II-TİCARİ KAZANCIN TARİFİ İLE ÖZELLİKLERİ VE DEĞER ARTIŞ KAZANÇLARI

SAHİP OLUNAN GAYRİMENKULLERİN AYNİ SERMAYE OLARAK SERMAYE ŞİRKETİNE KONULMASI İLE BUNUN YANINDA BİR VEYA BİRKAÇ GAYRİMENKUL SATIŞI DURUMUNDA VERGİLEMENİN NASIL OLACAĞI Neslihan İÇTEN İNCE* 42 I-GİRİŞ Bilindiği üzere, Gelir Vergisi Kanunu çerçevesinde, bir gelir unsurunun vergiye tabi tutulabilmesi için, niteliği itibariyle ikinci maddede belirtilen gelir unsurlarından herhangi birisine dahil edilebilmesi gerekmektedir. Buna göre, belirli bir kaynağa bağlı olarak elde edilen ilk altı gelir unsurunun yanı sıra belirli bir kaynağa bağlı olmayan ya da devamlılık unsuru taşımayan gelir unsurları da, diğer kazanç ve iratlar grubunda gelir vergisine tabi bulunmaktadır. Gayrimenkullerin elden çıkarılmalarından doğan kazancın niteliğinin belirlenmesi, yani kazancın ticari kazanç olarak mı, yoksa diğer kazanç ve iratlar gelir türündeki değer artış kazancı olarak mı vergilendirilmesi gerektiğinin belirlenmesi önem arz etmektedir. Ticari hayatta şahıslar sahip oldukları gayrimenkulleri ortak sıfatıyla ortağı oldukları ticaret şirketlerine sermaye olarak getirebilirler. Bu çalışmada, sahip olunan gayrimenkullerin ayni sermaye olarak sermaye şirketine konulması ile bunun yanında gayrimenkullerden bir veya birkaçının satışı durumunda vergilemenin nasıl olması gerektiği konusu özelgeler ışığında irdelenecektir. II-TİCARİ KAZANCIN TARİFİ İLE ÖZELLİKLERİ VE DEĞER ARTIŞ KAZANÇLARI 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun Mevzu başlıklı 1. maddesinde; Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tabidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılında elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır şeklinde tanımlanmıştır. 1 43 Gelir Vergisi Kanunu nun Gelirin Unsurları başlıklı 2. maddesinde ise; Gelir vergisine konu olan kazanç ve iratlar yedi başlık halinde aşağıdaki gibi sayılmıştır: 42 * * Vergi Müfettişi 143 Kazanç: Yalnız emekten veya emek ile sermayenin birleşmesinden elde edilen hasılattır. Bunlar; ücretler, ticari ve zirai kazanç, serbest meslek kazancı, diğer kazanç ve iratlardır. İrad: Nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerler ile mal ve hakların karşılığında elde edilen gelirlerdir. Bunlar; menkul ve gayrimenkul sermayeden elde edilen hasılatlardır. Makale Geliş Tarihi: 26.06.2015 Yayın Kurulu Kabul Tarihi: 03.08.2015 MAYIS - HAZİRAN 2015 137

1. Ticarî kazançlar, (Md.37) 2. Ziraî kazançlar, (Md.52) 3. Ücretler, (Md.61) 4. Serbest meslek kazançları, (Md.65) 5. Gayrimenkul sermaye iratları, (Md.70) 6. Menkul sermaye iratları, (Md.75) 7. Diğer kazanç ve iratlar. (Md.80, Mük.Md.80, Md.81, Mük.Md.81, Md.82) Diğer kazanç ve iratlarda Gelir Vergisi Kanunu nun 80. maddesine göre kendi içinde Değer artış kazançları ve Arızi kazançlar olmak üzere ikiye ayrılmaktadır. Gelir Vergisi Kanunu nun Ticari Kazancın Tarifi başlıklı 37. maddesinin birinci fıkrasında, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu tanımlanmıştır. Gelir Vergisi Kanununda, ticari ve sınai faaliyetlerden ne anlaşılması gerektiği hususunda, açık bir tanımlama yapılmadığı gibi, kapsamın tayini yönünden belirli ölçüler de konulmuş değildir. Bununla birlikte, özel hukuk alanında ticari ve sınai muamelelerle ilgili kurallar, Ticaret Kanunu ile düzenlenmiştir. Gelir Vergisi Kanunu açısından da, anılan faaliyetlerin belirlenmesinde, Ticaret kanunda yer alan esaslardan yararlanılması mümkündür. (Özbalcı, 1999, 309) Buna göre, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu nun (T.C. Yasalar, 14.02.2011 ) Ticari İşler başlıklı 3. maddesinde; Bu Kanunda düzenlenen hususlarla bir ticari işletmeyi ilgilendiren bütün işlem ve fiiller ticari işlerdendir. hükmüne yer verilerek ticari işin tanımı yapılmıştır. Söz konusu Kanunun 11. maddesinde; Ticari işletme, esnaf işletmesi için öngörülen sınırı aşan düzeyde gelir sağlamayı hedef tutan faaliyetlerin devamlı ve bağımsız şekilde yürütüldüğü işletmedir. ve 12. maddesinde de; Bir ticari işletmeyi, kısmen de olsa, kendi adına işleten kişiye tacir denir. tanımlamalarına yer verilmiştir. Yukarıda açıklanan Türk Ticaret Kanunundaki tanımlamalar doğrultusunda ticari faaliyet olarak kabul edilen işlerden elde edilen kazançlar gelir vergisi kanunu açısından da ticari kazanç olarak vergiye tabi tutulacaktır. Gelir Vergisi Kanunu nun 37. maddenin ikinci fıkrasında ise ticari kazanç sayılan faaliyetler yedi bent halinde belirlenmiş ve bu faaliyetler sonucunda elde edilen kazançların mutlak suretle ticari kazanç olduğu saptanmıştır. Buna göre, ticari olarak değerlendirilen kazançlar şunlardır: 138 MAYIS - HAZİRAN

1.Maden, taş ve kireç ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri ile tuğla ve kiremit harmanlarının işletilmesinden, 2.Coberlik işlerinden, 3.Özel okul ve hastanelerle benzeri yerlerin işletilmesinden, 4.Gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden, 5.Kendi nam ve hesaplarına menkul kıymet alım-satımı ile devamlı olarak uğraşanların bu faaliyetlerinden, 6.Satın alınan veya trampa suretiyle iktisap olunan arazinin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde parsellenerek bu müddet içinde veya daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen satılmasından elde edilen kazançlar, 7.Diş protezciliğinden elde edilen kazançlar. Ticari kazanç emek, sermaye ve girişimin bir araya gelmesi ile ortaya çıkan organizasyonun sonucudur. Bir faaliyetin ticari faaliyet olarak değerlendirilebilmesi için bulunması gereken bazı özellikler vardır. Bunlar; -Emek-Sermaye Özelliği. Yapılan bir faaliyetin ticari faaliyet olarak değerlendirilmesi için öncelikle söz konusu faaliyetin ifasının sermaye ve emeğe dayanıyor olması gerekmektedir. Sadece sermayeye bağlı olarak doğan gelir unsurları, menkul sermaye iradı ve gayrimenkul sermaye iradı; emeğe bağlı olarak doğan gelir unsurları, ücret ve serbest meslek kazancı olup, ticari ve zirai kazançlar emek ve sermaye karışımı bir kaynağa bağlı olarak doğar. -Devamlılık Özelliği. Yapılan faaliyetin ticari faaliyet olarak kabul edilebilmesi için faaliyetin devamlı olması gerekmektedir. Devamlılığın tespitinde devamlılık kasıt ve niyetinin bulunması yeterli bir unsurdur. Devamlılık, bir hesap dönemi içinde aynı veya ayrı faaliyet alanlarında ticari mahiyet arz eden işlemlerin birden fazla yapılmasını ifade etmektedir. Aynı hesap döneminde tek işlem nedeniyle ticari faaliyetin devamlılık unsurunun oluştuğunu kabul etmek mümkün olmamakla birlikte, faaliyetin organizasyon gerektirmesi veya amacının ticari olması durumunda devamlılık unsurunun varlığı kabul edilir. Bir takvim yılı içerisinde birden fazla tekrarlanan veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan işlemlerde de devamlılık olduğu varsayılacaktır. Arazi olarak yapılan ticari işlerden elde edilen kazançlar ise Gelir Vergisi Kanunu nun 82. maddesi kapsamında vergilendirilecektir. MAYIS - HAZİRAN 2015 139

-Organizasyon Özelliği. Gerçek kişiler tarafından yürütülen faaliyetler sonucu elde edilen gelirlerin ticari kazanç olarak değerlendirilmesi için söz konusu gelir getirici faaliyetlerin bir organizasyon dahilinde yapılmış olması gerekmektedir. Bir faaliyetin işyeri açmayı, ticaret siciline kaydolmayı, ticari muhasebe tutmayı gerektirecek hacim ve önemde olması, faaliyetin özelliğine göre sermaye tahsisi, personel istihdamı v.b. haller ticari organizasyonun varlığına karine olarak kabul edilmiştir. Örneğin, gayrimenkul alım satımının ticari bir organizasyon içerisinde yürütülmesi veya bu tür organizasyon içinde yürütülmemekle beraber kazanç sağlamak amacıyla bir yılda birden fazla alım satım işlerinde bulunulması veya bir yılda bir kez alım satım faaliyetinde bulunmakla birlikte diğer yıllarda da alım satım faaliyetinde bulunulması halinde, faaliyetin devamlılık gösterdiğinin kabulü ile ticari sayılması gerektiği açıktır. Diğer bir ifade ile gayrimenkul alım satımı ticari bir organizasyon içinde yapıldığında alım satımın ticari faaliyetin bir unsuru sayılması, ancak ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurları ile açıkça belli olmadığı hallerde ise, faaliyetin devamlılık kasıt ve niyeti ile yapıldığını belirleyen objektif ölçü olarak muamelede çokluk olup olmadığına bakılması gerekmektedir. -Hacim Özelliği. Bir müessesenin, ticari ve sınai bir müessese şekil ve mahiyetinde olup olmadığının tespit edilebilmesi için bazı kıstaslardan yararlanılmaktadır. Bunlar; -Gelir getirici faaliyetin devamı için işyerinin, deposunun ve hizmet yerinin olması, -Söz konusu faaliyetin ticaret ünvanı altında yapılması, -Ticari yardımcılardan yararlanılması, -Ticari amaçlı haberleşmenin kullanılması, -Reklam yapılması, -Tabela alınması. -Gelir ve Kazanç Elde Etme Özelliği. Bir müesseseye ticari olma özelliği veren en önemli ölçütlerden biri de organizasyonu kuran kişi veya kişilerin bir gelir ve kazanç elde etme kasıt ve niyetiyle hareket etmesidir. Ticari faaliyet bir tür emek-sermaye organizasyonuna dayanmakta olup, kazanç sağlama niyet ve kastının bulunup bulunmaması böyle bir organizasyon tarafından icra edilen faaliyetin ticari faaliyet olma niteliğine etki etmemektedir. Ancak, bir faaliyetin ticari faaliyet sayılabilmesi için kazanç sağlama niyet ve 140 MAYIS - HAZİRAN

kastı gerekmemekle birlikte, faaliyeti icra eden organizasyonun bütün unsurları ile birlikte değerlendirildiğinde kazanç sağlama potansiyeline sahip olması, şahsi ihtiyaç kapsam ve sınırlarını aşması gerektiği ortaya çıkmaktadır. Özel inşaat olarak adlandırılan organizasyonda, bu organizasyonu üstlenen kişinin organizasyon kapsamındaki faaliyetleri; inşaatın yapımına ve organizasyona ilişkin her türlü işlerden (işçi ve usta temini, malzeme alımı, her türlü ödeme ve tahsilat vb.) meydana gelmektedir. Bu durumda, özel inşaat yapımında gayrimenkullerin şahsi ihtiyaç kapsam ve sınırlarını aşması ve ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurlarının açıkça bulunması yapılan faaliyetin ticari sayılması için yeterlidir. Dolayısıyla, şahsi ihtiyaç kapsam ve sınırlarını aşan konut inşaatı ile işyeri inşaatının ticari faaliyet olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. (Kızılot, 2014, 434) Bu itibarla, mükellef adına kayıtlı arsaların üzerine örneğin 2011 ve 2012 yıllarında yaptırılan 3 adet konutun (villa) 2013 ve 2014 yıllarında satışının yapılması durumunda, söz konusu konut inşaatlarının şahsi ihtiyaç kapsam ve sınırlarını aştığı dolayısıyla devamlı olarak inşaat işleriyle uğraşıldığı kabul edileceğinden, ayrıca ilgili yıllarda ticari kazanç yönünden mükellefiyeti bulunduğu da dikkate alındığında, söz konusu konut satışları nedeniyle elde edilen gelirlerin ticari kazanç olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. (Kızılot, 2014, 434) Gelir Vergisi Kanunu nun Değer Artış Kazançları başlıklı mükerrer 80. maddesinde ise, Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır. 6-İktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70. maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tâbi çiftçilerin ziraî istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak (5615 sayılı kanunun 5. maddesiyle değişen ibare Yürürlük; 1/1/2007 tarihinden geçerli olmak üzere 04.04.2007) beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.). Bu maddede geçen elden çıkarma deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder. MAYIS - HAZİRAN 2015 141

Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlananlar hariç, 6.000 (287 Seri No lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 1.1.2015 tarihinden itibaren 10.600 TL.)Yeni Türk Lirası gelir vergisinden müstesnadır. hükmü yer almıştır. Gayrimenkullerin elden çıkarılmasından sağlanan kazançların vergilendirilmesinde elden çıkarma deyimi, gayrimenkullerin; (Kızılot, 2014, 455) -Satılmasını, -Bir ivaz (bedel) karşılığında devir ve temlikini, -Trampa edilmesini, -Takasını, -Kamulaştırılmasını, -Devletleştirilmesini, -Ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder. Aynı kanunun mükerrer 81. maddesinde; Değer artışında safi kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunur. Hâsılatın ayın ve menfaat olarak sağlanan kısmının tutarı Vergi Usul Kanununun değerleme ile ilgili hükümlerine göre tayin ve tespit olunur. Maliyet bedelinin mükelleflerce tespit edilememesi halinde maliyet bedeli yerine; Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, takdir komisyonlarınca tespit edilecek bedel, kazancı bilanço veya işletme hesabı esasına göre tespit edilen işletmelerde ise son bilançoda veya envanter kayıtlarında gösterilen değer esas alınır. III-KAZANCIN BELİRLENMESİ VE VERGİLENDİRİLMESİ Yukarıda belirtildiği üzere, Gelir Vergisi Kanunu nun 37. maddesinin birinci fıkrasında, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükmüne yer verilmiş olup ikinci fıkrasının (4) numaralı bendinde, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç olduğu hükme bağlanmıştır. Buna göre, gayrimenkul alım satımı ticari bir organizasyon içinde yapıldığında alım satımın ticari faaliyetin bir unsuru sayılması, ancak 142 MAYIS - HAZİRAN

ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurları ile açıkça belli olmadığı hallerde ise faaliyetin devamlılık kasıt ve niyeti ile yapıldığını belirleyen objektif ölçü olarak, muamelede çokluk olup olmadığına bakılması gerekmektedir. Muamelede çokluk, gayrimenkullerin aynı takvim yılı içerisinde birden fazla defada veya takip eden birden fazla takvim yılında ard arda satılmasıdır. Gayrimenkullerin bu şekilde elden çıkarılması işlemi ya ticari kazanca ya da diğer kazanç ve iratlardan değer artış kazancına göre vergilendirilecektir. Başka bir ifade ile gayrimenkul satışının devamlılık arz etmesi ve bu faaliyetin ticari bir organizasyon içinde sürdürülmesi halinde elde edilen kazanç ticari kazanç olarak vergilendirilmektedir. Gayrimenkullerin elden çıkarılmasından doğan kazançlar devamlılık arz etmemek ve ticari bir organizasyon dahilinde yapılmamak koşuluyla, değer artış kazancı olarak vergilendirilmektedir. (Kızılot, 2014, 448) Örneğin, sahip olunan gayrimenkullerden bir veya birkaçının bir veya birden fazla şirketin sermayesine ilave edilmesi işlemi değer artış kazancı olarak vergilendirilmelidir. Ancak, sahip olunan gayrimenkullerden bir veya bir kaçının bir veya birden fazla şirketin sermayesine ilave edilmesinin yanında ayrıca birden fazla gayrimenkul satışının olması durumunda işletmenin bütünlüğü gereği tüm satışların ticari kazanç olarak mı, yoksa gayrimenkul alım-satım işleminin ticari kazanç bir kısım gayrimenkullerin ortak olunan şirket sermayesine ayni sermaye olarak ilave edilmesi işleminin değer artış kazancı olarak mı vergilendirilmesi gerektiği uygulamada tartışmalıdır. Konu ile ilgili örnek özelgeler aşağıdaki gibidir: -... maliki bulunduğunuz gayrimenkullerin bir kısmını bir veya birden fazla anonim şirketin sermayesine ilave etmek üzere aynı tarihte ayni sermaye olarak koymanız ile gayrimenkullerden bir veya birkaçının satışı durumunda vergisel yükümlülüklerinizin ne olduğu hk. maliki olduğunuz gayrimenkullerin iktisap tarihinin 01/01/2007 tarihinden önce olması nedeniyle topluca tek satış işlemi ile satışından veya bir ya da birden fazla şirkete ayni sermaye olarak konulmasından elde edilen kazanç, Gelir Vergisi Kanunu nun geçici 71. maddesi çerçevesinde, iktisap tarihinden itibaren 4 (dört) yıllık sürenin geçmiş olması nedeniyle değer artışı kazancı kapsamında vergilendirilmeyecektir. Diğer taraftan, bahse konu gayrimenkullerin aynı kişiye farklı tarihlerde veya farklı kişi ve tüzel kişilere aynı tarihte ya da birbirini izleyen yıllarda satılması durumunda ise yapılan sa- MAYIS - HAZİRAN 2015 143

tışlar devamlı olarak gayrimenkul alım-satım işiyle uğraşıldığına karine teşkil edeceğinden, elde edilen kazancın Gelir Vergisi Kanunu nun 37. maddesi çerçevesinde ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı (24.04.2014) 62030549-120[Mük.80-2013/1069]- 1168 sayılı özelgesi. İstanbul) Özelge örneğinde görüldüğü üzere, sahip olunan gayrimenkullerden bir veya birkaçının bir veya birden fazla şirketin sermayesine ilave edilmesinin bunun yanında başka gayrimenkul satışı yoksa bu elden çıkarmanın değer artış kazancı olacağı muhakkaktır. Vergilendirmede ise 01.01.2007 den itibaren 5 yıl, öncesinde ise 4 yıllık sürenin aranacağı tabidir. Ancak, kişisel görüşümüze göre, sahip olunan gayrimenkullerden bir veya bir kaçının bir veya birden fazla şirketin sermayesine ilave edilmesinin yanında ayrıca birden fazla gayrimenkul satışının olması durumunda işletmenin bütünlüğü gereği tüm satışların sermaye şirketine ayni sermaye olarak konulanlarda dahil ticari kazanç kapsamında vergiye tabi tutulması gerekmektedir. Örneğin, 2009-2013 t. yıllarındaki gayrimenkul alım-satımlarının bir kısmının ticari faaliyet kapsamında değerlendirilmesi, bir kısmının ise sermaye şirketine ayni sermaye olarak ilave edilmesi nedeniyle değer artış kazancı yönünden vergilendirilmesi şeklinde ki tartışmaya katılmadığımı, işletme bütünlüğü gereği sermaye şirketine ayni sermaye olarak ilave edilen gayrimenkullerin de işletmeden çekilen bir değer olarak dikkate alınması ve ticari kazanç kapsamında vergiye tabi tutulması gerektiği görüşünü taşımaktayım. -Sahip olunan gayrimenkulün ayni sermaye olarak sermaye şirketine konulmasının değer artış kazancı bakımından vergilendirilmesi hk:... İTOB Organize Sanayi Bölgesinde 2000 yılından 2012 yılına kadar toplam 350.054.-TL bedel ödeyerek 15.12.2003 tarihinde adınıza tahsis edilerek iktisap ettiğiniz.. no.lu parseli, 10.10.2012 tarihinde 745.000-TL bedelle ortağı olduğunuz... San.Ltd.Şti. ne ortaklık hissesi olarak devrettiğinizi, ancak... San.Ltd.Şti. ndeki ortaklığınızın 10.10.2012 tarihinde sona ermesi üzerine aynı gün devre konu gayrimenkulü anılan şirketten çekmek suretiyle... Kimya San. ve Dış Tic. Ltd. Şti. ne ayni sermaye payı olarak devrettiğinizi belirterek, bahse konu devir işlemlerinden dolayı değer artışı kazancı nedeniyle herhangi bir vergilemeye tabi olup olmayacağınız hk. İTOB Organize Sanayi Bölgesinin... tarih ve... sayılı yazısından, 15.12.2003 tarihinde 9 sayılı Müteşebbis Heyet Kararı ile adınıza tahsis edilen... 144 MAYIS - HAZİRAN

no.lu parselde yer alan 10.000 m² yüzölçümlü arsanın 19.07.2012 tarihinde 302 sayılı Yönetim Kurulu Kararı ile ortağı olduğunuz... Kimya San. ve Dış Tic. Ltd. Şti. adına geçirildiği anlaşılmıştır. Buna göre, 2003 yılında fiili kullanım hakkı adınıza tahsis edilen gayrimenkulün iktisap tarihinin de 2003 yılı olarak kabul edilmesi gerekmektedir. Anılan gayrimenkulün bu şekilde belirlenen iktisap tarihinden itibaren GVK nun mük. 80. maddesinde belirtilen süre geçtikten sonra ortağı olduğunuz... Kimya San. ve Dış Tic. Ltd.Şti ne 19.07.2012 tarihinde devredilerek elden çıkarılmasından doğan gelir değer artış kazancı yönünden vergilendirilmeyecektir. Ancak, ortağı olduğunuz... Kimya San.Ltd.Şti. ne devrettiğiniz gayrimenkulünüzü, anılan şirketteki ortaklığınızın 10.10.2012 tarihinde sona ermesi nedeniyle aynı gün işletmeden çekerek bu defa... Kimya San. ve Dış Tic. Ltd.Şti. ne ayni sermaye payı olarak koymanız halinde, söz konusu devir tarihi itibariyle gayrimenkulün elden çıkarıldığı kabul edileceğinden elde ettiğiniz gelirin değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekeceği tabiidir. (İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı (15.04.2014) 84098128-120.07.01[Mük.80-2012/2]-201 sayılı özelgesi. İzmir) -... adınıza kayıtlı Eskişehir İli, Tepebaşı İlçesi,... Mahallesi,... ada,... No.lu Parseldeki Gayrimenkulünüzü... A.Ş. nin sermayesine ilave etmek üzere ayni sermaye olarak koyacağınızdan tapu devir işlemini takiben gelir vergisi hk. Eskişehir İli, Tepebaşı İlçesi,... Mahallesi,... ada,... No.lu Parseldeki şahsınıza ait gayrimenkulün iktisap tarihinin 01/01/2007 tarihinden önce olması halinde 4 yıl içinde, 01/01/2007 tarihinden sonra olması halinde 5 yıl içinde... A.Ş. ne ayni sermaye olarak konulması durumunda maliyet bedelinin söz konusu gayrimenkulün iktisap edildiği ay dahil, ayni sermaye olarak konulduğu ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen üretici fiyat endeksi (ÜFE) uygulanarak tespit edilmesi ve bu şekilde hesaplanan maliyet bedeli ile ayni sermaye olarak konulan bedel arasındaki müspet farkın 2011 yılı için hesaplanacak istisna tutarı olan 8.000 TL yi aşması (01/01/2012 tarihinden itibaren 8.800 TL) halinde GVK nun mük. 80. maddesinin birinci fıkrasının 6. bendi uyarınca değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. Söz konusu gayrimenkulün iktisap tarihinden itibaren yukarıda belirtilen süreler geçtikten sonra elden çıkarılması halinde ise değer artış kazancı doğmayacağı açıktır. (Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığı (17.02.2012) 77-24 sayılı özelgesi. Eskişehir) MAYIS - HAZİRAN 2015 145

-... tarla olarak almış olduğunuz arazinin satın alma tarihinden itibaren 5 yıl içinde belediye tarafından imar işlemine tabi tutulduğu ve arsa vasfına dönüştüğü belirtilerek, parsellenmiş söz konusu arsanın şirketinize ayni sermaye olarak konulması durumunda vergilemenin nasıl olacağı hk belediye tarafından imar işlemine tabi tutulmak suretiyle iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde parsellenmiş ve arsa vasfını kazanmış olan gayrimenkulün bir ticaret şirketine ayni sermaye olarak konması işlemi; satılma olarak değerlendirilemeyeceğinden GVK nun 37. maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendi uyarınca ticari kazanç da söz konusu olmayacaktır. Ancak, bu işlem, mezkûr Kanunun mük. 80. maddesi çerçevesinde elden çıkarma kapsamında olması nedeniyle arazinin parsellenerek arsa vasfını kazandığı tarihten itibaren 5 yıl (cins tashihinin 01.01.2007 tarihinden önce yapılması halinde 4 yıl ) içerisinde bir ticaret şirketine ayni sermaye olarak konulması halinde bu işlemden doğan kazancın değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. (Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı (17.02.2014) 104 sayılı özelgesi. Ankara) IV-SONUÇ Sahip olunan gayrimenkullerden bir veya birkaçının bir veya birden fazla şirketin sermayesine ilave edilmesi bunun yanında başka gayrimenkul satışı yoksa bu elden çıkarma değer artış kazancı olarak vergilendirilmelidir. Ancak, sahip olunan gayrimenkullerden bir veya bir kaçının bir veya birden fazla şirketin sermayesine ilave edilmesinin yanında ayrıca birden fazla gayrimenkul satışının olması durumunda işletmenin bütünlüğü gereği tüm satışların ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerektiği görüşünü taşımaktayım. KAYNAKÇA Kızılot, Şükrü, (2014) İnşaat Muhasebesi Vergilendirilmesi Mevzuatı ve Asgari İşçilik. Ankara : Yaklaşım Yayıncılık. Özbalcı, Yılmaz, (1999) Gelir Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları. Ankara : Oluş Yayıncılık. T.C. Yasalar (14.02.2011). 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu. Ankara : Resmi Gazete (27846 sayılı) HAKEMSİZ YAZI 146 MAYIS - HAZİRAN