VERGİ İNCELEMELERİ SONUCU TARH EDİLEN VERGİ İLE KESİLEN CEZALAR NASIL MUHASEBELEŞTİRİLİR?

Transkript

1 VERGİ İNCELEMELERİ SONUCU TARH EDİLEN VERGİ İLE KESİLEN CEZALAR NASIL MUHASEBELEŞTİRİLİR? Rızkullah ÇETİN 20 * * 1-GİRİŞ 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu nun (T.C. Yasalar, 1961) 134 üncü maddesinde vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hüküm altına alınmış, vergi incelemesini kimlerin yapacağı ise söz konusu Kanun un 135 inci maddesinde sayılmıştır. Vergi incelemesi, neticesi alınmamış hesap dönemi de dahil olmak üzere, tarh zamanaşımı (Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve tebliğ edilmeyen vergiler) süresi sonuna kadar her zaman yapılabilir. Evvelce inceleme yapılmış veya matrahın re sen takdir edilmiş olması yeniden inceleme yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline mani değildir. Vergi incelemeleri sonucu tespit edilen hususlar vergi inceleme raporu ile ortaya konmaktadır. Bu raporlarda, yapılan incelemeler sonucu resen ve ikmalen tarh edilen vergiler, bulunan matrah farkları ve kesilmesi önerilen cezalar yer almaktadır. Mükellefler dilerse bu raporlar sonucu düzenlenen vergi/ceza ihbarnamelerine karşı, yargı yoluna gidebilir, cezalarda indirim talebinde bulunabilir ya da sorunun idari aşamada çözülmesini isteyerek, tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası uzlaşma müessesesinden faydalanabilir. Bu makalemizde ise yapılan incelemeler sonucunda tespit ve tenkit edilen hususlarla ilgili olarak düzenlenecek vergi inceleme raporlarında bulunan matrah farkları üzerinden tarhı önerilen vergiler, kesilmesi önerilen vergi cezaları ile hesaplanması gereken gecikme faizlerinin muhasebeleştirilmesi işlenecektir. 2-VERGİ CEZALARI NELERDİR? MÜKELLEFLERE NASIL TEBLİĞ EDİLİR? Vergi incelemeleri sonucunda bulunan matrah farkı üzerinden salınan vergi ve vergi cezalarını kesme yetkisi, mükellefin bağlı bulunduğu vergi dairesine aittir. VUK un 4 üncü maddesinde Vergi Dairesi mükellefi tespit eden, vergiyi tarh eden, tahakkuk ettiren ve tahsil eden daire olarak * 20 Vergi Müfettişi 137

2 tanımlanmıştır. Vergi incelemeye yetkili olanların vergi incelemesi sırasında tespit etmiş olduğu vergi kayıpları dolayısıyla kesilecek cezalar ise Vergi Usul Kanunu nun 112, 341, 344, 352, 353, 355, mükerrer 355 ve 359 uncu maddelerinde sayılmış olup, bu cezalar ise şunlardır; a) Usulsüzlük cezaları: Bu kapsamdaki cezalar VUK un 352 nci maddesinde sayılmış olup, vergi kanunlarında belirtilmiş olan şekil ve usullere riayet edilmemesi durumunda uygulanır. Usulsüzlük cezalarının had ve tutarları her yıl VUK a bağlı cetvellerde güncellenerek gösterilmektedir. b) Özel usulsüzlük cezaları: Bu kapsamdaki cezalar VUK un 353, 355 ve mükerrer 355 inci maddelerinde sayılmış olup, vergi kanunları uyarınca düzenlenmesi gereken belgelerin düzenlenmemesi, alınıp verilmemesi, günlük işlenmesi gereken defterlere kayıtların yapılmaması, muhasebe standartları ve hesap planına uyulmaması, vergi incelemesi sırasında bilgi vermekten çekinilmesi gibi durumlarda uygulanacak olan cezalardır. c) Vergi ziyaı cezası: VUK un 341 ve 344 üncü maddelerinde düzenlenen vergi ziyaı cezası, mükellef veya vergi sorumlusunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder. ç) Gecikme Faizi: VUK un 112 nci maddesinde açıklandığı üzere, ikmalen, re sen veya idarece yapılan tarhiyatlarda, 6183 Sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun (T.C. Yasalar, 1953) kapsamında tespit edilen gecikme zammı oranında (%1,40) gecikme faizi uygulanır. d) Kaçakçılık suçlarına ilişkin cezaları: Kaçakçılık suç ve cezaları VUK un 359 uncu maddesinde sayılmış olup, mükellef veya vergi sorumlusunun kasıtlı olarak vergi kaybına sebep olması sonucu uygulanacak cezalardır. Bu madde de sayılan cezalar maddi cezalar olmayıp hürriyeti bağlayıcı cezalardır. Vergi inceleme elemanları, ibraz edilen defter ve belgeler üzerinde yaptıkları incelemeler ile harici araştırmalar neticesinde mükelleflerin eksik, hatalı veya hileli yollarla vergi ziyaına neden olduklarını tespit ederlerse vergi türleri itibariyle vergi inceleme raporları düzenleyeceklerdir. İlgili raporlarda tarh edilecek vergilere, kesilecek cezalara yer verilecektir. Ancak vergilerin tarh edilmesi ile cezaların kesilmesi düzenlenen vergi inceleme raporları ile değil vergi dairesince düzenlenen vergi/ceza ihbarnamesi ile yapılmaktadır. 138 MART - NİSAN

3 İkmalen veya re sen tarh edilen vergilerin hukuken bir değer kazanabilmesi için bu vergilerin ilgililerine mutlaka ihbarname ile tebliğ edilmesi gerekmektedir. İlgili husus VUK un 34 üncü maddesinde ikmalen ve re sen tarh edilen vergiler ihbarname- ile ilgililere tebliğ olunur. Nev i ve doğuşu ayrı olan vergiler için ayrı ihbarname kullanılır şeklinde hüküm altına alınmıştır. (Uçak,2013,41-46) 3-VERGİ CEZALARI GİDER OLARAK GÖSTERİLEBİLİR Mİ? 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun(t.c. Yasalar, 1960) 37 nci maddesinde ticari kazancın tanımı yapılarak bu kapsama giren faaliyetler sayılmış, 40 ıncı maddesinde bu kazançtan indirilebilecek giderler ve 41 inci maddesinde de indirilemeyecek giderler tek tek sayılmıştır sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun(t.c. Yasalar, 2006) 6 ncı maddesinde safi kurum kazancının, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde esas olarak Gelir Vergisi Kanunu nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir. Dolayısıyla safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu nun ticari kazancın tespitine ilişkin hükümleri ile Kurumlar Vergisi Kanunu nda yer alan indirilecek giderler, kanunen kabul edilmeyen giderler ve diğer indirimler bir bütün olarak dikkate alınacaktır. Vergisi Kanunu nun 41/6 ncı maddesinde Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar ın gider kabul edilmeyeceği belirtilmiş olup aynı Kanun un 90 ıncı maddesinde ise Gelir vergisi ile diğer şahsi vergiler ve her ne şekilde olursa olsun vergi cezaları ve para cezaları, Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki kanun hükümlerine göre ödenen cezalar, gecikme zamları ve faizler Gelir Vergisinin matrahından ve gelir unsurlarından indirilmez. Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ödenen gecikme faizleri,vergi matrahından ve gelir unsurlarından indirilmez. hükmü yer almaktadır. Benzer düzenleme Kurumlar Vergisi Kanunu nun 11/1-d bendinde yer almaktadır. İlgili maddeye göre Bu kanuna göre hesaplanan kurumlar vergisi ile her türlü para cezaları, vergi cezaları, tarihli ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre ödenen cezalar, gecikme zamları ve faizler ile Veri Usul Kanunu hükümlerine göre ödenen gecikme faizleri nin kurum kazancından indi- 139

4 rilemeyeceği hüküm altına alınmıştır. Dolayısıyla vergi cezaları dönem kazancının tespitinde Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak dikkate alınacaktır. 4-VERGİ ASLI VE CEZALARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Vergi incelemeleri neticesinde bulunan matrah farkları üzerinden tarh edilen vergi ve cezaların muhasebeleştirilmesi vergi ve cezaların kesinleşmesi ile yapılacaktır. Verginin kesinleşmesi 21 1 sonucunda mükellefler, vergi aslı ve cezaların muhasebeleştirilmesinde yukarıda belirtmiş olduğumuz Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi Kanunu nda belirtilen hükümler çerçevesinde muhasebe kayıtlarını yapmaları gerekmektedir. Konuyu örneklerle açıklayacak olursak; Örnek 1: Yapılan bir vergi incelemesi sonucu beş ortaklı A Yapı Denetim ve İnşaat AŞ nin 2011 yılında satmış olduğu 150 m2 lik 30 adet gayrimenkule ait beyanını eksik yaptığı tespit edilmiştir. Vergi inceleme raporu sonucunda mükellef hakkında TL kayıt dışı hasılat tespit edilmiş, Kurumlar Vergisi, Geçici Vergi, KDV tarhiyatı istenmiş, vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. Mükellefin talebi gereğince tarihinde yapılan tarhiyat öncesi uzlaşmada TL Kurumlar Vergisi, TL KDV, TL Vergi Ziyaı ve TL özel usulsüzlük cezası tutarında uzlaşılmıştır (Geçici vergi ihmal edilmiştir). Uzlaşma tutanağı tarihi itibariyle taraflarca imza altına alınmıştır. Aynı tarihte vergi dairesince ayrıca TL gecikme faizi hesaplanmıştır. Uzlaşmanın vaki olduğu tarihte işletme aşağıdaki kaydı yapacaktır. Kayıt dışı kurum kazancı : Tarh Edilen Kurumlar Vergisi : ( *%20) Vergi Sonrası Kar : KDV : Vergi Ziyaı : Özel Usulsüzlük Cezası : Gecikme Faizi : Vergi kesinleşmesinden kasıt ise, dava açma süresi içinde dava açılmaması, yargı mercilerince nihai kararın verilmiş olması veya uzlaşmanın vaki olması gibi hallerde, verginin kesinleşmesi ve itiraz edilmeyecek durumda olmasıdır. 140 MART - NİSAN

5 Ortaklardan Alacaklar Ortak A: Ortak B: Ortak C: Ortak D: Ortak E: Genel Yönetim Gideri (-KKEG) Vergi ziyaı Özel usulsüzlük c Gecikme faizi 671-Önceki Dönem Gelir Ve Karlar (Vergiye Tabi Olmayan Gelir) 368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş Veya Taksitlendirilmiş Vergisel Yükm Kurumlar Vergisi KDV 369-Ödenecek Diğer Yükümlülükler Vergi Ziyaı, Özel Usulsüzlük C ,Gecikme Faizi Ortaklardan alacaklar hesabına kaydedilen tutarlar şirket ortaklarının payları oranında dağıtılır. Söz konusu vergi ve cezalar bir ay içinde ödenmesi gerekmektedir. Ödenmesi halinde şu kayıt yapılacaktır. 141

6 Vadesi Geçm. Ertl. Veya Takl. V. Yükm Kurumlar V KDV 369-Ödenecek Diğer Yükümlülükler Vergi Ziyaı Özel Usulsüzlük C Gecikme F. 102-Bankalar Bazı kaynaklarda vergi sonrası kar kısmının takip edildiği 671-Önceki Dönem Gelir Ve Karlar hesabının yerine 570- Geçmiş Yıllar Karları hesabı kullanılmaktadır. Bu hesabın kullanılması durumunda söz konusu kar kısmı yedek akçe hesaplaması dışında kalmış olacaktır. Zaten bu hesap genel itibariyle dönem sonlarında kullanılmaktadır. Ayrıca unutulmaması gereken diğer bir husus da 671-Önceki Dönem Gelir Ve Karlar hesabına kaydedilen vergi sonrası karın cari dönem kazancının tespitinde vergi matrahının dışında tutulması (Vergiye Tabi Olmayan Gelir olarak) gerekmektedir. (Yılmaz, Çetin, 2013) Ancak ticari kazancın hesabında dikkate alındığından yedek akçelerin hesaplanmasına dahil edilecektir. Örneğin, işletmenin 2013 hesap dönemi kurum kazancı ,00 TL ise; -Ticari Bilanço Karı ,00 TL -Vergiye Tabi Olmayan Gelirler (-) ,00 TL -Mali Kar ,00 TL olmaktadır. Örnek 2: Z Ltd. Şti nin 2013 yılına ilişkin vergi incelemeleri neticesinde düzenlenen vergi inceleme raporunda; Vergi Usul Kanunu nun mükerrer 355. maddesi nin beşinci fıkrasında Tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymayan mükelleflerden her birine, her bir işlem için bu maddeye göre uygulanan cezalardan az olmamak üzere işleme konu tutarın % 5 i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir. Bu şekilde ceza kesilen mükellefler hakkında üçüncü fıkra hükmü uygulanmaz. (6009 sayılı Kanun un(t.c. Yasalar, 2011) 12 inci maddesiyle eklenen 142 MART - NİSAN

7 cümle Yürürlük; ) Ancak, bu fıkra uyarınca bir takvim yılı içinde kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı TL yi (422 Sıra No.lu V.U.K Genel Tebliği (Maliye Bakanlığı, 2012) ile den itibaren TL) geçemez. hükmü yer almakta olup, 332 Sıra No lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği nde(maliye Bakanlığı, 2004) ise tarihinden itibaren tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymayan mükelleflerin 8.000,00 TL yi aşan işlemleri ile ilgili olarak ilgili madde hükmünün uygulanması gerektiği belirtilmiştir. Ayrıca söz konusu kanun maddesinde de belirtildiği gibi özel usulsüzlük cezaları her bir işlem için ayrı ayrı ve 2013 yılı en az ceza haddi olan 1.200,00 TL dikkate alınarak hesaplanması gerektiği belirtilmiştir. Dolayısıyla Z Ltd. Şti ne tevsik zorunluluğuna uymaması nedeniyle TL özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerektiği belirtilmiş olup, mükellefin tarhiyat öncesi uzlaşma talep etmesi dolayısıyla, tarihinde yapılan uzlaşma sonucu 5.000,00 TL özel usulsüzlük cezasında uzlaşılmıştır Genel Yönetim Gideri ( -KKEG) Özel usulsüzlük cezası 369-Ödenecek Diğer Yükümlülükler Özel Usulsüzlük Cezası Örnek 3: X Ltd. Şti nin 2012 hesap dönemi kayıt ve işlemleri vergi müfettişince 2013 yılında incelenmiş ve inceleme neticesinde, mükellef kurumun aktifine kayıtlı taşıtlar için ilgili yılda TL amortisman ayırması gerekirken TL amortisman ayırdığı tespit edilmiştir. İnceleme sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporunda mükellef kuruma adına gerekli vergi ve cezalar önerilmiş ve tarihinde yapılan tarhiyat öncesi uzlaşma neticesinde mükellef kurum adına TL kurumlar vergisi, YL vergi ziyaı ödenmesi konusunda uzlaşılmıştır. Ayrıca verginin normal vade tarihinden uzlaşma tutanağının düzenlendiği tarih arasında geçen süreye isabet eden gecikme faizi ise TL dir. 143

8 Fazladan ayrılan amortisman farkı ( ) : Tarh edilecek kurumlar vergisi (45.000*%20) : Vergi Sonrası kar ( ) : Vergi Ziyaı : Gecikme Faizi : Birikmiş Amortismanlar Genel Yönetim Gideri (-KKEG) Vergi ziyaı Gecikme faizi 671-Önceki Dönem Gelir Ve Karlar (Vergiye Tabi Olmayan Gelir) 368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş Veya Taksitlendirilmiş Vergisel Yükm Kurumlar Vergisi 369-Ödenecek Diğer Yükümlülükler Vergi Ziyaı Gecikme Faizi SONUÇ Ödenmesi gereken verginin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak için vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca yapılan vergi incelemesi sonucu, tarhiyat yapılması ve ceza kesilmesi için vergi inceleme raporu düzenlenmektedir. Bu rapora istinaden yapılan tarhiyatlar sonucu, verginin kesinleşme tarihi itibariyle de tarh edilen vergi ve cezanın muhasebe kaydının yapılması gerekmektedir. Muhasebe kayıtlarının yapılmasında dikkat edilecek husus ise 671-Önceki Dönem Gelir Ve Karlar hesabına kaydedilen vergi sonrası karın cari dönem kazancının tespitinde vergi matrahının dışında tutulması (Vergiye Tabi Olmayan Gelir olarak) gerekmektedir. Ayrıca kayıt dışı hasılatın muhasebe kaydında 131-Ortaklardan Alacaklar hesabının alt hesabında kayıt dışı hasılatın ortakların payları oranında dağıtımı yapılmalıdır. 144 MART - NİSAN

9 KAYNAKÇA Maliye Bakanlığı ( ) 332 Sıra No lu VUK Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (25445 sayılı) Maliye Bakanlığı ( ) 422 Sıra No lu VUK Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (28514 sayılı) T.C. Yasalar ( ) 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (10700 sayılı) T.C. Yasalar ( ) 213 sayılı Vergi Usul Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (10703 sayılı) T.C. Yasalar ( ) 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (26205 sayılı) Uçak Mesut,(2013) Vergi İnceleme Raporlarına İstinaden Tarh Edilen Vergi İle Kesilen Cezaların Cari Dönemde Muhasebeleştirilmesi Dayanışma Dergisi. 205 (2013) : Yılmaz, Osman ve Çetin, Rızkullah,(2013) Vergi İncelemeleri Sonucu Tespit Edilen Matrah Farkları ve Vergi Cezalarının Muhasebeleştirilmesi Yaklaşım Dergisi, 243 (2013) :