DAMGA VERGİSİNDE MÜKELLEF

Transkript

1 DAMGA VERGİSİNDE MÜKELLEF I-MADDE METNİ: Mükellef: Madde 3-Damga Vergisinin mükellefi kağıtları imza edenlerdir. Resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların Damga Vergisini kişiler öder. Yabancı memleketlerle Türkiye`deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların vergisini, Türkiye`de bu kağıtları resmi dairelere ibraz eden, üzerlerinde devir veya ciro işlemleri yapanlar veya herhangi bir suretle hükümlerinden faydalananlar öderler. Ancak bunlardan ticari veya mütedavil kağıt mahiyetinde bulunanların vergisini, bunları en evvel satan veya kabul veya başka suretle kullanan kişiler öderler. İlgili tebliğ: 1, 17, Sirküler: 14, 16 II-MADDENİN AÇIKLAMASI VE YORUMU: A-GENEL AÇIKLAMA: Vergi Usul Kanunu nun 8 inci maddesinde: Mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişidir. Şeklinde tanımlanmıştır. Bu ifadenin anlamı mükellef, vergi borcunu bizzat ödemekle yükümlü olan gerçek veya tüzel kişi demektir. Yani mükellef vergi borcunu kendi mamelekinden, kendi öz varlığından, kendi servetinden ödeyen kişidir. Mükellefi vasıtalı ve vasıtasız vergiler açısından değerlendirdiğimizde önemli farklılıklar mevcuttur. Vasıtasız vergilerde, vergiyi ödeyen kişi ile yüklenen kişi aynıdır. Vasıtalı vergilerde vergiyi vergi dairesine ödeyen kişi ile yüklenen kişi farklı kişilerdir. Vergiyi vergi dairesine ödeyen kişi, yüklenen kişiden tahsil eden kişi olmaktadır. Örneğin, özel tüketim vergisinin mükellefi, Kanunun 4 üncü maddesi uyarınca: Bu kanuna ekli; a)(i), (III) ve (IV) sayılı listelerdeki mallar ile (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olmayanları imal, inşa veya ithal edenler ile bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenler, b)(ii) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olanlar için; motorlu araç ticareti yapanlar, kullanmak üzere ithal edenler veya müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenlerdir. Yani, yukarıdaki tablolarda sayılı malların satışını ve ithalatını yapanlar verginin mükellefi, bu malları satın alanlar ise vergiyi yüklenen kişilerdir. Dolayısıyla vergiyi vergi dairesine ödeyen kişi ile yüklenen kişi farklı kişilerdir. Damga vergisinin mükellefi ise vergiye tabi kağıtları imza edenlerdir. Damga vergisinin mükellefi kağıtları imza edenler olmasına karşın bazı hallerde, kendisine

2 2 damga vergisi borcu terettüb etmeyen kişilerin de verginin ödenmesinden sorumlu tutulması mümkündür. B-VERGİNİN MÜKELLEFİ: Maddede belirtildiği gibi, damga vergisinin mükellefi kağıtları imza edenlerdir. 1-Kağıtları İmza Edenler: Mükellef, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu na göre: Kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişilerdir. (Md:8) Bunun anlamı mükellef ödemekle yükümlü olduğu vergi borcunu kendi mamelekinden, yani kendi öz varlığından ödeyecek olan kişilerdir. Bunlar gerçek kişi de olabilir, tüzel kişi de olabilir. Damga vergisinin konusuna giren kağıtlar, (1) sayılı tabloda belirtilmiş olduğundan, bu kağıtları imzalayanlar ile, 2.inci maddedeki mektup ve şerhleri imzalayanlar damga vergisinin mükellefidirler. Damga vergisinin konusuna giren kağıtların bir kısmı tek imza ile hüküm ifade eder durumdadır. Bu kağıtlar, taahhütnameler, avans makbuzları değişmeden evvel vergiye tabi olan ve sonradan damga vergisinin konusunun dışına çıkarılmış bulunan teklifnameler ve benzeri diğer kağıtlar da durum bu şekildedir. Bu kağıtların mükellefi imza eden tek kişidir. Ve vergisi imza eden tek kişi tarafından ödenir. Damga vergisinde tek kişi tarafından imza edilen kağıtlar olduğu gibi birden fazla kişi tarafından imzalanan vergiye tabi kağıtlar da mevcuttur. Bunlara en önemli örnek, mukavelenameler (sözleşmeler) dir. Sözleşmelerin mutlaka iki tarafı vardır. Birden fazla kişinin imzaladığı sözleşmelerde, mükellefiyet tüm imza sahiplerine ait olur. İmza sahiplerinin tamamı, verginin tümünün ödenmesinden müştereken ve müteselsilen sorumlu olurlar. Tabidir ki, kağıtları imza edenlerin, işleme taraf olan, hukuki işlemin tamamlanmasını sağlayan kişiler olması gereklidir. İşlemle ilgisi olmayan, örneğin, şahit sıfatıyla kağıtları imza edenlerin damga vergisi yönünden mükellefiyetleri söz konusu olamaz. Kanunun 24 üncü maddesine göre vergiye tabi kağıtları ibraz edenler ve imza edenler verginin tam olarak ödenmesinde sorumludurlar. Yine aynı maddeye göre, kağıtları imza edenlerden birisinin damga vergisinden muaf olması durumu, verginin eksik alınmasını gerektirmez. Damga Vergisi Kanununun 6 ncı madde kapsamına giren işlemler nedeniyle bir kağıtta bir birinden tamamen farklı birden fazla akit ve işlem bulunduğu takdirde bunların her birinden ayrı ayrı vergi alınır. Bu akit ve işlemlere ait kağıtları imzalayanlar ise verginin mükellefidirler. Bu durumunda, imza sahiplerinin hepsinden ayrı ayrı vergi alınır. Örneğin kira sözleşmelerinde, iki tarafın da imzası bulunduğu için vergi her iki taraftan alınır. Ayrıca kefil de imzalamışsa, vergi en yüksek değer üzerinden hesaplanır ve alınır. Böyle olunca kefil de kağıdı imza ettiği için, işlemin asıl sahibinden ayrı olarak, damga vergisinin muhatabı olur.

3 3 Vergiye tabi kağıdı imza edenler damga vergisinin mükellefi olduğunu yukarıda açıkladık. Bazen, düzenlenen kağıtların hükmünden yararlanan kişiler, o kağıttaki işlemle ilgileri olmalarına rağmen, kağıtta imzaları olmadığı için verginin mükellefi olmazlar. Verginin mükellefi kağıdın hükmünden yararlanan kişiler olmayıp imzalayanlar olabilir. Bu kişiler, O kağıdın hükmünden yararlandığı halde, kağıdın vergisinin mükellefi değildir. Örneğin bankalar tarafından ilgili kişi veya kuruluşlara verilen teminat mektuplarında durum böyledir. Teminat mektubunun hükmünden yararlanan o teminat mektubunu kullanan kişi veya kuruluş olmasına karşın verginin mükellefi teminat mektubunu imzalayıp ilgili kişi veya kuruluşa veren bankadır. Vergi mükellefiyeti için en önemli koşullardan biriside, vergiyi doğuran olayın meydana gelmiş olması gereklidir. Damga vergisinde kağıtların imza edilmesi ile vergiyi doğuran olayın meydana geldiği kabul edilmekle beraber, bazen kağıtların imza edilmiş olması halinde de vergiyi doğuran olay meydana gelmemiş olabilir. Vergiyi doğuran olayın vukuu bulması, vergi alacağının doğması için, kağıda bağlanmış bulunan hukuki işlemin de eksiksiz tamamlanmış, yani tekemmül etmiş olması ve hüküm ifade eder hale gelmiş olması gerekmektedir. Bir nüshadan fazla olarak düzenlenen kâğıtların varlığı halinde her bir nüshanın düzenlenmesiyle yeni bir vergiyi doğuran olay ortaya çıkmış olur. Ancak kâğıt üzerinde birden fazla imza bulunması halinde vergi bir defa alınır. Başka bir deyişle imza adedine göre vergi alınmaz. (DVK.md:7) 2-Tek İmzalı Kağıtlarda Verginin Mükellefi: Düzenlenen kağıtların mahiyeti icabı olarak sadece bir kişi tarafından imzalanması suretiyle hüküm ifade eden kağıtlardan olması durumunda, (borç senedi, taahhütname, teminat mektupları gibi) imza eden kişinin kağıdın hükmünden yararlanıp yararlanmadığına bakılmaksızın mükellef olması gerekmektedir.bu durumda damga vergisinin kağıdı imza eden kişi tarafından ödenmesi gerekmektedir. Bazen bankaların, müşterilerine vermiş oldukları teminat mektubunun, damga vergisini (5035 sayılı Kanunun 30 uncu maddesiyle teminat mektuplarının damga vergisinden istisna edilmeden tarihinden önceki dönemlerde ) kendisi ödemesi gerekirken, müşterisi ile yaptığı özel sözleşme gereği olarak müşterisinin hesabından tahsil etmek suretiyle beyan edip ödemektedirler. Oysa bu gibi durumda, verginin mükellefi teminat mektubunu imzalayıp veren banka olduğu halde haksız yere damga vergisini müşterisinden tahsil etmiş olmaktadır. Banka, mükellefi olduğu vergileri, aralarındaki açık ya da kapalı, yazılı veya sözlü olarak kurulu özel hukuk ilişkisine dayanarak, müşterisi olan şirketten tahsil edip Vergi Dairesi Müdürlüğüne, kendi adına, vermiş olduğu beyanname ile beyan edip ödemesi durumunda, bu verginin bankanın müşterisi olan ve teminat mektubunu kullanan şirket tarafından iade alınması mümkün değildir. Çünkü, Vergi Usul Kanunu nun 8 inci maddesinde,vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna müteallik özel mukavelelerin vergi dairelerini bağlamayacağı için vergi ancak mükellefe iade edilir. Verginin mükellefi olmadığı halde özel mukavele ile kendisinden tahsil edilen verginin mükellef olmayan kişiye iade yapılması mümkün değildir.

4 4 Bu olayda, Banka müşterisi olan Şirket aleyhine sebepsiz zenginleştiğinden, Borçlar Kanunu hükümlerine göre dava açılarak haksız yere kendisinden bankaca tahsil edilen damga vergisi bankadan alınması yoluna gidilebilir. Konu ile İlgili Danıştay Kararları: Yedinci Daire /02/2008 Karar Özeti : İcra Müdürlüğünce Yapılan İhaleye İlişkin Damga Vergisinin Mükellefinin, Adalet Bakanlığı Olduğu Hk. Yedinci Da /04/2005 Karar Özeti: Kağıdı İmzalayanlar Olarak Belirlenen Damga Vergisi Mükellefinin, Sözleşme İle Değiştirilemeyeceği; Beyana Dayanan Vergi Tarh Ve Tahakkuk İşlemlerine Karşı Dava Açılabilmesi İçin Beyanda Bulunan Tarafından Usulüne Uygun Olarak İhtirazi Kayıt Konulması Gerektiği; Teminat Mektubundan Doğan Damga Vergisinin Mükellefi Bankaca, Davacının Banka Hesabından Kesilerek İhtirazi Kayıt Konulmaksızın Beyan Edilerek Ödenen Vergilerin İadesi İstemiyle, Ne Davacının, Ne De Bankanın İdari Yargıda Dava Açmasına Olanak Bulunmadığı Hk... TÜRK MİLLETİ ADINA: Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü: Temyiz başvurusu; davacı Şirket adına T.Garanti Bankası A.Ş.? Şubesince düzenlenen ve Toprak Mahsulleri Ofisinin muhtelif şubeleriyle yapılan vadeli hububat alımı sözleşmeleri için davacı Şirket tarafından birden fazla kullanılan teminat mektubunun birden fazla kullanımı nedeniyle, davacı Şirketin adı geçen Banka Şubesindeki hesabından kesilip, anılan Banka Şubesince beyan edilerek ödenen damga vergilerinin iadesi talebiyle Maliye Bakanlığına yapılan başvurunun reddine dair işlemin iptali ile fazladan ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesine hükmolunması ve bu işlemin dayanağı olan Maliye Bakanlığı yazısının iptali istemiyle açılan davayı reddeden mahkeme kararının, iade talebiyle ilgili hüküm fıkrasının bozulması istemine ilişkindir. 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 3'üncü maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu belirtilmiş; öte yandan; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 8'inci maddesinde, mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişi; vergi sorumlusu da, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olarak tanımlandıktan sonra, vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna müteallik özel mukavelelerin vergi dairelerini bağlamayacağı öngörülmüş; aynı Kanunun 377'inci maddesi ile 378'inci maddesinde ise, mükelleflerin ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilecekleri; vergi mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması gerektiği; mükelleflerin, beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları, bu Kanunun vergi hatalarına ilişkin hükümlerinin mahfuz olduğu düzenlemeleri yer almıştır.

5 5 Bu hükümlere göre; kağıdı imzalayanlar olarak belirlenen damga vergisi mükellefinin, sözleşme ile değiştirilmesi; beyana dayanan vergi tarh ve tahakkuku işlemlerinin de, beyanda bulunan tarafından usulüne uygun olarak ihtirazi kayıt konulması hali dışında, idari davaya konu edilmeleri, olanaklı değildir. Olayda, yalnızca teminat mektubunu düzenleyen banka tarafından imzalanması ile doğan damga vergisinin mükellefi, imza sahibi T.Garanti Bankası Anonim Şirketidir. Diğer taraftan; adı geçen Banka, mükellefi olduğu vergileri, aralarındaki (açık ya da kapalı, yazılı veya sözlü olarak kurulu) özel hukuk ilişkisine dayanarak, davacı Şirketten tahsil edip davalı Vergi Dairesi Müdürlüğüne, kendi adına, ihtirazi kayıt koymaksızın vermiş olduğu beyanname ile beyan etmiş ve ödemiştir. Vergi Usul Kanununun yukarıda sözü edilen 8'inci maddesi uyarınca, taraflar arasında yapılan sözleşmeyle verginin mükellefinin ve sorumlusunun değiştirilmesi olanaklı bulunmadığından; olay, bu haliyle, T.Garanti Bankası Anonim Şirketinin, kendi vergi borcunu, davacı Şirketten almış olduğu para ile ödemesinden ibarettir. Eğer, söz konusu meblağ, davacı Şirketten, kanun hükümlerine aykırı olarak tahsil edilmiş ise, bu durum, Bankanın davacı Şirket aleyhine sebepsiz zenginleştiğini gösterir. Oysa; sebepsiz zenginleşmeden doğan uyuşmazlık, adli yargı yerinde, Borçlar Kanunu hükümlerine göre açılacak davaya konu edilebilir niteliktedir. Sebepsiz zenginleşilen para ile vergi borcunun ödenmiş olmasının, aleyhine sebepsiz zenginleşilen tarafa, muhatabı olmadığı söz konusu vergilendirme işleminin iptali istemiyle vergi mahkemesinde dava açma hakkı vermesi de olanaklı değildir. Kaldı ki, ihtirazi kayıt konulmaksızın beyan edilerek ödenen söz konusu vergilerin, mükellefi olan Banka tarafından da idari davaya konu edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Bu nedenlerle, incelenmeksizin reddi gereken davada, işin esasının incelenmesi suretiyle verilen mahkeme kararının temyize konu hüküm fıkrasında, sonucu itibarıyla isabetsizlik bulunmadığından, temyiz isteminin reddine, gününde oybirliği ile karar verildi. Yedinci Da /12/2004 Karar Özeti : Teminat Mektubu Ve Genel Kredi Sözleşmesinden Doğan Ve Bankaca Müşterisinden Tahsil Edilip, İhtirazi Kayıt Koymaksızın Ödenen Damga Vergilerinin İadesi İstemiyle Yapılan Düzeltme Ve Şikayet Başvurusunun Reddine Dair İşlemin İptali İstemiyle, Söz Konusu Vergilerin Mükellefi Ve/Veya Sorumlusu Olan Bankanın Dava Açma Ehliyeti Bulunduğu Hk. Yedinci Da /10/2004 Karar Özeti: İmzaladığı Sözleşmenin Diğer Tarafınca Davacıdan Tahsil Edilerek, Tahsil Edenin Kendi Adına, İhtirazi Kayıt Koymaksızın Beyan Edip Ödediği Verginin, Davacı Tarafından Sözleşmeye Dayanılarak Dava Konusu Edilemeyeceği; Davacıdan Haksız Yere Tahsil Edilmiş İse, Diğer Tarafın Sebepsiz Zenginleşmeden Doğan Uyuşmazlığın Adli Yargı Yerinde Açılacak Davaya Konu Edilebilir Nitelikte Olduğu Hk. Yedinci D /12/1999 Karar Özeti: Mukavelename Adı Altında Düzenlenmiş Bulunmasına Rağmen, Herhangi Bir Hakkın Kurulması, Değiştirilmesi Veya Ortadan Kaldırılmasına Yönelik Olmayan Ve Hukuki Sonuç Doğurmayan Kağıdın Damga Vergisine Tabi Olmayacağı Hk

6 6 Yedinci D /01/1996 Karar Özeti: Çimento Üreticisi Firma Tarafından İmzalanıp Kaselenerek Bayilere Gönderilen Ve Ekinde "Çimento İstek Formu" Bulunan Yazının İcap, Bayiler Tarafından İmzalanıp Kaselenerek Üretici Firmaya Gönderilen Formların da Kabul Niteliğinde Olduğu Ve Bu Halleriyle Belli Para İhtiva Eden Sözleşme Niteliği Taşıdıkları Bu Nedenle Damga Vergisine Tabi Oldukları Hk. Yedinci D /11/1995 Karar Özeti: Anonim Şirket Tarafından İhraç Edilen Tahvillerin Ana Para Ve Faizlerinin Müşterek Borçlu Ve Müteselsil Kefil Olarak Tarafından Taahhüt Edilmesi Nedeniyle Damga Vergisinin Ana Para + Faiz Üzerinden Ödenmesi Gerektiği Hk. Yedinci D /12/2004 Karar Özeti: İthal Akreditifinden Doğan Damga Vergisi İle Bu Vergi Üzerinden Hesaplanan Banka Ve Sigorta Muameleleri Vergisinin Mükellefi Bankanın, Müşterisinden Tahsil Edip, İhtirazi Kayıt Koymaksızın Ödediği Vergilerin İadesine Hükmolunması İstemiyle, Müşteri Konumundaki Davacının İdari Yargıda Dava Açma Hakkının Bulunmadığı Hk. 3- Resmi Dairelerle Kişiler Arasındaki İşlemlere Ait Kağıtların Mükellefi: Damga Vergisi Kanunu nun 3 üncü maddesinin 2.nci fıkrasında, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği belirtilmiştir. Bu prensibe göre kişilerle resmi daireler arasında özel hukuk hükümlerine göre düzenlenecek kağıtların damga vergisini kişiler ödeyecektir. Resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtlar: Resmi Daire Nedir: Kanunun 8 inci maddesinde resmi dairenin tanımı aşağıdaki şekilde yapılmıştır: Bu Kanunda yazılı resmi daireden maksat, (5766 sayılı Kanunun 10 uncu maddesinin (a) bendiyle değişen ibare, Yürürlük: ) genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köylerdir. Bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmeler resmi daire sayılmaz.. PTT nin resmi daire olmadığı ile ilgili Danıştay kararı mevcut olup, şu anda zaten özelleştirildiğinden resmi daire olmadığına ilişkin tartışma bile yoktur. Konu ile ilgili olarak Danıştay 7 nci Dairesinin vermiş olduğu bir karar özeti aşağıya alınmıştır. Resmi daireler ile kişiler arasında gerçekleştirilen işlemler nedeniyle düzenlenecek kağıtların içerdiği imzalar açısandan üçlü bir ayırıma tabi tutulması mümkündür. Bunlardan birincisi kağıdın sadece kişiler tarafından imzalanması, ikincisi iki tarafında imzasını taşıması, üçüncüsü de sadece resmi daire tarafından imzalanmış olması halidir.

7 7 a-birincisi, resmi daire ile olan ilişki nedeniyle, sadece kişiler tarafından imzalanıp, resmi daireye verilmiş olan kağıtlara ait damga vergisinin mükellefi, imzalayan sıfatı nedeniyle resmi daireye o kağıdı veren kişidir. b-ikincisi, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların, her iki taraf ca da imzalanması durumunda, örneğin iki tarafın da imzaladığı bir sözleşme söz konusu olduğunda, Burada da damga vergisinin kişiler tarafından ödenmesi gerekmektedir. Taraflardan birinin resmi daire olması durumunda, resmi dairenin damga vergisi ödemesi söz konusu olmayıp, sözleşmenin diğer tarafının damga vergisini ödemesi gerekmektedir. c-üçüncü şekil, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtlar resmi daireler tarafından düzenlenip imzalandıktan sonra kişilere verilir. Örneğin kişiler tarafından resmi daireye yapılacak bir ödeme için düzenlenen makbuzlar buna örnek teşkil eder. Resmi daireler tarafından imzalanıp kişilere verilen kağıtların damga vergisi kişiler tarafından mı ödenmelidir. Yoksa kağıdı imzalayan resmi daire olduğu için hiç damga vergisi alınmamalımıdır. Kanunun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasındaki, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların vergisini kişiler öder, hükmünü, resmi dairelerle kişiler arasındaki her türlü işlemlere ait kağıtların damga vergisinin kişilerin ödemesi gerektiği şeklinde anlamak gerekmektedir. Bu düşüncenin içine resmi daireler tarafından imzalanıp kişilere verilen kağıtları da dahil etmek gerekmektedir. Uygulamada, bu gibi durumlarda, kağıtları imzalayan sadece resmi daire bile olsa, vergisi kişilerce ödenmektedir. 488 sayılı Kanundan önce yürürlükte bulunan 1324 sayılı Damga Resmi Kanununda, Resmi dairelerden kişilere verilecek kağıtların vergisinin de kişilerce ödeneceği belirtilmiştir. Bilindiği gibi, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu na ekli (2) sayılı tablo vergiden istisna utulan kağıtları belirlemiştir. Bu tablonun1/b pozisyonunda da resmi dairelerden kişilere verilen kağıtlardan hangilerinin vergiden istisna olduğu belirtilmiştir. Resmi dairelerden kişilere verilen tüm kağıtların istisna olduğu belirtilmemiştir. O nedenle, resmi dairelerce imzalanıp da kişilere veriler ve (1) sayılı tabloda yazılı olan kağıtların vergiye tabi olduğu konusunda kuşku yoktur. Ancak bu kağıtların vergisini kimin ödeyeceği konusunda tereddütler vardır. Ancak uygulamada daha önce belirttiğimiz gibi,bu kağıtlar genellikle kişilerin işlemlerini tamamladığı için vergisi resmi dairelerce kişilere ödettirilmektedir. 4- Vergiden Muaf Kuruluşlarla Kişiler Arasındaki İşlemlere Ait Kağıtların Mükellefi: Kanunun 3 üncü maddesinde belirtildiği gibi, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlerin vergisinin her hal ve takdirde kişiler tarafından ödenmesi gerektiği belirtilirken, resmi daireleri de vergiden muaf tutmuştur. Bu durumda, resmi dairelerde olduğu gibi, vergiden muaf kuruluşlarla kişiler arasındaki işlemlerin vergisi de kişilerce ödenmesi gerekmektedir.

8 8 Vergiden Muaf Kuruluşlar: Kanunun 8 inci maddesinde belirtilen, resmi daire olarak tanımlanan, genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler birinci derece vergiden muaf kuruluşlardır. Vergiden muaf kuruluşlar, (2) sayılı tabloda sayılmış olup, bu tablonun V- Kurumlarla ilgili kağıtlar bölümünde, bu kurumlar tarafından düzenlenen ve imzalanan kağıtlar damga vergisinden istisnadır. Böyle olunca, sayılan kurumların düzenledikleri kağıtlar vergiden istisna olduğu için, kağıtları düzenleyen ve imzalayan kurumlar da damga vergisinden muaf kuruluşlar olarak sayılabilir. Örneğin, (2) sayılı tablonun V/8 inci pozisyonunda, Türkiye Cumhuriyeti Emekli Sandığının her türlü işlemlerinde düzenlenen ve Damga Vergisi bu teşekkül tarafından ödenmesi gereken kağıtlar. vergiden istisna edilmiştir. Bu hükümle, T.C.Emekli Sandığı tarafından düzenlenip imzalanan her türlü kağıtların vergiden istisna tutulması suretiyle, kağıtları imzalayan Emekli Sandığı da vergiden muaf bir kuruluş olmaktadır. Çünkü, kendisi tarafından düzenlenip imzalanan hiçbir kağıt damga verginse tabi olmayacağından, kağıt vergiye tabi olmayınca o kağıdı imzalayan kuruluş da vergiden muaf olmaktadır. Verginin Ödenmesi: Damga Vergisi Kanunu nun 24 üncü maddesinde; Damga vergisinden muaf kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen sadece bu kurumların imzasını taşıyan kağıtlara ait verginin tamamı kişiler tarafından ödenir. denmek suretiyle, 3 üncü maddeye paralel bir hüküm getirilmiştir. Bu hüküm uyarınca vergiden muaf kuruluşlarla kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların, karşılıklı olarak imzalanmak veya sadece vergiden muaf kuruluşlarca imzalanması halinde bile verginin kişilerce ödenmesi gerekmektedir. Ancak, kişilerle vergiden muaf kuruluşlar arasında düzenlenen kağıtların vergisinin kişiler tarafından ödenmemesi durumunda 24 üncü madde hükmüne göre vergiden muaf kuruluşlar da kişiler gibi vergi ve cezadan müteselsilen sorumlu olacaklardır. Bu konu ileride 24 üncü maddenin açıklama bölümünde ayrıca daha geniş olarak açıklanacaktır. Konu ile ilgili olarak aşağıda, Sakarya Vergi Dairesi Başkanlığı nın 03/12/2008 tarih ve B GİB /DVK sayılı aşağıdaki özelgesinde müftülüğün damga vergisinden muaf kuruluş olduğu ifade edilmiştir: İlgide kayıtlı yazınız ile, İlçe Müftülüğünüzün kamu kurumu olması nedeniyle damga vergisinden muaf olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşü istenilmektedir. Bilindiği üzere, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği, 3 ncü maddesinde de; damga vergisinin

9 9 mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait damga vergisinin ise kişilerce ödeneceği, hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanunun 8 inci maddesinde ise; resmi dairelerden maksadın, genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu, bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı hükme bağlanmıştır. Bu çerçevede, 488 sayılı Damga Vergisi kanununun 8. maddesi gereğince resmi daire sayılan iki kurum arasında düzenlenen kağıtlar damga vergisinden muaf olduğu gibi resmi daireler ile özel kanunlarında damga vergisinden muaf tutulan kurum ve kuruluşlar arasında düzenlenen kağıtlar da damga vergisinden muaftır. Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, Kurumunuz genel bütçeli bir daire olup resmi daire tanımı içinde yer aldığından, diğer bir resmi daire veya özel kanunlarında damga vergisinden muaf tutulan kurum ve kuruluşlar arasında düzenlenen kağıtlar damga vergisinden muaftır. Ancak, muaf olmayan kişi veya kuruluşlarla yapılan işlemlere ait damga vergisinin ise kişilerce ödeneceği tabiidir. Denilmek suretiyle, İlçe müftülüğünün vergiden muaf bir kuruluş olduğu ifade edilmiştir. 5-Yabancı Memleketlerde, Türkiye deki Yabancı Elçilik ve Konsolosluklarda Düzenlenen Kağıtlarda Mükellef: a- Genel Açıklama: Kanunun 1 inci maddesinde, yabancı memleketlerde ve Türkiye deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların damga vergisinin : -Türkiye deki resmi makamlara ibraz edildiğinde, -Üzerine devir ve ciro işleminin yapıldığında, -Hükmünden faydalanıldığında ödeneceği belirtilmiştir. Bu maddede de, yukarıda belirtilen yerlerde düzenlenen kağıtların damga vergisinin kimin tarafından ödeneceği dolayısıyla mükellefinin kim olacağı belirtilmiştir. Kanunun üçüncü maddesinde bu belirtilen yerlerdeki, yani yabancı memleketlerde düzenlenen kağıtların vergisinin, bu kağıtları Türkiye deki resmi makamlara ibraz edenlerin, hükmünden yararlananların, devir ve ciro işlemini yapanların ödeyeceği, dolayısıyla verginin mükellefinin de bu kişi ve kuruluşların olacağı belirtilmiştir. Konu ile ilgili, Kanunun 1 inci maddesiyle ilgili olarak yapılan açıklama ve yorumlarda geniş açıklama yapılmış olup burada özet olarak değinilecektir. b-kağıtların Mükellefinin Tespit Edilmesi: aa- Kağıtların Türkiye de Resmi Daireye İbrazında Mükellef: Vergiye tabi kağıtların, yurt dışında düzenlenip, Türkiye de resmi dairelere ibraz işlemi neticesinde vergiyi doğuran olayın meydana geldiği durumlarda verginin mükellefi bu kağıtları resmi dairelere ibraz edenlerdir. Başka bir anlatımla, resmi daireye ibraz

10 10 edildiğinde, mükellef; kağıdı ibraz edenlerdir. Dolayısıyla damga vergisini ödemek zorunda olanlar bu kağıtları resmi daireye ibraz edenlerdir. bb- Devir ve Ciro İşlemi yapanlar: Yurt dışında düzenlenen ve Türkiye de işleme konu edilen, (1) sayılı tabloda yazılı olan kağıtları Türkiye de işleme konu eden ve devir ve ciro işlemini yapanlar da bu kağıtların vergisinin mükellefi ve vergiyi ödemek zorunda olanlardır. cc- Kağıdın Hükmünden Yararlananlar: Yurt dışında düzenlenen ve (1) sayılı tabloda yazılı olan kağıtlar, resmi daireye ibraz edilmeyip, üzerinde devir ve ciro işlemi yapılmayıp da, Türkiye de hükmünden yararlanılması durumunda da verginin mükellefi bu kağıtların hükmünden yararlananlardır. Türkiye de kağıdın hükmünden yararlanılması, vergiye doğuran olayın meydana gelmesi ile mümkün olmaktadır. Vergiyi doğuran olay meydana geldikten sonra bu kağıdın hükmünden kim yararlanıyorsa o kağıda ait damga vergisinin mükellefi, kağıdın hükmünden yararlanan kişi odur. Örneğin, yurt dışında düzenlenip gönderilen kontrgarantilere verilen kontrgarantinin kabul edilerek yurt içinde teminat mektubu verilmesi durumunda Kontrgarantinin hükmünden yurt içinde yararlanıldığı için, damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Konu ile ilgili Danıştay 7.nci Dairesinin bir adet karar özeti aşağıya alınmıştır. Yedinci Daire /12/2001 Karar Özeti: Yurt Dışında Düzenlenen Kontrgarantiye İstinaden Yurt İçinde Teminat Mektubu Verilmesi Halinde, Kontrgarantinin Hükmünden Yurt İçinde Yararlanılmış Olmakla, Damga Vergisine Tabi Olduğu Hk. Yine başka bir örnek, yapılan ihracat nedeniyle yurt dışındaki bankaların, Tükiye deki bankalara gönderdikleri akreditif mektup ve telgrafların hükmünden Türkiye de yararlanıldığı için Türkiye de damga vergisine tabi olacak ve hükmünden yararlananlar da verginin mükellefi olacaklardır. Bu örneklerde, kontrgarantinin ve akreditif mektup ve telgraflarının hükmünden yararlanan, yurt içindeki bankalar olmayıp, ihracat veya ithalat işini yapan firmalardır. Dolayısıyla verginin mükellefi de hükmünden yararlanan o firmalar olacaktır. c-türkiye deki Elçilik ve Konsolosluklarda Düzenlenen Kağıtlar: Türkiye deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtlar, kural olarak yabancı memleketlerde düzenlenmiş sayılmaktadır. O nedenle, bu kağıtların mükellefinin kim olduğu yukarıda yaptığımız açıklamalarda olduğu gibidir. Ancak, Türkiye deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların, yabancı memleketlerde düzenlenen kağıtlardan sayılması ve (2) sayılı tablonun (I/A-5) pozisyonunda 5. Yabancı elçilik ve konsoloslukların mühür veya imzasını ihtiva

11 11 eden resmi kağıtlarla yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen ve fakat elçilik ve konsolosluklar dışında kullanılmıyan kağıtlar. (Bu fıkradaki istisna mütekabiliyet şartıyledir.) şeklinde yer alması mütekabiliyet şartına bağlanmıştır. Mütekabiliyet şartı gerçekleşirse, vergiden istisna tutulması gerekir. Mütekabiliyet şartı bulunmazsa vergileme nasıl yapılacaktır. Mütekabiliyet şartının bulunmadığı hallerde, yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlen kağıtları imza edenler verginin mükellefi olacaklardır. O takdirde, Türkiye de kağıdın hükmünden yararlananlar veya devir ve ciro edenler verginin mükellefi olmayıp, doğrudan düzenlenen kağıdı imzalayanlar verginin mükellefi olacaklardır.çünkü söz konusu kağıtlar yancı ülkede değil Türkiye de düzenlenmiş sayılacaktır. d-ticari ve Mütedavil Kağıtlarla İlgili İlk İşlemi Yapanlar: Maddenin son fıkrasında yer alan düzenleme özel bir durumu ifade etmektedir. Bu düzenlemeye göre, ticari ve mütedavil kağıt olma özelliğini taşıyan ve yurt dışında düzenlenen piyasada tedavül eden kağıtların vergilendirilmesinde: -Bu kağıtları en evvel satanlar, -Kabul edenler, -Başka surette kullananlar, mükellef olarak kabul edilmelidir. Başka bir anlatımla, yabancı memleketlerde düzenlenen ve Türkiye ye gönderilen ve (1) sayılı tabloda yazılı olan tedavül eden kağıtlardan konişmentolar, Resepise ve özel sektör tarafından ihraç edilen tahvilleri ilk satan veya kabul eden veya kullananlar verginin mükellefi olmaktadır. Bu kağıtların satılması demek, kağıtların mülkiyetinin devir ve teslim edilmesi demektir. Mülkiyetin devri de nama yazılı olanlarda ciro edilmek suretiyle, hamiline yazılı olanlarda ise teslim işlemi ile olmaktadır. C-TARAFLARDAN BİRİNİN İSTİSNADAN YARARLANMASI DURUMUNDA VERGİNİN MÜKELLEFİ: Damga vergisinde vergiye tabi kağıtları imzalayanlardan birinin veya birkaçının damga vergisinden muaf olması durumunda bu kağıtların vergisinin kim tarafından ödenmesi gerekir. Damga vergisine tabi bir kağıdın düzenlenmesinde, o kağıdı imzalayanlardan birisi yada birkaçının damga vergisinden muaf tutulduğu hallerde verginin muafiyetten yararlanmayan diğer kişilerce ödenmesi gerekmektedir. Bu hüküm, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların vergisinin kişiler tarafından ödenmesi gerekir hükmü ile aynıdır. Buna göre, vergiye tabi kağıdı imzalayanlar arasında vergiden muaf kişi ya da kuruluşların bulunması durumunda, damga vergisinin mükellefi bu kağıtları imzalayanlardan, vergi muafiyetinden yararlanmayan kişiler olacaktır.

12 12 D-DAMGA VERGİSİNDE MÜKELLEFİYET VE SORUMLULUK: Mükellefin tanımı yukarıda da belirttiğimiz gibi V.U.K. un 8 inci maddesinde, kendilerine vergi borcu terettüb eden gerçek veya tüzel kişidir. Verginin sorumlusu ise verginin ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir. Damga vergisinin mükellefi yukarıda da açıkladığımız gibi vergiye tabi kağıtları imzalayanlardır. Damga Vergisi Kanunu nda özel sorumluluk hükümleri ile ilgili olarak Kanunun 24, 25, 26, ve 27 nci maddelerinde belirtilmiş olup, yeri geldiğinde ileriki bölümlerde bu maddelerin açıklaması yapılacaktır. 1-Zamanaşımı Süresi Dolduktan Sonra Hükmünden Yararlanılan Kağıdın Damga Vergisinin Mükellefi: Damga vergisinin mükellefi yukarıda da açıkladığımız gibi vergiye tabi kağıtları imzalayanlardır. Vergiye tabi kağıtların Damga Vergisinin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı alınması lazım gelen vergi ve cezadan, mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kağıtları ibraz edenler sorumludur. (Md.24) Damga vergisinin uygulama esasları, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu nun hükümlerine tabidir. Verginin tarh, tebliğ ve tahakkuku ve zaman aşımı bakımından bu kanunun hükümlerine tabidir. Damga vergisindeki zaman aşımı ile ilgili olarak, zamanaşımı süreleri: Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar şeklindeki genel hükme tabi olup, ayrıca damga vergisinin zaman aşımı ile ilgili olarak özel hüküm getirilmiştir. Bu hükme göre: ( gün ve 3239 sayılı kanunun 9. maddesiyle değiştirilmiştir.) Damga vergisine tabi olup vergi ve cezası zamanaşımına uğrayan evrakın hükmünden tarh zamanaşımı süresi dolduktan sonra faydalanıldığı takdirde mezkûr evraka ait vergi alacağı yeniden doğar. Bu hükme göre vergiye tabi kağıdın damga vergisinin ve cezasının zaman aşımına uğramasından sonra, o kağıdın hükmünden yeniden yararlanılması durumunda, damga vergisi yeniden doğmaktadır. Ve yine aynı zaman aşımı süresine tabi olmaktadır. Örneğin, (NDR) A,Ş, ne ait bir arsa, (TPO). A.Ş. tarafından akaryakıt istasyonu olarak kullanılmak üzere,1993 yılının Mart ayında düzenlenen sözleşme ile, yılları için yıllık $ ABD doları karşılığı 15 (onbeş) yıllığına kiralanmıştır. (TPO) A.Ş. hakkında 2012 yılında yapılan vergi incelemesi sırasında, söz konusu sözleşmenin damga vergisinin ödenmediği ve kiralanan bu arsanın incelemenin yapıldığı yılda halen akaryakıt istasyonu olarak fiilen kullanılmaya devam edildiği ve sözleşme süresinin bitmiş olmasına rağmen, yeni bir sözleşmenin de yapılmadığı tespit edilmiştir.

13 13 Bu örnekte, yıllarına ait kira ile ilgili 1993 Mart ayında düzenlenen sözleşmeye ait damga vergisinin zaman aşımı süresi tarihinde zaman aşımı süresi dolduğundan, incelemenin yapıldığı 2012 yılında vergi zaman aşımına uğramıştır o denedenle herhangibir tarhiyat yapılması mümkün değildir. Ancak, yeni sözleşme yapılmamasına rağmen, eski sözleşmenin yürürlüğünün aynen devam ettiği ve kira ödemelerinin muntazaman yapıldığı, kiralanan işyerinin boşaltılmadığı ve faaliyetin aynen devam ettiği görülmüştür. Bu durumda sözleşmenin hükmünden yararlanma da devam etmektedir. Çünkü kiralanan yer fiilen kullanılmakta ve yeni bir sözleşme de yapılmadığından eski sözleşme hukuken aynen geçerliliğini korumakta olup sözleşme süresinin bittiği yılı izleyen yılda, yani 2009 yılından itibaren sözleşme aynen geçerli olduğundan, bu yılda sözleşmenin hükmünden yararlanılmış olmakta ve 2009 yılında vergi alacağı yeniden doğmuştur. Eski sözleşme devam ettiği için, ikinci onbeş yıllık süre olan yılları içinde geçerliliğini korumaktadır. Vergi incelemesi 2012 yılı itibariyle yapıldığından 2009 yılında yeniden doğan damga vergisi 2012 yılında zaman aşımına uğramamıştır. Bu durumda da, sözleşmenin on beş yıllık kira tutarı üzerinden damga vergisinin 2009 yılındaki hükmünden yararlanma tarihindeki Merkez Bankası Döviz satış kuru esas alınarak (mukavele süresine göre kira bedeli üzerinden) cezalı olarak tarh edilmesi gerekir. Bu sözleşmedeki damga vergisinin mükellefi de, sözleşmeyi imzalayan taraflardır. Yani kiralayan ile kiraya veren şirketlerdir. Ancak, bu sözleşme zaman aşımına uğradıktan sonra, düzenleyenlerin ve imza edenlerin dışında üçüncü kişiler tarafından hükmünden yararlanılması durumunda verginin ödenmesinden bu üçüncü kişiler sorumludurlar. Bu örnekte, sözleşmenin vergisi düzenlendiği anda, on beş yıllık kira bedeli üzerinden hesaplanıp ödenmesi gerekirdi. Ödenmemiş olması durumunda da zaman aşımına uğradığı için alınması mümkün değildir yılında yapılan incelemede, yılları için yeniden doğan vergi alacağı için, damga vergisinin tarh edilmesi doğru bir işlemdir. Çünkü kağıdın hükmünden tekrar yararlanma başlayınca, yeni sözleşme doğmuş olmaktadır. Diğer taraftan belli parayı ihtiva eden sözleşmelerde damga vergisi bir yıllık tutarın sözleşme süre ile çarpılması neticesinde bulunacaktır. Sözleşmenin hükmünden yeniden yararlanma söz konusu olduğunda, vergi ve cezası zamanaşımına uğrayan evrakın hükmünden tarh zamanaşımı süresi dolduktan sonra faydalanıldığı takdirde mezkûr evraka ait vergi alacağı yeniden doğar. Buna göre 15 yıllık kira süresine göre hesaplanan damga vergisi yeniden doğacaktır. Vergisi ödenmemiş olan mezkur kağıdın vergisi 15 yıllık süre esas alınarak hesaplanacak ve cezalı olarak tarh edilmesi gerekecektir. Örnekteki sözleşme, 2000 yılında düzenlenip, 10 yıllık süre için yapılmış olsa idi, yıllarına ait olocaktı. Bizim incelememiz de 2008 yılında yapılmış olsa idi, o takdirde damga vergisinin ödenmediğinin tespit edilmiş olması durumunda, 2000 ile 2009 yıllarının damga vergisi 2005 yılının sonunda zaman aşımına uğradığı için, damga vergisi tarh edilmeyecektir. Çünkü, vergiyi doğuran olay sözleşmenin düzenlendiği yıl olan 2000 yılında meydana gelmiştir. Ve verginin 2005 yılının sonuna kadar tarhedilmesi gerektiğinden, damga vergisi zaman aşımına uğramıştır. Ancak, bu sözleşmenin örneğin 2006 yılında hükmünden yararlanıldığı ve kiranın ödenmediği için icra takibi yapıldığının tespit edilmesi durumunda, damga vergisi

14 14 hükmünden yararlanıldığı 2006 yılında zaman aşımına uğramış olan mezkur kağıda ait vergi alacağı yeniden doğacak ve başlangıçta alınması gereken 10 yıllık sözleşmenin damga vergisi cezalı olarak alınactır. 2-İstihkaktan Kesinti Suretiyle Ödemede Sorumluluk: Damga vergisinin istihkaktan kesinti suretiyle ödenmesi durumunda, verginin kesilip ödenmesinden sorumlu olan, istihkak ödemesini yapan kişi veya kuruluştur. Örneğin ücret ve avans ödemesinde, vergiye tabi kağıdı imzalayan ödemeyi yapan değildir. İmzalayan kendisine ödeme yapılan kişidir. Ancak, ücret ödemesinden damga vergisi kesilmediği takdirde işveren sıfatındaki ödemeyi yapan verginin kesilip ödenmesinden sorumludur. 3-Damga Vergisinin Makbuz Karşılığı Ödenmesinde Sorumluluk: Damga vergisinde, pul yapıştırılması şeklinde ödeme türü kalktığından, asıl ödeme şekli makbuz düzenlenmesi ile yapılmaktadır. Bu durumda verginin makbuz karşılığı ödenmesinden, sürekli mükellefiyet kaydı bulunan kişi ve kuruluşlar sorumlu olacaktır. Makbuz karşılığı damga vergisinin ödenmediği takdirde, cezalı olarak verginin tarh edilmesi söz konusu olacaktır. 4-Diğer Sorumluluk Halleri: Damga Vergisi Kanunu nun 24, 25, 26, 27 nci maddelerinde de özel sorumluluk halleri ile ilgili hükümler bulunmaktadır. Daha önce belirttiğimiz gibi, vergiden muaf kişilerle vergiye tabi kişilerin birlikte imzaladıkları kağıtladın vergisini kişiler ödeyecektir. Yani bu kağıtlarının vergisinin ödenmesinden kişiler sorumlu olacaktır. 5-Vekil Sıfatıyla İmzalanan Sözleşmeleri İmzalayanların Damga Vergisi Sorumluluğu Var mıdır? Bilindiği üzere vekil, başkası tarafından verilen bir yetkiye istinaden o kişi adına hareket eden kimsedir. Damga Vergisi Kanunu na göre damga vergisinin mükellefi vergiye tabi kağıda imza atanlardır. Bu bağlamda vergiye tabi kağıtlara imza atan vekillerin damga vergisinin mükellefi olup olmayacağı, verginin ödenmemesi durumun vekillerin sorumlu tutulup tutulmayacağı hususları ile ilgili zaman zaman tereddüt yaşanabilmektedir. Her ne kadar Damga Vergisi Kanunu nun 3 üncü maddesinde damga vergisi mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu belirtilmiş olsa da vekil, vekalet ettiği kişi adına iş görüp, hareket etmektedir. Hukukumuz da vekilin attığı imza vekalet verenin attığı imza kabul edilmekte bunun sonucu olarak da atılan imzanın yararı da zararı da vekalet verene ait olmaktadır. Bir sözleşmeye atılan imzanın yararının ve zararının vekalet verene ait olması, o sözleşmenin vergisel yükümlülüğünün de vekalet verene ait olması sonucunu doğurmaktadır. Bir diğer ifadeyle sözleşmenin vekil sıfatıyla imzalanmış olması bu sıfatla imzalayana sözleşmenin tarafı niteliği kazandıramayacağından, bu kişinin de imzalanan sözleşmeden doğan damga vergisinin mükellefi olmaması

15 15 gerekmektedir. Vekilin attığı imzadan dolayı damga vergisi mükellefi olmaması doğal olarak bu verginin ödenmemesi durumunda da vekilinde sorumlu tutulamayacağı anlamına da gelmektedir. Nitekim Danıştay ın vermiş olduğu bir karar bu görüşü destekler niteliktedir. 1 Damga vergisine tabi bir kağıdın vekil sıfatıyla imzalanması durumunda damga vergisi mükellefiyeti ve sorumluluğun vekile değil, asile ait olacağı konusunda Danıştay kararı bulunmaktadır. Söz konusu Danıştay 7 nci Dairesi verdiği bu kararın özeti aşağıya alınmıştır. Yedinci Da /10/2006 Karar Özeti: Sözleşmeden Kaynaklanan Damga Vergisinin, Sözleşmeyi Vekil Sıfatıyla İmzalayan Acentadan İstenilemeyceği Hk. E-ONAYLANAN KAĞITLARDA MÜKELLEF: Vergiye tabi kağıtları onaylayanlar, kağıtların vergisinin ödenip ödenmediğini aramak zorundadırlar. Bu kağıtları onaylayanlar verginin mükellefi değildirler. Ancak, kağıtların vergisinin ödenip ödenmediğinden sorumludurlar. Konu ile ilgili İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı nın tarih ve B Gib /2.1/ sayılı özelgelerinde bu konu ile ilgili olarak aynı şekilde görüş belirtilmiştir. Konu: Dilekçenizde; banka ve ihale makamları gibi kurumlara verilmek üzere tarafınızdan SMMM onaylı istenen Bilanço ve Gelir Tablolarının damga vergisi yönünden beyan uygulaması hakkında bilgi verilmesi istenilmektedir. Aynı Kanunun 18 inci maddesinde de; Bu Kanunda gösterilen haller dışında Damga Vergisi makbuz karşılığı ödenir. Maliye Bakanlığı makbuz karşılığı ödemeye ilişkin usül ve esasları belirlemeye yetkilidir. hükmü yer almaktadır. Diğer taraftan tarih ve sayılı Resmi Gazete de yayımlanan 43 Seri No.lu Damga Vergisi Genel Tebliğinin maddesinde; Sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettiren mükellefler tarafından vergi dairelerine tasdik için getirilen bilançolar, gelir tabloları ve işletme hesabı özetlerinin üzerinde YTL damga vergisi tarafımızdan makbuz karşılığı ödenecektir. Defter sıra no kaşesinin bulunması ve kağıdı düzenleyen mükellefin imzaya yetkili elemanları tarafından onaylanması halinde tasdik işlemi yapılacaktır. Ancak, sürekli damga vergisi mükellefiyeti tesis ettirmeyen mükellefler tarafından vergi dairelerine tasdik için getirilen bilançolar, gelir tabloları ve işletme hesabı özetlerine ait damga vergileri vergi dairesi tarafından makbuzla tahsil edildikten sonra tasdik işlemi 1 Vergi Müfettişi Uğur Uğurlu nun Vekil Sıfatıyla Kağıt İmzalayanların Damga Vergisi Sorumluluğu Var mıdır? İsimli Kasım 2012 ayına ait Yaklaşım Dergisindeki Makalesi.

16 16 yapılabilecektir. Söz konusu makbuzlara tarihli bilanço, veya tarihli gelir tablosu gibi bir ibare konularak makbuzun hangi kağıda ait olduğunun belirtilmesi gerekmektedir. denilmektedir. Bu itibarla, resmi dairelere ve bankalara verilmek üzere düzenlenen bilanço ve gelir tablolarına ait damga vergisinin mükellefi, adına bilanço veya gelir tablosu düzenlenen kişi veya kurum olup, bu belgelerin tarafınızdan onaylanmış olması, verginin mükellefini değiştirmeyeceğinden bu kağıtlara ilişkin damga vergisinin, yukarıda belirtilen esaslar dahilinde verginin mükellefi olan kişi veya kurumlar tarafından ödenmesi gerekmektedir.