İÇİNDEKİLER TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI (TMS)... 1 TÜRKİYE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARI (TFRS) M U H A S E B E S T A N D A R T L A R I

Transkript

1 M U H A S E B E S T A N D A R T L A R I i İÇİNDEKİLER Sayfa No TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI (TMS)... 1 Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve... 3 TMS - 1 Finansal Tabloların Sunuluşu TMS - 2 Stoklar TMS - 7 Nakit Akış Tabloları TMS - 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar TMS - 10 Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylar TMS - 11 İnşaat Sözleşmeleri TMS - 12 Gelir Vergileri TMS - 16 Maddi Duran Varlıklar TMS - 17 Kiralama İşlemleri TMS - 18 Hasılat TMS - 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar TMS - 20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması TMS - 21 Kur Değişiminin Etkileri TMS - 23 Borçlanma Maliyetleri TMS - 24 İlişkili Taraf Açıklamaları TMS - 26 Emeklilik Fayda Planlarında Muhasebeleştirme ve Raporlama TMS - 27 Bireysel Finansal Tablolar TMS - 28 İştiraklerdeki ve İş Ortaklıklarındaki Yatırımlar TMS - 29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama TMS - 32 Finansal Araçlar: Sunum TMS - 33 Hisse Başına Kazanç TMS - 34 Ara Dönem Finansal Raporlama TMS - 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü TMS - 37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar TMS - 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar TMS - 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme TMS - 40 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller TMS - 41 Tarımsal Faaliyetler TÜRKİYE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARI (TFRS) TFRS - 1 Türkiye Finansal Raporlama Standartlarının İlk Uygulaması TFRS - 2 Hisse Bazlı Ödemeler TFRS - 3 İşletme Birleşmeleri TFRS - 4 Sigorta Sözleşmeleri

2 ii A k t i f A k a d e m i Sayfa No TFRS - 5 Satış Amaçlı Elde Tutulan Duran Varlıklar ve Durdurulan Faaliyetler TFRS - 6 Maden Kaynaklarının Araştırılması ve Değerlendirilmesi TFRS - 7 Finansal Araçlar: Açıklamalar TFRS - 8 Faaliyet Bölümleri TFRS - 9 Finansal Araçlar TFRS - 10 Konsolide Finansal Tablolar TFRS - 11 Müşterek Anlaşmalar TFRS - 12 Diğer İşletmelerdeki Paylara İlişkin Açıklamalar TFRS - 13 Gerçeğe Uygun Değer Ölçümü TFRS - 14 Düzenlemeye Dayalı Erteleme Hesapları TFRS - 15 Müşteri Sözleşmelerinden Hasılat

3 M U H A S E B E S T A N D A R T L A R I 1 TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI (TMS) Türkiye Muhasebe Standartlarını hazırlamak ve görevi; 2002 yılından itibaren Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu na verilmiştir. Eylül 2011 tarihinden itibaren kurulun adı "Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu" olarak değiştirilmiştir. Türkiye Muhasebe Standartları ve Türkiye Finansal Raporlama Standartları aşağıdaki gibidir; Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve TMS - 1 Finansal Tabloların Sunuluşu TMS - 2 Stoklar TMS - 7 Nakit Akış Tabloları TMS - 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar TMS - 10 Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylar TMS - 11 İnşaat Sözleşmeleri TMS - 12 Gelir Vergileri TMS - 16 Maddi Duran Varlıklar TMS - 17 Kiralama İşlemleri TMS - 18 Hasılat TMS - 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar TMS - 20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması TMS - 21 Kur Değişiminin Etkileri TMS - 23 Borçlanma Maliyetleri TMS - 24 İlişkili Taraf Açıklamaları TMS - 26 Emeklilik Fayda Planlarında Muhasebeleştirme ve Raporlama TMS - 27 Bireysel Finansal Tablolar TMS - 28 İştiraklerdeki ve İş Ortaklıklarındaki Yatırımlar TMS - 29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama TMS - 32 Finansal Araçlar: Sunum TMS - 33 Hisse Başına Kazanç TMS - 34 Ara Dönem Finansal Raporlama TMS - 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü TMS - 37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar TMS - 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar TMS - 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme TMS - 40 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller TMS - 41 Tarımsal Faaliyetler TFRS - 1 Türkiye Finansal Raporlama Standartlarının İlk Uygulaması TFRS - 2 Hisse Bazlı Ödemeler TFRS - 3 İşletme Birleşmeleri TFRS - 4 Sigorta Sözleşmeleri TFRS - 5 Satış Amaçlı Elde Tutulan Duran Varlıklar ve Durdurulan Faaliyetler TFRS - 6 Maden Kaynaklarının Araştırılması ve Değerlendirilmesi TFRS - 7 Finansal Araçlar: Açıklamalar TFRS - 8 Faaliyet Bölümleri TFRS - 9 Finansal Araçlar TFRS - 10 Konsolide Finansal Tablolar TFRS - 11 Müşterek Anlaşmalar TFRS - 12 Diğer İşletmelerdeki Paylara İlişkin Açıklamalar TFRS - 13 Gerçeğe Uygun Değer Ölçümü TFRS - 14 Düzenlemeye Dayalı Erteleme Hesapları TFRS - 15 Müşteri Sözleşmelerinden Hasılat

4 2 A k t i f A k a d e m i Uluslararası muhasebe ve finansal raporlama standartları, merkezi İngiltere nin Londra şehrinde olan Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (IASB) tarafından çıkarılmaktadır. Kurulun çıkartmış olduğu, bu standartlar ilke esaslıdır. Türkiye finansal raporlama ve muhasebe standartları, Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (IASB) tarafından çıkartılan Uluslararası Muhasebe ve Finansal Raporlama Standartları nın Türkçeye çevrilmiş halidir. Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu 2006 yılında uluslararası muhasebe standartlarının Türkçeye çevrisini yaparak Türkiye Muhasebe Standartları nı çıkarttı. Bu standartlar her yıl güncellenmektedir yılında çıkartılan yeni Türk Ticaret Kanunu da, tacirlerin Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun defter tutmalarını ve ticari işlemleriyle mal varlığı durumunu standartlara göre belirlemelerini istemektedir. Ülkemizde Türkiye Muhasebe Standartları nı sadece Sermaye Piyasası Kanunu hükümlerine tabi halka açık anonim şirketler uygulamak zorundadır. Halka açık olmayan şirketler ise Türkiye Muhasebe Stantartları nı uygulamak veya uygulamamak konusunda serbest bırakılmıştır. Yukarıda belirtilen muhasebe standartları özet olarak aşağıda kısaca açıklanmıştır. Muhasebe standartlarının tam metinleri internet adresinden görülebilir.

5 M U H A S E B E S T A N D A R T L A R I 3 FİNANSAL RAPORLAMAYA İLİŞKİN KAVRAMSAL ÇERÇEVE Kavramsal Çerçeve, işletme dışındaki kullanıcılar için hazırlanan ve sunulan finansal tabloların tabi olacakları usul ve esasları belirlemektedir. Kavramsal Çerçevenin amacı: (a) Kurul a yeni Standartları geliştirmede ve mevcut Standartları gözden geçirmede yardımcı olmak (b) Standartların izin verdiği alternatif muhasebe yöntemlerinin azaltılmasına yönelik bir temel oluşturmak suretiyle Kurul a finansal tabloların sunumuna ilişkin kuralların, muhasebe (c) standartlarının ve uygulama usullerinin uyumlaştırılması konusunda yardımcı olmak Kendi görev alanları dahilinde muhasebe kural ve uygulamalarını belirleyebilen otoritelere yardımcı olmak (d) Finansal tablolarını Standartlara göre hazırlayanlara, Standartların uygulanmasında ve henüz herhangi bir Standartların kapsamına girmeyen konularda yardımcı olmak (e) Bağımsız denetçilere, finansal tabloların Standartlara uygun olup olmadığı konusundaki görüşlerini belirlemelerinde yardımcı olmak (f) (g) Finansal tablo kullanıcılarına, Standartlara uygun olarak hazırlanmış olan finansal tablolarda yer alan bilgileri yorumlamalarında yardımcı olmak ve Kurul un çalışmaları konusuna ilgi duyanlara Standartları belirlemedeki yaklaşımı konusunda bilgi sağlamaktır. Kavramsal Çerçeve bir Standart değildir. Dolayısıyla herhangi bir ölçüm veya açıklama konusunda standart belirlememektedir. Kavramsal Çerçeve de Standartlardan herhangi birinin yerini alacak hiç bir husus yer almamaktadır. Kurul tarafından, Kavramsal Çerçeve ile Standartlar arasında bazı hususlarda uyuşmazlık olabileceği kabul edilmektedir. Kavramsal Çerçeve ile Standartlardan biri arasında uyuşmazlık söz konusu olduğunda, söz konusu Standart Kavramsal Çerçeve den önce gelir. Kavramsal Çerçeve aşağıda belirtilen konuları düzenler: (a) Finansal raporlamanın amacı (b) Faydalı finansal bilginin niteliksel özellikleri (c) Finansal tabloları oluşturan unsurların tanım, tahakkuk ve ölçümleme esasları (d) Sermaye ve sermayenin devamlılığı (korunması) kavramları Genel Amaçlı Finansal Raporlamanın Amacı A02. Genel amaçlı finansal raporlamanın amacı, mevcut ve potansiyel yatırımcılara, borç verenlere ve kredi veren diğer taraflara raporlayan işletmeye kaynak sağlama kararlarını verirken faydalı olacak finansal bilgiyi sağlamaktır. Bu kullanıcılar tarafından alınan kararlar, özkaynağa dayalı finansal araçların ve borçlanma araçlarının satın alınması, satılması veya elde tutulması kararları ile kredi ve benzerlerinin sağlanması ya da ödenmesi kararlarını içerir. FİNANSAL BİLGİ TEMEL NİTELİKSEL ÖZELLİKLER İhtiyaca Uygunluk Gerçeğe Uygun Şekilde Sunum DESTEKLEYİCİ NİTELİKSEL ÖZELLİKLER Karşılaştırılabilirlik Doğrulanabilirlik Zamanında Sunum Anlaşılabilirlik

6 4 A k t i f A k a d e m i Faydalı Finansal Bilginin Niteliksel Özellikleri NÖ4. Finansal bilginin faydalı olması için, ihtiyaca uygun olması ve açıklamayı amaçladığı hususu gerçeğe uygun bir şekilde sunması gerekir. Finansal bilgi karşılaştırılabilir, doğrulanabilir, anlaşılabilir ise ve zamanında sunulmuşsa söz konusu bilginin faydası arttırılmış olur. A) Temel Niteliksel Özellikler NÖ5. Temel niteliksel özellikler, ihtiyaca uygunluk ve gerçeğe uygun şekilde sunumdur. İhtiyaca Uygunluk NÖ6. İhtiyaca uygun finansal bilgi, kullanıcılar tarafından verilen kararları etkileme gücüne sahiptir. Bazı kullanıcıların bilgiden faydalanmayı tercih etmemeleri veya bilgiyi diğer kaynaklardan elde etmiş olmaları durumunda dahi bilgi, verilen kararları etkileme gücüne sahip olabilir. NÖ7. Finansal bilgi; tahminlerde kullanılabilme, teyit etme veya her iki özelliği birden taşıyorsa, verilen kararları etkileme gücüne sahiptir. NÖ8. Finansal bilgi, gelecekteki sonuçlar tahmin edilirken kullanıcılar tarafından bir veri olarak kullanılabiliyorsa, tahminlerde kullanılabilme özelliğine sahiptir. Finansal bilginin tahminlerde kullanılabilme özelliğine sahip olması için bir öngörü veya tahmin olması gerekmez. Tahminlerde kullanılabilme özelliğine sahip olan finansal bilgi, kullanıcılar tarafından öngörüde bulunurken kullanılır. NÖ9. Finansal bilgi, önceki değerlendirmelere yönelik geri bildirim sağlıyorsa (yani önceki değerlendirmeleri doğruluyor ya da değiştiriyorsa) teyit etme özelliğine sahiptir. NÖ10. Finansal bilginin tahminlerde kullanılabilme özelliği ve teyit etme özelliği birbiri ile ilişkilidir. Tahminlerde kullanılabilme özelliğine sahip olan bilgi, genellikle teyit etme özelliğine de sahiptir. Örneğin; cari yıl hasılat tutarına ilişkin bilgi gelecek yıllara ilişkin hasılat tutarlarının tahmin edilmesinde kullanılabileceği gibi geçmiş yıllarda cari yıl hasılat tutarı için yapılmış olan tahminlerle de karşılaştırılabilir. Bu karşılaştırmaların sonuçları, daha önceki tahminlerin yapılması sırasında uygulanan süreçlerin düzeltilmesi ve iyileştirilmesinde kullanıcılara yardımcı olur. NÖ11. Bir bilginin verilmemesi veya yanlış verilmesi kullanıcıların belirli bir raporlayan işletmeye ilişkin finansal bilgiye dayanarak verecekleri kararları etkileyebiliyorsa bu bilgi önemlidir. Önemlilik ihtiyaca uygunluğun işletmeye özgü halidir. Bilginin önemli olup olmadığına yönelik değerlendirme, bireysel bir işletmenin finansal raporu dikkate alınarak, bilginin ilgili olduğu kalemlerin niteliğine veya büyüklüğüne ya da her ikisine birden bağlı olarak yapılır. Bu nedenle önemlilik için standart bir sayısal eşik belirlenmemiş veya özellikli bir durumda hangi bilginin önemli olabileceği belirtilmemiştir. Gerçeğe Uygun Şekilde Sunum NÖ12. Finansal raporlarda, ekonomik olaylar kelimelerle ve sayılarla ifade edilir. Finansal bilginin kullanıcılara faydalı olabilmesi için ilgili olayları sunması yeterli değildir. Ayrıca açıklamayı amaçladığı ekonomik olayları gerçeğe uygun bir şekilde sunmalıdır. Gerçeğe uygun bir sunumun, tam anlamıyla sağlanabilmesi için üç özelliğe sahip olması gerekir. Buna göre sunum; - Tam - Tarafsız ve - Hatasız olmalıdır. Temel Niteliksel Özelliklerin Uygulanması NÖ17. Bilginin faydalı olması için, hem ihtiyaca uygun olması hem de gerçeğe uygun bir şekilde sunulması gerekir. Ne ilgili olmayan bir ekonomik olayın gerçeğe uygun bir şekilde sunumu ne de ilgili bir ekonomik olayın gerçeğe uygun olmayan bir şekilde sunumu, kullanıcıların doğru kararlar vermesinde faydalıdır.

7 M U H A S E B E S T A N D A R T L A R I 5 B) Destekleyici Niteliksel Özellikler NÖ19. Karşılaştırılabilirlik, doğrulanabilirlik, zamanında sunum ve anlaşılabilirlik, ihtiyaca uygun ve gerçeğe uygun bir şekilde sunulan bilginin faydasını arttıran niteliksel özelliklerdir. Karşılaştırılabilirlik NÖ20. Kullanıcılar, bir yatırımın satılması ya da elde tutulması veya yatırım yapılacak işletmenin seçimi gibi alternatifler arasında tercih yapmayı gerektiren kararlar verirler. Bu doğrultuda, raporlayan işletmeye ilişkin bilgiler diğer işletmelere ilişkin benzer bilgilerle ve aynı işletmenin başka bir döneme ya da başka bir tarihe ait benzer bilgileri ile karşılaştırılabiliyor ise daha faydalıdır. NÖ21. Karşılaştırılabilirlik, kullanıcıların kalemler arasındaki benzerlikleri ve farklılıkları belirleyebilmesini ve anlayabilmesini sağlayan niteliksel bir özelliktir. Diğer niteliksel özelliklerden farklı olarak, karşılaştırılabilirlik tek bir kalemle ilgili değildir. Karşılaştırma yapılabilmesi için en az iki kalem gereklidir. NÖ22. Tutarlılık, karşılaştırılabilirlik ile ilgilidir fakat aynı anlama gelmemektedir. Tutarlılık, raporlayan işletme bünyesinde dönemden döneme ya da işletmeler arasında tek bir dönemde, aynı kalemler için aynı yöntemlerin kullanılması anlamına gelir. Karşılaştırılabilirlik bir amaçtır; tutarlılık ise bu amacı gerçekleştirmeye yardımcı olur. NÖ23. Karşılaştırılabilirlik tekdüzelik değildir. Bilginin karşılaştırılabilir olması için, benzer şeylerin benzer, farklı şeylerin ise farklı olarak görünmesi gerekir. Finansal bilginin karşılaştırılabilirliği benzer şeylerin farklı gösterimi ile arttırılamayacağı gibi farklı şeylerin benzer gösterimi ile de arttırılamaz. NÖ24. Temel niteliksel özelliklerin sağlanması ile birlikte belirli bir seviyede karşılaştırılabilirliğe ulaşmak mümkündür. İlgili bir ekonomik olayın gerçeğe uygun bir şekilde sunumu ile benzer bir ekonomik olayın başka bir raporlayan işletme tarafından gerçeğe uygun olarak sunumunun, kendiliğinden belirli bir seviyede karşılaştırılabilirliği sağlaması gerekir. NÖ25. Tek bir ekonomik olayın birden fazla yöntemle gerçeğe uygun bir şekilde sunumu sağlanabilir. Bununla birlikte aynı ekonomik olay için alternatif muhasebe yöntemlerine izin verilmesi, karşılaştırılabilirliği azaltır. Doğrulanabilirlik NÖ26. Doğrulanabilirlik, kullanıcıların, bilginin açıklamayı amaçladığı ekonomik olayı gerçeğe uygun bir şekilde sunduğundan emin olmasına yardımcı olur. Doğrulanabilirlik, farklı bilgi düzeyindeki ve bağımsız gözlemcilerin belirli bir açıklamanın gerçeğe uygun sunulduğu hususunda görüş birliğine varabilmeleri (gözlemcilerin tam bir uzlaşmaya varmaları gerekmez) anlamına gelir. Sayısal bilginin doğrulanabilir olması için tek bir nokta tahmini olması gerekmez. Bir dizi olası tutarlar ve ilgili olasılıklar da doğrulanabilir niteliktedir. NÖ27. Doğrulama, doğrudan ya da dolaylı olabilir. Doğrudan doğrulama, nakit tutarının sayılması gibi doğrudan yapılan gözlem ile bir tutarın ya da diğer bir sunumun doğrulanması anlamına gelir. Dolaylı doğrulama, bir modelde, formülde ya da diğer bir yöntemde kullanılan verilerin kontrol edilmesi ve aynı yöntem kullanılarak sonuçların yeniden hesaplanması anlamındadır. Verilerin (miktar ve maliyetler) kontrol edilerek stokların defter değerinin doğrulanması ve aynı maliyet akış varsayımı kullanılarak (örneğin, ilk giren ilk çıkar yöntemi kullanılarak) dönem sonu stoğunun yeniden hesaplanması dolaylı doğrulamaya örnek olarak gösterilebilir. Zamanında Sunum NÖ29. Zamanında sunum, bilginin, karar verenler açısından kararlarını etkileyebileceği zamanda mevcut olması anlamına gelir. Genellikle, bilgi eskidikçe faydası da azalır. Ancak, bazı bilgiler, bazı kullanıcıların eğilimleri belirlemeye ve değerlendirmeye ihtiyaç duyması gibi nedenlerle raporlama dönemi sona erdikten uzun süre sonra da kullanışlı olmaya devam edebilir.

8 6 A k t i f A k a d e m i Anlaşılabilirlik NÖ30. Bilginin açık ve öz olarak sınıflandırılması, tanımlanması ve sunulması onu anlaşılır kılar. NÖ31. Bazı ekonomik olaylar, doğası gereği karmaşıktır ve basitleştirilemezler. Bu tür olaylara ilişkin bilgilerin finansal raporların dışında bırakılması, raporlardaki bilgilerin daha kolay anlaşılmasını sağlayabilir. Ancak böyle bir durumda, bu raporlar, eksik olmalarından dolayı yanıltıcı olabileceklerdir. Destekleyici Niteliksel Özelliklerin Uygulanması NÖ33. Destekleyici niteliksel özellikler, mümkün olduğu ölçüde azami seviyeye çıkarılmalıdır. Ancak, bilgi ihtiyaca uygun olmadığında veya gerçeğe uygun bir şekilde sunulmadığında, destekleyici niteliksel özellikler bu bilgiyi, tek başına ya da grup olarak, faydalı kılamaz. Temel Varsayım İşletmenin Sürekliliği 4.1. Finansal tablolar normal olarak işletmenin devamlılığı ve öngörülebilir bir gelecekte de faaliyetlerini sürdüreceği varsayımına dayanılarak hazırlanırlar. Böylece, işletmenin ne tasfiyeye niyetinin ne de ihtiyacının olduğu, faaliyet hacminin de önemli bir ölçüde azalmayacağı varsayılır. Eğer böyle bir niyet ve ihtiyaç varsa finansal tablolar farklı bir gerekçe ile hazırlanmalı ve bu gerekçe açıklanmalıdır. Finansal Tabloların Unsurları 4.2. Finansal tablolar, işlemlerin ve diğer olayların finansal etkilerini, bunları ekonomik karakterlerine göre geniş gruplar içinde sınıflandırarak gösterirler. Bu geniş gruplar finansal tabloların unsurları olarak tanımlanır. Finansal durumun ölçümlemesi ile doğrudan ilgili unsurlar bilançoda varlıklar, yabancı kaynaklar (borçlar) ve özkaynaklar olarak yer alır. Gelir tablosundaki faaliyet sonuçlarının ölçümlemesi ile doğrudan doğruya ilgili unsurlar ise gelirler ve giderlerdir. Finansal durumdaki değişim tablosunun unsurları ise gelir tablosunun unsurlarını ve bilanço unsurlarındaki değişiklikleri yansıtır. Bu açıklamalarda Kavramsal Çerçeveye özgü olmak üzere yukarıdakilerin dışında herhangi bir unsur tanımlanmamaktadır. Finansal Durum 4.4. Finansal durumun ölçümlemesiyle doğrudan ilgili unsurlar varlıklar, borçlar ve özkaynaklardır. Bunlar aşağıda tanımlanmıştır: (a) Varlık, geçmişte olan işlemlerin sonucunda ortaya çıkan ve halihazırda işletmenin kontrolünde olan ve gelecekte işletmeye ekonomik fayda sağlaması beklenen değerlerdir. (b) Borç, geçmiş olaylardan kaynaklanan ve ödenmesi işletmenin ekonomik fayda sağlayabilecek değerlerinde bir çıkışa neden olacak mevcut yükümlülüklerdir. (c) Özkaynaklar, işletmenin varlıklar toplamından yabancı kaynakların indirilmesi suretiyle kalan kısımdır. Faaliyet Sonuçları Kâr, münferiden, faaliyet sonuçlarının ölçümü olarak veya yatırımın kârlılığı ya da hisse başına kâr gibi diğer ölçümlerin belirlenmesinin temel unsuru olarak sıklıkla kullanılmaktadır. Kârın belirlenmesi ile doğrudan ilgili olan unsurlar gelirler ve giderlerdir. Gelirlerin ve giderlerin tahakkuku ve ölçümlemesi, dolayısıyla kârın belirlenmesi kısmen, finansal tabloların hazırlanmasında işletmenin takip ettiği sermaye ve sermayenin sürdürülmesi kavramlarına bağlıdır Gelirlerin ve giderlerin unsurları aşağıdaki gibi tanımlanmıştır: (a) Gelir, muhasebe döneminde, ekonomik yararlarda işletme bünyesine varlık girişi veya diğer şekillerdeki varlık çoğalmaları sonucundaki artışı veya özkaynaklarda hissedarların yatırdıkları fonlar dışındaki kalemlerde artış meydana getiren borçlardaki azalmayı ifade eder.

9 M U H A S E B E S T A N D A R T L A R I 7 (b) Giderler, muhasebe döneminde, ekonomik yararlarda varlık çıkışı veya diğer şekillerdeki varlık eksilmeleri sonucundaki azalışları veya özkaynaklarda hissedarlara yapılan ödemelerin sonucunda ortaya çıkan azalmaların dışında özkaynaklarda azalma sonucunu doğuran borçlarda meydana gelen artışları ifade eder. Gelir Gelirin tanımı hasılatın ve kazancın ikisini birden içerir. Hasılat işletmenin olağan faaliyetleri neticesinde ortaya çıkar; satış, ücret, faiz, temettü, lisans ücreti ve kira gibi çeşitli adlar taşır Kazançlar gelir tanımına giren diğer kalemleri belirtir. Bunlar işletmenin olağan faaliyetlerinden doğabildiği gibi olağan olmayan faaliyetlerinden de ortaya çıkabilir. Kazançlar ekonomik yarardaki artışları ifade ederler ve özellikleri itibariyle gelirlerden bir farkları yoktur. Bu nedenle, kazançlar Kavramsal Çerçevede ayrı bir unsur olarak ele alınmamışlardır. Kazançlar, örnek olarak uzun vadeli varlıkların elden çıkarılmasından elde edilen kazançları da kapsar Gelirin tanımı, kısa vadeli menkul kıymetlerin değerlemesinden ve uzun vadeli varlıkların taşıdıkları değerdeki artışlardan kaynaklanan kazançlar gibi gerçekleşmemiş kazançları da içerir. Kazançlara ilişkin bilgiler ekonomik karar vermede faydalı olduğu için bunlar gelir tablosunda genellikle ayrı bir şekilde gösterilirler. Kazançlar genellikle ilgili giderler düşüldükten sonra kalan net tutarı ile raporlanırlar Gelir, çeşitli varlıkların elde edilmesini veya varlıklarda artışlar olmasını sağlar. Nakit, alacaklar, verilen mal ve hizmetlere karşılık alınan mal ve hizmetler gelirin örneklerini oluşturur. Gelir, borçların tasfiyesinden de kaynaklanabilir. Örneğin, bir işletme alacaklısına mevcut bir borcunun veya yükümlülüğünün kapatılması karşılığında mal veya hizmet sağlayabilir. Giderler Gider tanımı, zararları olduğu gibi işletmenin olağan faaliyetleri sırasında doğan giderleri de içerir. İşletmenin olağan faaliyetleri ile ilgili giderler, satışların maliyeti, ücretler ve amortismanlar gibi giderleri içerir. Giderler genellikle nakit, nakit benzerleri, stoklar, maddi duran varlıklar gibi varlıkların işletme dışına çıkışı veya işletmedeki varlıkların değerlerinde azalmalar olması şeklinde oluşur Zararlar gider tanımına giren diğer kalemleri belirtir. Bunlar işletmenin hem olağan hem de olağan dışı faaliyetlerinden doğabilir. Zararlar ekonomik yarardaki azalışları ifade eder ve özellikleri itibariyle giderlerden bir farkları yoktur. Bu nedenle Kavramsal Çerçevede ayrı bir unsur olarak ele alınmamışlardır Zararlar; yangın, sel gibi felaketlerden oluşan zararlar ile uzun vadeli varlıkların elden çıkarılması sonucunda oluşan zararlar gibi zararları da kapsar. Giderlerin tanımı, bir yabancı paranın kurundaki artıştan dolayı o para cinsinden olan borçlardaki artışlardan kaynaklanabilen gerçekleşmemiş zararları da içerir. Zararlara ilişkin bilgiler ekonomik karar vermede faydalı olduğu için bunlar gelir tablosunda genellikle ayrı bir şekilde gösterilirler. Zararlar genellikle ilgili gelirler düşüldükten sonra kalan net tutarı ile raporlanırlar. Finansal Tablolara İlişkin Unsurların Tahakkuku Unsur tanımına giren bir kalem aşağıda belirtilen ölçüt veya koşullara uygun olması halinde bilançoda veya gelir tablosunda gösterilmelidir: a) Unsur tanımına giren bu kalem muhtemelen ileride işletmeye ekonomik yarar sağlayacak veya işletmeden ekonomik yarar çıkışına neden olacaktır. b) Söz konusu kalemin maliyeti veya değeri güvenilir bir şekilde ölçümlenebilmelidir.

10 8 A k t i f A k a d e m i Finansal Tabloların Unsurlarının Ölçüm Esasları Ölçüm, finansal tablolarda yer alan unsurların bilançoda ve gelir tablosunda tahakkuk ettirilecekleri ve gösterilecekleri parasal tutarların belirlenmesi işlemini ifade eder. Bu işlem uygulanacak ölçüm esasının da seçilmesini içerir Finansal tablolarda değişik derecelerde ve değişik bileşimlerde kullanılan birkaç farklı ölçüm esası vardır. Bu ölçüm esasları aşağıda belirtilenleri içerir: a) Tarihi Maliyet: Varlıklar elde edildikleri tarihte alımları için ödenen nakit veya nakit benzerlerinin tutarları ile veya onlara karşılık verilen varlıkların gerçeğe uygun değerleri ile ölçümlenir. Borçlar borç karşılığında elde edilenin tutarı ile veya işletmenin normal faaliyetlerinden kaynaklanan borçlarda, örneğin, gelir vergilerinde olduğu gibi, borcun kapatılması için gereken nakit veya nakit benzerlerinin tutarı ile gösterilir. b) Cari Maliyet: Varlıklar aynı varlığın veya bu varlıkla eşdeğer olan bir varlığın alınması için hali hazırda gereken nakit veya nakit benzerlerinin tutarı ile gösterilirler. Borçlar, yükümlülüğün kapatılması için gereken nakit ve nakit benzerlerinin iskonto edilmemiş tutarları ile gösterilir. c) Gerçekleşebilir Değer (Ödeme Değeri): Varlıklar, işletmenin normal faaliyet koşullarında, bir varlığın elden çıkarılması halinde ele geçecek olan nakit ve nakit benzerlerinin tutarıdır. Borçlar, işletmenin normal faaliyet koşullarında, kapatılmaları için ödenmesi gereken nakit ve nakit benzeri değerlerin iskonto edilmemiş tutarları ile gösterilir. d) Bugünkü Değer: Varlıklar, işletmenin normal faaliyet koşullarında, ileride yaratacakları net nakit girişlerinin bugünkü iskonto edilmiş değerleri ile gösterilirler. Borçlar, işletmenin normal faaliyet koşullarında, kapatılmaları için ileride ödenmesi gereken net nakit çıkışlarının bugünkü iskonto edilmiş değerleri ile gösterilir Finansal tabloların hazırlanmasında işletmelerce en çok kullanılan ölçüm esası tarihi maliyet esasıdır. Bu esas diğer ölçüm esasları ile birlikte kullanılır. Örneğin, stoklar genellikle maliyet veya net gerçekleşebilir değerden küçük olanı ile ölçümlenir, menkul kıymetler piyasa değeri ile ölçümlenebilir, emeklilik borcu bugünkü değeri ile ölçümlenir. Bunlara ilave olarak, bazı işletmeler tarihi maliyet esasının fiyat değişikliklerinin parasal olmayan kalemler üzerindeki etkisini göstermekte yetersiz kalması nedeniyle cari maliyet esasını kullanırlar. Sermaye ve Sermayenin Korunması Kavramları Çoğu işletmeler finansal tablolarını hazırlarken sermayeyi nominal tutarı (finansal anlamı) ile kullanır. Finansal açıdan yatırılan para veya yatırılan satın alma gücünü ifade eden sermaye, işletmenin net varlıkları veya özkaynakları ile aynı anlama gelmektedir. Fiziki açıdan faaliyette bulunabilme kabiliyeti olarak da tanımlanan sermaye, işletmenin üretim kapasitesini belirtir (Örneğin, günlük üretim miktarı) Sermaye kavramı aşağıda belirtilen sermayenin korunması kavramlarını ortaya çıkarmaktadır: (a) Sermayenin Nominal Olarak Korunması (Finansal Sermayenin Devamlılığı): Bu kavrama göre, dönem içinde hissedarlara yapılan ödemeler ve onların işletmeye koyduğu tutarlar hariç olmak kaydıyla, eğer net varlıkların dönem sonundaki finansal (para cinsinden) tutarı dönem başındaki finansal (para cinsinden) tutarını aşıyorsa bir gelir elde edilmiş demektir. Nominal (finansal) sermayenin devamlılığı nominal parasal birimlerle veya sabit satın alma gücü birimleri ile ölçülebilir. (b) Sermayenin Üretim Gücünün Korunması (Fiziki Sermayenin Devamlılığı): Bu kavrama göre, dönem içinde hissedarlara yapılan ödemeler ve onların işletmeye koyduğu tutarlar hariç olmak kaydıyla, eğer net varlıkların dönem sonundaki fiziki üretim kapasitesi (veya faaliyet kapasitesi) dönem başındaki fiziki üretim kapasitesini (veya faaliyet kapasitesini) aşıyorsa bir gelir elde edilmiş demektir.

11 MUHASEBE STANDARTLARI FİNANSAL RAPORLAMAYA KAVRAMSAL ÇERÇEVE 1. I. II. III. IV. V. 9 İLİŞKİN İhtiyaca uygun sunum Gerçeğe uygun sunum İşletmenin sürekliliği Tahakkuk esası Tahsil esası A) Yalnızca IV C) I-II-III E) I-II-III-IV A) II-IV B) III-IV C) IV-V D) II-III-IV E) I-II-III-IV-V (2017-II) Aşağıdakilerden hangisi Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve uyarınca faydalı finansal bilginin niteliksel özelliklerinden değildir? A) İhtiyaca uygunluk B) Gerçeğe uygun şekilde sunum C) Doğrulanabilirlik D) Zamanında sunum E) Yönetimin teyidi I. 4. I. Muhtemelen ileride işletmeye ekonomik yarar sağlayacak veya işletmeden ekonomik yarar çıkışına neden olacaktır. II. Maliyeti veya değeri güvenilir bir şekilde ölçülebilmektedir. III. İşletme tarafından kontrol edilebilmektedir. Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve uyarınca finansal tablo kalemleri yukarıdaki ölçütlerden hangisi ve hangilerine uygun olmaları halinde finansal tablolara alınmalıdır? A) I-II B) I C) I-II-III D) II E) II-III (2016-II) 5. (2017-II) 3. B) I-II D) I-II-IV (2017-II) Yukarıdakilerden hangileri Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve uyarınca genel amaçlı finansal tabloların hazırlanmasına ilişkin temel varsayımlardandır? 2. Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve uyarınca yukarıdaki ifadelerden hangisi veya hangileri doğrudur? İhtiyaca uygunluk temel niteliksel özelliklerdendir. II. İhtiyaca uygunluk ve gerçeğe uygun şekilde sunum niteliklerinin her ikisini de karşılamayan bilgi faydalı olamaz. III. İhtiyaca uygunluk ve gerçeğe uygun şekilde sunum niteliklerinin her ikisini de karşılamayan bilgi karşılaştırılabilir, doğrulanabilir, zamanında ve anlaşılabilir şekilde sunularak faydalı hale getirilemez. IV. Destekleyici niteliksel özellikleri karşılamasa bile ihtiyaca uygun ve gerçeğe uygun şekilde sunum sağlayan bilgi faydalı olabilir. Karşılaştırılabilirlik; Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve uyarınca, ihtiyaca ve gerçeğe uygun bir şekilde sunulan bilginin faydasını arttıran (destekleyici) niteliksel özelliklerdendir. Bu durumda aşağıdakilerden hangisi karşılaştırılabilirliği artırmaz? A) Bir muhasebe politikası değişikliğinde önceki dönemin de yeniden düzenlenmesi B) Daha önce ortaya çıkmamış işlem veya olaylar için yeni bir muhasebe politikasının uygulanması C) Bir TMS/TFRS tarafından gerekli kılınmıyorsa muhasebe politikası değişikliğine gidilememesi D) Durdurulan faaliyetlerin finansal tablolarda yer alması E) Aynı ekonomik olay için alternatif muhasebe yöntemlerine izin verilmemesi (2016-II)

12 Aktif Akademi Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçevede yer alan temel varsayım aşağıdakilerden hangisidir? A) Tarafsızlık B) İşletmenin sürekliliği C) Tahakkuk D) Uygunluk E) Gerçeğe uygun sunum 9. Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve uyarınca aşağıdakilerden hangisi temel varsayımdır? A) İşletmenin sürekliliği B) Parayla ölçülme C) Tam açıklama D) Özün önceliği E) Dönemsellik (2016-II) 7. Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve uyarınca genel amaçlı finansal raporlamanın amacı aşağıdakilerden hangisidir? A) Bilanço, Gelir Tablosu, Nakit Akış Tablosu ve Özkaynak Değişim Tablosunun hazırlanması ve sunulmasıdır. B) Mevcut ve potansiyel yatırımcılara, borç verenlere ve kredi veren diğer taraflara, raporlayan işletmeye kaynak sağlama kararlarını verirken faydalı olacak finansal bilgiyi sağlamaktır. C) Yatırımcı ve kredi sağlayanlar için karşılaştırılabilir, ihtiyaca uygun, güvenilir ve anlaşılabilir bilginin hazırlanması ve sunulmasıdır. D) Uygulanabilir olan tüm standartlara uyumlu finansal raporlama yapabilmektedir. E) Standartların izin verdiği alternatif muhasebe yöntemlerinin azaltılmasına temel oluşturmaktır. (2016-I) 8. Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve uyarınca aşağıdakilerden hangisi faydalı finansal bilginin niteliksel özelliklerinden değildir? A) Karşılaştırılabilirlik B) İhtiyaca uygunluk C) Önemlilik D) Doğrulanabilirlik E) Zamanında sunum (2015-II) (2014-II) 10. Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçevede, "muhasebe döneminde, ekonomik yararlarda işletme bünyesine varlık girişi veya diğer şekillerdeki varlık çoğalmaları sonucundaki artışı veya öz kaynaklarda hissedarların yatırdıkları fonlar dışındaki kalemlerde artış meydana getiren borçlardaki azalma" şeklinde tanımlanan finansal tablo unsuru aşağıdakilerden hangisidir? A) Gelir B) Hasılat C) Kârlar D) Kazançlar E) Öz kaynak (2015-I) 11. Aşağıdakilerden hangisi finansal tabloların taşıması gereken niteliksel özelliklerden biri değildir? A) İhtiyaca uygunluk B) İhtiyatlılık C) Zamanında sunum D) Karşılaştırılabilirlik E) Anlaşılabilirlik (2016-I) (2015-I)

13 M U H A S E B E S T A N D A R T L A R I Aşağıdakilerden hangisi Kavramsal Çerçevenin amacı ve statüsü hakkında doğru bilgi vermektedir? A) Kavramsal Çerçeve en üst seviyedeki düzenlemedir. Herhangi bir standart ve yorum ile kavramsal çerçeve çatıştığında, Kavramsal Çerçeve standart ve yorumun önünde gelir. B) Kavramsal Çerçeve ile standartlar arasında uyuşmazlık söz konusu olduğunda, söz konusu standart Kavramsal Çerçeveden önce gelir. C) Bir işleme uygulanacak özel bir standart veya yorum bulunması durumunda öncelikle Kavramsal Çerçeve, daha sonra benzer veya ilişkili konularla ilgili diğer TMS/TFRS'lerin getirdiği hükümler takip edilmelidir. D) Kavramsal Çerçeve, yeni veya revize bir standart geliştirdiğinde uygulanır. İşletme hiçbir zaman Kavramsal Çerçeveyi dikkate almak zorunda değildir. E) Herhangi bir standart ve yorum ile Kavramsal Çerçeve çatıştığında, öncelikle Kamu Gözetimi Kurumunun konu hakkındaki ilke kararları dikkate alınmalı, daha sonra Kavramsal Çerçeve hükümlerine başvurulmalıdır. (2015-I) 13. Türkiye Muhasebe Standartları (TMS'ler) kapsamında, aşağıdakilerden hangisi işletme yönetiminin muhasebe politikalarının seçimi ve uygulanabilirliğini değerlendirirken referans alacağı hiyerarşinin ilk adımıdır? A) Öncelikle kabul görmüş sektör uygulamaları dikkate alınarak muhasebe politikaları uygulanmalıdır. B) TMS'ler veya Kavramsal Çerçeve ile çelişmediği ölçüde diğer standart belirleme organlarının uygulanacak politika hakkında yayımladıkları son görüş dikkate alınmalıdır. C) Kavramsal Çerçevede açıklanan tanımlar, muhasebeleştirme kriterleri ve ölçme yaklaşımları uygulanmalıdır. D) Benzer veya ilişkili konularla ilgili diğer TMS'lerin getirdiği hükümler kullanılmalıdır. E) Uygulanacak muhasebe politikasına ilişkin işlem, olay veya durumu ele alan TMS'ler uygulanmalıdır. (2015-I) B E E A B B B C A A B B E

14 12 A k t i f A k a d e m i TMS - 1 FİNANSAL TABLOLARIN SUNULUŞU STANDARDI Tanımlar Genel Amaçlı Finansal Tablolar: Bir işletmenin, belirli bilgi ihtiyaçları doğrultusunda uyarlanmış finansal tablo hazırlamasına gerek duymayan kullanıcıların ihtiyaçlarını karşılamak üzere hazırlanan mali tablolardır. Diğer Kapsamlı Gelir (Özkaynaklara Yansıtılan Kâr Veya Zararlar): Diğer TFRS ler tarafından gerekli kılındığında ya da izin verildiğinde kâr ya da zararda muhasebeleştirilmeyen gelir ya da gider (yeniden sınıflandırma düzeltmeleri de dahil olmak üzere) kalemlerini kapsar. Diğer Kapsamlı Gelirin Unsurları: (a) Yeniden değerleme fazlasındaki değişimler (b) Tanımlanmış fayda planlarının yeniden ölçümleri (c) Dış ülkedeki bağlı işletmeye ait finansal tabloların çevrilmesinden kaynaklanan kazanç ve kayıplar (d) TFRS 9 Finansal Araçlar Standardı uyarınca gerçeğe uygun değer farkı diğer kapsamlı gelire yansıtılan özkaynağa dayalı finansal araçlardaki yatırımlardan kaynaklanan kazanç ya da kayıplar (e) Nakit akış riskine ilişkin riskten korunma araçlarına bağlı olarak oluşan kazanç veya kayıpların etkin kısımları (f) Gerçeğe uygun değer farkı kar ya da zarara yansıtılan olarak sınıflandırılan borçlara ilişkin olarak söz konusu borcun kredi riskinde meydana gelen değişimlerle ilişkilendirilebilen gerçeğe uygun değerdeki değişim tutarı Finansal Tablolar 9. Finansal tablolar işletmenin finansal durumunun ve finansal performansının biçimlendirilmiş sunumudur. Finansal tabloların amacı, geniş bir kullanıcı kitlesinin ekonomik kararlar almalarına yardımcı olan işletmenin finansal durumu, finansal performansı ve nakit akışları hakkında bilgi sağlamaktır. Ayrıca finansal tablolar, yöneticilerin kendilerine emanet edilen kaynakları ne etkinlikte kullandıklarını da gösterir. Finansal tablolar bu amaca ulaşmak için işletmeyle ilgili aşağıdaki bilgileri sunar: (a) Varlıklar (b) Borçlar (c) Özkaynaklar (d) Gelir ve giderler, karlar ve zararlar dahil (e) Ortakların ortak olmaları sebebiyle yaptıkları katkılar ve ortaklara yapılan dağıtımlar ve (f) Nakit akışları. 10. Tam bir finansal tablolar seti aşağıdaki bölümleri içerir: (a) Finansal Durum Tablosu (b) Kâr veya Zarar ve Diğer Kapsamlı Gelir Tablosu (c) Özkaynak değişim tablosu (d) Nakit akış tablosu ve (e) Önemli muhasebe politikalarını özetleyen dipnotlar ve diğer açıklayıcı notlar. Finansal Tabloların Gerçeğe Uygun Sunuluşu ve TFRS lerle Uyumu 15. Finansal tablolar işletmenin finansal durumunu, finansal performansını ve nakit akışlarını gerçeğe uygun olarak sunar. Gerçeğe uygun sunuş, işlemlerin sonuçlarının, diğer olayların ve koşulların çerçevede belirtilen varlıklar, yabancı kaynaklar, gelir ve giderlerin tanımlarına ve tahakkuk kriterlerine sadık kalınarak, sunulması demektir. TFRS lerin gerektiğinde ek açıklamalarla birlikte uygulanmasının, gerçeğe uygun sunuşu sağlamış finansal tablolar yaratacağı varsayılır.

15 M U H A S E B E S T A N D A R T L A R I Finansal tabloları TFRS lerle uyumlu olan bir işletme, bu uyumu açık ve tam bir şekilde dipnotlarda belirtecektir. İşletme, Finansal tabloları TFRS lerin tüm maddeleriyle uyumlu olmadığı sürece, finansal tablolarını TFRS lerle uyumlu olarak nitelendiremez. İşletmenin Sürekliliği 25. Yönetim, finansal tabloları düzenlerken faaliyetlerini süresiz sürdüreceğini dikkate alır. Yönetimin şirketi tasfiye etme veya ticari faaliyetini sona erdirme veya bunların yerine geçecek gerçekçi bir alternatifi yoksa finansal tablolar süreklilik kavramına göre düzenlenir. Yönetim, değerlendirmelerini yaparken işletme faaliyetlerinin sürekliliğine kuşku düşürecek önemli belirsizlikler taşıyan olaylar veya koşulların farkındaysa, bu belirsizlikleri açıklar. Finansal tabloların hangi esaslara göre hazırlandığı ve işletmenin neden süreklilik kavramına uymadığıyla birlikte işletmenin finansal tablolarının süreklilik kavramına göre düzenlenmemesinin nedenleri açıklanır. 26. İşletmenin sürekliliği kavramının uygunluğu değerlendirilirken yönetim, bununla sınırlı olmamasına rağmen en azından bilanço tarihinden sonraki on iki aya ilişkin mevcut bilgileri dikkate alır. Muhasebenin Tahakkuk Esası 27. İşletme, nakit akış tablosu hariç, tüm finansal tablolarını muhasebenin tahakkuk esasına göre düzenler. Netleştirme (Mahsup Etme) 32. İşletme, bir TFRS zorunlu kılmadıkça veya izin vermedikçe varlıkları ve borçları ya da gelirleri ve giderleri netleştiremez. 33. İşletme, varlıkları ile borçları ve gelirler ile giderleri finansal tablolarda ayrı ayrı göstermelidir. İşlem veya diğer olayın özü gereği yapılan netleştirme dışında, kapsamlı gelir tablosu veya finansal durum tablosu (bilanço) ya da (eğer sunulmuşsa) bireysel gelir tablosunda yapılan netleştirmeler, kullanıcıların gerçekleşmiş olan işlemleri, diğer olayları ve şartları ve gelecekteki nakit akışlarını anlamalarını zorlaştırmaktadır. Varlıkların, örneğin stok değer düşüklüğü karşılığı ve şüpheli alacaklar karşılığı gibi, düzenleyici hesaplar düşüldükten sonra net tutarıyla gösterilmesi netleştirme değildir. 34. TMS 18 Hasılat Standardı, hasılat kavramını tanımlamış ve hasılatın tahsilatlar ve alacaklardan işletme tarafından tanınan ticari iskontolar ve indirimler düşüldükten sonraki gerçeğe uygun değeriyle gösterilmesini kurala bağlamıştır. İşletme, olağan faaliyetlerinin arasında, hasılat yaratmayan ancak hasılat yaratan ana faaliyetlerle ilintili ortaya çıkan diğer işlemleri de gerçekleştirir. Sunuluş işlemin veya diğer olayın özünü yansıtıyorsa işlemle ilgili gelir ve giderler birbirleriyle mahsup edilerek, bu işlemlerin sonuçları finansal tablolarda sunulur. Örneğin; (a) İşletme, yatırımların ve faaliyetlerde kullanılan varlıkları da dahil duran varlıkların elden çıkarılmasıyla ortaya çıkan kar ve zararları, elden çıkarmayla sağlanan tahsilattan varlığın net defter değeri ve ilgili satış giderleri düşüldükten sonra sunar ve (b) TMS 37 Karşılıklar, Koşulu Borçlar ve Koşulu Varlıklar Standardına göre muhasebeleştirilen karşılıklarla ilgili olarak yapılan ve üçüncü taraflarla yapılmış olan sözleşmeye (örneğin, tedarikçiyle yapılan garanti sözleşmesi) dayanarak, tazmin edilen bir ödemeyi alınan tazminatla mahsup edebilir. 35. Ayrıca, benzer işlemlerden kaynaklanan kazanç ve kayıplar, örneğin kur farklarından kaynaklanan kazanç veya zararlar veya ticari amaçla elde tutulan finansal araçlardan kaynaklanan kazanç veya kayıplar, netleştirilerek raporlanır. Ancak söz konusu kazanç veya kayıplar, önemli oldukları takdirde mahsup edilmeden ayrı ayrı gösterilir.

16 14 A k t i f A k a d e m i Raporlama Sıklığı 36. Finansal tablolar en az yılda bir kez sunulur. Bir kuruluşun bilanço tarihi değiştiğinde ya da finansal tablolar bir yıldan daha uzun ya da daha kısa bir dönem için hazırlandığında, finansal tabloların kapsadığı dönemin açıklanmasına ilaveten kuruluş: a) Finansal tablolarının bir yıldan daha uzun ya da daha kısa bir dönemi kapsamasının nedenini ve b) Gelir tablosu, özkaynak değişim tablosu ve ilgili açıklayıcı notların tümüyle karşılaştırılabilir olmadığını açıklayacaktır. Finansal Tabloların Tanımlanması 49. İşletme, finansal tabloları açıkça tanımlanmalı ve birlikte yayınlandıkları dokümandaki diğer bilgilerden ayırmalıdır. 50. TFRS ler yalnızca finansal tablolara uygulanır ve yıllık rapor, düzenlemelere ilişkin dosyalar veya diğer dokümanlarda sunulan diğer bilgilere uygulanma gereği bulunmamaktadır. Bu nedenle kullanıcıların TFRS lere göre hazırlanmış bilgiyle, kendilerine yararı olan ancak TFRS lere tabi olmayan diğer bilgileri birbirlerinden ayırabilmeleri önemlidir. 51. İşletme, her finansal tablosunu ve dipnotlarını açıkça tanımlamalıdır. Ayrıca işletme, aşağıdaki bilgileri de açık bir biçimde göstermeli ve bilgilerin doğru dürüst anlaşılması için gerektiğinde bunları tekrarlamalıdır: (a) (b) (c) (d) (e) Raporlayan işletmenin adı veya diğer kimlik bilgileri ve bu bilgide önceki raporlama döneminden bu yana olan değişiklikler Finansal tabloların tek bir şirketi mi yoksa şirketler grubunu mu içerdiği Raporlama dönemi sonu (bilanço tarihi) veya finansal tablo ve dipnotların kapsadığı dönem TMS 21 de tanımlandığı gibi, sunum para birimi ve Finansal tabloda sunulan tutarların yuvarlanma derecesi. 53. Bilgilerin sunumunda kullanılan para biriminin bin veya milyon hanelerine yuvarlanarak ifade edilmesi, genellikle finansal tabloları daha anlaşılabilir hale getirir. Ancak bunun kabul edilebilir olması sunumun yuvarlama düzeyinin açıklanması ve önemli bilgilerin ihmal edilmemesine bağlıdır. Finansal Durum Tablosunda (Bilançoda) Yer Alacak Bilgiler 54. Finansal durum tablosu (Bilanço), en azından, aşağıdaki tutarları gösteren hesap gruplarını kapsamalıdır: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) (h) (i) (j) (k) (l) (m) (n) (o) Maddi duran varlıklar Yatırım amaçlı gayrimenkuller Maddi olmayan duran varlıklar Finansal varlıklar Özkaynak yöntemine göre muhasebeleştirilen yatırımlar Canlı varlıklar Stoklar Ticari ve diğer alacaklar Satılmak üzere elde tutulan varlıkların toplamı Finansal borçlar Dönem vergisiyle ilgili borçlar ve varlıklar Ertelenmiş vergi borçları ve ertelenmiş vergi varlıkları Satılmak üzere elde tutulanlar olarak sınıflandırılan borçlar Özkaynaklarda gösterilen kontrol gücü olmayan paylar (azınlık payları) ve Ana şirketin ortaklarına ait çıkarılmış sermaye ve yedekler.

17 M U H A S E B E S T A N D A R T L A R I İşletmenin finansal durumunu anlamada bu tür bir sunum uygun olduğu takdirde, finansal durum tablosunda (bilançoda) ek kalemler, başlıklar ve ara toplamlar gösterilir. 57. Bu Standart kalemlerin hangi sıra ve biçimde sunulacağını açıklamaz. Sadece, finansal durum tablosunda (bilançoda) ayrı olarak sunulmaya yeter ölçüde birbirlerinden nitelik ve işlev olarak farklı olan kalemlerin, bir listesini verir. Ayrıca; (a) İlgili kalemin boyutu, niteliği veya işlevi veya benzer kalemlerin bir araya toplanması işletmenin finansal durumunun anlaşılması için uygun olduğu takdirde, yeni kalemler eklenir ve (b) İşletmenin finansal durumunun anlaşılmasına uygun bilgi sağlamak amacıyla, işletmenin ve işlemlerinin niteliğine göre, kullanılan tanımlar ve kalemlerin sıralanması veya benzer nitelikteki kalemlerin bir araya toplanması, düzeltilebilir. Örneğin, bir finansal işletme, faaliyetlerine ilişkin ihtiyaca uygun bilgileri sağlamak üzere yukarıdaki tanımları düzeltebilir. 58. İşletme, ilave kalemlerin ayrı olarak sunumunun değerlendirilmesine ilişkin karar vermesi aşamasında, aşağıdaki temeller doğrultusunda değerlendirme yapar: (a) Varlıkların niteliği ve likiditesi; (b) Varlıkların işletmedeki fonksiyonu ve (c) Borçların tutarı, niteliği ve zamanlaması. 59. Farklı varlık grupları için farklı ölçüm esaslarının kullanılması, bunların nitelik veya fonksiyonlarının farklı olması ve bu nedenle farklı kalemler olarak sunulmasını önerir. Örneğin; TMS 16 ya göre farklı maddi duran varlık sınıfları maliyet bedeliyle veya yeniden değerlendirilmiş tutarlarıyla gösterilir. Kâr veya Zarar ve Diğer Kapsamlı Gelir Tablosu (veya Tabloları) 81A. Kâr veya zarar ve diğer kapsamlı gelir tablosunda, kâr veya zarar ile diğer kapsamlı gelir bölümlerine ek olarak aşağıdakiler sunulur: (a) Kâr veya zarar (b) Toplam diğer kapsamlı gelir (c) Kâr veya zarar ile diğer kapsamlı gelirin toplamı olan döneme ait kapsamlı gelir. İşletmenin ayrı bir kâr veya zarar tablosu sunması durumunda, kapsamlı gelirin sunulduğu tabloda kâr veya zarar bölümü gösterilmez. 81B. İşletme kâr veya zarar ile diğer kapsamlı gelir bölümlerine ek olarak, döneme ait kâr veya zararın ve diğer kapsamlı gelirin dağılımını gösteren aşağıdaki kalemleri sunar: Döneme ait kâr veya zararın ve kapsamlı gelirin; i. Kontrol gücü olmayan paylara ve ii. Ana ortaklık sahiplerine isabet eden kısmı. Kâr veya Zarar Bölümünde veya Kâr veya Zarar Tablosunda Sunulacak Bilgiler 82. Diğer TFRS ler uyarınca zorunlu olan kalemlere ek olarak, kâr veya zarar bölümü veya kâr veya zarar tablosu, döneme ait aşağıdaki tutarları gösteren kalemleri içerir: (a) Hâsılat (b) Finansman maliyetleri (c) Özkaynak yöntemi kullanılarak muhasebeleştirilen iştirakler ve iş ortaklıklarının kar veya zarar payları (d) Vergi gideri (e) Durdurulan faaliyetlerin toplamına ait tek bir tutar.

18 16 A k t i f A k a d e m i 87. İşletme kâr veya zararın ve diğer kapsamlı gelirin sunulduğu tabloda (veya tablolarda) ya da dipnotlarda hiçbir gelir veya gider kalemini olağan dışı kalem olarak sunamaz. Döneme İlişkin Diğer Kapsamlı Gelir (Özkaynaklara Yansıtılan Kâr veya Zararlar) 90. İşletme yeniden sınıflandırma düzetmeleri de dahil olmak üzere diğer kapsamlı gelirin her bir kalemiyle ilgili gelir vergisi tutarını kâr veya zarar ve diğer kapsamlı gelir tablosunda ya da dipnotlarda açıklar. 91. İşletme, diğer kapsamlı gelir kalemlerini; (a) İlgili vergisel etkilerden arındırılmış net tutarı ya da (b) Kalemlere ilişkin gelir vergilerinin toplam tutarını ayrı olarak tek bir kalemde göstermek suretiyle, ilgili vergisel etkiler dikkate alınmadan önceki tutarı ile sunabilir. İşletmenin (b) bendinde yer alan alternatifi seçmesi durumunda, söz konusu vergi tutarı sonradan kâr veya zarar bölümünde yeniden sınıflandırılabilecek ve sonradan kâr veya zarar bölümünde yeniden sınıflandırılmayacak kalemler arasında dağıtılır. 92. Bir işletme, diğer kapsamlı gelirin bileşenleri ile ilgili yeniden sınıflandırma düzeltmelerini açıklar. Kâr veya Zarar ve Diğer Kapsamlı Gelir Tablosunda ya da Dipnotlarda Sunulacak Bilgiler 101. Giderler, sıklık, kar ve zarar yaratma potansiyeli ve tahmin edilebilirlik açılarından farklı olabilen finansal performansın bileşenlerini ortaya koymak için, alt gruplara ayrılır. Bu analiz iki biçimden birine göre yapılır Analizlerin ilk biçimi, giderlerin çeşitliliği (niteliği) esasına göre sınıflandırma yöntemidir. İşletme giderleri, kar veya zararda niteliklerine göre (örneğin, amortisman, malzeme alışları, nakliye maliyetleri, çalışanlara sağlanan faydalar ve reklam maliyetleri) toplar ve bu giderleri işletmenin çeşitli fonksiyonlarına dağıtmaz. Bu yöntemin uygulanması giderlerin fonksiyonel sınıflamaya dağıtılması gerekmediği için kolay olabilir. Giderlerin niteliklerine göre sınıflanmasına ilişkin örnek aşağıdadır: Hasılat Diğer Gelirler Mamul ve yarı mamul stoklarında değişim Kullanılan hammadde ve diğer tüketim malları Çalışanlara sağlanan fayda maliyetleri Amortisman ve itfa giderleri Diğer giderler Toplam giderler Vergi öncesi kâr X X X X X X X (X) X 103. Analizlerin ikinci biçimi giderlerin fonksiyonu veya satışların maliyeti yöntemidir ve giderleri, satışların maliyeti veya örneğin dağıtım veya yönetim faaliyetleri maliyetlerinin bir parçası olarak, fonksiyonlarına göre sınıflar. İşletme, en azından, bu yöntemde satışlarının maliyetini diğer giderlerden ayrı olarak sunar. Bu yöntem kullanıcılara giderlerin niteliğe göre sınıflanmasından daha tutarlı bilgi sağlar, fakat maliyetlerin fonksiyonlara paylaştırılması ihtiyari dağıtımları ve ciddi değerlendirmeleri gerektirebilir.

19 M U H A S E B E S T A N D A R T L A R I 17 Hasılat Satışların Maliyeti Brüt Kâr Diğer Gelir Dağıtım Maliyetleri Yönetim Giderleri Diğer Giderler Vergi Öncesi Kar X (X) X X (X) (X) (X) X Özkaynak Değişim Tablosunda veya Dipnotlarda Sunulacak Bilgiler 106. Özkaynağın her bir unsuru için, her kaleme ilişkin diğer kapsamlı gelir analizi özkaynak değişim tablosunda ya da dipnotlarda sunulacaktır İşletme, özkaynak değişim tablosunda veya dipnotlarda dönem içinde ortaklara dağıtılmak üzere muhasebeleştirilen temettü tutarını ve hisse başına düşen tutarı açıklar Özkaynağın bölümleri, örneğin, ödenmiş sermayenin her sınıfını, diğer kapsamlı gelirin her sınıfının birikmiş bakiyesini ve dağıtılmamış kârları kapsar İşletmenin raporlama dönemi başı ve sonu arasında özkaynaklarında meydana gelen değişiklikler, dönem içinde net varlıklarındaki artış veya azalışları yansıtır. Ortaklarla bunların ortak olmaları nedeniyle ortaya çıkan işlemler (örneğin, sermaye katkıları, işletmenin özkaynak araçlarının yeniden edinimi ve temettüler gibi) ve bu işlemlerle doğrudan ilgili giderler dışında, özkaynaklarda dönem içerisinde meydana gelen değişikliğin tümü, söz konusu dönem içinde işletme faaliyetlerinin yarattığı, kar ve zararları da içeren, tüm gelir ve giderleri gösterir TMS 8, diğer TFRS lerin geçiş hükümleri aksini gerektirmedikçe, mümkün olduğu ölçüde, muhasebe politikalarındaki değişiklikleri yansıtmak için geriye yönelik düzeltmeler yapılmasını gerektirir. Ayrıca, TMS 8 mümkün olduğu ölçüde, hataları düzeltmek için geriye dönük olarak yeniden düzeltmeler yapılmasını gerektirir. Geriye dönük düzeltmeler ve yeniden düzeltmeler özkaynakta meydana gelen değişiklikler değildir ancak bir TFRS nin özkaynağın başka bir bileşeninde geriye yönelik olarak düzeltme yapmasını gerektirdiği durum haricinde, dağıtılmamış karların açılış bakiyesidir. Muhasebe politikalarında meydana gelen değişiklikleri, hataların düzeltilmesinden ayrı olarak, özkaynağın her bir bileşeninde yapılan düzeltmeler olarak özkaynak değişim tablosunda açıklanmasını gerektirir. Bu düzeltmeler önceki her bir dönem için ve dönemin başlangıcı için yapılır.