HÂKİMLER VE SAVCILAR YÜKSEK KURULU HUKUKİ MÜZAKERE TOPLANTILARI 06-09 HAZİRAN 2013 - HATAY Grup Adı : Vergi Hukuku 1. Grup Grup Başkanı : Hanifi DOĞAN (Danıştay üyesi) Grup Sözcüsü : Ayhan KOLUKIRIK (Danıştay Tetkik Hâkimi) Raporlama Heyeti : 1- Recep TAŞ (Balıkesir Vergi Mahkemesi Başkanı) 2- Abdullah AYGÜN (Aydın Vergi Mahkemesi Başkanı) TARTIŞILAN KONULAR : Grup başkanının toplantının amacı ve tartışmanın yöntemi ile ilgili yaptığı açıklamadan sonra daha önce dağıtılan konu başlıkları ve belirlenen alt başlıklar üzerinde müzakerelere başlandı. İlk olarak, 1- Defter ve belgelerin inceleme elemanına ibraz edilmemesi durumunda mahkemece nasıl bir yol izleneceği tartışıldı., Defter ve belgeler mücbir sebep veya haklı bir sebep olmaksızın vergi dairesine ibraz edilmemiş ise açılan davada mahkemece defter ve belgelerin istenilemeyeceği, söz konusu sebepler varsa defter ve belgeler üzerinde inceleme yapılacağı, Zayiye ilişkin mahkeme kararının mücbir sebebin değerlendirilmesinde esas olduğu, ancak itfaiye raporu gibi yangında defter ve belgelerin yandığını ortaya koyan diğer belgelerin mücbir sebep konusunda değerlendirmeye esas alınabileceği, Defter ve belgeler mücbir sebebe bağlı olarak ibraz edilemiyorsa fatura örneklerinin ilgili satıcılardan temin edilerek Mahkemeye ibraz edilmesinin istenilmesi gerektiği, mükellefin defter ve belgeleri ibraz etmemesi halinde mahkemece konunun incelenip incelenmeyeceği hususunda İçtihadı Birleştirme Kuruluna yapılmış bir başvuru olduğu, Mücbir veya haklı sebep yoksa katma değer vergilerinin indirimlerinin kabulü açısından defter ve belgelere ilişkin bilgisayar kayıtlarına itibar edilemeyeceği, noter tasdikli defter kayıtlarının aranması gerektiği, Defter ve belgelerin mücbir veya haklı sebep olmaksızın ibraz edilmemesinin gizleme sayılacağı ve bu nedenle kesilen vergi ziyaı cezalarının üç kat olarak uygulanması gerektiği, 2- Naylon fatura kriterleri Sadece banka, finans kurumu aracılığıyla yapılan ödemelere veya yalnızca yoklama tarihine bakılarak faturaların sahteliği hususunda karar verilemeyeceği, bunun yanında işyerinin faal olup olmaması, işçi çalıştırılıp çalıştırılmaması, işletmenin teknik kapasitesi ile beyan ettiği hasılatlar arasında uyum bulunup bulunmaması gibi çok çeşitli yönlerden değerlendirme yapılması gerektiği, 1
3-Faturanın sahte olduğunun kabulü halinde alışların müstahsilden veya vergiden muaf esnaftan yapılıp yapılmadığının kabulü ve stopaj zorunluluğu Alış faturaların sahte olduğu, fatura içeriği emtianın müstahsilden veya vergiden muaf esnaftan alındığı kabul edilmek suretiyle yapılan stopajlara ilişkin olarak açılan davalarda, faturaların sahte olduğu hususunun sabit bulunması halinde fatura içeriği emtianın müstahsilden veya vergiden muaf esnaftan alınmadığını ispat külfetinin davacıya ait olduğu, Davacının sahte fatura içeriği emtiayı faturayı düzenleyen dışında başka bir tacirden aldığı yönündeki iddiasının kendisinden basiretli bir tüccar gibi hareket etmesi bekleneceğinden aksi ispat edilmedikçe dinlenemeyeceği, Bir emtianın ticaret borsasına tescil edilmiş olmasının tek başına alışverişin gerçek olduğunu göstermeyeceği, 4- Kurum kazancının ortaklara dağıtıldığının kabulü gereken haller, Kurumlar kazanç elde etmek ve ortaklara dağıtmak için kurulduğundan, elde ettikleri beyan dışı bir kar varsa bunun ortaklara dağıtılmış olduğunun kabulü gerektiği, Eğer davacı bunun aksi yönde bir iddiada bulunmakta ise bunu öne sürerek ispatlamasının kendisinden beklenilmesi gerektiği, 5- Kurumlar Vergisi Kanununun 17'nci maddesinde öngörülen tasfiye memurunun sorumluluğu, Kanunun ilgili maddesinde 2009 yılında yapılan değişiklikten sonra tasfiye memuru adına tarhiyat yapılacağı hükmü eklenmiştir. Söz konusu değişikliğin ancak yasal düzenlemenin yürürlüğe girdiği tarihten sonraki dönemler için ve bu tarihten sonra tasfiyesi tamamlanan şirketlerin tasfiye memurları hakkında uygulanacağı, tasfiye memurunun tasfiye amaçlarıyla sınırlı bir sorumluluğunun olduğu hususları değerlendirildi. 6-6183 sayılı Kanunda yer alan kanuni temsilci ve Ltd.Şti. Ortağının sorumluluğu, 35.madde ve mükerrer 35.madde'de 2008'de yapılan değişiklikle önceki ve sonraki kanuni temsilci ve ortakların her biri hakkında takip yapılabilmektedir. Ancak bu değişiklikten önceki dönemler için; kişi ortaklıktan ayrılsa dahi ortak olduğu dönem için doğan vergi borçlarından sorumludur. Hissesini devreden ortağın devir tarihinden sonraki dönemler için olan sorumluluğu ticaret sicilinde tescil ve ilan veya vergi dairesine yazılı olarak bildirmiş olması halinde sona erer. Mutlaka devir konusunun ticaret sicilinde ilan edilmesi şartının aranmasına gerek bulunmamaktadır. Önemli olan vergi idaresinin konudan haberdar olmasıdır. Bunun dışında şirket ortağı yılın hangi döneminde şirketten ayrılmışsa o tarihe kadar olan kıst dönem için sorumludur. Ortak sorumluluğu doğrudan ortak olunan dönemde hisse sahibi olmaktan kaynaklanan bir sorumluluktur. 2
Kanuni temsilci ortak sorumluluğunda kanuni temsilciye öncelikle başvurulması yönünde yasada herhangi bir hüküm yer almadığından her ikisi de aynı anda takip edilebilir. Kanuni temsilci yönünden sorumlulukta işlem bazında temsilcinin sorumlu olup olmadığı araştırılmalıdır. Örneğin sahte belge kullanımı nedeniyle kanuni temsilci sorumluluğuna başvurulduğunda, sahte belgenin alınıp kullanıldığı zamandaki kanuni temsilci sorumlu tutulacaktır. Yani kanuni temsilcinin vergi ile ilgili herhangi bir yükümlülüğünü yerine getirip getirmediği hususu dikkate alınacaktır. 7- Anonim şirket yönetim kurulu üyesinin sorumluluğu, Anonim şirketlerde tüm yönetim kurulu üyeleri mi yoksa belli kişiler görevlendirilmişse bunların mı sorumluluğuna başvurulması konusunda VDDK kararı ve Daire kararı tartışıldı. Kurul kararında yönetim kurulu üyesi olmanın sorumluluk için yeterli görüldüğü, ancak Dairenin bugüne kadarki kararlarında temsil salahiyetini haiz yöneticilerin sorumlu olduğu yönünde olduğu, 8- Mali tatilin dava süresini hangi hallerde durduracağı, Ödeme emrinde ve diğer vergisel işlemlerde mali tatil uygulaması kabul ediliyor ve süreleri uzatıyor. Ancak kanun yollarında mali tatil uygulaması kabul edilmemektedir. 9-6183-13/1 maddesi uyarınca ihtiyati haciz İhtiyati haczin sadece vergi inceleme raporu düzenlenirken değil, her aşamada uygulanabileceği, ihtiyati haczin kanuni temsilci veya ortak hakkında da uygulanabileceği, 10-Amme alacağının tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması, Asıl amme borçlusunun mal varlığının borcu karşılamayacağının anlaşılması halinde kanuni temsilcinin malvarlığına başvurulabileceği, 11-Vergi dairesi başkanlıkları ve vergi dairesi müdürlüklerinin davada taraf olması, Gelir İdaresi Başkanlığının mevzuatında hem başkanlık hem de vergi dairesi müdürlüğünün davalarda taraf olması, tarh, tahakkuk yapma yetkisi bulunmakta olduğundan, işlemi hangi makam yapmışsa onun husumete alınmasının uygun olacağı, 12-Vekâlet Ücreti Kanun değişikliği veya Anayasa Mahkemesi kararı nedeniyle dava kabul edildiğinde vekâlet ücreti verilmesi gerekiyorsa daha önceki kararlarda idarenin herhangi bir kusurunun olmaması nedeniyle ücreti vekâlete hükmedilmemesi yönünde içtihat varken VDDK kararı vekâlet ücretine hükmedilmesi yönünde olduğundan, Dairede bu yönde karar vermektedir. Hukuk müşaviri avukat olmasa dahi kendisine vekâlet ücreti ödenmesi gerektiği hususu tartışıldı. 3
13-Haciz işlemleri (haciz varakası, haciz kararı, haciz tatbiki, haciz bildirisi), Hacze karşı dava açmada süre problemi ve idari başvuru gerekip gerekmediği, Haciz bildirisinde miktar, alacak borç ilişkisinin varlığı, 7 gün içinde itiraz edilmemesi, Bu kavramlar birbirine karıştırılmaktadır. Davacının mal ve haklarının haczedilmesi yönünde bir karar alınıp, ilgiliye tebliğ edilmedikçe ve haciz tatbik edilmedikçe bir sonuç doğurmuyor. Bunlar gerçekleştirildiğinde otuz gün içinde dava açılabilir. Dava açma süresi geçtikten sonra haciz devam ediyorsa sonraki dönemler için haczin kaldırılması için vergi dairesine yapılan başvurunun reddi üzerine dava açılabilir. Ancak emekli maaş haczinde ilgilinin muvafakati gerektiğinden haciz tatbiki üzerine süresinde açılan davada haczin tamamının hukuka uygun olup olmadığının inceleneceği, İdari işlemlerde dava açma süresi gösterilmemişse davacının dava açmasında bir süre sınırının olmadığı, bu konuda genel dava açma süresinin kabul edilmesinin bir dayanağının bulunmadığı, 79.madde uyarınca yapılan tebligat üzerine yedi gün içinde herhangi bir itirazda bulunulmamışsa dahi ödeme emri safhasında arada hiç bir borç alacak ilişkisi bulunmadığı açıkça anlaşılıyorsa, idare bu yönde hiç bir tespitte bulunmamışsa "borcun bulunmadığı" kapsamında ödeme emrinin iptal edilebileceği hususu değerlendirildi. Emekli maaşının başka bir hesaba aktarılması halinde bunun haczinin mümkün olup olmayacağı, maaşın niteliğinin değişip değişmeyeceği hususu tartışıldı. 14-Araç satışlarında vergilendirmeye esas devir tarihinin noter satış tarihi mi yoksa trafik tescil tarihinin mi esas alınacağı, Araç satışlarında noterdeki satış tarihinin esas alınmasının uygun olacağının değerlendirildiği, 15-Hale münasip ev, Meskeni haczedilen davacı hakkında başka evi olup olmadığı yönünde idarece araştırma yapılması gerekmektedir. Bu yönde bir tespit yapılmadan oturduğu konutunun haczedilmemesi gerektiği, İdare bu yönde herhangi bir araştırma yapmamışsa mahkemece hale münasipliğin araştırılmasına gerek bulunmadığı, 16-Düzeltme-şikâyet yolu, Dava açma süresi geçtikten sonra yapılan düzeltme talebinin reddolunması halinde Maliye Bakanlığına başvurulmasının zorunlu olduğu kabul edilmektedir. Yine dava açma süresi içinde düzeltme talebinde bulunulmuş ve ret cevabı dava açma süresinden sonra verilmişse dilekçenin merciine tevdi edilmesi gerektiği değerlendirilmiştir. 4
17-Vergide 2577 sayılı Kanun'un 11.maddesi uygulaması, Vergi davalarında 2577 sayılı Kanun'un 11.maddesinin uygulama alanının bulunmadığı yönündeki içtihat kabul edilmekte, aksi yönde azlık görüşler de bulunmaktadır. 18-Yatırım indiriminde 2006 yılı öncesi için süre ve miktar sınırlamasının Anayasa Mahkemesince kaldırılması konusu Yatırım indiriminde süre ve miktar sınırlamasına ilişkin kanun hükmü AYM'ce iptal edilmiş bulunduğundan, yasada yer alan sınırlamalara dayalı olarak yapılan işlemler de iptal edilmektedir. 19-Konut yapı kooperatiflerinin kurumlar ve katma değer vergisi muafiyet şartları, Kurumlar vergisinde olduğu gibi katma değer vergisinde de muafiyet uygulaması için inşaat ruhsatının Kooperatif adına olması şartı aranmaktadır. VDDK kararı da bu yöndedir. Yapı kooperatifine yapılan iş ve teslimler ifadesinden inşaatın kooperatife ait olduğunun ancak yapı ruhsatının kooperatife ait olmasıyla anlaşılabileceği, yapı ruhsatı hem kooperatif hem müteahhite aitse kooperatifin ruhsata sahip sayılacağı, kat karşılığı arsa sahibine yapılan teslimlerin katma değer vergisine tabi olmadığı, 20-Gayrimenkul satışlarından elde edilen kazancın niteliği Kendisine veraseten intikal eden arsa üzerine kat karşılığı yapılan dairelerin satışının ticari mi yoksa değer artış kazancı mı olup olmadığı tartışıldı. Satılan dairenin çokluk durumuna göre kazancın niteliğinin tayin edilmesinin icap ettiği, Arsa karşılığı kat teslimlerinde dairelerin teslim alınmasıyla birlikte değer artış kazancının doğduğu, 21-Mükellefiyet tesisi ve dava açma süresi Davacının yapılan tespit sonucunda geçmiş dönemlerden itibaren mükellef olduğu halde kayıt dışı çalıştığı saptanmışsa, bu dönemler için tarhiyat yapılabilirken, bu dönemlerde beyanname vermeme gibi şekli yükümlülükler nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesilmemesi gerektiği, Mükellefiyetin tespit tarihinden itibaren mi yoksa faaliyetin başladığı tarihten itibaren mi geçerli olacağı konusu tartışıldı. Mükellefiyet ilgilinin haberi olmadan tesis edilmişse ve bu konuda herhangi bir tebligat yapılmamışsa dava süresi başlamaz. Ancak bu konuda kendisine mükellefiyete ilişkin bir işlemin tebliği veya ihbarnamenin tebliği ile ilk defa öğrendiğinde mükellefiyete karşı dava açabilir. Mükellefiyeti öteden beri bildiği hallerde mükellefiyetle ilgili olarak idareye mükellefiyetin silinmesi için yapılan başvurunun reddi üzerine dava açılabilir. 5
22-İkrazatçılık v.b. Tespiti halinde geçmişe dönük Ö.U.C. Kesilmesi İkrazatçılık gibi faaliyetlerin sonradan tespiti halinde faaliyetin yürütüldüğü dönemlerde mükellefiyet tesisi, belge düzenlenmesi ve beyanname verilmesinin yasal nedenlerle mümkün olmadığından geçmişe dönük olarak özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği değerlendirildi. 23-Geçmişe dönük tarhiyat Geçmiş dönemlerde mükellefiyeti gerektiren bir faaliyetin bulunduğunun tespiti halinde geçmişe dönük olarak tarhiyat yapılabilecektir. 24-Özel usulsüzlük cezasında belge sayısının mı yoksa tespit sayısının mı esas alınması gerektiği 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353.maddesine göre her bir belge için ceza kesilebileceği, 25-Günlük müşteri listesi düzenlenmeme nedeniyle özel usulsüzlük cezası Otelde ücretsiz konaklayanlar ya da otelde çalışanlar müşteri gibi değerlendirilemeyeceğinden bunlar için ceza kesilemeyeceği, günlük müşteri listesinin eksik düzenlenmesi halinde ceza kesilmesinin uygun olduğu, 26-Özel usulsüzlük cezası kesilmesinde hesap dönemi Önceki yıllar için kesilen özel usulsüzlük cezaları, özel usulsüzlük cezasının yılı içinde mükelleflerin belge düzenine uymalarını sağlama amacı taşıdığından hesap dönemi içinde kesilmemiş olmaması durumunda bu amaç gerçekleşmeyeceğinden hukuka aykırı bulunmakta, Sahte belge düzenleme nedeniyle kesilen cezalarda ise hesap dönemi yerine öncelikle somut tespit olup olmadığı konusunun araştırılmasının uygun olacağı, 27-Faturanın geç düzenlenmesi hiç düzenlenmeme durumu, Faturanın yedi gün içinde düzenlenmemesi halinde hiç düzenlenmemiş sayılacağı yasada yer aldığından, bu nedenle özel usulsüzlük cezası kesilebileceği, 28-Alıcı nezdindeki tespite dayanarak satıcıya, satıcı nezdindeki tespite dayanarak alıcıya özel usulsüzlük cezası kesilmesi, Alıcı nezdindeki tespite dayanarak ancak alıcı adına, satıcı nezdinde yapılan tespite dayanarak ancak satıcı adına ceza kesilebileceği, 213 sayılı Kanun'un 353/1.maddesi kapsamında kesilen cezalarda hem alıcının hem de satıcının her ikisi nezdinde ayrı ayrı tespit yapılması şartının bulunmadığı, 29-P.O.S. Cihazı ile satış Kredi kartı ile yapılan satışlarda yakın veya akraba olan şahısların kartları kullanılmışsa, işin niteliğine göre bu satışın kredi çekme amacıyla yapıldığı anlaşılıyorsa dikkate alınması gerektiği, 6
30-Özel tüketim vergisi Uygulamada karşılan konulardan biri özel tüketim vergisine tabi emtianın ilk tesliminden sonra amaç dışı kullanımı veya satılması nedeniyle vergi kaybına neden olunmasıdır. Bu tür durumlarda emtianın amaca uygun kullanıldığını ispatlama yükümlülüğün davacıya ait olduğu, Emtiayı ilk satan kişi gerçekte özel tüketim vergisinin mükellefidir. Ancak, kullanım sırasında yapılan bir ihlal nedeniyle özel tüketim vergisinin düşük oranda değil daha yüksek oranda alınması gerektiği ortaya çıkarsa, bu durumda verginin alıcıdan aranması gerektiği ve alıcının bağlı olduğu vergi dairesince tahsilat işlemlerin gerçekleştirilebileceği, 31-Tahakkuk, zamanaşımı AYM. Kararı, Zamanaşımında süre Anaya Mahkemesi kararına kadar beş yıl, karardan sonra ise takdir komisyonuna başvurulmuşsa beş artı bir yıl şeklinde kabul ediliyor. 32-Tahakkukun iptali ile birlikte iadeye hükmedilip edilemeyeceği, Tahakkukun iptali ile yetinilmesi, iadeye hükmedilmemesi yönündeki içtihadın Kurul kararı doğrultusunda değiştiği, tahakkukun iptali halinde tahsil edilen tutarın iadesine hükmedilmesi gerektiği, 33- KDV ve ÖTV de nihai tüketicinin dava ehliyeti, Düşük oranlı ÖTV'li aracı kullanım şartını ihlal ettiğinde yapılan tarhiyata karşı engelli dava açabilir. İcralardan yapılan satışlarda da alıcının dava açabileceği, damga vergilerinde vergi yükü üzerinde kalanın dava ehliyeti kabul edilmektedir. 34-Sakatlık indiriminde sakatlık tespitinde yetkili mahkeme problemi, Engellilerin hastaneye gönderilmesi ve davaların Ankara'da toplanması, yoğunluk oluşturması nedeniyle taşrada bakılmasının uygun olacağı, engellilik oranına itiraz edildiği ve engellilik oranının yeniden değerlendirilmesinin istenilmesi asıl olarak vergi indiriminden yararlanma amacını taşımakta, merkez sağlık kurulu raporu ise bu amaca yardımcı bir işlem niteliğinde olduğundan, ilgili vergi dairesinin bulunduğu mahkemenin yetkili olacağı, ancak yerel vergi dairesinin hiç bir işlemi yokken doğrudan merkez sağlık kuruluna başvuru üzerine dava açılmışsa Ankara Vergi Mahkemesinin yetkili olacağı, işlemin niteliğine bakılmasının uygun olacağı, 35-AYM kararlarının yürürlük tarihi ve davada uygulanma problemi, Anayasa Mahkemesi kararlarının devam eden uyuşmazlıklarda uygulanabilmesi için resmi gazetede yayımlanmasına gerek olmadığı yönündeki Danıştay içtihadı tartışıldı. 36-Okul aile birliğinin okul kantinleri Okul aile birlikleri kantinlerinin kiraya verilmesinin katma değer vergisine tabi olmadığı, 7
37-Polis kantinlerinin vergi muafiyeti Kurumlar vergisi Kanununda muafiyet sayılırken, sadece askeri kantinler sayılmıştır. Bu nedenle bunun dışındaki tüm kantinler muafiyetten yararlanamazlar. Kantinlerle ilgili özel ve açık bir hüküm bulunduğundan, sosyal istisnalarla ilgili genel kuralın uygulanması düşünülemez. 38-Geçici vergiye uygulanacak vergi ziyaı cezası Geçici vergilere uygulanan vergi ziyaı cezalarının verginin peşin ve asıl vergiye mahsuben alınması nedeniyle bir kat olarak uygulanması gerektiği, cezanın üç kat uygulanması yönünde VDDK tarafından verilen karar bulunduğu, Geçici vergi tarhiyatlarında ihbarnamede vergi aslının aranmayacağı yönünde bir şerh bulunduğu takdirde buna ilişkin dava kısmı hakkında karar verilmesine yer olmadığı yönünde karar verilmesinin uygun olacağı, 39-Tekerrür kriteri, Tekerrür uygulanacaksa daha önce aynı neviden ceza verilmiş ve kesinleşmiş olmalıdır. Cezanın nevinin aynı olması önemlidir. Fiilin aynı olması gerekmemektedir. Fiilin cezanın kesinleşmesinden sonra işlenmiş olması aranmaktadır. 40-Ödemelerde banka-finans kurumu kullanma zorunluluğu, Sahte faturalarda varsayımdan hareketle ödemenin yapıldığı kabul edildiğinden, sahte fatura içeriği emtia için yapıldığı ileri sürülen ödemeler nedeniyle ceza kesilemeyeceği, bu cezalarda hesap döneminin kapanması yönündeki gerekçenin kullanılmasının uygun olmadığı, 41-Ortaklık ve kanuni temsilcilikten ayrılmada esas alınacak tarih Ticaret sicil gazetesindeki ilan tarihi esas olmakla birlikte vergi dairesi haberdar edilmişse bu tarihin de dikkate alınabileceği, 42-Karlılık oranının tespiti, Gerekli olduğu durumlarda, ilgili odalardan karlılık oranlarının sorularak tespit edilmesi, Davacının önceki yıllara ilişkin beyanlarının değerlendirilmesi, Emsal durumda olan mükelleflerin beyanlarındaki karlılık oranlarının dikkate alınması suretiyle matrahın doğruluğunun denetlenmesinin uygun olduğu, 43-İhbarnamelere vergi inceleme raporunun eklenilmemesi Vergi İnceleme Raporunun ihbarnameye eklenmemesinin dava açma süresinin başlamasını etkileyeceği, 8
Uygulamada vergi inceleme raporunun ihbarnameye eklenilmemesi tek başına ihbarnamenin iptalini gerektiren bir eksiklik olarak görülmemektedir. 44-Kod listeleri ve özel esaslara alınma Kod listesi uygulaması yerine vergi dairelerince özel esaslar uygulamasının yapıldığı, bu uygulamanın da kod listesi gibi değerlendirildiği, Kod listesine alınma nedeniyle açılan tazminat davalarında genel olarak şirketler için elem, ıstırap gibi manevi tazminatın unsurlarının bulunmaması nedeniyle manevi tazminat şartlarının mevcut olmadığı, ancak, şirketin ticari itibarının söz konusu olduğu, bu nedenle manevi tazminatın gerekli olduğu yönünde görüşlerin de bulunduğu, 49-Faiz Talepleri Faiz taleplerinin yasal faizle ilgili düzenlemelere (3095 sy. Kanun) göre sonuçlandırılmasının uygun olacağı, 9