MAL İADELERİNDE KDV UYGULAMASI I- GİRİŞ Ticari hayatta, satılan mallar, - Evsafına uygun olmaması, - Ayıplı olması, - Satış bedelinin ödenememesi vb. nedenlerle, satıcısına iade edilebilmektedir. Uygulamada, gerçek usulde vergilendirilen mükellefler arasında çeşitli nedenlerle ortaya çıkan mal iadelerinde belge düzeni, uygulanacak KDV oranı vb. konularda tereddütlerle karşılaşılmaktadır. Aşağıda, mal iadelerinde belge düzeni ve KDV yönünden yapılması gereken işlemler incelenecek, bu konudaki kişisel görüşlerimiz açıklanacaktır. II- MAL İADELERİNDE KDV YÖNÜNDEN YAPILACAK İŞLEMLER 1 / 11
A- MAL İADELERİNDE KDV UYGULAMASI 1- Mal İadelerinin Yeni Bir Teslim Olmadığı, Kanun'un 35. Maddesi Kapsamında Değerlendirilmesi Gerektiği 3065 sayılı KDV Kanunu'nun 35. maddesinde; malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vukubulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükellefin bunlar için borçlandığı vergiyi, bu işlemlere muhatap olan mükellefin ise indirme hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vuku- bulduğu dönem içinde düzelteceği hükme bağlanmıştır. Satılan malların kısmen veya tamamen satıcılarına iade edilmesi işlemi, bir düzeltme işlemi olup, yeni bir satış (teslim) olarak değerlendirilemez. Mal iadelerinin Kanun'un sözü edilen 35. maddesi kapsamında değerlendirilmesi ve iade nedeniyle daha önce satış sırasında hesaplanan ve alıcısı tarafından indirilen KDV'nin düzeltilmesi gerekir. Düzeltme işlemi yapılırken, satıcılar daha önce hesapladıkları KDV'yi bu defa indirilecek KDV, alıcılar ise indirim konusu yaptıkları KDV'yi bu defa hesaplanan KDV olarak dikkate alacaklardır. Ancak, düzeltme yapılabilmesi için, malların fiilen işletmeye girmiş olması ve bu girişin defter kayıtları ile beyanname de gösterilmesi şarttır. 2- Mal İadelerinin Mutlak Suretle Fatura İle Yapılması Gerektiği Mal akışının izlenmesi ve kontrol altına alınabilmesi, belge düzeninin sağlıklı bir şekilde işlemesinin sağlanabilmesi bakımından, mal iade işlemlerinin mutlak suretle fatura ile yapılması gerekir. Mal iadelerinde de, mal ve hizmet satışlarında kullanılan normal faturanın düzenlenmesi gerekmektedir. Çünkü, VUK'da "iade faturası" adı altında bir belge ihdas edilmemiştir. Ancak, iade için düzenlenen faturaya, malların iade edildiğini belirten bir açıklamaya yer verilmesi ve alış faturasına atıfta bulunulması gerekmektedir. 2 / 11
Nitekim, konu ile ilgili olarak verilen bir özelgede, "213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 229. maddesinde faturanın tanımı yapılmıştır. Buna göre; fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır. Aynı Kanun'un 231. maddesinin 5 numaralı bendinde ise; faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenleneceği ve bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı hükme bağlanmıştır. Diğer taraftan, 03.04.1986 tarih ve 19067 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 178 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin (C) bölümünde "Satılan mallara ilişkin faturaların malın tesliminden önce düzenlendiği ve malın daha sonra sevk edildiği durumlarda faturayı düzenleyenler faturada malın daha sonra sevk edileceğini belirteceklerdir." hükmü yer almaktadır. Bu itibarla, anılan Kanun'da "iade faturası" şeklinde bir düzenleme yer almadığından, mal iade işlemlerinin de teslim kapsamında değerlendirilmesi ve yukarıda bahsi geçen hükümler çerçevesinde fatura düzenlenmesi gerekmektedir." şeklinde idari görüş bildirilmiştir (1). Kişisel görüşümüze göre, mal satış ve iade işlemlerinin aynı ay içerisinde gerçekleşmesi halinde, satıcı ve alıcının ayrı ayrı fatura düzenlemeleri ve KDV beyannamelerinde bir yandan hesaplanan diğer yandan indirilecek KDV beyan etmeleri pek uygun olmayacaktır. Kaldı ki, bu şekilde yapılacak bir uygulama Kanun'un 35. maddesinin amacına uygun düşmediği gibi, basit ve pratik de değildir. Bu nedenle, aynı vergilendirme dönemi içerisinde gerçekleştirilen satış ve iade işlemlerinde, satış faturasının iptal edilmesi suretiyle işlem yapılması uygun olacaktır. 3 / 11
3- Mal İadelerinde Uygulanacak KDV Oranı Malların iadesi, KDV Kanunu'nun 35. maddesine göre düzeltici nitelikte bir işlem olduğundan, iade edilen mallar nedeniyle alıcı tarafından düzenlenecek faturada, daha önce satıcı tarafından düzenlenen satış faturasında yer alan mal bedeli ve malın tabi olduğu KDV oranı esas alınacaktır. Dolayısıyla, düzeltme işlemi, satış faturasındaki bedel ve KDV oranı üzerinden gerçekleştirilecektir. Diğer bir ifade ile satın alınan malın iadesinde, malın iade edildiği değil, satın alındığı tarihte uygulanan KDV oranı uygulanacaktır. Maliye Bakanlığı'nca verilen Özelgelerde, "Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 35. maddesinde malların iade edilmesi, "matrahta değişikliğin vuku bulduğu hal" olarak kabul edilmektedir. Malların iadesi halinde ilke teslimin tabi olduğu oran geçerli olacak ve karşılıklı "düzeltme"ler bu oran üzerinden gerçekleştirilecektir" (2). "Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 35. maddesinde malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vuku bulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükellefin bunlar için borçlandığı vergiyi, bu işlemlere muhatap olan mükellefin ise indirme hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vuku bulduğu dönem içinde düzelteceği hükme bağlanmıştır. Bu çerçevede, malların iade edilmesi "Matrahta değişikliğin vuku bulduğu hal" olarak kabul edildiğinden, malların iadesi halinde ilk teslimin tabi olduğu oran geçerli olacak ve karşılıklı düzeltmeler bu oran üzerinden gerçekleştirilecektir." (3). şeklinde idari görüş bildirilmiştir. 4 / 11
4- Düzeltme İşleminin KDV Beyannamesinde Gösterilmesi Yukarıda da belirtildiği üzere, mal iadesine ilişkin olarak yapılacak düzeltme işleminde satıcıların daha önce hesapladıkları KDV'yi bu defa indirilecek KDV, alıcıların ise daha önce indirilecek KDV olarak işleme aldıkları KDV'yi bu defa hesaplanan KDV olarak dikkate alıp, düzeltme işlemini gerçekleştirmeleri gerekmektedir. Satıcılar bu şekilde indirilecek KDV olarak dikkate alacakları KDV'yi, 1 no.lu KDV beyannamesinin (Gerçek Usulde Vergilendirilen Mükellefler İçin) "Mal İadeleri veya Gerçekleşmeyen İşlemler Nedeniyle Düzeltilecek KDV" başlıklı 34. satırında göstererek indirim konusu yapacaklardır. Alıcıların ise, daha önce indirilecek KDV olarak dikkate aldıkları iadeye konu mala ait KDV'yi, 1 no.lu KDV beyannamesinin "İlave Edilecek KDV" başlıklı 30. satırında göstererek, hesaplanan KDV'ye ilave etmek suretiyle düzeltmeleri gerekmektedir. B- MAL İADE İŞLEMLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Örnek: (X) Ltd. Şti. bir malı 10.000 YTL + 1.800 YTL KDV bedelle Ocak 2005 ayında (Y) A.Ş' ye vadeli olarak satmıştır. (Y) A.Ş. söz konusu malı 27 Şubat 2005 tarihinde satıcı (X) Ltd. Şti'ye iade etmiş, iade işlemi fatura düzenlenmek suretiyle gerçekleştirilmiştir. Muhasebe kayıtları aşağıdaki gibi olacaktır. 5 / 11
1- (X) Ltd. Şti' nin Kayıtları a- Alış Kaydı 153 Ticari Mallar 10.000 191 İndirilecek KDV 1.800 6 / 11
320 Satıcılar 11.800 b- İadeye İlişkin Kayıt 320 Satıcılar 11.800 153 Ticari Mallar 7 / 11
10.000 391 Hesaplanan KDV 1.800 2- (Y) A.Ş' nin Kayıtları a- Satış Kaydı 120 Alıcılar 11.800 8 / 11
600 Yurtiçi Satışlar 10.000 391 Hesaplanan KDV 1.800 b- Malların İade Alınma Kaydı 610 Satıştan İadeler 9 / 11
10.000 191 İndirilecek KDV 1.800 120 Alıcılar 11.800 III- SONUÇ 10 / 11
Yukarıda da ifade edildiği üzere, gerçek usulde vergilendirilen mükellefler arasındaki mal iade işlemlerinin mutlak suretle fatura ile yapılması, düzenlenecek faturaya ilk faturaya atıfta bulunularak, mal iadesi olduğunu belirten bir şerh düşülmesi gerekir. Ayrıca, düzeltme işlemlerinin, iadeye konu olan malın ilk satışına ait bedel ve KDV oranı üzerinden gerçekleştirilmesi zorunludur. Çünkü, mal iadesi yeni bir satış olmayıp, düzeltici nitelikte bir işlemdir. Yazar:SezaiMANDAL (*) E-yaklasim / Mart 2005 / Sayı: 20 * YMM (1) MB' nin, 16.08.2004 tarih ve 37556 sayılı Özelgesi (2) MB' nin, 25.02.1988 tarih ve 12411 sayılı Özelgesi (3) MB' nin, 16.08.2004 tarih ve 37556 sayılı Özelgesi 11 / 11