DEĞER YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK A.Ş. Büyükdere Cd. Nevtron İşhanı No:119 K /6 Gayrettepe-İST TEL: 0212/ FAX: 0212/

Transkript

1 Büyükdere Cd. Nevtron İşhanı No:119 K /6 Gayrettepe-İST TEL: 0212/ FAX: 0212/ MALİ MEVZUAT SİRKÜLERİ SİRKÜLER NO : 2008/112 İstanbul, 15 Aralık 2008 KONU : 5811 Sayılı Kanun Uyarınca Varlık Barışı Uygulaması İÇİNDEKİLER GENEL BİLGİ GİRİŞ TANIMLAR... 3 B. YURTİÇİNDE SAHİP OLUNAN VARLIKLARLA İLGİLİ UYGULAMA ESASLARI... 5 Yasal Dayanak Uygulamanın Mahiyeti... 6 a) Beyanname verme yeri... 6 b)kapsama Giren Kişiler... 6 c)kapsama Giren Varlıklar... 7 d) Defterlere kayıt zorunluluğu... 7 e) Beyan edilen değerin tespiti... 7 f) Vergi Oranı... 7 g) Beyan zamanı... 8 h) Verginin ödenmesi... 8 i) Vergi incelemelerinden korunma ve bunun sınırları... 8 (1)Beyan edilen konular dikkate alınarak vergi incelemesi yapılmama ilkesi )Bildirim ve beyan dışındaki nedenlerle yapılacak incelemelere ilişkin tarhiyat ve mahsup 8 (a) Mahsup Kapsamına Giren Vergiler... 8 b) Bildirim ve beyan dışındaki nedenlerle yapılacak incelemelerde AYNI fiilden kaynaklanan tarhiyatlar ve mahsup... 9 c) Bildirim ve beyan dışındaki nedenlerle yapılacak incelemelerde ayrı fiillerden kaynaklanan tarhiyatlar ve mahsup... 9

2 3) Kapsama girmeyen durumlar (a) Kapsama girmeyen inceleme ve tarhiyatlar (b) Vergi farkları ve diğer vergiler Diğer konular ve özellikli hususlar a) Beyan edilen tutarlar ayrıca gelir olarak dikkate alınmayacaktır b) Ödenen vergilerin gider yazılması ve amortisman uygulaması c )Şartların ihlali halinde uygulama d) Kanıtlama mecburiyeti bulunup bulunmadığı e) Uygulamadan vaz geçmenin mümkün olup olmadığı C) YURT DIŞINDA SAHİP OLUNAN VARLIKLARLA İLGİLİ UYGULAMA ESASLARI Yasal Düzenleme Uygulama Esasları a) Beyanname verme yeri b) Kapsama Giren Kişiler c) Kapsama giren varlıklar ve ispat külfeti d) Defterlere kayıt zorunluluğu bulunmamaktadır e) Beyan edilen değerin tespiti f) Vergi Oranı g) Vergi incelemesi yapılmaması ilkesi ve bunun sınırları h) Süre, i) Beyannameler j) Yurt dışında sahip olunan varlıkların bildirimi üzerine banka veya aracı kurumlarca yapılacak işlemler k) Yurt dışında sahip olunan varlıklara ilişkin verginin vergi dairelerine ödenmesi D) YURT DIŞINDA BULUNAN KAZANÇLARIN İSTİSNA EDİLMESİ İLE İLGİLİ ESASLAR Yasal Düzenleme Uygulama Esasları a) İstisna kapsamındaki yurt dışı kazançlar b) İstisna uygulamasının şartları c) İstisna uygulamasına konu yurt dışı kazançların beyanı

3 GENEL BİLGİ 1. GİRİŞ Kamu oyunda Varlık Barışı olarak bilinen uygulama gün ve sayılı Resmi Gazete te yayınlanan 5811 sayılı Bazı Varlıkların Milli Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Kanun la getirilmiştir sayılı Kanun kapsamında biri yurt içi, ikisi de yurt dışı kaynaklı gelirlerle ilgili toplam üç farklı konuda düzenleme yapılmıştır. (5811 Sayılı Kanun metni ile ilgili açıklamalar 2008/104 Sayılı Sirkülerimizde yer almaktadır.) i) tarihi itibariyle yurt içinde sahip olunan ancak işletmelerin öz kaynakları içinde yer almayan varlıklar, (%5 vergi oranı) ii) tarihi itibariyle yurt dışında sahip olunan varlıklar, (%2 vergi oranı) iii) Yurt dışı iştiraklerden ve şubelerden elde edilen kazançlar, yurt dışı iştirak hisselerinin satışından ya da yurt dışında bulunan kurumların tasfiyesinden doğan kazançlar, (istisna) Varlık Barışı olarak adlandırılan 5811 sayılı Kanun bazı yönleriyle Gelir Vergisi Kanunu, Kurumlar Vergisi Kanunu ve Katma Değer Vergisi Kanunu kapsamında vergi affı kanunu niteliğindedir. Ancak düzenleme sınırsız bir vergi affı değil, Kanunda belirtilen vergilerin ödenmesi ve diğer koşulların yerine getirilmesi halinde, beyan edilen tutarlarla orantılı olarak yararlanılacak bir vergi affı mahiyetindedir. Yasa kapsamına dar mükellefler de dahil olmak üzere, gerçek ve tüzel kişilerin tamamı girmektedir. Yasada düzenlenen muafiyet (af) af kapsamına kambiyo mevzuatı, gümrük mevzuatı ve kara para mevzuatı kapsamındaki suçlar girmemektedir. Oysaki TBMM ne sevk edilen yasa tasarısında söz konusu mevzuatlar kapsamında bir koruma da yer almaktaydı. Ancak yasalaşma aşamasında yapılan değişikliklerle yasanın kapsamı daraltılmıştır Sayılı Kanun uyarınca verilmesi gereken beyannamelerin şekil, içerik ve ekleri ile verileceği yeri ve Kanunun uygulanmasına ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır. Bakanlık bu yetkiye istinaden 6 Aralık 2008 tarihli ve sayılı Resmi Gazete de yayımlanan 1 Seri Nolu 5811 Sayılı Kanunun Genel Tebliği ile uygulamaya yönelik usul ve esasları açıklanmıştır. Tebliğle yapılan açıklamalara Sirkülerimizin takip eden bölümlerinde yer verilmiştir. 2. TANIMLAR 5811 sayılı Kanunun 2 nci maddesinde ve 1 seri nolu 5811 sayılı Kanun Genel Tebliği nin 2 nci bölümünde yasayla ilgili tanımlar açıklanmıştır. Kanunda banka, aracı kurumlar ve kanaat verici belge kavramları tanımlanmıştır. Öte yandan Genel Tebliğ de de taşınmaz kavramı da Medeni Kanuna atıf yapılarak tanımlanmıştır. Söz konusu tanımlar aşağıdaki gibidir. Banka kavramı, tarihli ve 5411 sayılı Bankacılık Kanununun 3 üncü maddesinde tanımlanan mevduat bankaları ve katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarını ifade etmektedir. Aracı kurum kavramı, tarihli ve 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan aracı kurumları ifade etmektedir. 3

4 Kanaat verici belge, 5811 sayılı Kanunun 2 nci maddesinde Devlet tarafından veya Devlet güvencesinde tutulan kayıt ve sicilleri; banka, banker, aracı kurumlar ve benzeri mali kurumlar ile posta idaresi, noter gibi kurum ve kuruluşların kayıt ve belgelerini, tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu nun İkinci Kitabının Üçüncü Kısmında yer alan belgeler ve muadili belgeler ile bilgi değişiminde bulunulan yabancı ülkelerde yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik ya da konsoloslukları, yoksa ilgili ülkenin Türk menfaatini koruyan aynı nitelikteki temsilcileri tarafından tasdik olunan belgeler şeklinde tanımlanmıştır. Öte yandan 1 sayılı 5811 sayılı Kanun Genel Tebliği ile kanaat verici belge kavramı detaylı bir şekilde açıklanmıştır. 1 sayılı Genel Tebliğde, bankalar ile bankerlerin yaptıkları işlemlerle ilgili kayıtlar ve düzenledikleri belgeler, aracı kurumlar, portföy yönetim şirketleri, sigorta şirketleri ve benzeri mali kurumların kayıtları ve düzenledikleri belgeler, posta idaresi nezdindeki çek hesabı ve düzenlenen diğer belgeler, noter gibi kurum ve kuruluşların düzenledikleri senetler ve sözleşmeler ile diğer kayıt ve belgeler, defter tutan mükelleflerin kayıtları ile bu kayıtlarda yer alan ve Vergi Usul Kanununun ikinci kitabının üçüncü kısmında belirtilen belgeler ile muadili belgeler, şirketlerin ortaklık ve kooperatiflerin üyelik kayıtları ile bilgi değişiminde bulunulan yabancı ülkelerde yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik ya da konsoloslukları, yoksa mahallindeki Türk menfaatini koruyan ülkenin aynı nitelikteki temsilcileri tarafından tasdik olunan belgeler de kanaat verici belge olarak kabul edilmiştir. Öte yandan Kanunda bilgi değişiminde bulunulan yabancı ülkelerde bulunan makamlardan alınan belgeler kanaat verici belge olarak tanımlanmıştır. Bu nedenle bilgi değişimi yapılmayan ülkelerden alınan belgelerin hangi çerçevede kanıtlayıcı belge sayılacağı konusu açık değildir. Taşınmaz (gayrimenkul) kavramı, 5811 sayılı Kanun uygulamasında taşınmazlar, Türk Medeni Kanunun 704 ncü maddesinde gayrimenkul olarak tanımlanan ve esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır. Türk Medeni Kanununun 704 üncü maddesinde sayılan taşınmazlar aşağıdaki gibidir. - Arazi, - Tapu siciline ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar, - Kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler Diğer taraftan, Vergi Usul Kanunu nun 269 ncu maddesi uyarınca gayrimenkul gibi değerlenen tesisat ve makineler, gemiler ve diğer taşıtlar ve Türk Medeni Kanunu nda sayılanların dışındaki diğer gayrimaddi haklar ve gayri menkullerin mütemmim cüzleri ve teferruat lar 1 seri nolu Tebliğ düzenlemesi uyarınca gayrimenkul sayılmamıştır. Bu nedenle söz konusu unsurların yurt içi ve yurt dışı varlık barışı uygulamalarından yararlanması mümkün görünmemektedir. 4

5 B. YURTİÇİNDE SAHİP OLUNAN VARLIKLARLA İLGİLİ UYGULAMA ESASLARI Yasal Dayanak 5811 sayılı Kanunun uygulama esaslarını düzenleyen 3 üncü maddesinin yurt içinde bulunan varlıklarla ilgili kısımları aşağıdaki gibidir. Uygulama esasları MADDE 3 (1) (2) Gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sahip olunan ve Türkiye de bulunan ancak 1/10/2008 tarihi itibarıyla kanuni defter kayıtlarında işletmenin özkaynakları arasında yer almayan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları ile taşınmazlar, bu Kanunun yayımlandığı ayı izleyen üçüncü ayın sonuna kadar Yeni Türk Lirası cinsinden rayiç bedelle vergi dairelerine beyan edilir. Bilanço esasına göre defter tutan mükellefler, bu Kanun hükümlerine göre 213 sayılı Kanun uyarınca kanuni defterlerine, taşınmazlar dışındaki varlıklarını banka ve aracı kurumlardaki hesaplara yatırmak suretiyle kaydederek pasifte özel fon hesabı açarlar. Bu fon hesabı, sermayenin cüz ü addolunur ve beyan tarihinden itibaren altı ay içinde sermayeye ilave olunur. Serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler, söz konusu kıymetleri defterlerinde ayrıca gösterirler. Bu varlıklar dönem kazancının tespitinde dikkate alınmaz. Defter tutma yükümlülüğü bulunmayan gelir vergisi mükellefleri, taşınmazlar dışındaki varlıklarına ait tutarları banka ve aracı kurumlardaki hesaplara yatırırlar, bunlar için ayrıca diğer şartlar aranmaz. (3) Vergi dairelerine, ikinci fıkraya göre beyan edilen varlıkların değeri üzerinden % 5 oranında vergi tarhedilir ve bu vergi, tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar ödenir. Bu fıkraya ve dördüncü fıkraya göre ödenen vergi, hiçbir suretle gider yazılamaz ve başka bir vergiden mahsup edilemez. (4) (5) ikinci fıkralar kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle 1/1/2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz. Ancak, diğer nedenlerle bu Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten sonra başlayan 1/1/2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin vergi incelemeleri sonucu gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden tespit edilen matrah farkından, bu Kanun kapsamında beyan edilen tutarlar mahsup edilerek tarhiyat yapılır. (6) Beyan edilen varlıklarla ilgili olarak 213 sayılı Kanunun amortismanlara ilişkin hükümleri uygulanmaz. Bu varlıkların elden çıkarılmasından doğan zararlar, gelir veya kurumlar vergisi uygulaması bakımından gider veya indirim olarak kabul edilmez. (7) ikinci fıkra uyarınca beyanda bulunulduğu halde bilanço esasına göre defter tutmayan mükelleflerce söz konusu varlıklara ilişkin tutarların banka ve aracı kurumlara yatırılmaması, bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerce ise süresi içinde sermaye artırımında bulunulmaması hallerinde beşinci fıkra hükmünden yararlanılamaz. (8) İlgili kurum ve kuruluşlar, gerçek ve tüzel kişilerin bu madde uyarınca yapılacak işlemlere ilişkin taleplerini yerine getirmeye mecburdurlar. 5

6 2. Uygulamanın Mahiyeti Kanun hükmünden de görüldüğü üzere, 5811 sayılı Kanunla getirilen uygulamadan yararlanma koşulları özet olarak aşağıdaki gibidir. Varlıkların beyan edilmesi, Taşınmazlar dışındaki varlıkları banka veya aracı kuruluşa yatırmak suretiyle varlığını kanıtlanması, Varlıkların yasal defterlere kaydedilmesi, % 5 oranında vergi ödenmesi, 6 ay içerisinde sermayeye eklemesi, Detay açıklamalar izleyen alt bölümlerde yapılmıştır. a) Beyanname verme yeri Uygulamadan yararlanmak için, sahip olunan ve Türkiye'de bulunan ancak tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında işletmelerin özkaynakları arasında yer almayan; para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları ve taşınmazların, 2 Mart 2009 Pazartesi akşamına kadar Yeni Türk Lirası değeriyle bağlı oldukları vergi dairelerine beyan edilmesi gerekmektedir. Yurt içi varlıklarla ilgili beyanname prensip olarak doğrudan Gelir İdaresi Başkanlığı na elektronik ortamda verilecektir. Ancak 340 ve 346 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca elektronik ortamda beyanname vermek zorunda olmayan mükellefler, varlıklarını, gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairelerine beyanname 1 ile beyan edilebilecekleri gibi 340 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde belirtilen usul ve esaslar doğrultusunda elektronik ortamda da gönderilebilecektir. b)kapsama Giren Kişiler Uygulama kapsamına gerçek kişiler ile tüzel kişilerin tamamı girmektedir. Öte yandan Şirketlerin; kanuni temsilcileri, ortakları veya şirket ya da şirketin ortakları adına Kanun kapsamına giren varlıkları tarihinden önce yetkili kuruluşlarca düzenlenen bir vekalet ya da temsil sözleşmesine istinaden değerlendirmeye yetkili olanların, Türkiye'de bulunan ancak tarihi itibarıyla kanuni defter kayıtlarında işletmenin özkaynakları arasında yer almayan varlıklarının 1 nolu Genel Tebliğde yapılan açıklamalar çerçevesinde şirket adına beyan edilerek ve süresi içinde sermaye artırımında kullanılması halinde, bu varlıklara ilişkin olarak şirketin 5811 sayılı Kanun hükümlerinden yararlanabilmesi mümkün olacaktır. Diğer taraftan uygulamadan yararlanmak açısından tam mükellef veya dar mükellef olmak da önemli değildir. Bu nedenle, Türkiye de ikametgahı bulunmayan kişiler ile mükellef olmayan gerçek kişiler de uygulamadan yararlanabileceklerdir. 1 Söz konusu beyanname 1 nolu Genel Tebliğin 5 numaralı ekinde yer almaktadır. 6

7 c)kapsama Giren Varlıklar tarihi itibariyle işletmelerin bilançolarında özkaynaklar arasında kayıtlı bulunmayan para, döviz, altın, menkul kıymet, sermaye piyasası araçları ile gayrimenkullerin varlık barışı kapsamında beyanı söz konusudur. Diğer taraftan işletmelerin bilançolarında, ortaklar cari hesabında yer alan borç tutarlarının Kanunun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrası kapsamında banka veya aracı kurumlara yatırılmak suretiyle beyan edilmesi halinde, bahse konu borç tutarları bilanço pasifinde açılacak özel fon hesabına kaydedilebilecek ve süresinde sermayeye ilave edilebilecektir. Bu suretle bahse konu borçlar da Kanun kapsamında yararlanabilecektir. Öte yandan bilanço usulünde vergiye tabi olmayan ticari kazanç sahipleri ve serbest meslek erbabının da söz konusu varlıkları beyan edip uygulamadan yararlanmaları mümkündür. d) Defterlere kayıt zorunluluğu Bilanço esasına göre defter tutan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince Türkiye'de sahip olunan ve beyan edilen, varlıkların yasal defterlere kaydedilmesi ve beyan tarihinden itibaren altı ay içerisinde sermayeye ilave edilmesi gerekmektedir. Serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin, banka veya aracı kurumlara yatırılarak varlığı ispatlanan varlıkları ile taşınmazlarının, beyan edilen değerleri üzerinden serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı defterine kayıt edilmesi gerekmektedir. Defter tutma yükümlülüğü bulunmayanların, beyan ettikleri taşınmazlar dışındaki varlıklarını, banka veya aracı kurumlardaki hesaplara yatırmaları gerekmektedir. Anılan mükellefler için başka bir şart aranmayacaktır. e) Beyan edilen değerin tespiti 5811 sayılı Kanuna göre beyan edilecek değer, beyan edilen varlığın rayiç bedelidir. Rayiç bedel, Vergi Usul Kanunu nun Mükerrer 266. maddesinde, bir iktisadi kıymetin değerleme günündeki normal alım-satım bedeli olarak tanımlanmıştır. Bir değerleme ölçütü olarak rayiç bedel, vergi hukukumuza 2365 sayılı Kanunla girmiştir. Ancak vergi kanunlarımızda işletmeye dahil herhangi bir iktisadi kıymetin mutad değerleme ölçütü olarak rayiç bedel öngörülmemiştir. Öte yandan rayiç bedelin tespiti ile ilgili olarak yapılmış bir düzenleme de yoktur. Bu nedenle söz konusu değerin beyan sahibi tarafından yapılması, ancak bazı durumlarda ise bu değerin tespitinin tevsik edilmesi gerekir. Zira ayni sermaye olarak konulacak olan gayrimenkullerin değerleri mahkemelerce tespit edilmektedir. Bu nedenle değer tespitiyle ilgili olarak bu hususun da göz önünde tutulması gerekir. Öte yandan dövizli kıymetlerin, yasal defterlere kaydedildiği tarihteki T.C. Merkez Bankası döviz alış kurları esas alınarak bulunacak olan değer üzerinden vergi dairesine beyan edilmesi ve hesaplanan matraha bağlı olarak vergi hesaplanması gerekmektedir. f) Vergi Oranı 5811 sayılı Kanunun 3/2 nci maddesine göre yapılacak yurt içi varlıklarda vergi oranı %5 tir. Öte yandan bu verginin matrahı ise beyan edilen değerdir. 7

8 g) Beyan zamanı tarihinde yürürlüğe giren 5811 sayılı Yasanın yurt içi varlıklarla ilgili kısmından yararlanma imkânı 2 Mart 2009 tarihinde sona ermektedir. h) Verginin ödenmesi Yurt içi varlık barışı dolayısıyla hesaplanan % 5 oranındaki vergi, tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar ödenecektir. i) Vergi incelemelerinden korunma ve bunun sınırları (1)Beyan edilen konular dikkate alınarak vergi incelemesi yapılmama ilkesi 5811 sayılı Kanun nun 3/2 nci maddesinde yer alan yurtiçi varlık beyanının sağlamış olduğu en önemli avantaj, belli koşullarda mükellefler hakkında vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamamasıdır sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin beşinci fıkrası uyarınca, Gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince Türkiye'de sahip olunan ve beyan edilerek yasal defter kayıtlarına intikal ettirilen varlıklar nedeniyle tarihinden önceki dönemlere ilişkin hiçbir suretle herhangi bir vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacaktır. Buna göre, yurt içinde sahip olunan varlıklardan bildirime ve beyana konu edilenler ile ilgili olarak tarihinden önceki dönemlere ilişkin, bu bildirim ve beyanlardan hareketle herhangi bir vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılması söz konusu olmayacaktır. 2)Bildirim ve beyan dışındaki nedenlerle yapılacak incelemelere ilişkin tarhiyat ve mahsup Kanun çerçevesinde beyan edilen varlıklar esas alınarak vergi incelemesi yapılamaz. Ancak, 5811 sayılı Kanundaki koruma mutlak bir koruma değildir. Çeşitli nedenlerle, Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten sonra tarihinden önceki dönemlere ilişkin olarak vergi incelemesi yapılması halinde, bu incelemeler sonucu gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden tespit edilen matrah farklarından öncelikle, Kanun kapsamında bildirilen veya beyan edilen tutarların mahsup edilmesi gerekecektir. Öte yandan vergi incelemesi sonucunda yazılan raporlarda, 5811 sayılı Kanun kapsamında yapılan mahsuplar gösterilecektir. Vergi incelemesine yetkili olanlar, bildirilen veya beyan edilen tutarlara ilişkin olarak Kanunda öngörülen koşulların gerçekleşip gerçekleşmediğini ayrıca kontrol edeceklerdir. Öte yandan yapılan inceleme sırasında bulunan matrahın mahiyeti önemli değildir. Yasada öngörülen koşullara uygun beyan yapılması mahsup uygulamasından yararlanmak için yeterlidir. (a) Mahsup Kapsamına Giren Vergiler Beyan edilen varlıklar sayesinde, gelir, kurumlar ve katma değer vergisi uygulamalarında oluşan matrah farklarına karşılık bir koruma sağlanmaktadır. Ancak 1 nolu Genel Tebliğde de ifade edildiği üzere, Gelir, Kurumlar ve Katma Değer Vergilerinde oluşan vergi farkları uygulama kapsamına girmemektedir. Konuyla ilgili ayrıntılı açıklama Sirkülerin 11 nci sayfasında yer alan B-2/i-(3)/(b) bölümünde ayrıntılı olarak açıklanmıştır. 8

9 b) Bildirim ve beyan dışındaki nedenlerle yapılacak incelemelerde aynı fiilden kaynaklanan tarhiyatlar ve mahsup 5811 sayılı Kanunun 3/5 nci maddesi, varlık barışı uygulaması ile beyan edilen değerlere eşit tutarda matraha eşit bir inceleme koruması sağlamaktadır. Diğer bir ifade ile sağlanan koruma mutlak ve sınırsız bir koruma olmayıp, tutarı beyan edilen değerle sınırlı bir korumadır. Söz konusu tutar, yapılan incelemelerde tarhiyat yapılması için aşılması gereken bir eşik mahiyetindedir. Örneğin varlık barışı kapsamında ,- YTL tutarında bir varlığı sermayeye ilave eden bir Şirketin geçmiş yıllarının incelenmesinde ,- YTL kurumlar vergisi matrah farkı tespit edilmiştir. Bu durumda ( , ,- =) ,- YTL tutarında bir matrah farkı tarhiyata konu edilecektir. Diğer taraftan, aynı kökten kaynaklanan matrah farkları bir kabul edilecektir. Örneğin, az önceki örnekte ,- YTL katma değer vergisi ve ,- YTL geçici vergi matrahı tespit edilmiş olsa dahi, bulunan matrah farkı ,- YTL olarak kabul edilecek ve bakiye ,- YTL matrah farkı vergi tarhiyatına konu edilebilecektir. Diğer nedenlerle yapılacak vergi incelemelerinde aynı fiilden kaynaklanan matrah farkı bulunması halinde, Kanun kapsamında bildirilen veya beyan edilen tutarlar bu matrah farkından mahsup edileceğinden, mahsup tutarı kadar gelir, kurumlar veya katma değer vergisi tarhiyatı önerilemeyecektir. Diğer taraftan, geçici vergiler yıllık gelir veya kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere alınmakta olup mahsup dönemi geçtikten sonra önerilen geçici vergi tarhiyatlarında geçici verginin aslı aranmamakta, ceza ve faizleri aranmaktadır. Dolayısıyla, yıllık gelir veya kurumlar vergisi yönünden tespit edilen matrah farklarından bildirilen veya beyan edilen tutarların mahsup edilmesi halinde, bu vergilere yönelik olarak önerilen geçici vergi matrah farkından da mükerrer indirime yol açmayacak şekilde mahsup yapılacağından, anılan matrah farklarına yönelik olarak ayrıca geçici vergi hesaplanması söz konusu olmayacaktır. Konuyla ilgili olarak 1 nolu Genel Tebliğ de verilen örnek aşağıdaki gibidir. Örnek 1: Giyim imalatı ve satışı ile uğraşan (X) A.Ş. yurt dışında sahip olduğu YTL karşılığı dövizi bu Kanun kapsamında tarihinde (Y) Bankasına bildirerek, söz konusu tutarı açılan mevduat hesabına yatırmıştır. Anılan kurum hakkında bildirim veya beyan dışındaki nedenlerle 2007 yılına ilişkin olarak yapılan vergi incelemesi sonucu belgesiz mal satışı nedeniyle kurumlar vergisi, geçici vergi ve katma değer vergisine konu YTL matrah farkı bulunmuştur. Bu durumda, inceleme esnasında öncelikle bulunan YTL'lik matrah farkından bu Kanun kapsamında bildirilerek yurda getirilen YTL mahsup edilecek ve kalan tutar olan YTL üzerinden kurumlar vergisi, geçici vergi ve katma değer vergisi tarhiyatı önerilecektir. c) Bildirim ve beyan dışındaki nedenlerle yapılacak incelemelerde ayrı fiillerden kaynaklanan tarhiyatlar ve mahsup Diğer nedenlerle yapılacak vergi incelemelerinde ayrı fiillerden kaynaklanan matrah farklarının bulunması halinde ise, Kanun kapsamında bildirilen veya beyan edilen tutarlar gelir, kurumlar veya katma değer vergisi yönünden bulunan her bir matrah farkından ayrı ayrı mahsup edilecektir. Bu mahsup esnasında, bildirilen veya beyan edilen tutarların bulunan matrah farkları toplamından küçük olması halinde, bu tutarın vergi türüne isabet eden matrah 9

10 farkı ile oranlanması suretiyle mahsup işlemi gerçekleştirilecektir. Konuyla ilgili olarak Tebliğde yer alan örnek aşağıdaki gibidir. Örnek 2: (K) Ltd. Şti. Türkiye'de sahip olduğu YTL değerindeki taşınmazını tarihinde beyan ederek yasal defter kayıtlarına intikal ettirmiş ve fon hesabına aldığı söz konusu tutarı da süresinde sermayeye ilave etmiştir. Anılan kurum ile ilgili olarak bildirim veya beyan dışındaki nedenlerle 2007 dönemi için 2011 yılında yapılan inceleme sonucu şirketin satışlarının bir kısmını düşük bedelli fatura düzenlemek suretiyle kayıt dışı bıraktığı tespit edilmiş, kayıt dışı bırakılan hasılat nedeniyle YTL kurumlar vergisi ve katma değer vergisi matrah farkı tespit edilmiştir. Ayrıca şirketin verdiği borçla ilgili tahsil ettiği faiz geliri üzerinden hesaplanan katma değer vergisi tutarlarını da kayıtlarına intikal ettirmediği için YTL katma değer vergisi matrah farkı bulunmuştur. Bu durumda, inceleme esnasında bulunan kurumlar vergisi ve katma değer vergisi matrah farklarından, bu Kanun kapsamında beyan edilen YTL orantılı bir şekilde mahsup edilecektir. Dolayısıyla, YTL'nin {[ /( )]x =} YTL'si kayıt dışı bırakılan hasılat nedeniyle bulunan (aynı fiilden kaynaklanan) kurumlar vergisi ve katma değer vergisi matrah farkından, {[ /( )]x =} YTL'si ise diğer nedenle bulunan (ayrı fiilden kaynaklanan) katma değer vergisi matrah farkından mahsup edilecektir. Bunun sonucunda, YTL matrah farkı üzerinden kurumlar ve katma değer vergisi, YTL matrah farkı üzerinden de katma değer vergisi tarhiyatı önerilecektir. Öte yandan, Kanun kapsamında beyana konu edilen tutarın YTL olması halinde, inceleme esnasında öncelikle bulunan matrah farklarından bu Kanun kapsamında bildirilen YTL'nin ( =) YTL'si doğrudan mahsup edilecektir. Dolayısıyla, matrah farkı oluşmadığından herhangi bir tarhiyat önerilmeyecektir. Bildirilen tutardan arta kalan YTL ise daha sonra herhangi bir nedenle yapılacak vergi incelemelerinde bulunacak matrah farklarından mahsup edilebilecektir. 3) Kapsama girmeyen durumlar (a) Kapsama girmeyen inceleme ve tarhiyatlar Aşağıdaki vergi incelemeleri 5811 sayılı Kanunun 3 ncü maddesinin 5 nci fıkrası çerçevesindeki koruma kapsamına girmemektedir tarihinden önceki dönemlerle ilgili olarak Kanunun yürürlük tarihinden ( tarihi) önce başlayan vergi incelemeleri, tarihinden sonraki dönemlere ilişkin yapılacak vergi incelemeleri sayılı Kanunun 1 sayılı Genel Tebliğinde, aşağıdaki hallerden birinin varlığı halinde vergi incelemesine başlanıldığı kabul edilmiştir. Vergi incelemeleri ile ilgili olarak mükellefler nezdinde işe başlama tutanağın düzenlenmesi, Vergi incelemesi yapılmak üzere mükellefin davet edilmesi, Yasal defter ve belgeleri isteme yazısının tebliğ edilmiş olması, 10

11 Matrah tesisine yönelik tutanak düzenlenmesi, Yasal defter ve belgelerin incelenmek üzere vergi incelemesine yetkili olanlara ibraz edilmiş olması durumu, Bu çerçevede, tarihinden önceki dönemlerle ilgili olarak Kanunun yürürlük tarihinden önce başlayan vergi incelemeleri sonucu bulunan matrah farkları üzerinden gerekli tarhiyatlar yapılacak ve bulunan matrah farklarından, bu Kanun kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklara ilişkin tutarların mahsup edilmesi söz konusu olmayacaktır. (b) Vergi farkları ve diğer vergiler Kanunda yer alan koruma kapsamında sadece gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden tespit edilen matrah farkları girmektedir. Dolayısıyla, mükelleflerin gelir, kurumlar ve katma değer vergisine ilişkin (örn. sahte belge kullanımından kaynaklanan) vergi farkları ve haksız iadeden (örn. KDV iadesi vb.) kaynaklanan tarhiyatlar ile bu vergiler dışındaki diğer vergilere yönelik yapılacak inceleme ve tarhiyatlar bu kapsamda değerlendirilmeyecektir. Örneğin, yapılan bir vergi incelemesinde bir Şirketin 100 YTL (18 YTL KDV) tutarındaki sahte faturayı gider yazdığı ve faturada yazılı katma değer vergisini indirim konusu yaptığı tespit edilmiştir. Bu durumda incelemede 100 YTL kurumlar vergisi matrah farkı ve 18 YTL katma değer vergisi vergi farkı tespit edilmiş olmaktadır. Bulunan 100 YTL matrah farkı 5811 yasanın 3/5 hükmü uyarınca tarhiyat sırasında matrah farkından tenzilde dikkate alınacak iken, 18 YTL vergi farkı tenzilde dikkate alınmayacaktır. 18 YTL vergi farkıyla ilgili katma değer vergisi tarhiyatı yapılacaktır. Diğer taraftan damga vergisi, banka ve sigorta muameleleri vergisi, özel tüketim vergisi gibi diğer vergiler de 5811 sayılı Kanun kapsamına girmemektedir. 3. Diğer konular ve özellikli hususlar a) Beyan edilen tutarlar ayrıca gelir olarak dikkate alınmayacaktır Gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince yukarıda yapılan açıklamalara göre yasal defterlere kaydedilen bu varlıklar dönem kazancının tespitinde gelir unsuru olarak dikkate alınmayacaktır. b) Ödenen vergilerin gider yazılması ve amortisman uygulaması 5811 sayılı Kanunun 3 ncü maddesi çerçevesinde ödenen vergilerin, hiçbir suretle gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınması ya da başka bir vergiden mahsup edilmesi mümkün değildir. Bildirilerek veya beyan edilerek yasal defter kayıtlarına intikal ettirilen taşınmazlar hakkında 213 sayılı Kanunda yer alan amortismanlara ilişkin hükümler uygulanmayacaktır. İşletmeye kaydedilen bu varlıkların daha sonra elden çıkarılmasından doğan zararlar, gelir veya kurumlar vergisi uygulaması bakımından gelirin veya kurum kazancının tespitinde gider veya indirim olarak kabul edilmeyecektir. Diğer taraftan bu varlıkların satışları sırasında oluşacak gelirler ise, genel kurallar çerçevesinde vergiye tabi tutulacaktır. 11

12 c )Şartların ihlali halinde uygulama Yurtiçi varlık barışından yararlanmak isteyen ancak yasada belirtilen koşulları yerine getirmeyen kişiler, Kanunun 3 ncü maddesinin 5 nci fıkrasının sağlamış olduğu vergi incelemesi korumasından yararlanamayacaklardır. Yurt içi varlık barışında, inceleme korumasını kaldıran durumlar aşağıdaki gibidir. Bilanço usulüne göre defter tutan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerce, beyan edilen varlıklara ilişkin tutarların banka ve aracı kurumlara yatırılmaması ve yasal defter kayıtlarına intikal ettirilmemesi (herhangi bir nedenle), belirlenen altı aylık süre içerisinde beyan edilen varlıkların sermayeye ilave edilmemesi, Serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerce beyan edilen varlıklara ilişkin tutarların banka ve aracı kurumlara yatırılmaması ve yasal defter kayıtlarına intikal ettirilmemesi, Defter tutma yükümlülüğü bulunmayan mükelleflerce, söz konusu varlıklara ilişkin tutarların banka ve aracı kurumlara yatırılmaması d) Kanıtlama mecburiyeti bulunup bulunmadığı Yurt içi varlık barışında taşınmazlar dışındaki değerlerin banka ve aracı kurumlara yatırılması şartı aranmakta olup, bunun dışında bu varlıkları kanıtlayan başkaca teşvik edici bir belge aranması söz konusu değildir. Taşınmazlar ise zaten Türkiye deki sicil kayıtlarında yer almaktadır. Öte yandan, gerçek kişiler tarafından tutar ne olursa olsun, bankaya veya aracı kuruluşlara ibraz edilen varlıklar elden teslim edilebilir. Bu konuda mükellefler serbesttir. Vergi dairelerine beyan edilen taşınmazlar ise yasal defterlere, vergi dairelerine beyan edilen değeriyle kayıt edilecektir. Bu çerçevede, bilanço esasına göre defter tutan mükellefler ile serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ve defter tutma yükümlülüğü bulunmayan mükelleflerin taşınmazlar dışındaki varlıklarını, öncelikle banka veya aracı kurumlardaki hesaplara yatırmaları gerekmektedir. Bu şekilde banka veya aracı kurumlara yatırılarak varlığı ispatlanan varlıkların, bu tutarlar üzerinden yasal defterlere kaydedilmesi mümkün olacaktır. Defter tutma yükümlülüğü bulunmayan mükelleflerce Türkiye'de sahip olunan ve beyan edilen taşınmazlar dışındaki varlıklara ilişkin tutarların banka ve aracı kurumlardaki hesaplara yatırılması gerekli ve yeterli olup, bu Kanun hükümlerinden faydalanılabilmesi için başkaca bir şart aranmayacaktır. Öte yandan yurt içi varlık barışı uygulamasında, beyan edilen varlıkların tarihi itibariyle yurt içinde bulunduğunu ispat etme yükümlülükleri yoktur. Oysa yurt dışı varlık barışı uygulamasında, söz konusu kıymetlerin tarihinde yurt dışında bulunduğunun tevsiki gerekmektedir. e) Uygulamadan vaz geçmenin mümkün olup olmadığı Uygulamadan yararlanma amacıyla beyanname veren veya bildirimde bulunan kişiler tahakkuk eden vergileri ödemek zorundadırlar. Bu nedenle ödeme yapmamak suretiyle uygulamadan vazgeçmek mümkün değildir. 12

13 C) YURT DIŞINDA SAHİP OLUNAN VARLIKLARLA İLGİLİ UYGULAMA ESASLARI 1. Yasal Düzenleme 5811 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin yurt dışı varlıkların beyanı ile ilgili kısımları aşağıdaki gibidir. (1) Gerçek veya tüzel kişilerce, 1/10/2008 tarihi itibarıyla sahip olunan ve yurt dışında bulunan; para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları ile varlığı kanaat verici bir belgeyle ispat edilen taşınmazlar, bu Kanunun yayımlandığı ayı izleyen üçüncü ayın sonuna kadar Yeni Türk Lirası cinsinden rayiç bedelle banka veya aracı kuruma bildirilir ya da vergi dairelerine beyan edilir. Bu kıymetler, 213 sayılı Kanun uyarınca defter tutan mükellefler tarafından beyan tarihi itibarıyla kanuni defterlere kaydedilebilir. Bilanço esasına göre defter tutan mükellefler, bu Kanun hükümleri uyarınca kanuni defterlerine kaydettikleri kıymetler için pasifte özel fon hesabı açarlar. Bu fon hesabı, sermayenin cüz ü addolunur, sermayeye ilave dışında başka bir amaçla kullanılamaz, işletmenin tasfiye edilmesi halinde ise vergilendirilmez. Serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler, söz konusu kıymetleri defterlerinde ayrıca gösterirler. Bu varlıklar dönem kazancının tespitinde dikkate alınmaz. (3) Vergi dairelerine birinci fıkraya göre beyan edilen varlıkların değeri üzerinden % 2, oranında vergi tarhedilir ve bu vergi, tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar ödenir. Bu fıkraya ve dördüncü fıkraya göre ödenen vergi, hiçbir suretle gider yazılamaz ve başka bir vergiden mahsup edilemez. (4) Banka ve aracı kurumlar, kendilerine bildirilen varlıklara ilişkin olarak % 2 oranında hesapladıkları vergiyi, bildirimi izleyen ayın onbeşinci günü akşamına kadar vergi sorumlusu sıfatıyla bir beyanname ile bağlı bulunduğu vergi dairesine beyan eder ve aynı sürede öderler. (5) Birinci fıkra kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle 1/1/2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz. Ancak, diğer nedenlerle bu Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten sonra başlayan 1/1/2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin vergi incelemeleri sonucu gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden tespit edilen matrah farkından, bu Kanun kapsamında beyan edilen tutarlar mahsup edilerek tarhiyat yapılır. (6) Beyan edilen varlıklarla ilgili olarak 213 sayılı Kanunun amortismanlara ilişkin hükümleri uygulanmaz. Bu varlıkların elden çıkarılmasından doğan zararlar, gelir veya kurumlar vergisi uygulaması bakımından gider veya indirim olarak kabul edilmez. (7) Birinci fıkra uyarınca bildirildiği veya beyan edildiği halde, 1/10/2008 tarihi itibariyle yurt dışında bulunduğu kanaat verici belge ile tevsik edilemeyen ve bildirim veya beyanın yapıldığı tarihten itibaren bir ay içinde Türkiye ye getirilmeyen veya Türkiye deki banka ya da aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmeyen para, döviz, altın, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları dolayısıyla veya ikinci fıkra uyarınca beyanda bulunulduğu halde bilanço esasına göre defter tutmayan mükelleflerce söz konusu varlıklara ilişkin tutarların banka ve aracı kurumlara yatırılmaması, bilanço esasına göre 13

14 defter tutan mükelleflerce ise süresi içinde sermaye artırımında bulunulmaması hallerinde beşinci fıkra hükmünden yararlanılamaz. (8) İlgili kurum ve kuruluşlar, gerçek ve tüzel kişilerin bu madde uyarınca yapılacak işlemlere ilişkin taleplerini yerine getirmeye mecburdurlar. 2. Uygulama Esasları Yurt dışı varlıklarla ilgili düzenlemeyi içeren yasal düzenlemenin unsurları aşağıdaki gibidir. Varlıklara beyan sahibi gerçek veya tüzel kişilerce 1/10/2008 tarihi itibarıyla yurt dışında sahip olunması, Yurt dışı menkul varlıkların Türkiye ye getirilmesi ve banka ve aracı kuruluşlara yatırılması, Yurt dışında bulunan taşınmazların varlığının kanaat verici bir belgeyle ispat edilmesi, Varlıkların en geç 2 Mart 2009 tarihine kadar Yeni Türk Lirası cinsinden rayiç bedelle beyan edilmesi Beyan edilen değerler üzerinden %2 oranında vergi ödenmesi a) Beyanname verme yeri Yurt dışı varlık barışı uygulamasında, gayrimenkuller dışındaki varlıklar için beyannameler bankalara, aracı kurumlara veya vergi dairelerine verilebilir. Bankalar ve aracı kurumlar söz konusu beyanı almaktan imtina edemezler (5811 sayılı Kanun md.3/8). Bankalar ve aracı kuruluşların kendilerine beyan edilen varlıklarla ilgili olarak %2 oranında vergi kesintisi yapmaları ve bildirimi izleyen ayın 15 ine kadar bağlı bulundukları vergi dairesine beyan edip ödemeleri gerekmektedir. Beyanlarda kullanılacak beyanname örnekleri 5811 sayılı Kanuna ilişkin 1 sayılı Genel Tebliğin eklerinde yer almaktadır. (EK: 2 ve EK: 4) b) Kapsama Giren Kişiler Uygulama kapsamına gerçek kişiler ile tüzel kişilerin tamamı girmektedir. Öte yandan Şirketlerin; kanuni temsilcileri, ortakları veya şirket ya da şirketin ortakları adına Kanun kapsamına giren varlıkları tarihinden önce yetkili kuruluşlarca düzenlenen bir vekalet ya da temsil sözleşmesine istinaden değerlendirmeye yetkili olanların, bu tarih itibarıyla sahip oldukları ve yurt dışında bulunan varlıklarının, Tebliğde yapılan açıklamalar çerçevesinde şirket adına bildirim ve beyana konu edilerek Türkiye'ye getirilmesi veya Türkiye'deki banka veya aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi halinde, bu varlıklara ilişkin olarak şirketin 5811 sayılı Kanun hükümlerinden yararlanabilmesi mümkün olacaktır. Diğer taraftan uygulamadan yararlanmak açısından tam mükellef veya dar mükellef olmak da önemli değildir. Türkiye de ikametgahı bulunmayan kişiler de beyanname vermek suretiyle yurt dışı varlık barışı uygulamasından yararlanabileceklerdir. 14

15 c) Kapsama giren varlıklar ve ispat külfeti Yurt dışı varlık barışı uygulamasında, 5811 sayılı Kanun kapsamına tarihi itibariyle yurt dışında bulunan para, döviz, altın, menkul kıymet, sermaye piyasası araçları ile taşınmazlar şeklindeki varlıklar girmektedir. Kanun kapsamında beyan edilen veya bildirilen söz konusu varlıkların; tarihi itibarıyla yurt dışında bulunduğunun, Gerçek veya tüzel kişilerce sahip olunduğunun, Tevsik edilmesi kaydıyla bu varlıkların (taşınmazlar hariç) beyan veya bildirim tarihinden itibaren bir ay içinde Türkiye'ye getirilmesi ya da Türkiye'deki banka veya aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi gerekmektedir. Bu koşulların gerçekleşmemesi halinde, Kanunun 3 üncü maddesinin beşinci fıkra hükmünden yararlanılması mümkün değildir. Bu nedenle, söz konusu varlıkların tarihi itibarıyla yurt dışında bulunduğunun ve bu varlıklara yurt dışında sahip olunduğunun ve taşınmazlar dışındakilerin ilgili (kambiyo, gümrük, yabancı sermaye gibi) mevzuat çerçevesinde Türkiye'ye getirildiğinin kanaat verici belgelerle ispat yükümlülüğü mükelleflere ait olacaktır. d) Defterlere kayıt zorunluluğu bulunmamaktadır tarihi itibarıyla yurt dışında sahip olunan varlıklardan bildirilen veya beyan edilen varlıklar, Vergi Usul Kanunu uyarınca defter tutan mükelleflerce, istenilmesi halinde, yasal defterlere kaydedilebilecektir. Bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin, bu Kanun hükümleri uyarınca yasal defterlerine kaydettikleri kıymetleri için pasifte özel fon hesabı açacaklardır. Söz konusu hesap sermayenin cüz'ü addolunacak ve sermayeye ilave dışında başka bir amaçla kullanılamayacaktır. Fon hesabında tutulan bu tutarlar, işletmenin tasfiye edilmesi halinde vergilendirilmeyeceği gibi Gelir Vergisi Kanunu nun 81 inci maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu nun 19 ve 20 nci maddeleri uyarınca gerçekleşecek devir ve bölünme hallerinde de vergilendirme yapılmayacaktır. Serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler, söz konusu kıymetleri defterlerinde ayrıca göstereceklerdir. Gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince yukarıda yapılan açıklamalara göre yasal defterlere kaydedilen bu varlıklar dönem kazancının tespitinde gelir unsuru olarak dikkate alınmayacaktır. Söz konusu varlıklar, banka veya aracı kurumlara bildirilen ya da vergi dairelerine beyan edilen ve beyan tarihi itibarıyla belirlenen Yeni Türk Lirası karşılığı değerleriyle kaydedilebilecektir. e) Beyan edilen değerin tespiti Yurt dışı varlık barışı uygulamasında, vergi dairelerine beyan edilmesi ile banka veya aracı kurumlara bildirilmesinde ya da yasal defterlere kaydedilmesinde, bu varlıkların rayiç bedelinin Yeni Türk Lirası karşılığı esas alınacaktır. Rayiç bedel, söz konusu varlıkların 15

16 sahiplerince bildirim veya beyan tarihi itibarıyla belirlenen alım-satım bedeli olup bu bedelin gerçek durumu yansıtması gerekmektedir. Döviz ve döviz cinsinden varlıklarda bankaya beyan tarihindeki T.C. Merkez Bankası döviz alış kuru dikkate alınarak Yeni Türk Lirası karşılığı beyana ve bildirime konu edilebilecektir. f) Vergi Oranı 5811 sayılı Kanunun 3/2 nci maddesine göre yurt dışı varlıklarda vergi oranı %2 dir. Öte yandan verginin matrahı ise beyan edilen kıymetin rayiç bedelidir. g) Vergi incelemesi yapılmama ilkesi ve bunun sınırları 5811 sayılı Kanun nun 3/1 inci maddesinde sayılan yurt dışı varlık barışı nın sağlamış olduğu en önemli avantaj, belli koşullarda mükellefler hakkında vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmamasıdır sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin beşinci fıkrası uyarınca, gerçek veya tüzel kişilerce, tarihi itibarıyla yurt dışında sahip olunan varlıklardan Kanun kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle tarihinden önceki dönemlere ilişkin hiçbir suretle herhangi bir vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacaktır. Buna göre, yurt dışında sahip olunan varlıklardan bildirime ve beyana konu edilenler ile ilgili olarak tarihinden önceki dönemlere ilişkin, bu bildirim ve beyanlardan hareketle herhangi bir vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılması söz konusu olmayacaktır. Ancak söz konusu vergi incelemesinden korunma uygulaması mutlak bir koruma değildir. Sirkülerimizin B-2/i bölümünde yapılan açıklamalar yurt dışı vergi barışı konusunda da geçerlidir. h) Süre 5811 sayılı Kanundan yararlanma süresi 2 Mart 2009 tarihinde sona ermektedir. Söz konusu uygulamadan 2 Mart 2009 tarihine kadar banka veya aracı kurumlar ya da vergi dairelerine beyan edilmek suretiyle yararlanılabilir. i) Beyannameler Yurt dışı varlık barışına ilişkin olarak hazırlanan bildirim ve formlar 5811 sayılı Kanuna ait 1 nolu Genel Tebliğin eklerinde toplam 4 adet olarak yer almaktadır. Gerçek veya tüzel kişilerce tarihi itibarıyla yurt dışında sahip olunan ve kapsama giren varlıkların, bankalara, aracı kurumlara veya vergi dairelerine bildirilmesi mümkündür. Varlıkların beyanına ilişkin son tarih 2 Mart 2009 Pazartesi akşamıdır. Bildirimlerde varlıkların Yeni Türk Lirası değerleri esas alınır. Bildirimlerde aşağıdaki formlar ve beyannameler kullanılabilir. Genel Tebliği Ek-1'de yer alan dilekçe ile bankalara bildirim, Bu kapsamdaki menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının Ek-3'de yer alan dilekçeyle aracı kurumlara da bildirilmesi mümkündür. Genel Tebliği Ek-2'de yer alan beyanname ile gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairelerine beyan, 16

17 Öte yandan 340 ve 346 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu genel tebliğlerinde belirtilen usul ve esaslar doğrultusunda elektronik ortamda vermek zorunda olan mükellefler elektronik ortamda beyanname vermek zorundadırlar. Banka ve aracı kuruluşlarca kendilerine yatırılan kıymetlerle ilgili olarak vergi dairelerine verilecek EK: 4 te yer alan beyan beyannamelerde sadece, söz konusu kuruluşlara yatırılan kıymetler gösterilebilecektir. Bu nedenle yurt dışı gayrimenkul varlığını beyan eden bir kişinin konuyla ilgili bildirimini mutlaka vergi dairesine yapması gerekmektedir. Gerçek veya tüzel kişilerin, yurt dışında sahip oldukları bu türden varlıklarını Tebliğ ekinde yer alan formlar ile banka veya aracı kurumlara bildirmeleri halinde, bu bildirimlere ilave olarak vergi dairelerine de beyanda bulunmalarına gerek bulunmamaktadır. j) Yurt dışında sahip olunan varlıkların bildirimi üzerine banka veya aracı kurumlarca yapılacak işlemler Gerçek veya tüzel kişiler yurt dışında sahip oldukları varlıkları, iki örnek olarak hazırlayacakları Genel Tebliğ Ek-1'de yer alan form ile bankalara bildirebileceklerdir. Formun bir nüshası, ilgili banka tarafından varsa bildirim nedeniyle açılan hesaba ilişkin bilgiler yazılıp tasdik edildikten sonra düzenlenen banka dekontlarıyla birlikte ilgilisine geri verilecektir. Ayrıca, bankalar, bildirim tarihinden itibaren bir ay içinde Türkiye'ye getirilen veya bu sürede Türkiye'de bulunan bankalardaki bir hesaba transfer edilen para, altın, döviz ve menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarını ilgili müşterileri adına açacakları hesaplara kaydedeceklerdir. Gerçek veya tüzel kişilerce yurt dışında sahip olunan menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarıyla ilgili bildirim, Genel Tebliğ Ek-3'te yer alan formdan iki örnek olarak hazırlanarak aracı kurumlara da yapılabilecektir. Formun bir nüshası, ilgili aracı kurum yetkilisi tarafından açılan hesaba ilişkin bilgiler yazılıp tasdik edildikten sonra düzenlenen işlem sonuç formları ile birlikte ilgili kişiye geri verilecektir. Bildirilen menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları bu kurumlarda açılacak hesaplara kaydedilecek ve müşterilerin portföylerine dahil edilecektir. Gerçek veya tüzel kişilerce yapılacak bu bildirimlerin yetkili kılınmış vekilleri veya kanuni temsilcileri tarafından yapılabilmesi mümkün bulunmaktadır. Bildirimin gerçek kişi veya tüzel kişinin vekili ya da kanuni temsilcisi tarafından yapılması halinde, bankalar veya aracı kurumlarca söz konusu vekil veya kanuni temsilcinin yetkili olup olmadığı hususunun kontrol edileceği tabiidir. Kanun kapsamında bildirilen varlıklara ilişkin olarak banka veya aracı kurumlar tarafından herhangi bir belge istenmeyecek, sadece taşınmazlara ilişkin bilgilerin doğruluğunun kontrol edilmesi amacıyla, söz konusu taşınmazlara yurt dışında sahip olunduğuna ilişkin belgenin ibraz edilmesi yeterli olacaktır. 17

18 k) Yurt dışında sahip olunan varlıklara ilişkin verginin vergi dairelerine ödenmesi tarihi itibarıyla sahip olunan ve yurt dışında bulunan varlıklar, Yeni Türk Lirası değerleriyle Genel Tebliği Ek-2'de yer alan beyanname ile gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairelerine beyan edilebilecektir. Türkiye'de ikametgâhı bulunmayanlarla ilgili olarak anılan beyannamelerin alınması hususunda Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı Başkent Vergi Dairesi Müdürlüğü, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Beyoğlu Vergi Dairesi Müdürlüğü ve İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı Konak Vergi Dairesi Müdürlüğü yetkili kılınmıştır. Türkiye'de ikametgâhı bulunmayanların yurt dışında bulunan varlıklarına ilişkin olarak bu vergi dairelerine beyanda bulunmaları ve tahakkuk eden vergileri ödemeleri mümkün olabilecektir. Kanun kapsamında vergi dairelerine beyan edilen varlıklara ilişkin olarak herhangi bir belge istenmeyecek, sadece taşınmazlara ilişkin bilgilerin doğruluğunun kontrol edilmesi amacıyla, söz konusu taşınmazlara yurt dışında sahip olunduğuna ilişkin belgenin ibraz edilmesi yeterli olacaktır. Vergi dairelerine beyan edilen varlıkların değerleri üzerinden, vergi dairelerince % 2 oranında vergi tarh edilecektir. Bu şekilde hesaplanan vergi, tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar ödenecektir. Banka veya aracı kurumların, kendilerine bildirilen varlıklara ilişkin olarak Kanunun 3 üncü maddesinin dördüncü fıkra hükmü çerçevesinde, varlıkların bildirim değerleri üzerinden % 2 oranında hesapladıkları vergiyi, Genel Tebliği Ek-4'te yer alan beyanname ile aylık olarak vergi sorumlusu sıfatıyla bildirimi izleyen ayın onbeşinci günü akşamına kadar, kurumlar vergisi yönünden bağlı oldukları vergi dairelerine, 340 ve 346 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu genel tebliğlerinde belirtilen usul ve esaslar doğrultusunda elektronik ortamda vermeleri gerekmektedir. Tahakkuk eden vergiler ise aynı sürede ödenecektir. Beyan edilen varlıklar dolayısıyla yükümlüler adına salınan vergiler genel ilkeler uyarınca tahsil edilir. Diğer bir ifade ile ödeme yapılmaması, 6183 sayılı Kanun uyarınca cebri takibatı gerektiren bir durumdur. D) YURT DIŞINDA BULUNAN KAZANÇLARIN İSTİSNA EDİLMESİ İLE İLGİLİ ESASLAR 1. Yasal Düzenleme 5811 sayılı Kanunun Geçici 1 nci maddesi hükmü aşağıdaki gibidir. GEÇİCİ MADDE 1 (1) Tam mükellefiyete tabi gerçek kişiler ile kurumların; a) Kanuni ve iş merkezi Türkiye de bulunmayan kurumlara ilişkin iştirak hisselerinin satışından doğan kazançları, b) Kanuni ve iş merkezi Türkiye de bulunmayan kurumlardan elde ettikleri iştirak kazançları, c) Yurt dışında bulunan işyeri ve daimi temsilcileri aracılığıyla elde ettikleri ticari kazançları, 30/4/2009 tarihine kadar elde edilenler de dahil olmak üzere, bu Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten itibaren 31/5/2009 tarihine kadar Türkiye ye transfer edilmesi kaydıyla gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. 18

19 (2) Tam mükellefiyete tabi gerçek kişiler ile kurumların kanuni ve iş merkezi Türkiye de bulunmayan kurumların tasfiyesinden doğan kazançları, 31/10/2009 tarihine kadar Türkiye ye transfer edilmiş olması kaydıyla gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır. 2. Uygulama Esasları Bilindiği üzere, tam mükellef kişiler gerek Türkiye içerisinde gerekse yurt dışında elde etmiş oldukları bütün gelirler üzerinden Türkiye de vergilendirilirler. Söz konusu vergilendirmede, yurt dışında ödenen vergiler ve çifte vergilendirme anlaşmaları da göz önünde tutulur. Ayrıca yurt dışında ödenen vergiler mahsup konusu yapılabilir sayılı Kanunun geçici 1 nci maddesinde yer alan düzenleme ile söz konusu mahiyetteki yurt dışı kaynaklı gelirlere dönük geçici mahiyetli bir vergi istisnası ihdas etmiş ve tek koşul olarak da bu gelirlerin yasada belirtilen süreler içerisinde ülkeye transfer edilmesi aranmıştır. İstisna uygulamasından Türkiye'de tam mükellef olarak vergilendirilen gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri (Serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükellefler dahil), bu kazançlarını Türkiye'ye transfer etmeleri şartıyla yararlanabileceklerdir. a) İstisna kapsamındaki yurt dışı kazançlar İstisna kapsamına tam mükellef konumundaki gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin aşağıdaki gelirleri girmektedir. Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan kurumlara ilişkin iştirak hisselerinin satışından doğan kazançlar, Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan kurumlardan elde edilen iştirak kazançları, Yurt dışında bulunan işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla elde edilen ticari kazançlar, 30/4/2009 (bu tarih dahil) tarihine kadar elde edilen bu kazançlar ile kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan kurumların tasfiyesinden doğan ve 31/10/2009 (bu tarih dahil) tarihine kadar elde edilen kazançlar da bu istisna kapsamındadır. b) İstisna uygulamasının şartları Madde kapsamına giren ve yurt dışından elde edilen kazançlara ilişkin istisna uygulamasından yararlanılabilmesi için tek şart yurt dışı kazancının Türkiye ye transfer edilmesidir. Gelir türleri itibariyle en geç transfer tarihleri aşağıda gösterilmiştir. Yurt dışı iştirak kazancı ile yurt dışı iştirak hissesi satış kazancının ya da yurt dışı şube kazancının 31/5/2009 tarihine kadar, Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan kurumların tasfiyesinden doğan kazancın ise 31/10/2009 tarihine kadar Türkiye'ye transfer edilmiş olması Diğer taraftan bu kazançların ilgili mevzuat çerçevesinde Türkiye'ye getirildiği, mükelleflerce kanaat verici belgelerle ispat edilecektir. Öte yandan istisna uygulamasında, transfer yapılan ülkenin niteliği, bu kazançlarla ilgili olarak yurt dışında etkin bir vergileme yapılıp yapılmadığı konuları önemli değildir. c) İstisna uygulamasına konu yurt dışı kazançların beyanı Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten itibaren 31/12/2008 tarihine kadar elde edilen ve 31/5/2009 tarihine kadar Türkiye'ye transfer edilen yurt dışı iştirak kazançları ve yurt dışı iştirak hisselerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar 2008 yılına ilişkin verilecek 19