SİTELERDE ORTAK KULLANIM ALANLARININ KİRAYA VERİLMESİNE VERGİSEL BAKIŞ I-GİRİŞ: İkamet amaçlı sitelerde konut sahiplerine tahsisli ortak kullanım alanlarının kiraya verilmesi olağan bir durum olarak karşımıza çıkmaktadır. Bu ortak yerlerden dükkan, bodrum katı alanlar olduğu gibi apartmanların dışa, özellikle büyük caddelere dönük ve açık olan ana duvarları reklam ve ilan açısından çok ciddi gelirler sağlamaktadır. Bu yolla apartman ve sitenin ortak giderleri karşılanmakta ve kat maliklerinin ortak giderlere katılım oranının düşürülmesi amaçlanmaktadır. Ortak kullanım alanlarının kiraya verme işlemi çoğunlukla apartman veya site sakinlerinin oluşturduğu ve vergi mükellefiyeti bulunmayan site yönetimi tarafından yapılmaktadır. Bu yazımızda kiralama işlemleri karşılığı vergi mükellefiyeti bulunmayan site yönetimlerinin vergisel olarak ne gibi yasal yükümlülüklere tabi olduğu ve sağladığı gayrimenkul sermaye iratlarının gelir vergisi ve KDV karşısındaki durumu aşağıda ele alınacaktır. II-SİTE YÖNETİMİ VE ORTAK KULLANIM ALANLARINA İLİŞKİN YASAL MEVZUAT 634 sayılı Kat Mülkiyeti Kanunu nun apartman ve sitelerde nelerin ortak kullanım alanı olabileceğinin belirtildiği 4. maddesinde; Ortak yerlerin konusu sözleşme ile belirtilebilir. Aşağıda yazılı yerler ve şeyler bu Kanun gereğince her halde ortak yer sayılır. a) Temeller ve ana duvarlar, taşıyıcı sistemi oluşturan kiriş, kolon ve perde duvarlar ile taşıyıcı sistemin parçası diğer elemanlar, bağımsız bölümleri ayıran ortak duvarlar, tavan ve tabanlar, avlular, genel giriş kapıları, antreler, merdivenler, asansörler, sahanlıklar, koridorlar ve buralardaki genel tuvalet ve lavabolar, kapıcı daire veya odaları, genel çamaşırlık ve çamaşır kurutma yerleri, genel kömürlük ve ortak garajlar, elektrik, su ve havagazı saatlerinin korunmasına mahsus olup bağımsız bölüm dışında bulunan yuvalar ve kapalı kısımlar, kalorifer daireleri, kuyu ve sarnıçlar, yapının genel su depoları, sığınaklar, b) Her kat malikinin kendi bölümü dışındaki kanalizasyon tesisleri ve çöp kanalları ile kalorifer, su, havagazı ve elektrik tesisleri, telefon, radyo ve televizyon için ortak şebeke ve antenler sıcak ve soğuk hava tesisleri, c) Çatılar, bacalar, genel dam terasları, yağmur olukları, yangın emniyet merdivenleri. Yukarıda sayılanların dışında kalıp da, yine ortaklaşa kullanma, korunma veya faydalanma için zaruri olan diğer yerler ve şeyler de (Ortak yer) konusuna girer.
hükmüne yer verilmiş olup aynı Kanunun 16. maddesinde de kat maliklerinin, ana gayrimenkulun bütün ortak yerlerine arsa payları oranında ortak mülkiyet hükümlerine göre malik olacağı hüküm altına alınmıştır. Ayrıca, Kat Mülkiyeti Kanunu çerçevesinde apartman yönetimleri tarafından kiraya verilen ortak kullanıma mahsus yerlerin mülkiyet hakkı hisseleri oranında kat maliklerine ait olduğundan söz konusu bölümlerin malikler tarafından bireysel olarak veya yönetim tarafından kendiliğinden kiraya verilmesi mümkün değildir. Bu bölümlerin kiralanabilmesi ancak kat malikleri kurulunun oy birliği ile alacakları karar sonucu olabileceğinden, yönetim sadece kat malikleri adına kiralama işlevini vekil sıfatı ile yerine getirmiş olmaktadır. GAYRİMENKUL SERMAYE İRATLARININ VERGİLENDİRİLMESİ Gayrimenkul sermaye iradı, GVK nın 70. maddesinde 8 bent halinde sıralanan mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen gelir unsurunu, ifade etmektedir. Gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrisafi hasılat, 70. maddede yazılı mal ve hakların kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin tutarı olarak tanımlanmıştır. Anılan kanununun 70 nci maddesinin ikinci fıkrası hükmüne göre ise gayrimenkul sermaye iradına konu mal ve hakların ticari veya zirai bir işletmeye dahil bulunması halinde bunların iratları ticari veya zirai kazancın tespitine yönelik hükümlere göre hesaplanması gerekmektedir. Gayrimenkul sermaye iradı beyanında tahsil esası geçerli olup yıllık beyanname ile vergi dairesine bildirilmektedir. Gelir Vergisi Kanunu nun 21. maddesinde mesken kira gelirlerinde belirtilen istisna tutarının (2014 yılı için 3.300 TL) üzerindeki miktar beyan edilmektedir. Gelir Vergisi Kanunu beyan esasına göre vergilendirmeyi benimsemiş olmakla birlikte gelir vergisindeki kazanç türlerinin bir kısmı önceden bilinebilmekte yahut sözleşme ile belirlenebilmektedir. Bu anlamda kira tutarlarının önceden bilindiği ve sözleşme dahilinde tahsil edildiği dikkate alındığında bir kısım gayrimenkul kira gelirleri Gelir Vergisi Kanunu nun 94. Maddesi kapsamında tevkifata tabidir. Tevkifat usulü yöntemi bir kısım kazançlar için nihai vergi olurken bir kısmı için ise ön vergileme şeklinde olmakta, kesinti yapılan vergiler dönem sonunda yıllık beyanname üzerinden mahsup edilebilmektedir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinde vergi tevkifatı yapmak zorunda olan kişi ve kurumlar belirtilmiş, vergi tevkifatına tabi olan kazanç ve iratlar ise 14 bent halinde sayılmış, 5 numaralı bendin (a) alt bendinde ise 70 inci madde de yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığında yapılan ödemelerden gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır. Söz konusu tevkifat oranları 2009/14592 sayılı B.K.K. Madde 1/5 ile % 20 olarak belirlenmiştir.
SİTE YÖNETİMİ TARAFINDAN KİRAYA VERİLEN GAYRİMENKULLERİN GELİR VERGİSİ KARŞISINDAKİ DURUMU Apartman veya site yöneticiliği tüzel kişiliğe sahip olmayıp gelir ve kurumlar vergisine tabi değildir. Ayrıca, binaların dış cepheleri ve ortak kullanım alanları apartman yöneticiliğine ait olmayıp kat maliklerine aittir. Dolayısıyla, apartmanın dış cephelerinin ve ortak kullanım alanlarının kira bedeli apartman yöneticiliğine değil kat maliklerine aittir. Kira ödemesi yönetime yapılsa dahi kat maliklerinin geliri sayılmaktadır. Bu nedenle, gerek apartman yöneticiliğine gerekse kat maliklerine yapılan ödemeler gelir vergisi kanunu hükümleri çerçevesinde gelir vergisine tabidir. Kat Mülkiyeti Kanunu göz önünde bulundurulduğunda genel kurulda oy birliği ile alınan karar gereğince apartman yöneticileri tarafından apartman duvarın reklam maksadıyla kiralanması sonucu elde edilen kira geliri vergi kanunları açısından yönetimin değil apartman veya sitede mülkiyet sahibi bulunanların gayrimenkul sermaye iradı geliri olarak kabul edilmektedir. Buna göre Vergi kanunları açısından vergilendirmeye muhatap herhangi bir vergi mükellefiyeti bulunmayan apartman yönetimi değil kat malikleri olacaktır. Öte yandan, apartman veya sitenin ortak alanlarının kiraya verilmesi sonucu elde edilen kira geliri o yılda elde edilmiş gayrimenkul sermaye iradı olduğundan, 94 üncü maddede sayılan kişi yada kuruluşlara kiraya verilmesi durumunda yapılan ödemeler üzerinden anılan maddenin birinci fıkrasının (5/a) alt bendi gereğince gelir vergisi tevkifatı yapılacağı tabiidir. Buna göre ortak mülkiyet olan gayrimenkullerin, hak sahiplerinin şahsi mülkü olması halinde; a) 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine göre tevkifat yapma mecburiyetinde olmayanlara kiraya verilmesi (Örneğin, basit usulde vergiye tabi olanlara kiraya verilmesi) söz konusu ise, hak sahibi başına elde edilen kira bedeli, adı geçen Kanunun 86 ncı maddesinin birinci bendinin (d) alt bendinde yer alan tutarı (2014 yılı için 3.300.-TL) aşması halinde beyana dâhil edilecek, aşmaması halinde ise beyana dâhil edilmeyecek, b) Söz konusu gayrimenkullerin, anılan Kanun'un 94 üncü maddesine göre tevkifat yapma mecburiyetinde olanlara kiraya verilmesi söz konusu ise, hak sahibi başına elde edilen kira bedeli, yine aynı Kanun'un 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı ( 2014 yılı için 27.000.-TL) aşması halinde beyana dâhil edilecek, aşmaması halinde ise beyana dâhil edilmeyecektir. Diğer taraftan, hak sahiplerinin ortak mülkiyeti olan bu gayrimenkullerin ticari, zirai veya kurumlar vergisine tabi olan işletmelerin aktifinde kayıtlı olması halinde, bu gayrimenkuller, anılan Kanun'un 94'üncü maddesinde sayılanlar tarafından kiralanmış olsa bile, ödenen kira bedellerinden ticari, zirai veya kurumlar vergisine tabi işletmelere isabet eden kısım üzerinden herhangi bir gelir vergisi tevkifatı yapılmayacak olup, hak sahiplerinin
elde ettikleri kira gelirlerinin ticari, zirai veya kurum kazancının tespitine müteallik hükümlere göre hesaplanıp, beyan edileceği tabidir. Ayrıca, elde edilen kira gelirlerinin apartman veya site yönetimleri tarafından tahsil edilip ortak giderlerin karşılanmasında kullanılması bu gelirlerin yukarıda yapılan açıklamalar doğrultusunda vergilendirilmesine engel değildir. SİTE YÖNETİMİ TARAFINDAN KİRAYA VERİLEN GAYRİMENKULLERİN KDV KARŞISINDAKİ DURUMU 634 sayılı kat mülkiyeti kanununda da belirtildiği üzere apartman ve sitelerde ortak kullanım alanı, yapının kat maliklerine ait olan yerleri dışındaki yerleri kapsamaktadır. Katma değer vergisi kanunu uygulaması bakımından ortak kullanım yerlerinin kiralanmasında gayrimenkulün kendisi ile reklam amaçlı binanın dış yüzeyinin kiralanması ayrı değerlendirilmiştir. Bu konuda Katma değer vergisi Kanunu uygulama genel tebliğinde açıklamalar yapılmıştır. - Ortak Alanların Kiraya Verilmesi 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu nun 1/3-f maddesine göre, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemleri KDV nin konusuna girmektedir. Buna göre, söz konusu mal ve hakların kiraya verilmesi işlemi, ticari, sınaî, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde verilen bir hizmet olmasa dahi KDV ye tabi olacaktır. Bu kiralama işlemleri ile ilgili KDV; - Kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle KDV mükellefiyetinin bulunmaması (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhildir), - Kiracının KDV mükellefi olması (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhil değildir), şartlarının birlikte var olması halinde, kiracı tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. Yukarıda belirtilenler hariç kiracının KDV mükellefi olmaması halinde de (faaliyetleri sadece 2 No.lu KDV Beyannamesi vermelerini gerektirenler de bu kapsamda mütalaa edilecektir) kira bedeli üzerinden hesaplanan KDV, kiraya veren tarafından mükellef sıfatıyla beyan edilir. Kiraya verenin başka nedenlerle KDV mükellefiyeti olmaması bu uygulamaya engel değildir. Ancak Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde sayılan mal ve haklar arasında yer alan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri, bir iktisadi işletmeye dahil olmamaları şartıyla, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu nun 17/4-d bendinde KDV isitisna edilmiştir. Dolayısıyla, bir iktisadi işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinde KDV ve sorumluluk uygulaması söz konusu olmayacaktır.
Buna göre apartman veya site yönetiminin iktisadi bir işletme olmadığı dikkate alındığında, bunlar tarafından ortak kullanım alanlarının kiraya verilmesi durumunda kiralama işlemi KDV den müstesna olacak, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyecektir. - Ortak Kullanıma Alanlarının Alınan Reklâm Kira Bedelleri KDV mükellefi olan gerçek veya tüzel kişiler (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dahil değildir), KDV mükellefiyeti olmayan; - Amatör spor kulüplerine, oyuncularının formalarında gösterilmek, - Şahıslara veya kuruluşlara ait bina, arsa, arazi gibi yerlerde duvarlara yazılmak, pano olarak yerleştirilmek, - Gerçek veya tüzel kişiler tarafından yayımlanan dergi, kitap gibi yazılı eserlerde yayınlanmak, suretiyle ve bunlara benzer şekillerde reklâm vermektedirler. Bu şekilde reklâm verme işlemleri ile ilgili KDV, reklâm hizmeti verenlerin KDV mükellefi olmaması halinde, reklâm hizmeti alanlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. SONUÇ: Kentsel dönüşüm ile birlikte apartman ve sitelerin sayısı hızla artmakla birlikte bu yapıların ortak kullanıma konu alanlarının kiraya verilmesi ile elde edilen gelirde artmaktadır. Özellikle bu yapıların bulunduğu konum itibariyle kira gelirleri ciddi meblağlara ulaşmakta, ortak giderleri karşılamak bir yana site yönetimlerine önemli düzeyde girdi sağlamaktadır. Bu anlamda belirli bir büyüklüğe ulaşan site yönetimlerinin profesyonelleşmesi ve vergi mükellefiyeti tesis edilmesi vergi kayıp ve kaçağının önlenmesinde önemli bir adım olacaktır.