ilişkin hükümler uygulanmaz. Bu gibi hallerde, 241 inci maddenin birinci fıkra hükmüne göre işlem yapılır. 5.194 üncü maddenin birinci fıkrası uyarınca doğan gümrük yükümlülüğü kapsamında ödenmesi gereken ithalat vergilerinin anılan maddenin dördüncü fıkrasında öngörülen tarihe kadar hiç ödenmemiş veya eksik ödenmiş olduğunun gümrük idarelerince yapılan kontrol sonucunda tespit edildiği durumda, ödenmesi gereken ithalat vergilerinin söz konusu dördüncü fıkrada belirtilen faizi ile birlikte tahsilinin yanı sıra, yükümlüsü hakkında bu vergilerin dörtte biri tutarında para cezasına hükmedilir. Bu fıkrada belirtilen hiç ödenmeyen veya eksik ödenen ithalat vergilerinin yükümlüsünce gümrük idaresinin tespitinden önce bildirilmesi durumunda bu cezaya hükmedilmez. 194 üncü maddenin dördüncü fıkrası uyarınca işlem yapmakla yetinilir. 6. Bir ila üçüncü fıkralara göre verilen cezalar 241 inci maddenin birinci fıkrasında belirtilen miktardan az olamaz. GK MADDE 235 Teminat alınmış olsa bile, gümrük işlemlerine başlanmadan veya bu işlemler bitirilip gümrük idaresinin izni alınmadan antrepolardan veya gümrük idaresince eşya konulmasına izin verilen yerlerden kısmen veya tamamen eşya çıkarılması halinde, çıkarılan eşyanın ithalat veya ihracat vergilerinin yanı sıra, bu vergilerin üç katı para cezası alınır.

22 GK MADDE 236 1. Gümrük antrepolarında veya gümrük idaresince eşya konulmasına izin verilen yerlerde yapılan sayımlarda kayıtlara göre eşyanın bir kısmının noksan olduğunun anlaşılması halinde, 184 üncü veya 189 uncu madde hükümleri uyarınca noksan çıkan eşyanın ithalat veya ihracat vergilerinin yanı sıra, bu vergilerin üç katı para cezası alınır. 2. Gümrük antrepolarında veya gümrük idaresince eşya konulmasına izin verilen yerlerde yapılan sayımlarda kayıtlara göre fazla eşya çıkması halinde, bu eşyanın 177 ila 180 inci madde hükümlerine göre tasfiyeye tabi tutulmasının yanı sıra, fazla çıkan eşyaya ait ithalat veya ihracat vergileri tutarı kadar para cezası alınır. 3. (07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile yürürlükten kaldırılmıştır.) GK MADDE 237 1. 35/A ila 35/C madde hükümlerine göre taşıt araçlarının sahipleri, kaptanları veya acenteleri tarafından gümrük idaresine verilen özet beyan veya özet beyan olarak kullanılan ticari veya resmi belgelerdeki kayıtlı miktara göre noksan çıkan kapların mahrecinden yüklenmemiş veya yanlışlıkla başka yere çıkartılmış veya kaza ve avarya sonucunda yok olmuş veya çalınmış bulunduğu gümrük idaresince belirlenecek süre içinde kanıtlanamadığı takdirde, bu noksan kaplara ait eşyadan tarife pozisyonuna veya tarife pozisyonu tespit edilemiyor ise cinsine ve türüne göre tarifede dahil olduğu faslın en yüksek vergiye tabi pozisyonuna göre hesaplanacak gümrük vergisi kadar para cezası alınır. 2. 1 inci fıkraya göre ceza belirlenmesi mümkün olamıyorsa, noksan her kap için 241 inci maddenin 1 inci fıkrasında belirlenen miktarda para cezası alınır. 3. 35/A ila 35/C madde hükümlerine göre taşıt araçlarının sahipleri, kaptanları veya acenteleri tarafından gümrük idaresine verilen özet beyan veya özet beyan olarak kullanılan ticari veya resmi belgelerdeki kayıtlı miktara göre fazla çıkan kapların yanlışlıkla mahrecinden fazla olarak

23 yüklenmiş olduğu gümrük idaresince belirlenecek süre içinde kanıtlanamadığı takdirde, söz konusu eşyaya el konularak müsadere olunur ve eşyanın CIF kıymeti kadar para cezası alınır. 4. Dökme gelen eşyada yüzde üçü aşmayacak şekilde eşya cinsi itibarıyla Bakanlar Kurulu kararı ile belirlenecek oranlardaki eksiklik ve fazlalıklar için takibat yapılmaz. Doğalgaz ürünlerinde boru hatları ile taşınarak ithal edilenler hariç bu oran %4 ü aşmayacak şekilde uygulanır. (07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile değişik) 5. Eşya miktarının gümrük idaresince tespit edilmediği ve rejim beyanının belgelerinde kayıtlı miktarlara göre yapıldığı durumlarda, tespit edilen miktar farklılıkları özet beyan eksiklik veya fazlalığı olarak değerlendirilir. Yapılan özet beyan eksiklik veya fazlalık takibatı sonucunda miktar farklılığı nedeniyle cezayı gerektirir bir durum ortaya çıkması halinde, 234 üncü madde hükümleri uygulanmayarak sadece bu madde hükümlerine göre işlem yapılır. (07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile eklenmiştir) 6. Bu maddede belirtilen para cezaları, yapılan tespite göre taşıt araçlarının sahipleri, kaptanları veya acentelerden alınır. GK MADDE 238 (07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile değişik) 1. 241 inci maddenin üçüncü fıkrasının (h), (l) ve (m) bentleri, dördüncü fıkrasının (g) ve (h) bentleri ile beşinci fıkrasının (b) bendinde belirtilen durumlar hariç, dâhilde işleme rejimi, gümrük kontrolü altında işleme rejimi ile geçici ithalat rejimine ilişkin hükümlerin ihlali halinde eşyanın gümrük vergileri tutarının iki katı, tam muafiyet suretiyle geçici olarak ithal edilen özel kullanıma mahsus taşıtlar için gümrük vergileri tutarının dörtte biri oranında para cezası alınır. Bu cezanın ödeme süresi içinde eşyanın gümrükçe onaylanmış başka bir işlem veya kullanıma tabi tutulmaması halinde eşyanın gümrük vergileri tutarında para cezası tahsil edilir.

24 2. Birinci fıkraya göre verilen cezalar 241 inci maddenin altıncı fıkrasında belirtilen miktardan az olamaz. 3. Genel yönetim kapsamındaki kamu idareleri hakkında bu maddenin para cezasına ilişkin hükümleri ile 241 inci maddenin üçüncü fıkrasının (h), (l) ve (m) bentleri, dördüncü fıkrasının (g) ve (h) bentleri ile beşinci fıkrasının (b) bendi hükümleri uygulanmaz. Bu durumda, 241 inci maddenin birinci fıkra hükmü uygulanır. 2.3.Usulsüzlüklere İlişkin Genel Açıklamalar Gümrük Kanunu nun Usulsüzlüklere ilişkin ceza maddelerinde özel olarak düzenlenip yaptırıma bağlananların dışında kalan mevzuata aykırılıklar para cezası yaptırımına bağlanmıştır. Kanunun 241. maddesine baktığımızda; genel ve özel diyebileceğimiz birçok kabahat fiiline yer verdiğini görüyoruz. Birinci fıkrada; Gümrük Kanunu ve bu kanuna dayanılarak çıkarılan ikincil düzenlemelerle getirilen hükümlere aykırı hareketler tanımına yer verildiği halde, üç ila altıncı fıkralarda ise daha özel kabahat fiillerine yer verilmiştir. Bunlar arasında, düzenleme amaçları, korudukları yarar ve kabahatin unsurları bakımından büyük bir fark olmadığı düşünülmektedir. Aralarındaki en belirgin fark alınacak para cezalarının miktarındadır. Gümrük Kanunu nun 241. maddesinin, kanunun Usulsüzlüklere ilişkin cezalar başlığı altında düzenlendiğine dikkat çekmek isteriz. Burada usulsüzlük deyimi ile ifade edilmek istenilen durumun Kabahatler Kanunu na göre kabahati açıklamak için kullanılan haksızlık deyimi ile aynı anlama geldiğini söyleyebiliriz. Cezalandırma için ortada, gümrük mevzuatına aykırı bir fiil, başka bir deyişle usulsüzlük-haksızlık olmalıdır. Usulsüzlük cezalarının Kabahatler Kanununu kapsamında değerlendirilmesi daha uygun ve yerindedir.

25 Gümrük idaresi karşılaştığı her farklılıkta Kanunun 241/1. maddesini uygulama yoluna gitmeyecektir. Öncelikle, konunun usulsüzlük, haksızlık olup olmadığını irdeleyecektir. Örnek; Özet beyan eksiklik ve fazlalıkları ile ilgili takibat yapılması sonucunda, ilgililer bu farklılıkları haklı gerekçeler ile açıkladıklarında takibat kaldırılır. Peki, takibat kaldırılırken 241/1. maddesine göre ceza alınabilir mi? Kesin bir dille hayır. Çünkü uluslararası ticaretin karmaşıklığı dikkate alındığında, yurt dışından çeşitli taşıma araçlarına yüklenerek getirilen eşyanın farklı çıkması olasılığı her zaman mevcuttur. Burada hata olması işin doğası gereğidir. Özet beyan eksiklik ve fazlalık takibatı da bunun için yapılır. Hata ve yanlışlık var ve ilgililer bunu belgeleyebiliyor ise, sorun yok demektir. Ceza tutarı hafif olsa bile, mutlak surette fiili işleyen kişiye atfedilecek kusur (taksir veya kast) olmalıdır. Bu kabahatlerin manevi unsurudur. Olmadığında ceza verilemez (Kılıç, 2009: 417-418). 2.4.Usulsüzlüklere İlişkin Cezalar Gümrük Kanunu nda usulsüzlüklere ilişkin uygulanacak cezalar Kanundaki madde sırasına göre aşağıda belirtilmiştir. GK MADDE 239 İthalat veya ihracat vergilerinden muaf eşyayı 33 üncü madde hükümleri gereğince belirlenen gümrük kapıları dışında başka yerlerden izinsiz olarak ithal veya ihraç veya bunlara teşebbüs edenlerle, bu tür eşyayı gümrük işlemlerini yaptırmaksızın yurda sokanlar veya çıkaranlar ile buna teşebbüs edenlerden, söz konusu eşyanın ithalata konu olması halinde, CIF değerinin, ihracata konu olması halinde ise FOB değerinin onda biri oranında para cezası alınır. GK MADDE 240 (07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile yürürlükten kaldırılmıştır.)

26 GK MADDE 241 1. Bu Kanunda ayrı bir ceza tayin edilmiş haller saklı kalmak üzere, bu Kanuna ve bu Kanunda tanınan yetkilere dayanılarak çıkarılan ikincil düzenlemelerle getirilen hükümlere aykırı hareket edenlere söz konusu düzenlemelerde açıkça öngörülmüş olması kaydıyla altmış TL usulsüzlük cezası uygulanır. (07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile değişik) 2. 1 inci fıkrada belirtilen miktar, her yıl, bir önceki yıla ilişkin olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca belirlenen yeniden değerleme oranında arttırılır, bu hesaplamada 1.000.000 TL sine kadar olan tutarlar dikkate alınmaz. 3. Usulsüzlük cezası aşağıdaki hallerde 1 inci fıkrada belirtilen miktarın iki katı olarak uygulanır: a) 6 ve 7 nci maddelere göre, gümrük idarelerince verilen kararlara dayanak oluşturan belge ve bilgilerin, ilgili kişiler tarafından yanlış olarak verilmesi, b) Vergi kaybı doğurmamasına karşın, 24 üncü maddeye göre birbirleriyle ilişkisi bulunan kişiler arasında bir satış işlemi olması ve bu ilişkinin beyan edilmemesi, c) Yabancı limanlardan gelen veya Türkiye Gümrük Bölgesinden yabancı limanlara giden gemilerin geliş ve gidişlerinde yönetmelikle belirlenecek süreler içerisinde donatan veya işleten veya acentesi tarafından gümrük idaresine bilgi verilmemesi, d) 35/A maddesine göre özet beyan veya özet beyan olarak kullanılan ticari veya resmi belgenin süresi içinde verilmemesi, e) Türkiye Gümrük Bölgesinde karayoluyla transit eşya taşıyan taşıt araçlarının 91 inci maddeye göre verilen süreleri yirmi dört saate kadar aşması,

27 f) Gümrük antrepolarının 93 üncü maddenin 3 üncü fıkrasında belirtilen teknik donanımlarında noksanlık bulunması, g) Gümrük antrepo rejimine tabi tutulan eşyanın, antrepolara konuldukları tarihte işleticiler tarafından kayıtlara geçirilmemesi, h) Dâhilde işleme rejimi ve gümrük kontrolü altında işleme rejimi kapsamında Türkiye Gümrük Bölgesine getirilen eşyanın izin verilen süresinin bitimini takiben bir ay içerisinde rejimin gerektirdiği işlemlerinin bitirilmesi, yeniden ihracı veya gümrükçe onaylanmış bir işlem veya kullanıma tabi tutulması,(07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile değişik) ı) Geçici olarak Türkiye Gümrük Bölgesi dışına çıkarılan eşyanın verilen süreyi aştıktan sonra geri getirilmesi, j) Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu hükümleri saklı kalmak kaydıyla, ihraç eşyasının yapılan beyan ve eki belgelere göre miktar veya cinsinde % 10 dan fazla farklılık çıkması, (07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile değişik) k) Serbest bölgelerde çalışan veya buralara giren ve çıkan kişilerin bu Kanunla konulmuş kurallara uymaması, l) Geçici ithalat rejimi kapsamında Türkiye Gümrük Bölgesine getirilen eşyanın verilen sürenin bitimini takiben bir ay içerisinde yeniden ihraç edilmesi veya gümrükçe onaylanmış bir işlem veya kullanıma tabi tutulması, (07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile değişik) m) Geçici ithalat rejimi kapsamında ithal edilen eşyanın gümrük idaresine bilgi verilmeden, ancak süresi içerisinde Türkiye Gümrük Bölgesinin dışına çıkarıldığının kabul edilebilir belgelerle kanıtlanması. (07.07.2009/27281 R.G. 5911 S.K. ile eklenmiştir)