A. MURAT YILDIZ YMM & YENİ TEŞVİK SİSTEMİNİN VERGİSEL BOYUTU

1

YENİ TEŞVİK SİSTEMİNİN TANITIMI Emre KARTALOĞLU Yeminli Mali Müşavir emre.kartaloglu@turkmenymm.com KIBRIS 09.11.2012 2

YENİ TEŞVİK SİSTEMİNİN TANITIMI SUNUM PLANI 1. Teşvik Sisteminin Genel Tanıtımı 2. Vergi Dışı Destek Unsurları 3. İlk Uygulama Sonuçları 3

2012/3305 SAYILI KARAR ÇERÇEVESİNDE OLUŞTURULAN YENİ TEŞVİK SİSTEMİ 4

Genel açıklama Yeni teşvik sistemine ilişkin düzenlemeler; 6322 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun, 2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar, 2012/1 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ 2012/3802 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararda Değişiklik Yapılmasına Dair Karar 5

Yatırım Teşvik Uygulamalarında Bölgeler ve İller 1. Bölge 2. Bölge 3. Bölge 4. Bölge 5. Bölge 6. Bölge Ankara Adana Balıkesir Afyonkarahisa r Adıyaman Ağrı Antalya Aydın Bilecik Amasya Aksaray Ardahan Bursa Bolu Burdur Artvin Bayburt Batman Eskişehir Çanakkale (Bozcaada ve Gökçeada İlçeleri Gaziantep Bartın Çankırı Bingöl Hariç) İstanbul Denizli Karabük Çorum Erzurum Bitlis İzmir Edirne Karaman Düzce Giresun Diyarbakır Kocaeli Isparta Manisa Elazığ Gümüşhane Hakkâri Muğla Kayseri Mersin Erzincan Kahramanmar aş Iğdır Kırklareli Samsun Hatay Kilis Kars Konya Trabzon Kastamonu Niğde Mardin Sakarya Uşak Kırıkkale Ordu Muş Tekirdağ Zonguldak Kırşehir Osmaniye Siirt Yalova Kütahya Sinop Şanlıurfa Malatya Tokat Şırnak Nevşehir Tunceli Van Rize Sivas Yozgat Bozcaada ve Gökçeada 6

SEGE 2011 6 BÖLGE

Yeni teşvik sistemi ile sağlanacak destek unsurları Yeni teşvik sistemine baktığımızda; - genel teşvik uygulamaları, - bölgesel teşvik uygulamaları, - büyük ölçekli yatırımların teşviki, - öncelikli yatırımların teşviki, - stratejik yatırımların teşviki şeklinde beş farklı teşvik unsurunu içerdiği görülmektedir. 8

* 6. Bölge için Gelir Vergisi Stopajı Desteği ve Sigorta Primi Desteği YENİ TEŞVİK SİSTEMİ Genel Teşvik Uygulamaları Bölgesel Teşvik Uygulamaları Büyük Ölçekli Yatırımların Teşviki Stratejik Yatırımların Teşviki KDV İstisnası Gümrük Vergisi Muafiyeti KDV İstisnası Gümrük Vergisi Muafiyeti Vergi İndirimi Sigorta Primi İşveren Hissesi Desteği Yatırım Yeri Tahsisi Faiz Desteği KDV İstisnası Gümrük Vergisi Muafiyeti Vergi İndirimi Sigorta Primi İşveren Hissesi Desteği Yatırım Yeri Tahsisi KDV İstisnası Gümrük Vergisi Muafiyeti Vergi İndirimi Sigorta Primi İşveren Hissesi Desteği Yatırım Yeri Tahsisi Faiz Desteği KDV İadesi

BÖLGESEL TEŞVİK UYGULAMALARINDA SAĞLANAN DESTEK UNSURLARI Destek Unsurları BÖLGELER I II III IV V VI KDV İstisnası VAR VAR VAR VAR VAR VAR Gümrük Vergisi Muafiyeti VAR VAR VAR VAR VAR VAR Vergi İndirimi Yatırıma Katkı Oranı (%) OSB Dışı 15 20 25 30 40 50 OSB İçi 20 25 30 40 50 55 Sigorta Primi İşveren Hissesi Desteği OSB Dışı 2 yıl 3 yıl 5 yıl 6 yıl 7 yıl 10 yıl OSB İçi 3 yıl 5 yıl 6 yıl 7 yıl 10 yıl 12 yıl Yatırım Yeri Tahsisi VAR VAR VAR VAR VAR VAR Faiz Desteği İç Kredi Döviz / Dövize Endeksli Kredi YOK YOK 3 Puan 4 Puan 5 Puan 7 Puan 1 Puan 1 Puan 2 Puan 2 Puan Sigorta Primi İşçi Hissesi Desteği YOK YOK YOK YOK YOK 10 yıl Gelir Vergisi Stopajı Desteği YOK YOK YOK YOK YOK 10 yıl

Sıra No BÜYÜK ÖLÇEKLİ YATIRIMLAR Yatırım Konuları Asgari Sabit Yatırım Tutarları (Milyon TL) 1 Rafine Edilmiş Petrol Ürünleri İmalatı 1000 2 Kimyasal Madde ve Ürünlerin İmalatı 200 3 Liman ve Liman Hizmetleri Yatırımları 200 4 Motorlu Kara Taşıtlarının İmalatı Yatırımları 4-a Motorlu Kara Taşıtları Ana Sanayi Yatırımları 200 4-b Motorlu Kara Taşıtları Yan Sanayi Yatırımları 50 Demiryolu ve Tramvay Lokomotifleri ve/veya Vagon İmalatı 5 Yatırımları 6 Transit Boru Hattıyla Taşımacılık Hizmetleri Yatırımları 7 Elektronik Sanayi Yatırımları 8 Tıbbi Alet, Hassas ve Optik Aletler İmalatı Yatırımları 9 İlaç Üretimi Yatırımları 50 10 Hava ve Uzay Taşıtları ve/veya Parçaları İmalatı Yatırımları 11 Makine (Elektrikli Makine ve Cihazlar Dahil) İmalatı Yatırımları Metal Üretimine Yönelik Yatırımlar: Maden Kanununda belirtilen IV/c grubu metalik madenlerin cevher 12 ve/veya konsantresinden nihai metal üretimine yönelik yatırımlar (bu tesislere entegre madencilik yatırımları dahil)

BÜYÜK ÖLÇEKLİ YATIRIMLAR İÇİN SAĞLANAN DESTEK UNSURLARI Destek Unsurları BÖLGELER I II III IV V VI KDV İstisnası VAR VAR VAR VAR VAR VAR Gümrük Vergisi Muafiyeti VAR VAR VAR VAR VAR VAR Vergi İndirimi Yatırıma Katkı Oranı (%) OSB Dışı 25 30 35 40 50 60 OSB İçi 30 35 40 50 60 65 Sigorta Primi İşveren Hissesi Desteği OSB Dışı 2 yıl 3 yıl 5 yıl 6 yıl 7 yıl 10 yıl OSB İçi 3 yıl 5 yıl 6 yıl 7 yıl 10 yıl 12 yıl Yatırım Yeri Tahsisi VAR VAR VAR VAR VAR VAR Sigorta Primi İşçi Hissesi Desteği YOK YOK YOK YOK YOK 10 yıl Gelir Vergisi Stopajı Desteği YOK YOK YOK YOK YOK 10 yıl

STRATEJİK YATIRIMLARIN TEŞVİKİ Cari açığın azaltılmasına katkı sağlayacak katma değeri yüksek yatırımların desteklenmesini hedefler. STRATEJİK YATIRIM DEĞERLENDİRME KRİTERLERİ Asgari sabit yatırımın 50 milyon Türk Lirasının üzerinde olması, Yurtiçi toplam üretim kapasitesinin ithalattan az olması, Katma değerin asgari %40 olması, Son bir yıl içerisinde gerçekleşen toplam ithalat tutarının 50 milyon ABD dolarının üzerinde olması.

STRATEJİK YATIRIMLAR İÇİN SAĞLANAN DESTEK UNSURLARI Destek Unsurları KDV İstisnası Gümrük Vergisi Muafiyeti Yatırıma Katkı Vergi İndirimi Oranı (%) BÖLGELER I II III IV V VAR VAR 50 V I Sigorta Primi İşveren Hissesi Desteği 7 yıl (6. Bölgede 10 Yıl) Yatırım Yeri Tahsisi Faiz Desteği İç Kredi Döviz / Dövize Endeksli Kredi VAR 5 Puan 2 Puan Sigorta Primi İşçi Hissesi Desteği Gelir Vergisi Stopajı Desteği KDV İadesi 10 yıl (Sadece 6. Bölgede Gerçekleştirilecek Yatırımlar İçin) 10 yıl (Sadece 6. Bölgede Gerçekleştirilecek Yatırımlar İçin) VAR (Sadece 500 Milyon TL ve üzeri yatırımlar için)

Öncelikli yatırımlar Yeni Teşvik Sistemi ile bazı yatırım konularına, 5. bölgede olmasalar dahi bu bölgeye sağlanan desteklerden yararlanma olanağı sunulmaktadır. Öncelikli alanlarda yapılacak yatırımlar, 5. bölge desteklerinden yararlanacaklardır. Ancak 6. bölgede yer alması halinde bulunduğu bölge desteklerinden yararlanacaktır. Öncelikli yatırım konuları; a) Denizyolu ile yük ve/veya yolcu taşımacılığına yönelik yatırımlar. b) Özel sektör tarafından yapılacak şehirlerarası yük ve/veya yolcu taşımacılığına yönelik demiryolu yatırımları ile şehir içi yük taşımacılığına yönelik demiryolu yatırımları. c) Test merkezleri, rüzgar tüneli ve bu mahiyetteki yatırımlar (otomotiv, uzay veya savunma sanayine yönelik olanlar). 15

Öncelikli yatırımlar ç) Kültür ve Turizm Koruma ve Gelişim Bölgelerinde yapılacak turizm yatırımlarından bölgesel desteklerden yararlanabilecek nitelikteki turizm konaklama yatırımları. d) Asgari ellibin metrekare kapalı alana sahip uluslararası fuar yatırımları (konaklama ve alışveriş merkezi üniteleri hariç). e) Sağlık Bakanlığından alınacak proje onayına istinaden gerçekleştirilecek asgari yirmimilyon Türk Lirası tutarındaki biyoteknolojik ilaç, onkoloji ilaçları ve kan ürünleri üretimine yönelik yatırımlar. f) Savunma Sanayii Müsteşarlığından alınacak proje onayına istinaden gerçekleştirilecek asgari yirmimilyon Türk Lirası tutarındaki savunma, havacılık ve uzay alanındaki yatırımlar. g) Maden istihraç yatırımları ve/veya maden işleme yatırımları (4/6/1985 tarihli ve 3213 sayılı Maden Kanununda tanımlanan I. grup madenler ve mıcır yatırımları ile İstanbul ilinde gerçekleştirilecek istihraç ve/veya işleme yatırımları hariç). ğ) Özel sektör tarafından gerçekleştirilecek olan okul öncesi, ilkokul, ortaokul ve lise eğitim yatırımları. h) Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı, TÜBİTAK ve KOSGEB tarafından desteklenen AR-GE projeleri neticesinde geliştirilen ürünlerin veya parçaların üretimine yönelik yatırımlar olarak 2012/3305 sayılı Karar'ın 17. maddesinde belirtilmiştir. 16

Kültür ve Turizm Koruma ve Gelişim Bölgelerinde yapılacak turizm konaklama yatırımları Bakanlar Kurulu tarafından kültür ve turizm gelişme bölgeleri olarak ilan edilen yerlerin sayısı 28 olup, kültür ve turizm gelişme bölgeleri olarak ilan edilen yerlerin listesi aşağıdaki gibidir. 17

Kültür ve Turizm Koruma ve Gelişim Bölgelerinde yapılacak turizm konaklama yatırımları NO ADI GR ALAN R.G. B.K.K. 1 Adana Karataş Yumurtalık KTKGB 38 43000 13.03.2008 26815 25.02.2008 2008/13317 2 Ankara Kızılcahamam KTKGB 4 2400 07.12.1985 18951 07.11.1985 1985/10036 3 Antalya (Kuzey) KTKGB 24 19054 06.01.2005 25692 22.10.2004 2004/8328 4 Antalya Demre KTKGB 41 2722 26.07.2010 27653 23.06.2010 2010/647 5 Antalya Kemerağzı-Kundu KTKGB 23 06.09.2004 25575 03.08.2004 2004/7789 6 Antalya Kent Merkezi KTKGB 25 122 31.12.2004 25687 27.12.2004 2004/8321 7 Antalya Oymapınar KTKGB 24 06.01.2005 25692 22.10.2004 2004/8328 8 Aydın Didim KTKGB 24 11200 06.01.2005 25692 22.10.2004 2004/8328 9 Balıkesir-Marmara Güneyi Adalar KTKGB 37 28160 26.01.2008 26768 27.12.2007 2007/13063 Çankırı Ilgaz Kadınçayırı Yıldıztepe 10 KTKGB 33 3330 08.12.2006 26370 20.11.2006 2006/11264 11 Denizli Termal KTKGB 38 31648 13.03.2008 26815 25.02.2008 2008/13317 12 Edirne Çanakkale Saroz Körfezi KTKGB 33 25000 08.12.2006 26370 20.11.2006 2006/11264 13 Elazığ Harput KTKGB 24 3180 06.01.2005 25692 22.10.2004 2004/8328 14 Elazığ Tunceli Fırat Havzası KTKGB 42 140634 05.06.2011 27955 26.04.2011 2011/1796 15 Erzincan Ergan Dağı KTKGB 33 8000 08.12.2006 26370 20.11.2006 2006/11264 18

Kültür ve Turizm Koruma ve Gelişim Bölgelerinde yapılacak turizm konaklama yatırımları 16 İzmir Bergama-Allanoi-Manisa Soma Menteşe Termal KTKGB 34 12000 16.12.2006 26378 04.12.2006 2006/11354 17 İzmir Dikili Termal KTKGB 39 45000 28.05.2009 27241 11.05.2009 2009/14996 18 Kocaeli Sakarya Kıyı Bandı KTKGB 33 22175 08.12.2006 26370 20.11.2006 2006/11264 19 Kuzey Van Gölü Selçuklu KTKGB 44 02.12.2011 28130 26.08.2011 2011/2205 20 Mersin Tarsus Gülek Karboğazı KTKGB 38 13500 13.03.2008 26815 25.02.2008 2008/13317 21 Mersin Tarsus KTKGB 25 1712 31.12.2004 25687 27.12.2004 2004/8321 22 Muğla Milas Fesleğen KTKGB 35 26000 27.02.2007 26447 22.01.2007 2007/11712 23 Nevşehir Kapadokya KTKGB 24 48000 06.01.2005 25692 22.10.2004 2004/8328 24 Ordu Bolaman KTKGB 39 28.05.2009 27241 11.05.2009 2009/14996 25 Rize Anzer KTKGB 33 08.12.2006 26370 20.11.2006 2006/11264 26 Rize Çamlıhemşin Ayder KTKGB 33 08.12.2006 26370 20.11.2006 2006/11264 27 Samsun Ayvacık KTKGB 41 26.07.2010 27653 23.06.2010 2010/647 28 Şanlıurfa Kent Merkezi KTKGB 27 197 01.09.2005 25923 17.06.2005 2005/9280 19

Teşvik edilemeyecek yatırım konuları 2012/3305 sayılı Karar ın 4. maddesinin (2) numaralı fıkrasında; 1- Karar a ekli 4 numaralı listede yer alan teşvik edilmeyecek yatırım konularının, 2- Karar a ekli 4 numaralı listede yer alan ve teşviki öngörülen şartları sağlayamayan yatırım konularının ve 3- Asgarî sabit yatırım tutarının altında kalan yatırımların teşvik edilmeyeceği belirtilmiştir. Öte yandan, 2012/3305 sayılı Karar ın 2-A ekinde bölgesel destek unsurlarından yararlanacak sektörler sektörün US 97 Ulusal Faaliyet ve Ürün Sınıflaması Kodlarıyla birlikte verilmiş ve bu kodlar 2-A ekinin 2. sütununda gösterilmiştir. Bu sütunun incelenmesinden bazı yatırım konularının destek unsurları haricinde bırakıldığı görülmektedir. 20

Teşvik Belgesi Alabilecekler gerçek kişiler, adi ortaklıklar, sermaye şirketleri (anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler), (kurulacak şirketler adına yapılacak teşvik belgesi talepleri dikkate alınmayacaktır.) kooperatifler, birlikler, iş ortaklıkları, kamu kurum ve kuruluşları (genel ve özel bütçeli kurum ve kuruluşlar, il özel idareleri, belediyeler ve kamu iktisadi teşebbüsleri ile bunların sermaye bileşimindeki hisse oranları %50 yi geçen kurum ve kuruluşlar), kamu kuruluşu niteliğindeki meslek kuruluşları, dernekler ve vakıflar ile yurt dışındaki yabancı şirketlerin Türkiye deki şubeleri 21

Eski Teşvik Belgeleri İçin Uygulanacak Hükümler Daha önceki yıl Bakanlar Kurulu Kararlarına göre teşvik belgesine bağlanan yatırımlarla ilgili uygulamalara, teşvik belgesinin istinat ettiği karar ile diğer ilgili kararlarda belirtilen hükümler çerçevesinde devam olunur. Ancak, 2009/15199 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına istinaden 1/1/2012 tarihinden 2012/3305 sayılı Kararın yayım tarihi olan 19.06.2012 tarihine kadar geçen dönemde yapılan müracaatlara istinaden düzenlenen teşvik belgeleri, talep edilmesi halinde 2012/3305 sayılı Kararın lehte olan hükümlerinden yararlanacaktır. Daha önceki kararlara istinaden düzenlenen teşvik belgeleri kapsamında temin edilen makine ve teçhizatın bu Karara istinaden düzenlenen teşvik belgesine devri halinde, söz konusu makine ve teçhizat için devralan yatırımcının, genel teşvik uygulamaları dışındaki faiz desteği, vergi indirim, yatırım yeri tahsisi gibi diğer desteklerden yararlanması mümkün değildir. 22

Sonuçlandırılmamış Teşvik Belgesi Müracaatları 2012/3305 sayılı Karar ın yayım tarihi olan 19.06.2012 tarihinden önce yapılmış olan teşvik belgesi başvuruları, 19.06.2012 tarihinden önce yürürlükte olan, 2009/15199 sayılı karar çerçevesinde sonuçlandırılacaktır. Bununla birlikte, yatırımcıların talebi halinde yeni teşvik belgesi 2012/3305 sayılı Karar kapsamında da değerlendirilebilecektir. 23

Asgari Sabit Yatırım Tutarı Yatırımın, destek unsurlarından yararlanabilmesi için asgarî sabit yatırım tutarları belirlenmiştir. Buna göre; yatırımın, en az; - I inci ve II nci bölgelerde 1.000.000 TL., - III üncü,iv üncü, V inci ve VI ncı bölgelerde ise 500.000 TL tutarında olması gerekir. Ancak, stratejik yatırımlar, büyük ölçekli yatırımlar, bölgesel yatırımlar ile genel teşvik sisteminden yararlanacak yatırımların destek unsurlarından yararlanabilmesi için belirlenen bu asgari yatırım büyüklüklerini aşması ve ayrıca her bir bölge ve sektör itibariyle 2012/3305 sayılı Karar ın 8. maddesi veya Karar eki listelerde belirlenen asgari kapasite, sabit yatırım tutarı ve diğer şartları sağlaması da gerekir. 24

Bölgesel desteklerden yararlanacak sektör ve yatırım konuları Bölgesel desteklerden yararlanacak yatırım konuları her bir il grubunun yatırım potansiyeli ve rekabet gücü dikkate alınarak 2012/3305 sayılı Karar ın 2 numaralı eki ile aşağıda gösterildiği şekilde belirlenmiştir. Bölge İl Adı Sektör Kodu 7 1911 14 2423 US-97 Kodu Bölgesel Teşviklerden Yararlanacak Sektörler Derinin tabaklanması, işlenmesi (sadece İstanbul Deri İhtisas OSB ve Tuzla OSB'de yapılacak yatırımlar) İlaç/eczacılıkta ve tıpta kullanılan kimyasal ve bitkisel kaynaklı ürünlerin imalatı Asgari Yatırım Tutarları ve Kapasiteleri 1 Milyon TL 4 Milyon TL 31 2929 Sınai kalıp 4 Milyon TL 1. Bölge İSTANBUL 32 30 Büro, muhasebe ve bilgi işlem makineleri imalatı 4 Milyon TL 34 32 Radyo, televizyon, haberleşme teçhizatı ve cihazları imalatı 4 Milyon TL 35 33 Tıbbi aletler hassas ve optik aletler imalatı 1 Milyon TL 42 5510.3.01 Öğrenci yurtları 100 öğrenci 45 80 (809 hariç) 46 8511.0.01-05, 8511.0.99, 8531.0.01-03 Eğitim hizmetleri (okul öncesi eğitim hizmetleri dahil, yetişkinlerin eğitilmesi ve diğer eğitim faaliyetleri hariç) Hastane yatırımı, huzurevi 1 Milyon TL Hastane: 1 Milyon TL Huzurevi: 100 kişi 48 Atık geri kazanım veya bertaraf tesisleri 1 Milyon TL 25

Teşvik belgesi kapsamında yapılacak yatırım türleri KOMPLE YENİ YATIRIM TEVSİ (GENİŞLETME) MODERNİZASYON ÜRÜN ÇEŞİTLENDİRMESİ ENTEGRASYON 26

Finansal kiralama şirketleri aracılığıyla yapılacak yatırımlarda destek unsurlarının uygulanması Teşvik belgesi kapsamı makine ve teçhizatın tamamının veya bir kısmının finansal kiralama yolu ile temini mümkündür. Finansal kiralama şirketi, finansal kiralama işlemine konu makine ve teçhizatlar için, teşvik belgesi sahibi yatırımcı ile sözleşme yapması ve sözleşme kapsamı yatırım mallarını sözleşme yaptığı yatırımcıya kiralaması durumunda gümrük vergisi muafiyeti ve KDV istisnası desteklerinden yararlanabilir. Finansal kiralama şirketleri aracılığıyla gerçekleştirilecek yatırımlar için finansal kiralama şirketi adına ayrı bir teşvik belgesi düzenlenmeksizin yatırımcının teşvik belgesi dikkate alınarak ve teşvik belgesini düzenleyen mercice onaylanan finansal kiralama işlemine konu makine ve teçhizat listesi ile yerli temin ve/veya ithalat işlemleri yapılır. Bu işlemlerde yatırımcı ile finansal kiralama şirketleri müteselsilen sorumludur. Finansal kiralama şirketleri aracılığıyla yapılacak yatırımlarda finansal kiralamaya konu makine ve teçhizata ait toplam tutarın her bir finansal kiralama şirketi için asgarî 200.000 TL. olması gerekmektedir. 27

Destek unsurlarının uygulanması bakımından yatırıma başlama tarihinin belirlenmesi Yatırıma başlama tarihine göre uygulanacak destek unsurları farklılık arz edebilecektir. Örneğin, I. ve II. bölgelerde sigorta primi işveren hissesi desteğinden yararlanılabilmesi için 31.12.2013 tarihinden önce yatırıma başlanılması gerekir. Ya da 31.12.2013 tarihine kadar başlanılan yatırımlardan elde edilen kazançlara daha fazla katkı tutarı daha yüksek oranda vergi indirimi yapılmak suretiyle gerçekleştirilmektedir. Bu açıdan yatırıma başlama tarihinin belirlenmesi önem arz etmektedir. 2012/3305 sayılı Karar ın 24. Maddesinin birinci fıkrasına göre, yatırımın başlangıç tarihi, teşvik belgesi için Ekonomi Bakanlığı na veya ilgili yerel birime müracaat tarihidir. Yatırım projesine ilişkin fizibilite yapmak ve şirket kurmak yatırıma başlama sayılmaz. 28

Destek unsurlarının uygulanması bakımından işletmeye geçiş tarihinin belirlenmesi İşletmeye geçiş tarihi; Yatırım süresinin (ek süre dahil) bitiş tarihini veya - bu tarihten önce tamamlama vizesi için müracaat edilmiş ise müracaat tarihini ifade etmektedir. 29

Yatırım süresi ve süre uzatımı Teşvik belgesi kapsamı yatırımların proje bazında yapılacak değerlendirme sonucunda öngörülecek sürede gerçekleştirilmesi esastır. Yatırımın öngörülen sürede gerçekleştirilememesi halinde, yatırıma başlanılmış olması kaydıyla 2012/1 sayılı Tebliğ in 6 numaralı ekinde yer alan Yatırım Takip Formu ile birlikte teşvik belgesinin düzenlendiği mercie süre uzatımı talebinde bulunulması durumunda, teşvik belgesinde kayıtlı ilk sürenin yarısı kadar ek süre verilebilir. Bu şekilde hesaplanan sürenin bir yıldan az olması halinde ek süre bir yıl olarak uygulanabilecektir. 30

Teşvik edilmeyecek yatırım konuları ile aranan şartları sağlayamayan yatırım konuları hariç olmak üzere, asgarî sabit yatırım tutarının üzerindeki tüm yatırımlar, bölgesel ayrım yapılmaksızın gümrük vergisi muafiyetinden yararlanabilecektir. Ayrıca, Ar-Ge ve çevre yatırımları, gümrük vergisi muafiyetinden yararlanacaktır. Teşvik belgesi kapsamındaki; - yatırım malı makine ve teçhizatın ithali, Gümrük vergisi muafiyeti - otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların ithali, - gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi gereken gümrük vergisinden muaftır. 31

Teşvik Belgesi Almadan Önce Yapılan İthalatta Uygulama Teşvik belgesi almak üzere müracaat edilmiş, ancak teşvik belgesine bağlanmamış yatırımlara ilişkin makine ve teçhizatın ithaline, Bakanlığın görüşüne istinaden Gümrük ve Ticaret Bakanlığınca, teşvik belgesi kapsamında muafiyet tanınabilecek ve istisna edilebilecek vergi ve kesintilerin toplam tutarı kadar teminatın alınması suretiyle müsaade edilebilir. Teminatla ithalatta, bir defada verilecek teminat süresi azami altı aydır. Teminat süresi içerisinde teşvik belgesinin düzenlenememiş olması halinde süre uzatımı için Gümrük ve Ticaret Bakanlığına müracaat edilir. Teminatın başlangıç tarihi, eşyanın serbest dolaşıma giriş tarihidir. Yatırımcının, teminatın çözümü için teminat süresi içinde (ek süreler dahil) teşvik belgesi ve eki ithal makine ve teçhizat listesi ile birlikte Gümrük ve Ticaret Bakanlığına müracaat etmesi gerekir. 32

Sigorta primi işveren hissesi desteği Büyük ölçekli yatırımlar, stratejik yatırımlar ve bölgesel teşvik uygulamaları kapsamında desteklenen yatırımlardan, tamamlama vizesi yapılmış teşvik belgesinde kayıtlı istihdamı aşmamak kaydıyla; a) Komple yeni yatırımlarda, teşvik belgesi kapsamında gerçekleşen yatırımla sağlanan, b) Diğer yatırım cinslerinde, yatırımın tamamlanmasını müteakip, yatırıma başlama tarihinden önceki son altı aylık dönemde (mevsimsel özellik taşıyan yatırımlarda bir önceki yıla ait mevsimsel istihdam ortalamaları dikkate alınır) Sosyal Güvenlik Kurumuna verilen aylık prim ve hizmet belgesinde bildirilen ortalama işçi sayısına teşvik belgesi kapsamında gerçekleşen yatırımla ilave edilen, istihdam için ödenmesi gereken sigorta primi işveren hissesinin asgari ücrete tekabül eden kısmı Bakanlık bütçesinden karşılanır. Ekonomi Bakanlığınca karşılanan prim tutarları işverenler bakımından gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmayacaktır. 33

Sigorta primi işveren hissesi desteği Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel uygulama kapsamında desteklenen yatırımlardan, teşvik belgesinde kayıtlı istihdam öngörüleri ile tutarlı olmak kaydıyla; yatırımların işletmeye geçiş tarihinden itibaren sağlanan, istihdam için ödenmesi gereken sigorta primi işveren hissesinin asgari ücrete tekabül eden kısmı yandaki tabloda belirtilen sürelerde Hazinece karşılanacaktır. Stratejik yatırımlarda, 6. bölgede 10 yıl, diğer bölgelerde 7 yıl uygulanacaktır. Bölgeler 31/12/2013 tarihine kadar 1/1/2014 tarihinden (bu tarih dahil) başlanılan itibaren başlanılan yatırımlar Yatırımlar 1 2 yıl - 2 3 yıl - 3 5 yıl 3 yıl 4 6 yıl 5 yıl 5 7 yıl 6 yıl 6 10 yıl 7 yıl 34

Sigorta Primi İşveren Hissesi Desteğinin Uygulanacağı Azami Tutarlar Ekonomi Bakanlığı tarafından, teşvik belgesi kapsamında yukarıda yer alan sürelerle sağlanacak olan sigorta primi işveren hissesine 2012/3305 sayılı Karar'ın 12. maddesinin (4) numaralı fıkrasında üst sınır getirilmiştir. Buna göre, yararlanılan sigorta primi işveren hissesi desteğinin tutarı, bölgesel teşvik uygulamaları kapsamında desteklenen yatırımlar ile büyük ölçekli yatırımlarda sabit yatırım tutarının aşağıda belirtilen oranlarını geçemeyecektir. Stratejik yatırımlarda sigorta primi işveren hissesi desteğinin miktarı, 1, 2, 3, 4 ve 5 inci bölgelerde sabit yatırım tutarının yüzde onbeşini geçemeyecektir Bölgesel Teşvik Uygulamaları Büyük Ölçekli Yatırımlar Sigorta Primi İşveren Hissesi Sigorta Primi İşveren Hissesi Bölgeler Desteğinin Sabit Yatırım Tutarına Desteğinin Sabit Yatırım Tutarına Oranı Oranı (%) (%) 1 10 3 2 15 5 3 20 8 4 25 10 5 35 11 6 2012/3802 İLE KALDIRILMIŞTIR. 35

Sigorta Primi (İşçi Hissesi) Desteği 6632 sayılı Kanunun 32 nci maddesiyle 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu nun ek 2 nci maddesinde yapılan ve 15.06.2012 tarihi itibariyle yürürlüğe giren değişiklikle sigorta primi işçi hisselerinin Ekonomi Bakanlığı tarafından karşılanmasına yönelik olarak Bakanlar Kurulu'na yetki verilmiştir. Bakanlar Kurulu söz konusu yetki kapsamında 2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet yardımları hakkında Karar ile sadece 6. bölge illerinde yapılacak yatırımlar için sigorta primi hisselerinin Ekonomi Bakanlığı tarafından karşılanmasının usul ve esaslarına ilişkin düzenlemeleri yapmıştır. 36

Sigorta Primi (İşçi Hissesi) Desteği 2012/3305 sayılı Karar'ın 13. maddesine göre, 6 ncı bölgede; büyük ölçekli yatırımlar, stratejik yatırımlar ve bölgesel teşvik uygulamaları kapsamında teşvik belgesine istinaden gerçekleştirilecek yatırımlara sağlanan ilave istihdam için, tamamlama vizesi yapılan teşvik belgesinde kayıtlı istihdam sayısını aşmamak kaydıyla, işveren tarafından Sosyal Güvenlik Kurumuna ödenmesi gereken sigorta primi işçi hissesinin asgari ücrete tekabül eden kısmı, tamamlama vizesinin yapılmasını müteakip on yıl süreyle işveren adına Ekonomi Bakanlığı bütçesinden karşılanabilecektir. Sigorta primi işçi hissesi desteği, komple yeni yatırımlarda belge kapsamında gerçekleştirilen yatırımla sağlanan istihdam, diğer yatırım cinslerinde ise mevcuda ilave edilen istihdam için uygulanır. Komple yeni yatırım dışındaki yatırım cinslerinde, aylık prim ve hizmet belgesinde kayıtlı işçi sayısının mevcut istihdamın altında olması halinde ilgili ay için prim desteği uygulanmaz. Sigorta primi işçi hissesi desteği uygulamasına, tamamlama vizesi tarihinin Sosyal Güvenlik Kurumuna bildirilmesini takip eden aydan itibaren 10 yıl süreyle uygulanacaktır. 37

ASGARi ÜCRET VE YASAL KESİNTİLER (01.01.2012-30.06.2012 Dönemi) Normal Uygulama İndirilecek Tutar Brüt Ücret 886,50 TL - Sigorta Primi İşçi Payı 124,11 TL 124,11 TL İşsizlik Sigortası Primi İşçi Payı 8,87 TL - Gelir Vergisi Stopajı 113,03 TL 113,03 TL Damga Vergisi 5,85 TL - Kesintiler Toplamı 251,86 TL - Net Ücret 634,64 TL - ASGARİ ÜCRETTE İŞVEREN KATKISI (01.01.2012-30.06.2012 Dönemi) Sigorta Primi İşveren Payı (% 19.5) 172,87 TL 172,87 TL İşsizlik Sigortası Primi İşveren Payı (% 2) 17,73 TL İŞVEREN YÜKÜ 1.077 TL 410,01 TL

Faiz desteği Bölgesel uygulama kapsamında 3, 4, 5 ve 6. bölge yatırımları, öncelikli yatırımlar, stratejik yatırımlar ile Ar-Ge ve çevre yatırımları için faiz desteği uygulanabilecektir. Yeni teşvik sisteminde 1 ve 2. bölge illerinde yer alan yatırımlar ile büyük ölçekli yatırımlar için faiz desteği öngörülmemektedir. Ancak Stratejik yatırımlarla ilgili olarak 2012/3305 sayılı Karar'ın 11. maddesinin (5) numaralı fıkrasında süre sınırlaması getirilmiştir. Karar'a göre stratejik yatırımlar için 31/12/2013 tarihine kadar (bu tarih dahil) yapılacak müracaatlara istinaden düzenlenecek teşvik belgeleri kapsamında faiz desteği öngörülmektedir. Faiz desteği, bu kredilerin teşvik belgesinde kayıtlı sabit yatırım tutarının % 75 ine kadar olan kısmı için ödenecek faiz veya kâr payı için uygulanacaktır. 39

Proje bazında bütçe kaynaklarından karşılanabilecek yatırım kredisi için azamî faiz desteği miktarı; a- Ar-Ge ve çevre yatırımları için 500 yüz bin Türk Lirasını, b- Stratejik yatırımlarda sabit yatırım tutarının % 5 ini aşmamak kaydıyla 50 milyon Türk Lirasını, c- III üncü bölgede yapılacak yatırımlar için beş yüz bin Türk Lirasını, d- IV üncü bölgede yapılacak yatırımlar için altı yüz bin Türk Lirasını, e- V inci bölgede yapılacak yatırımlar için yedi yüz bin Türk Lirasını, f- VI ncı bölgede yapılacak yatırımlar için dokuz yüz bin Türk Lirasını geçemeyecektir. Faiz desteği (üst limit ve destek oranları) Bölgesel ve Sektörel Puan Desteği (Yıllık Faiz Yükü Üzerinden) Bölgeler TL Kredisi Döviz Kredisi I - - II - - III 3 Puan 1 Puan IV 4 Puan 1 Puan V 5 Puan 2 Puan VI 7 Puan 2 Puan 40

Faiz desteği Döviz kredisi ile gerçekleştirilecek yatırımlarda faiz desteği uygulaması, vade tarihindeki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası döviz satış kuru dikkate alınarak yapılır. Teşvik belgelerinde faiz desteğinin öngörülmüş olması doğrudan faiz desteğinden yararlanmaya hak oluşturmaz. Faiz desteğinden yararlanabilmek için söz konusu desteği içeren teşvik belgesi konusu yatırım için bankaların kredi kullandırımını öngörmesi ve bankaca Ekonomi Bakanlığına yapılacak müracaatın Bakanlıkça yapılacak değerlendirme çerçevesinde uygun görülmesi gerekmektedir. 41

Yatırım yeri tahsisi Yatırım yeri tahsisi desteğinin bütün bölgelerde ve büyük ölçekli yatırımlarda uygulanacağı görülmektedir. 2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar'ın 16. maddesine göre, 4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmaz Malların Değerlendirilmesi ve Katma Değer Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun un ek 3 üncü maddesi hükmü çerçevesinde Müsteşarlıkça teşvik belgesi düzenlenmiş büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel desteklerden yararlanacak yatırımlar için Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde yatırım yeri tahsis edilebileceği belirtilmiştir. 2009/15199 sayılı Karar kapsamında Maliye Bakanlığı bu yetkisini kullanarak, hazırladığı Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine İlişkin Usul ve Esaslar ile yatırım yeri tahsisi uygulamasının ayrıntılarını belirlemişti. 2012/3305 sayılı Karar ile 2009/15199 sayılı Karar yürürlükten kaldırıldığından Maliye Bakanlığı tarafından çıkarılmış olan "Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine İlişkin Usul ve Esaslar"ın 2012/3305 sayılı Karar için uygulanması mümkün değildir. Bu bağlamda, Maliye Bakanlığı tarafından uygulamanın usul ve esaslarına ilişkin yeni bir düzenlemenin yapılması gerekmektedir. 42

Yatırım yeri tahsisi desteğinden yararlanamayacak yatırımlar Aşağıda sayılan kurumlara ve yatırımlara, yatırım yeri tahsis edilmesi mümkün değildir. 1. Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, 2. İş ortaklıkları, 3. 4283 sayılı Yap-İşlet Modeli İle Elektrik Enerjisi Üretim Tesislerinin Kurulması Ve İşletilmesi İle Enerji Satışının Düzenlenmesi Hakkında Kanun kapsamındaki yatırımlar, 4. 86/1994 tarihli ve 3996 sayılı Bazı Yatırım Ve Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli Çerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanun kapsamında yapılan yatırımlar. 43

Yatırım yeri tahsisi (tahsis şekli) Teşvikten yararlanacak gerçek veya tüzel kişiler lehine; taşınmazlar üzerinde, ilk yıl için emlak vergi değerinin yüzde üçü oranında takdir edilecek bedel karşılığında kırkdokuz yıl süreli bağımsız ve sürekli nitelikte irtifak hakkı tesis edilebilir. Devletin hüküm ve tasarrufu altında bulunması ve tapuya tescil edilememesi nedeniyle irtifak hakkı tesis edilemeyen taşınmazlar üzerinde ise, ilk yıl için taşınmazın emlak vergi değerinin yüzde üçü oranında takdir edilecek bedel karşılığında kırkdokuz yıl süreli kullanma izni verilebilir. 44

ANKARA Bölgesel Genel Teşvik Teşvik Uygulamaları Uygulamaları Öncelikli Yatırımların Teşviki Büyük Ölçekli Yatırımların Teşviki Stratejik Yatırımların Teşviki 1. BÖLGE KDV İstisnası VAR VAR VAR VAR VAR Gümrük Vergisi Muafiyeti VAR VAR VAR VAR VAR Yatırıma OSB Dışı Vergi İndirimi Katkı Oranı YOK 15 40 25 50 (%) OSB İçi 20 40 30 50 Sigorta Primi İşveren OSB Dışı 2 YIL 7 YIL 2 YIL 7 YIL YOK Hissesi Desteği OSB İçi 3 YIL 7 YIL 3 YIL 7 YIL Yatırım Yeri Tahsisi YOK VAR VAR VAR VAR Sigorta Primi Desteği YOK YOK YOK YOK YOK Gelir Vergisi Stopajı Desteği YOK YOK YOK YOK YOK İç Kredi YOK 5 Puan 5 Puan Faiz Desteği YOK YOK Döviz / Dövize Endeksli YOK 2 Puan 2 Puan Kredi KDV İadesi YOK YOK YOK YOK VAR

YENİ TEŞVİK SİSTEMİ İLK UYGULAMA SONUÇLARI Teşvik belgesi düzenlenmesine yönelik olarak Ekonomi Bakanlığına toplam 5,5 milyar TL sabit yatırım tutarında 480 adet müracaat yapıldı. Aynı dönemde toplam yatırım tutarı 3,93 milyar TL ve öngörülen istihdamı 16.247 kişi olan 340 projenin incelemeleri tamamlanmış ve teşvik belgeleri düzenlendi. Düzenlenen teşvik belgelerinin sabit yatırım tutarları itibarıyla 2,26 milyar TL si (%57,3) bölgesel, 1,06 milyar TL si (%27) genel ve 616 milyon TL si (%15,7) büyük ölçekli yatırım uygulamaları kapsamında. Bu belgelerden 60 adedi (%18) Organize Sanayi Bölgelerinde gerçekleştirilecek yatırımlar için düzenlendi ve bu yatırımlar bir alt bölge desteklerinden yararlanabilecekler. 33 adet yatırım ise (%1) öncelikli yatırımlar kapsamında beşinci bölge desteklerinden yararlanma imkanı bulacak. 46

YENİ TEŞVİK SİSTEMİ İLK UYGULAMA SONUÇLARI Düzenlenmiş olan teşvik belgelerinin adet itibarıyla %3,8 i tarım, %9,1 i madencilik, %56,8 i imalat, %2,9 u enerji ve %27,4 ü hizmetler sektöründe gerçekleştirilecek yatırımlara aittir. Daha önce olduğu gibi imalat ve hizmetler sektörleri bu süreçte de ilk sıralarda yer almaktadırlar. Bölgeler itibariyle teşvik belgelerinin dağılımına bakıldığında birinci bölgeden altıncı bölgeye doğru sırasıyla 99, 53, 67, 43, 29 ve 49 adet belge düzenlendiği görülmektedir. Birinci bölge %29 ile ilk sırada yer alırken %14,4 ile altıncı bölge 4. sırada yer almaktadır. Altıncı bölgede öngörülen istihdamın toplam istihdam içerisindeki payı %17 dir. Alt sektörler dikkate alındığında tekstil ve konfeksiyon yatırımları ilk sırada yer almaktadır. 47

YENİ TEŞVİK SİSTEMİNİN VERGİSEL BOYUTU VE SON VERGİ DÜZENLEMELERİ SUNUM PLANI 1. Eski Teşvik Sistemi ile Yeni Teşvik Sisteminin Vergisel Boyutu İle Karşılaştırılması 2. İndirimli Gelir ve Kurumlar Vergisi Uygulaması 3. Ücretlerde Gelir Vergisi Stopajı Teşviki 4.KDV İstisnası ile Büyük ve Stratejik Yatırımlarda KDV İadesi Uygulaması 5. Sistemde Aksayan Yönler ve Sistemin Başarısı İçin Çözüm Önerileri 48

Eski Teşvik Sistemi ile Yeni Teşvik Sisteminin Vergisel Boyutu İle Karşılaştırılması A. Murat YILDIZ Yeminli Mali Müşavir muratyildiz@yildizymm.com 49

ESKİ 50

İNDİRİMLİ GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASI A. Murat YILDIZ Yeminli Mali Müşavir muratyildiz@yildizymm.com 51

VERGİ İNDİRİMİ & İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ (KVK MD:32/A) Kurumlar Vergisi Kanunu nun İndirimli Kurumlar Vergisi başlıklı 32/A maddede, yatırımlardan elde edilecek kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanmasına ilişkin hükümlere yer verilmiştir. Söz konusu maddenin birinci fıkrasına göre; finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, iş ortaklıkları, taahhüt işleri, 16/7/1997 tarihli ve 4283 sayılı Kanun ile 8/6/1994 tarihli ve 3996 sayılı Kanun kapsamında yapılan yatırımlar ile rödovans sözleşmelerine bağlı olarak yapılan yatırımlar hariç olmak üzere, Ekonomi Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulur. Buna göre, teşvikten yararlanmaya başlamak için yatırımın tamamlanması ve tamamlama vizesinin yapılmış olması koşulu bulunmamaktadır. Bu maddenin uygulamasında yatırıma katkı tutarı, yatırımların indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla Devletçe karşılanacak tutarını; yatırıma katkı oranı ise bu tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle bulunacak oranı ifade etmektedir. 52

6322 SAYILI KANUNUN 39. MADDESİ İLE İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASINDA YAPILAN DEĞİŞİKLİKLER İkinci fıkrasının (a) bendi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir. a) İstatistikî bölge birimleri sınıflandırması ile kişi başına düşen milli gelir veya sosyoekonomik gelişmişlik düzeylerini dikkate alınmak suretiyle illeri gruplandırmaya ve gruplar itibarıyla teşvik edilecek sektörleri ve bu sektörler ile organize sanayi bölgeleri, Gökçeada ve Bozcaada da yapılan yatırımlara ve Bakanlar Kurulunca belirlenen kültür ve turizm koruma ve gelişim bölgelerinde yapılan turizm yatırımlarına ilişkin yatırım ve istihdam büyüklüklerini belirlemeye, (b) bendinde yer alan Her bir il grubu ibaresi Her bir il grubu, stratejik yatırımlar veya (a) bendinde belirtilen yerler şeklinde değiştirilmiş, ikinci fıkrasının (b) bendinden sonra gelmek üzere aşağıdaki (c) bendi eklenmiş, mevcut (c) bendi (ç) bendi olarak teselsül ettirilmiş, c) Yatırıma başlanılan tarihten itibaren bu maddeye göre hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, toplam yatırıma katkı tutarının %50 sini ve gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını geçmemek üzere; yatırım döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi oranı uygulatmak suretiyle yatırıma katkı tutarını kısmen kullandırmaya, bu oranı her bir il grubu için sıfıra kadar indirmeye veya %80 e kadar artırmaya, Bakanlar Kurulu yetkilidir. 53

İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASINDAN YARARLANAMAYACAK SEKTÖR VE YATIRIMLAR Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, İş ortaklıkları, Taahhüt işleri, 4283 sayılı Yap-İşlet Modeli İle Elektrik Enerjisi Üretim Tesislerinin Kurulması ve İşletilmesi İle Enerji Satışının Düzenlenmesi Hakkında Kanun kapsamındaki yatırımlar: Bu kanun; hidroelektrik, jeotermal, nükleer santraller ve diğer yenilebilir enerji kaynakları ile çalıştırılacak santrallerin dışında kalan Yap-İşlet Modeli ile üretim şirketlerine ülke enerji plan ve politikalarına uygun biçimde elektrik enerjisi üretmek için mülkiyetleri kendilerine ait olmak üzere termik santral kurma ve işletme izni verilmesi ile enerji satışına dair esas ve usulleri belirlemektir. 3996 sayılı Bazı Yatırım Ve Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli Çerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanun kapsamında yapılan yatırımlar, Rödovans sözleşmelerine bağlı olarak yapılan yatırımlar: Rödovans sözleşmesinde ruhsat sahibi olan madenci işletme iznini devretmekte ve bunun karşılığında rödovans bedeli denilen pay almaktadır. Rödovans sözleşmelerine, Borçlar Kanunu ndaki hasılat kirasına ait hükümler uygulamaktadırlar. 54

İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASINDAN YARARLANAMAYACAK HARCAMALAR KVK nın 32/A maddesinde yatırım harcamaları içindeki arsa, bina, kullanılmış makine, yedek parça, yazılım, patent, lisans ve know-how bedeli gibi harcamaların oranlarını ayrı ayrı veya topluca sınırlandırma konusunda Bakanlar Kuruluna yetki verilmiştir. Bakanlar Kurulu bu yetkisini 2012/3305 sayılı Karar ile kullanmış ve arazi, arsa, royalti, yedek parça ve amortismana tâbi olmayan diğer harcamaların indirimli vergi uygulamasından yararlanamayacağını belirtmiştir. Son olarak, 2012/1 sayılı Tebliğ in 8. maddesinde, teşvik belgesi kapsamında değerlendirilmeyen harcamalar belirlenmiştir. Buna göre; 1. Müracaat tarihinden önce gerçekleştirilmiş bulunan yatırım harcamaları teşvik belgesi kapsamında değerlendirilmez. 2. Ayrıca; a) Kararın 9 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilenler hariç olmak üzere ham madde, ara malı ve işletme malzemesi, b) Kullanılmış yerli makine ve teçhizat, 55

c) Karayolu nakil vasıtaları ve her türlü binek araçları (sağlık ve belediye hizmetlerinde kullanılan araçlar, trafiğe çıkamayacak nitelikte olup apron veya limanda kullanılan araçlar ve madencilik ve hazır beton yatırımlarında kullanılan araçlar ile Kararın 9 uncu maddesinin yedinci fıkrasında belirtilen araçlar hariç), ç) Havayolu ile yük ve/veya yolcu taşımacılığına yönelik yatırımlar dışındaki diğer yatırımlar için uçak ve helikopter, d) Porselenden, seramikten ve camdan mamul sofra ve mutfak eşyası, Teşvik belgeleri kapsamında değerlendirilmeyecektir. Yukarıda belirtilenler dışında, teşvik belgesi kapsamında değerlendirilmeyecek harcamalar sektörel özellikler dikkate alınarak proje bazında belirlenir. Teşvik belgelerine ait ithal ve yerli makine ve teçhizat listelerinde inşaat malzemelerine yer verilmez. 56

YATIRIMA KATKI TUTARI VE YATIRIMA KATKI ORANI KAVRAMLARI KVK nın 32/A maddesinin (2) numaralı fıkrasında belirtilen ve Ekonomi Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur. Yatırıma Katkı Tutarı: İndirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla, yatırımların Devletçe karşılanacak tutarıdır. Yatırıma Katkı Oranı: Yatırıma katkı tutarının yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle bulunacak orandır. 57

Örneğin; 1. bölgedeki Ankara da 31.12.2013 tarihinden önce başlamış olan yatırımlar için yatırım katkı oranı bölgesel yatırımlarda % 15 ve Bakanlar Kurulunca belirlenen KV indirim oranı %50 olduğundan uygulanacak kurumlar vergisi oranı %20 yerine %10 olacaktır. ( 0,20 * %50 = 0,10) Buna göre 20 milyon TL değerindeki bir yatırım için devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 katkı oranı üzerinden 3 milyon TL dir. Bu 3 milyon TL destek devletin % 20 yerine %10 oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse edilecektir. Bu durumda 20 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek kazancın 30 milyon TL si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (30.000.000 x %10)= 3.000.000 TL ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında kurumlar vergisi ödeyecektir. Ancak Ankara 1. Bölgede yer aldığından devletin katkısı yatırım aşamasında değil, işletme aşamasında ve sadece bahse konu yatırımdan elde edilen kazanç için gerçekleşecektir. 58

YENİ İNDİRİMLİ VERGİ VE YATIRIMA KATKI ORANLARI A. Murat YILDIZ Yeminli Mali Müşavir muratyildiz@yildizymm.com 59

Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamaları kapsamında gerçekleştirilecek yatırımlarda, 5520 sayılı Kanunun 32/A maddesi çerçevesinde gelir veya kurumlar vergisi, öngörülen yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar aşağıda belirtilen oranlarda indirimli olarak uygulanır. ( 01.01.2014 ten İtibaren) Bölgeler Bölgesel Teşvik Uygulamaları Yatırıma katkı oranı (%) Kurumlar veya gelir vergisi indirim oranı (%) Yatırıma katkı oranı (%) Büyük Ölçekli Yatırımlar Kurumlar veya gelir vergisi indirim oranı (%) 1 10 30 20 30 2 15 40 25 40 3 20 50 30 50 4 25 60 35 60 5 30 70 40 70 6 35 90 45 90 Ancak 31/12/2013 tarihine kadar (bu tarih dahil) yatırıma başlanılmış olması halinde aşağıdaki tabloda belirtilen indirim oranları ile yatırıma katkı oranları uygulanır. Bölgeler Bölgesel Teşvik Uygulamaları Yatırıma katkı oranı (%) Kurumlar veya gelir vergisi indirim oranı (%) Yatırıma katkı oranı (%) Büyük Ölçekli Yatırımlar Kurumlar veya gelir vergisi indirim oranı (%) 1 15 50 25 50 2 20 55 30 55 3 25 60 35 60 4 30 70 40 70 5 40 80 50 80 6 50 90 60 90 60

AVANTAJLI İNDİRİMLİ VERGİ VE YATIRIMA KATKI ORANLARI Yeni Teşvik Sisteminde, OSB lerde yapılacak yatırımlar veya sektörel işbirliğine dayalı yatırımlar daha avantajlı hale getirilmiş olup, Büyük ölçekli yatırımlar veya bölgesel teşvik uygulamaları kapsamında teşvik belgesi düzenlenen yatırımların OSB lerde yapılması veya sektörel işbirliğine dayalı yatırımlar olması halinde vergi indirimi desteği açısından bulundukları bölgenin bir alt bölgesinde sağlanan oranlarda desteklerden yararlanacakları belirtilmiştir. 6 ncı bölgede gerçekleştirilecek büyük ölçekli ve bölgesel teşvik uygulamaları kapsamındaki yatırımlar içinse vergi indirimi desteği bölgede geçerli olan yatırıma katkı oranına beş puan ilave edilmek suretiyle uygulanacaktır. Benzer şekilde Yeni Teşvik Sistemi ile bazı yatırım konularına, 5. bölgede olmasalar dahi bu bölgeye sağlanan desteklerden yararlanma olanağı sunulmaktadır. Buna göre; Öncelikli alanlarda yapılacak yatırımlar, 1, 2, 3, 4 ve 5. bölgelerde yer alması durumunda 5. bölge desteklerinden yararlanacaklardır. Ancak 6. bölgede yer alması halinde bulunduğu bölge desteklerinden yararlanacaktır. Yeni teşvik uygulamasında en kapsamlı destek unsurları stratejik yatırımlara verilmekte olup stratejik yatırımlar için tüm bölgelerde uygulanacak vergi indirimi oranı yüzde doksan ve yatırıma katkı oranı yüzde ellidir. 61

BÖLGESEL TEŞVİK UYGULAMALARI AÇISINDAN YENİ YATIRIMA KATKI ORANLARININ ESKİ SİSTEMLE KARŞILAŞTIRILMASI ESKİ TEŞVİK SİSTEMİ YENİ TEŞVİK SİSTEMİ Bölgeler Genel Oran 31.12.2010 Öncesinde Başlayan Yatırımlar 31.12.2011 Öncesinde Başlayan Yatırımlar Bölgeler 31.12.2013 Öncesinde Başlayan Yatırımlar 31.12.2011 Sonrasında Başlayan Yatırımlar 1 % 10 % 20 % 15 1 % 15 % 10 2 % 15 % 30 % 25 2 % 20 % 15 3 % 20 % 40 % 35 3 % 25 % 20 4 % 25 % 60 % 55 4 % 30 % 25 5 % 40 % 30 6 % 50 % 35 * Eski sistemde 31.12.2010 veya 31.12.2011 öncesi başlanan yatırımlar için sağlanan katkı oranı farkları ile kıyaslandığında, yeni sistemde 31.12.2013 öncesi başlayan yatırımlar için sağlanan katkı oranı farkları düşük kalmıştır. 6. bölgeye geçen illerde dahi eski sistemin 4. bölgesinde sağlanan avantaj farkı yaratılmamış, teşvik oranı düşük kalmıştır. 62

63 BÖLGESEL TEŞVİK UYGULAMALARI İÇİN YATIRIMA KATKI ORANIN DEĞERLENDİRİLMESİ Bölgesel Teşvik Uygulamaları ve Büyük Ölçekli Yatırımlar açısından eski sistemle karşılaştırma yapıldığında; Eski teşvik sistemine gelen eleştiriler göz önüne alınarak bölge sayısının 6 ya çıkarıldığı, 5 ilin ise (Antalya, Muğla, Kayseri, Konya, Trabzon) önceki sınıflamaya göre daha az avantajlı bölgelere kaydırıldığı gözlenmiştir. Bununla birlikte daha avantajlı bölgelere kaydırılan il sayısı toplamda 52 dir. Bölge değişikliğinin ise özellikle 3. ve 4. bölgelerden 5. ve 6. bölgelere doğru yapıldığı görülmektedir. Üst bölgelerde yapılan değişiklikler genellikle bir alt bölgeye doğru olmakla birlikte dikkat çeken iki değişiklik Bilecik (1. bölgeden 3. bölgeye) ve Düzce de (1. bölgeden 4. bölgeye) gerçekleşmiştir. Bu uygulamadan eskiden olduğu gibi gelir vergisi mükellefleri de yararlanabilmektedir. İndirimli oranlar stopaj suretiyle yapılan vergilendirmede uygulanmaz.

İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ ORANI UYGULAMASI BAŞLANGICI VE UYGULAMA SÜRESİ Eski teşvik sisteminde en çok eleştirilen konulardan biri olan, vergi indirimlerinin yatırımın kısmen veya tamamen işletilmeye başlanmasından sonra gerçekleştirilmesi ve indirimin de bu yatırım sonucu elde edilecek kazanca uygulanmasıdır. Yatırım döneminin uzun olması, yatırımdan bir kazanç elde etmenin ilk dönemlerde pek mümkün olmaması gibi konular, bu teşvikin uygulanmasının yetersiz düzeyde kalmasına yol açmaktaydı. Kural bu şekilde olmakla birlikte, KVK 32/A maddesinde yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karara göre kurumlar, yatırıma başlanan tarihten itibaren yatırıma katkı tutarına mahsuben, belli ölçüde yatırım döneminde yatırımcının diğer faaliyetlerinden elde edilen kazancına da indirimli oran uygulama olanağı sağlanmış bulunmaktadır. Yapılan değişiklik sonrasında; 2, 3, 4, 5, ve 6. bölgelerde yapılacak yatırımlar için, - BKK ile belirlenen yatırıma katkı oranına göre hesaplanan yatırıma katkı tutarı kadar ve, - yatırım döneminde gerçekleşen yatırım harcaması tutarını geçmemek üzere, yatırım döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi oranı uygulatmak suretiyle yatırıma katkı tutarını kısmen kullanabileceklerdir. Ancak, Yatırım döneminde katkı tutarı kullandırılmasına ilişkin düzenleme 1/1/2013 tarihinden itibaren elde edilen kazançlara uygulanmak üzere yayımı tarihinde ( 15 Haziran 2012 ) yürürlüğe girmiştir.

İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASININ DEĞERLENDİRİLMESİ 1. bölgede yapılan yatırımlar için yatırım döneminde indirimli kurumlar vergisi uygulanamayacak olup, söz konusu yatırımın işletmeye geçmesinden sonra o yatırım üzerinden elde edilen kazanca uygulanabilecektir. Yapılan bu düzenlemeyle bundan böyle indirimli kurumlar vergisinden yararlanmak için işletme döneminin beklenmesine gerek bulunmamaktadır. Bununla birlikte yatırım dönemi için özel bir belirleme yapılmış fakat işletme dönemi için var olan durum değiştirilmemiştir. Yani yatırım dönemi tamamlandıktan sonra işletme döneminde vergi indiriminin tüm kazançlar üzerinden yapılması mümkün bulunmamaktadır. İşletme döneminde indirim yalnızca yatırımdan elde edilen kazançlara uygulanacaktır. Bu durum kısmen işletilmeye başlanan yatırımlarda, kısmen işletilen dönemde yatırım da devam edebileceği için yatırım dönemi teşviklerinden yararlanılıp yararlanılamayacağı hususunda karışıklık yaratabilecektir. 5520 sayılı Kanunun 32/A maddesinin altıncı fıkrasına Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisi uygulanan hallerde, yatırımın tamamlanıp işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli vergi oranı uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil edilir. hükmü eklenmiştir. Yatırıma katkı ve vergi oranı farklı illerde aynı mükellef tarafından yapılan yatırımlarda, toplam yatırımın her bir ile isabet eden oranına göre ilgili ilin yatırıma katkı oranı ve indirimli vergi oranı uygulanacaktır.

İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ ORANI UYGULAMASININ BAŞLANGICI BÖLGESEL TEŞVİK UYGULAMALARINDA VERGİ İNDİRİMİ Bölgeler İşletme / Yatırım Döneminde Uygulanacak Azami Yatırıma Katkı Oranı ( Yatırıma Katkı Tutarının % si) Yatırım Dönemi İşletme Dönemi I. Bölge 0 100 II. Bölge 10 90 III. Bölge 20 80 IV. Bölge 30 70 V. Bölge 50 50 VI. Bölge 80 20 66

DEVİR HALİNDE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASI Yatırımın Faaliyete Geçmesinden Önce Devri : KVK nın 32/A maddesinin (6) numaralı fıkrasına göre, yatırımın faaliyete geçmesinden önce devri halinde, devralan kurum, aynı koşulları yerine getirmek kaydıyla indirimli vergi oranından yararlanabilecektir. Yatırımın Kısmen veya Tamamen Faaliyete Geçmesinden Sonra Devri : Anılan maddenin (7) numaralı fıkrasında ise, yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonra devri halinde indirimli vergi oranından devir tarihine kadar devredenin, devir tarihinden sonra ise devralanın, aynı koşulları yerine getirmek kaydıyla yatırıma katkı tutarının kalan kısmı için yararlanacağı belirtilmiştir. 67

TAŞINMA HALİNDE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASI Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel uygulama kapsamında gerçekleştirilen yatırımların, işletmeye geçiş tarihinden itibaren asgarî beş yıl süre ile bulunduğu bölgede faaliyette bulunması gerekir. Örneğin, 15.06.2014 tarihi itibariyle işletmeye geçen bir yatırımın 15.06.2019 tarihine kadar bulunduğu bölgede faaliyetine devam etmesi gerekir. Ancak, Ekonomi Bakanlığı ndan izin alınması ve yatırım konusunun taşınılacak bölgede desteklenecek konular arasında yer alması kaydıyla diğer bölgelere taşınılabilir. Ancak, sosyo-ekonomik gelişmişlik seviyesi daha yüksek bölgelere veya ilgili yatırım konusunun desteklenmediği bölgelere taşınmalarda, fazladan yararlanılan destekler ilgili mevzuatı çerçevesinde geri alınır. İşletmeye geçiş tarihinden itibaren beş yıllık süre ile bulunduğu bölgede faaliyette bulunan yatırımların diğer bölgelere taşınması serbesttir. Ancak, bu durumda, varsa taşınma tarihinden itibaren bakiye yatırıma katkı tutarı için indirimli kurumlar vergisi veya gelir vergisi uygulaması yapılmaz. 68

ZARAR OLMASI HALİNDE İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASI İndirimli kurumlar vergisi uygulamasında, teşvik belgesine bağlı yatırımdan hak kazanılan yatırıma katkı tutarını mükelleflerin yatırımdan doğacak olan kazançtan, indirimli kurumlar vergisi yoluyla geri almalarında süre sınırı olmadığından, buna karşın zarar mahsubunda en fazla beş yıllık mahsup süresi bulunduğundan, kurum kazancından önce zararın mahsup edilmesi, bakiye kaldığı takdirde indirimli kurumlar vergisinin uygulanması daha doğru ve mükellef lehine bir uygulama olacaktır. Aynı çerçevede kurumun yararlanmaya hak kazandığı indirim ve istisnalarının bulunduğu durumda (Örneğin; İştirak kazancı, Ar-ge İndirimi, Bağış ve Yardımlar vb.) indirimli kurumlar vergisi uygulamasından önce bahse konu indirim ve istisnaların kurum kazancından düşülmesi gerekir. Nitekim konuya ilişkin olarak Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB nca verilen 09/09/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 32/A-1561 sayılı mukteza da özetle; "Yatırım teşvik belgesi kapsamında yapılan okul için kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren indirimli kurumlar vergisinden yararlanması mümkün olup okulun faaliyete geçtiği eğitim-öğretim döneminde eğitimöğretim kazancı istisnasından faydalanması halinde kurumlar vergisi matrahı doğmayacağından, söz konusu istisnanın uygulanacağı beş vergilendirme dönemini izleyen dönemlerde indirimli kurumlar vergisi teşvikinden faydalanabileceği tabiidir." görüşüne yer verilmiştir. 69

GENİŞLETME (TEVSİ) YATIRIMLARINDA İNDİRİMLİ VERGİ UYGULAMASI Mevcut bir yatırıma ilave üretim hattı veya makine ve teçhizat ilave yapılması suretiyle üretim miktarının artırılması veya yeni bir yatırım hüviyeti taşımayan, mevcut üretim hattında yer alan makine ve teçhizatların bir bölümünün kapasite açısından ve işlevsel olarak üretim akışındaki diğer makine ve teçhizatlarla uyum içinde olmadığı durumlarda makine ve teçhizatların değiştirilmesi veya yenilerinin ilave edilmesi ve genişleme yapıldıktan sonra mevcut tesis ile alt yapı müşterekliği oluşturarak bir bütün teşkil eden, aynı işletmede aynı mal ve hizmetin kapasitesini en fazla %100 e kadar artırmaya yönelik yatırımlar genişletme (tevsi) yatırımlardır. KVK nın 32/A maddesini (4) numaralı fıkrasında, tevsi yatırımlarda, elde edilen kazancın işletme bütünlüğü çerçevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi halinde, indirimli oranın bu kazanca uygulanacağı belirtilmiştir. 70

KAZANCI AYRICA İZLENEMEYEN TEVSİ YATIRIMLARINDA İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİNİN UYGULANACAĞI KAZANCIN TESPİTİ Kanunda kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde ise indirimli oran uygulanacak kazanç tutarının, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirleneceği belirtilmiştir. Sabit kıymet ifadesinden; Vergi Usul Kanununun 313 üncü maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi kıymetlerin anlaşılması, dolayısıyla arazi-arsa ve amortismana tabi olmayan diğer kıymetlerle ilgili harcamaların indirimli kurumlar vergisinden yararlanacak kazancın tespitinde dikkate alınmaması, Oranlamada toplam sabit kıymet tutarı olarak, üretimde kullanılsın kullanılmasın dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan tüm amortismana tabi kıymetlerin birikmiş amortismanlar düşülmeden önceki brüt tutarlarının dikkate alınması, Söz konusu sabit kıymetlerin gerekli şartların oluşması halinde yapılan enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan yeniden değerlenmiş değerinin dikkate alınması, enflasyon düzeltmesi dışında başkaca bir değerleme yapılmaması, İndirimli oran uygulanacak kazancın hesaplanmasında tevsi yatırım tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına oranlanması suretiyle belirlenen oranın her yıl ayrı ayrı tespit edilerek uygulanması, gerekir. 71

Nitekim, Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından konuya ilişkin olarak verilmiş olan 29.04.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK-32/A-395 sayılı özelgede özetle; "... Bu itibarla, yatırımın kısmen işletilmesinden elde edilen kazancın ayrı tespitinin söz konusu olmadığı durumda, kısmen tamamlanan ve üretimde kullanılmakta olan yatırımlara ilişkin yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçtiği geçici vergi döneminde başlanmak üzere, Devletçe karşılanacak tutarın tespitinde; amortisman uygulaması ile ilişkilendirilmeksizin, yapılan tevsi yatırıma ait tutarların, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan amortisman düşülmemiş toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle indirimli oran uygulanacak kazancın belirlenmesi gerekmektedir. Sabit kıymet ifadesinden ise Vergi Usul Kanununun 313. maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi kıymetlerin anlaşılması gerektiği tabiidir. görüşüne yer verilmiş bulunmaktadır. 72

KAZANCIN ÖNEMLİ KISMININ DİĞER GELİRLERDEN OLUŞTUĞU DURUMDA TEVSİ YATIRIM ORANI ESASLI İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ UYGULANACAK KAZANCIN TESPİTİ Kazancı ayrıca izlenemeyen tevsi yatırımlarında; tevsi yatırım oranı kullanılarak gerçekleştirilen indirimli kurumlar vergisi uygulamasında, ilgili yılın kazancının önemli bir kısmının normal faaliyetlerinden elde edilmemesi örneğin taşınmaz satış kazancı olduğu durumda, indirimli kurumlar vergisinin uygulanacağı kazancın tespitinde de bazı tereddütler mevcuttur. Bir başka deyişle, indirimli kurumlar vergisinin hesaplanması sırasında, diğer faaliyetlerden olağan gelir ve karlar, diğer faaliyetlerden olağan gider ve zararlar, finansman giderleri ve benzeri gelir ve gider hesaplarının göz önünde bulundurulup bulundurulmayacağı ve bunun sonucunda indirimli kurumlar vergisi oranının uygulanacağı tutarın kurumlar vergisi matrahının mı yoksa vergi öncesi kâr/ticari bilanço karının mı olacağı hususu yasal düzenlemelerde açık değildir. Kanaatimizce bu konu ile ilgili yasal düzenlemelerde bir açıklık bulunmamakla birlikte mükelleflerin faaliyet dışı veya faaliyet konuları içerisinde yer alsa dahi tevsi yatırımların ilgili olduğu faaliyetlerin haricindeki faaliyetlerinden veya olağandışı faaliyetlerinden elde ettikleri gelirlerine de indirimli kurumlar vergisi uygulayabileceklerdir. Nitekim gerek 07.12.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.27.15.01-11-515-38-71 sayılı gerekse de GİB nın Resmi İnternet Sitesinde de yer alan 11.05.2012 tarih ve B.07.4.DEF.0.40.10.00-007-9 özelgelerde de özetle; indirimli kurumlar vergisine konu edilebilecek tevsi yatırımdan elde edilen kazanç tevsi yatırım tutarının toplam sabit kıymet tutarına bölünmesi suretiyle bulunacak oranın vergi öncesi kâr (ticari bilanço kârı) ile çarpılması suretiyle hesaplanacaktır. görüşüne yer verilmektedir. 73

Örneğin; VI. Bölgede Van ilinde tevsi yatırımı yapan mükellefin ilgili yılda elde ettiği 1.000.000 TL kazanç elde etmiş olup, bu kazancın % 90 ı ( 900.000 TL) taşınmaz satışından doğmuştur. Aynı yılda gerçekleşen tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan amortisman düşülmemiş toplam sabit kıymet tutarına olan oranı ise % 30 dur. Bilindiği üzere Van ili VI. Bölgede bulunduğundan vergi indirim oranı % 90 dır. Mükellef olağan faaliyetlerinden doğan 100.000 TL lik kazancın ne kadarının tevsi yatırım sonucu elde edilmiş olduğunu da net bir şekilde belirleyememektedir. Bu durumda elde edilen 1.000.000 TL kazancın, hesaplanan % 30 luk tevsi yatırım oranındaki 300.000 TL lik kısmına % 2 oranında indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecek, bu durum indirimli kurumlar vergisinin kesinlikle tevsi yatırımlarından kaynaklamayan bir kazanca da uygulanması sonucunu doğurabilecektir. Ancak bu durum herhangi bir hükme aykırılık teşkil etmeyecektir. 74

MODERNİZASYON, ÜRÜN ÇEŞİTLENDİRMESİ VE ENTEGRASYON YATIRIMLARI İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİNDEN YARARLANABİLİR Mİ? Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulamasına İlişkin 2009/1 sayılı Tebliğ ekinde yatırım türleri komple yeni yatırım, tevsi, modernizasyon, ürün çeşitlendirmesi ve entegrasyon olarak 5 başlık altında sayılmıştır. Kurumlar Vergisi Kanunu nun 32/A maddesi, indirimli kurumlar vergisinden yalnızca komple yeni yatırımlar ile tevsi yatırımların yararlanabileceğini açık olarak hüküm altına almıştır. İndirimli kurumlar vergisi uygulamasından yararlanabilmek için ilgili teşvik belgelerinde yatırım cinsinin komple yeni yatırım veya tevsi yatırım olarak belirtiliyor olması gerekmektedir. Fakat uygulamada ve vergi literatüründe Modernizasyon, Entegrasyon ve Ürün Çeşitlendirmesi yatırımlarının tanımlarından hareketle, söz konusu yatırımların üretimi arttırma, genişletme ve çeşitlendirme amacı taşıdığından, tevsi yatırımların amaçlarıyla örtüştüğünü ve indirimli kurumlar vergisinden de yararlanması gerektiği düşünülmektedir. Burada dikkat edilmesi gereken bir diğer konu ise komple yeni yatırım ve tevsi yatırımlarının yanında entegrasyon, modernizasyon ve ürün çeşitlendirmesi yatırımı ayrımı 28.07.2009 tarihinde belirlenirken, Kurumlar Vergisi Kanunun ilgili 32/A maddesi 28.02.2009 tarihinde yani beş ay önce yürürlüğe girmesidir. Kurumlar Vergisi Kanunu nda tevsi yatırımları haricinde diğer yatırım cinslerinin yer almamasının nedeni, Kanun un Resmi Gazetede yayınlandığı tarihte, söz konusu diğer yatırım cinslerinin teşvik mevzuatında tanımlanmamasından kaynaklandığı anlaşılmaktadır. Modernizasyon, entegrasyon ve ürün çeşitlendirmesi yatırımlarının da tevsi yatırımlarda olduğu üzere kanunun teşvik amaçlarına birebir hizmet ettiğinden, söz konusu yatırımların da indirimli kurumlar vergisinden yararlanabileceği kanaatindeyiz. 75

ÜCRETLERDE GELİR VERGİSİ STOPAJI TEŞVİKİ A. Murat YILDIZ Yeminli Mali Müşavir muratyildiz@yildizymm.com 76

6322 SAYILI KANUNUN 12. MADDESİ İLE GVK NA EKLENEN GEÇİCİ 80. MADDE Gelir Vergisi Stopajı Teşviki: GEÇİCİ MADDE 80- Bakanlar Kurulunca istatistiki bölge birimleri sınıflandırması, kişi başına düşen milli gelir veya sosyoekonomik gelişmişlik düzeyleri dikkate alınmak suretiyle belirlenen illerde yapılacak yatırımlar için Ekonomi Bakanlığı tarafından düzenlenen yatırım teşvik belgeleri kapsamında; bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten itibaren 31/12/2023 tarihine kadar gerçekleşen yatırımlarda teşvik belgelerinde öngörülen ve fiilen istihdam edilen işçilerin ücretlerinin sanayi kesiminde çalışan 16 yaşından büyük işçiler için uygulanan asgari ücretin brüt tutarına tekabül eden kısmı üzerinden hesaplanan gelir vergisi, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan tarihten itibaren 10 yıl süreyle verilecek muhtasar beyanname üzerinden tahakkuk eden vergiden terkin edilir. Birinci fıkraya istinaden terkin edilecek verginin hesabında, öncelikle 32 nci maddede yer alan asgari geçim indirimi dikkate alınır. Yatırımın tamamlanamaması veya teşvik belgesinin iptal edilmesi halinde, gelir vergisi stopajı teşviki uygulaması nedeniyle terkin edilen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil olunur. Yatırımın faaliyete geçmesinden önce devri halinde devralan, aynı koşulları yerine getirmek kaydıyla gelir vergisi stopajı teşviki uygulamasından yararlanır. Yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonra devri halinde, gelir vergisi stopajı teşviki uygulamasından devir tarihine kadar devreden, devir tarihinden sonra ise kalan süre kadar devralan yararlanır. Bu madde kapsamındaki gelir vergisi stopajı teşvikinden yararlananlar, diğer kanunlarda yer alan aynı mahiyetteki hükümlerden ayrıca yararlanamazlar. Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir. 77

GELİR VERGİSİ STOPAJ TEŞVİĞİNDEN YARARLANABİLECEK OLAN MÜKELLEFLER 27.07.2012 tarihinde yayınlanan 283 no lu Gelir Vergisi Genel Tebiği ne göre;gelir Vergisi Kanunun Geçici 80 inci madde kapsamında gelir vergisi stopajı teşvikinden, Ekonomi Bakanlığı tarafından düzenlenen yatırım teşvik belgesine sahip olan, 6. Bölgede yer alan iller ve ilçelerde gerçekleştirilen yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlayan, (Ağrı, Ardahan, Batman, Bingöl, Bitlis, Diyarbakır, Hakkari, Iğdır, Kars, Mardin, Muş, Siirt, Şanlıurfa, Şırnak, Van illeri ile Bozcaada ve Gökçeada ilçeleri) Ücret ödemeleri üzerinden gelir vergisi stopajı yaparak muhtasar beyanname vermek zorunda olan, 2012/3305 sayılı BKK yürürlüğe konulan Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararda aranılan şartları topluca taşıyan, mükellefler yararlanabilecektir. Yatırımın faaliyete geçmesinden önce devri halinde; devralan kurum aynı koşulları yerine getirmek kaydıyla gelir vergisi stopajı teşviki uygulamasından yararlanabilecektir. Yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonra devri halinde; gelir vergisi stopajı teşviki uygulamasından devir tarihine kadar devreden, devir tarihinden sonra ise kalan süre kadar devralanın yararlanması mümkündür. Teşvikin uygulanmasında faaliyet konusu ile tam veya dar mükellefiyet esasında vergilendirilmenin bir önemi bulunmamaktadır. 78

GELİR VERGİSİ STOPAJ TEŞVİĞİ UYGULAMA ESASLARI Gelir vergisi stopajı teşviki, sadece kapsama dahil iller ve ilçelerde bulunan işyerlerinde fiilen çalıştırılan işçilerin ücretleri üzerinden hesaplanacak gelir vergisi stopajı açısından geçerlidir. Bu işyerlerine ilişkin bordrolarda gösterilmiş olsalar dahi fiilen bu işyerlerinde çalışmayan işçiler açısından teşvikten yararlanmak mümkün değildir. İzin, hastalık ve benzeri nedenlerle işyerinde bulunulmaması halleri fiilen çalışmama olarak kabul edilmez. Gelir vergisi stopajı teşviki kapsamında 01/7/2012 tarihinden itibaren 31/12/2023 tarihine kadar gerçekleşen yatırımlarda, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan tarihten itibaren 10 yıl süreyle verilecek muhtasar beyanname üzerinden tahakkuk eden vergiden terkin edilir. Dolayısıyla, 31/12/2023 tarihinde kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan bir yatırım için gelir vergisi stopajı teşviki en son, 31/12/2033 tarihine kadar uygulanacaktır. Yatırımın tamamlanamaması veya teşvik belgesinin iptal edilmesi halinde, gelir vergisi stopajı teşviki uygulaması nedeniyle terkin edilen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil olunacaktır. Gelir vergisi stopajı teşvikinden yararlananların; diğer kanunlarda yer alan aynı mahiyetteki hükümlerden ayrıca yararlanmaları mümkün bulunmamaktadır. Bu düzenleme 6322 sayılı Kanunun yayımını izleyen ay başında (01.07.2012 tarihinde) yürürlüğe girmiştir. 79

GELİR VERGİSİ STOPAJ TEŞVİK TUTARININ HESABI Gelir Vergisi Kanunun Geçici 80 inci madde kapsamında gelir vergisi stopajı teşviki uygulanan ücretlerin vergilendirilmesinde, asgari ücret üzerinden hesaplanan tutardan asgari geçim indiriminin mahsup edilmesi sonucu kalan tutar terkine konu edilecektir. Örnek: (A) Ltd. Şti. tarafından Ekonomi Bakanlığınca onaylanmış teşvik belgesine istinaden Muş ilinde gerçekleştirilen ve 200 kişi istihdam edilen yatırımın işletilmesine Ağustos 2012 döneminden itibaren başlanılmıştır. Fiilen istihdam edilen 200 işçinin ücretleri üzerinden hesaplanan gelir vergisi stopajı tutarı 35.000 TL olup asgari geçim indirimi bordrosunda bu işçiler için hesaplanan asgari geçim indirimi tutarı ise 15.000 TL'dir. Bu verilere göre, (A) Ltd. Şti.'nin 200 işçi için yararlanacağı terkin tutarı şöyle hesaplanacaktır: - Ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi 35.000 TL - Asgari ücret üzerinden hesaplanan gelir vergisi (200 işçi x 119,91 TL) 23.982 TL - Hesaplanan asgari geçim indirimi 15.000 TL - Geçici 80 inci madde kapsamında terkin edilebilecek tutar (23.982-15.000) 8.982 TL - Vergi dairesine ödenecek tutar [35.000-(15.000+8.982)] 11.018 TL 80

KDV İSTİSNASI BÜYÜK VE STRATEJİK YATIRIMLARDA KDV İADESİ UYGULAMASI A. Murat YILDIZ Yeminli Mali Müşavir muratyildiz@yildizymm.com 81

KDV İstisnası KDVK nın 13/d maddesine göre, yatırım teşvik belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makine ve teçhizat teslimleri KDV den istisnadır. Ancak, yatırımın teşvik belgesinde öngörüldüğü şekilde gerçekleşmemesi halinde, zamanında alınmayan vergi alıcıdan, vergi ziyaı cezası uygulanarak gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir. Zamanında alınmayan vergiler ile vergi cezalarında zamanaşımı, verginin tarhını veya cezanın kesilmesini gerektiren durumun meydana geldiği tarihi takip eden takvim yılının başından itibaren başlar. İstisna uygulamasının usul ve esasları ise 69, 87, 93 ve 99 seri numaralı KDVK Genel Tebliğleri ile açıklanmıştır. İstisnadan yararlanmak isteyen yatırımcılar teşvik belgesini ve eki listenin aslını satıcıya veya gümrük idaresine ibraz ederek istisna uygulanmasını talep edeceklerdir. Bu kapsamda işlem yapan satıcılar ve gümrük idareleri sabit kıymetin belgede istisna kapsamına giren mallar arasında yer aldığını belirledikten sonra KDV uygulamaksızın işlem yapacaklardır. Ayrıca listenin uygun bir yerine şerh düşeceklerdir. Bu şekilde şerh düşülen liste ile yatırım teşvik belgesinin birer fotokopisi belge sahipleri tarafından imza ve kaşe tatbik edilmek suretiyle onaylanarak gümrük idarelerine veya satıcılara verilecektir. 82

KDV İstisnası Kapsam ve Tanım Makine ve teçhizat; amortismana tabi iktisadi kıymet niteliği taşıyan ve mal ve hizmet üretiminde kullanılan sabit kıymetlerdir. Bir sabit kıymetin istisnadan yararlanabilmesi için, öncelikle makine ve teçhizat niteliğinde olması, ayrıca mal ve hizmet üretiminde kullanılması gerekmektedir. İstisna Kapsamına Girmeyen Kıymetler Sektörlerin yapısı itibariyle üretim faaliyetinin yanı sıra idari ve pazarlama gibi üretim dışı alanlarda kullanılan aynı cins sabit kıymetler istisna kapsamına girmeyecektir. Sarf malzemeleri ve yedek parçalar ile hizmet üretiminde doğrudan ve zorunlu olarak kullanılanlar dışındaki masa, sandalye, koltuk, dolap, mefruşat gibi demirbaşlar makine ve teçhizat kapsamına girmediğinden istisnadan yararlanamayacaktır. Taşıt araçları da makine ve teçhizat kapsamına girmemektedir. 83

KDV İstisnası Yatırımcılar, yatırım teşvik belgesi eki listelerde her bir makine ve teçhizat için belirtilen miktardan fazla istisna kapsamında mal alamayacaktır. Satıcıların, ibraz edilen listelerdeki şerhlere bakarak, bu miktarın aşılmamasına dikkat etmeleri gerekmektedir. Yatırım teşvik belgesinde yer alan makine ve teçhizatın teslim ve ithalatı ile ilgili istisna, "tam istisna" mahiyetindedir. İstisna kapsamına giren makine ve teçhizatı teslim edenler, bu malların iktisabı dolayısıyla yüklendikleri katma değer vergilerini genel esaslara bağlı kalmak şartıyla indirim konusu yapacaklar, indirimin mümkün olmaması halinde nakden veya mahsuben iade olarak talep edebileceklerdir. 84

6322 SAYILI KANUNUN 25. MADDESİ İLE KDVK NA EKLENEN GEÇİCİ 30. MADDE BÜYÜK VE STRATEJİK YATIRIMLARDA KDV İADESİ UYGULAMASI GEÇİCİ MADDE 30-31/12/2023 tarihine kadar uygulanmak üzere, yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon Türk Lirası tutarında sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri nedeniyle yüklenilen ve takvim yılı sonuna kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen katma değer vergisi, izleyen yıl talep edilmesi halinde belge sahibi mükellefe iade olunur. Teşvik belgesine konu yatırımın tamamlanmaması halinde, iade edilen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanarak iade tarihinden itibaren gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir. Bu vergiler ve cezalarında zamanaşımı, verginin tarhını veya cezanın kesilmesini gerektiren durumun meydana geldiği tarihi takip eden takvim yılı başında başlar. Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir. 85

KDV İSTİSNASI VE İADESİ Bilindiği gibi Katma Değer Vergisi Kanunu nun 13 üncü maddesi gereğince, teşvik belgesini haiz yatırımcılara teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat ithal ve yerli teslimleri KDV den istisna edilebilmektedir. Aynı hüküm, teşvik belgesinin veya teşvik belgesi kapsamı makine ve teçhizatın devir işlemleri ile makine ve teçhizat listelerinde set, ünite, takım vb. olarak belirtilen malların kısmi teslimlerinde de uygulanmaktadır. Katma Değer Vergisi istisnası, teşvik edilmeyecek yatırım konuları ve öngörülen şartları sağlayamayan yatırım konuları hariç olmak üzere, sabit yatırım tutarları ve üzerindeki tüm teşvik belgeli yatırımlar için uygulanabilecektir. Ayrıca sabit yatırım tutarı beşyüzmilyon Türk Lirasının üzerindeki stratejik yatırımlar kapsamında yapılacak bina-inşaat harcamaları KDV iadesinden yararlandırılabilecektir.

DEVİR, SATIŞ, İHRAÇ VE KİRALAMA İŞLEMLERİNİN TEŞVİK UYGULAMALARINA ETKİSİ (1) Yatırım tamamlama vizesi yapılmış teşvik belgesi kapsamındaki makine ve teçhizatın devir, satış, ihraç veya kiralanması, söz konusu yatırım mallarının teminini müteakip beş yılı doldurmuş olmaları halinde serbesttir. (2) Teşvik belgesi kapsamındaki yatırımını tamamlamış ancak tamamlama vizesi yapılmamış yatırımlarla ilgili makine ve teçhizatın, teminini müteakip beş yıl geçtikten sonra satışının yapılmış olması ve işletmenin asgari beş yıl süreyle faaliyette bulunmuş olması şartıyla, Bakanlıkça herhangi bir müeyyide uygulanmaksızın tamamlama vizesi yapılabilir. (3) Tamamlama vizesi yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın beş yılını doldurmamış makine ve teçhizatın yatırımın bütünlüğünün bozulmaması kaydıyla veya bütünü ile birlikte; a) Teşvik belgeli bir başka yatırım için devri, b) Teşvik belgesi olmayan bir başka yatırımcıya satışı, c) İhracı, ç) Kiralanması, Bakanlığın iznine tabidir. Bu durumlarda satış izni verilen makine ve teçhizata uygulanan destekler geri alınmaz. 87

DEVİR, SATIŞ, İHRAÇ VE KİRALAMA İŞLEMLERİNİN TEŞVİK UYGULAMALARINA ETKİSİ Beş yıllık süreyi doldurmamış makine ve teçhizatın tamamlama vizesinin yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın izinsiz satılması veya satılmasına sebebiyet verilmesi halinde, satışı yapılan makine ve teçhizat ile ilgili tahsil edilmeyen gümrük vergisi ve KDV ile varsa indirimli kurumlar vergisi veya gelir vergisi uygulanmak suretiyle yararlanılan destekler ilgili mevzuat çerçevesinde geri alınır. Satış dolayısıyla yatırım tutarında meydana gelen azalma nedeniyle kullanılabilecek azamî kredi tutarında azalma oluşması durumunda fazladan kullanılan krediye tekabül eden faiz desteği 11 inci madde çerçevesinde, tahsil edilmeyen Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu kesintisi ise ilgili mevzuat çerçevesinde geri alınır. 88

YENİ TEŞVİK SİSTEMİNDE TEREDDÜT YARATAN HUSUSLAR VE ÇÖZÜM ÖNERİLERİ A. Murat YILDIZ Yeminli Mali Müşavir muratyildiz@yildizymm.com 89

YENİ TEŞVİK SİSTEMİNDE ÖNERİLERİ TEREDDÜT YARATAN HUSUSLAR VE ÇÖZÜM 1- Eski sistemde 31.12.2010 veya 31.12.2011 öncesi başlanan yatırımlar için sağlanan katkı oranı farkları ile kıyaslandığında, yeni sistemde 31.12.2013 öncesi başlayan yatırımlar için sağlanan katkı oranı farkları düşük kalmıştır. 6. bölgeye geçen illerde dahi eski sistemin 4. bölgesinde sağlanan avantaj farkı yaratılmamış, teşvik oranı düşük kalmıştır. 2- Eski teşvik sisteminde en çok eleştirilen konulardan biri olan, vergi indirimlerinin yatırımın kısmen veya tamamen işletilmeye başlanmasından sonra gerçekleştirilmesi ve indirimin de bu yatırım sonucu elde edilecek kazanca uygulanmasıdır. Yatırım döneminin uzun olması, yatırımdan bir kazanç elde etmenin ilk dönemlerde pek mümkün olmaması gibi konular, bu teşvikin uygulanmasının yetersiz düzeyde kalmasına yol açmaktaydı. Yapılan bu düzenlemeyle bundan böyle indirimli kurumlar vergisinden yararlanmak için işletme döneminin beklenmesine gerek bulunmamaktadır. Bununla birlikte yatırım dönemi için özel bir belirleme yapılmış fakat işletme dönemi için var olan durum değiştirilmemiştir. Yani yatırım dönemi tamamlandıktan sonra işletme döneminde vergi indiriminin tüm kazançlar üzerinden yapılması mümkün bulunmamaktadır. İşletme döneminde indirim yalnızca yatırımdan elde edilen kazançlara uygulanacaktır. Bu durum kısmen işletilmeye başlanan yatırımlarda, kısmen işletilen dönemde yatırım da devam edebileceği için yatırım dönemi teşviklerinden yararlanılıp yararlanılamayacağı hususunda karışıklık yaratabilecektir. 90

3- Stratejik yatırımlara getirilmiş olan; yatırım döneminde yapılan inşaat harcamaları nedeniyle yüklenilen ancak indirim konusu edilemeyen yatırımlar için getirilmiş olan KDV İADESİ desteğinin sadece stratejik yatırımlar için öngörülmesi teşvik sisteminin genel amaç ve hedefleri açısından teşvik sisteminden beklenen faydayı sağlama konusunda haksız rekabete sebep olacaktır. Söz konusu teşvikin tüm yatırımlar için uygulanması, yatırım aşamasında yatırımcıların karşılaştıkları finansman ihtiyacını biraz olsun giderme açısından, daha iyi bir teşvik unsuru olacaktır. 4- Yeni teşvik sistemi ile en fazla desteğin sağlandığı stratejik yatırımlar için belirlenmiş olan şartlardan bir kısmının yatırım yapacak işletmeler açısından gerçekleştirilmesi oldukça güç şartlardır. Örneğin, yerli otomobil yapımını teşvik etmek amacıyla getirildiği söylenen Stratejik Yatırımlara Sağlanan Teşvik in teşvik belgesi ne konu yatırımda üretilecek ürünle ilgili yurtiçi toplam üretim kapasitesinin aynı ürünün ithalatından az olması şeklindeki şartı otomobil üretimine yönelik yatırımların stratejik yatırım kapsamında değerlendirilmesini baştan engellemektedir. Yıllık otomobil üretiminin oldukça yüksek olduğu ve yurt içi üretimin ithalattan fazla olduğu otomotiv sektörüne stratejik yatırım kapsamında yatırım yapmak için teşvik belgesi alınması, stratejik yatırım için belirlenmiş bu şart yüzünden, daha başta imkansız hale gelmektedir. Yine diğer bir şart olan gerçekleştirilecek olan yatırımın asgari % 40 oranında katma değer sağlaması şeklindeki şartında uygulamada neredeyse hiçbir yatırımın sağlayamayacağı düşünülmektedir. 91

5-2012/3305 sayılı Karar'ın 18. maddesinde belirtilen OSB lerde yapılan yatırım veya sektörel işbirliğine dayalı yatırımların bir alt bölge desteklerinden yararlanacağı belirtilmiştir. Ancak, anılan maddede; 6 ncı bölgede gerçekleştirilecek yatırımlar için vergi indirimi desteği bölgede geçerli olan yatırıma katkı oranına beş puan ilave edilmek suretiyle uygulanacağı belirtildiğinden ve vergi oranı konusunda bir düzenleme bulunmadığından, 6. bölge yatırımlarında sadece yatırıma katkı oranı % 5 fazla olacaktır. Dolayısıyla 6. bölgedeki vergi indirim oranı ile 5. bölgedeki vergi indirim oranlarının aynı olması gibi bir durum ortaya çıkmaktadır. Yani 6. Bölgede yapılacak OSB yatırımları için vergi indirimi oranı açısından değişen bir şey yoktur. 6. Bölgede yatırım OSB içinde de yapılsa OSB dışında da yapılsa vergi indirim oranı % 90 olarak uygulanacaktır. 6- Eski teşvik belgeleri kapsamında yapılan yatırımların durumunun belirtildiği 2012/3305 sayılı BKK nın geçici 2. Maddesinde yer alan;... Daha önceki kararlara istinaden düzenlenen teşvik belgeleri kapsamında temin edilen makine ve teçhizatın bu Karara istinaden düzenlenen teşvik belgesine devri halinde, söz konusu makine ve teçhizat için devralan yatırımcı, genel teşvik uygulamaları dışındaki diğer desteklerden yararlanamaz. şeklindeki düzenleme teşvik sistemini sınırlayıcı bir düzenleme olarak dikkat çekmektedir. 92

7- Önceki teşvik düzenlemesinde; İndirimli kurumlar vergisi uygulamasından yararlanmak için 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu nun 32/A maddesine göre yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılmasına bağlanmış olması ve 2009/1 sayılı tebliğde işletmeye geçiş tarihinin yatırım süresinin bitiş tarihinin veya bu tarihten önce tamamlama vizesi için müracaat edilmiş ise müracaat tarihine tarihe bağlanmış olması hususu teşvikten yararlanacak mükellefler açısından uygulamada tereddüt konusu olmuş ve bu konuda Gelir İdaresi nden özelge taleplerine neden olunmuştur. Ancak söz konusu düzenleme yeni teşvik tebliğinde ve KVK 32/A da aynı şekilde devam ettirilmiştir. KVK 32/A yeni teşvik sistemi kapsamında değiştirilirken, Gelir İdaresinin özelge ile açıklama yapmış olduğu bu konuyu ya yasada düzenleme yapılarak yada 2012/1 sayılı teşvik tebliğindeki tanımlar KVK 32/A ya paralel hale getirilebilirdi. 8- Yine önceki teşvik sisteminde tereddüt yaratan diğer bir düzenleme yeni teşvik sisteminde de aynı şekilde devam ettirilmiştir. 2012/1 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulamasına İlişkin Tebliğ in 9. Maddesinde yatırım cinsleri; komple yeni yatırım, tevsi, modernizasyon, ürün çeşitlendirmesi ve entegrasyon şeklinde beş ayrı yatırım cinsi olarak sayılmasına rağmen, Kurumlar Vergisi Kanunu nun 32/A maddesinde indirimler kurumlar vergisi uygulamasından yararlanacak yatırım çeşitleri, yeni yatırımlar ve tevsi yatırımları şeklinde belirtilmiştir. KVK 32/A da sadece tevsi yatırım dendiğinden, 2012/1 sayılı tebliğde belirtilen modernizasyon, ürün çeşitlendirmesi ve entegrasyon yatırımlarının da tevsi yatırımları kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği yönünde tereddüt doğmuştur. 93

9- Gelir Vergisi Kanunun Geçici 80 inci madde kapsamında gelir vergisi stopajı teşviki uygulanan ücretlerin vergilendirilmesinde, asgari ücret üzerinden hesaplanan tutardan asgari geçim indiriminin mahsup edilmesi sonucu kalan tutar terkine konu edileceğinden, bu teşvik özendirici olmaktan fazlaca uzaktır. 10-6. Bölge illerinde yapılacak yatırımlarda çalışacak işçiler için getirilmiş olan sigorta primi işçi hissesi desteği 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun ek 2 nci maddesinde yapılan değişiklik ile getirilmiştir. Kanun maddesinde; Ekonomi Bakanlığı tarafından karşılanacak sigorta primi desteğinin gelir ve kurumlar vergisinin tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı belirtilmiştir. Yine, 6. Bölge illerinde yapılacak yatırımlarda çalışacak işçiler, Gelir Vergisi Kanununa eklenen geçici 80. Maddeye göre gelir vergisi stopaj desteği getirilmiştir. Sigorta primi desteğinin gider yazılamayacağına dair 5510 sayılı Kanunun geçici 2. Maddesinde düzenleme var iken gelir vergisi stopajı desteğine ilişkin GVK geçici 80. Maddede herhangi bir düzenleme yapılmamıştır. Terkin edilen dolayısıyla devletin tahsil etmeyerek doğrudan destek sağladığı tutarın işletme açısından gider olarak dikkate alınmaması gerekir. Ancak Kanunda ve kanun maddesinin açıklamasının yapıldığı 283 seri nolu GVK genel tebliğinde herhangi bir düzenleme yada açıklama yapılmamıştır. 94

11- Sigorta primi işveren hissesi desteği bütün bölgelerde uygulanabilecektir. Ancak, I. ve II. bölgelerde sigorta primi işveren hissesi desteğinden yararlanılabilmesi için 01.01.2014 tarihinden önce yatırıma başlanılması gerekir. 01.01.2014 tarihinden sonra başlayan yatırımlara söz konusu destek 1 ve 2. bölgelere uygulanmayacaktır. Bu durum öncelikli yatırımlar ve stratejik yatırımlar için söz konusu olmayacaktır. 2012/3305 sayılı Karara göre 2,3,4. bölgede yer alan öncelikli yatırımlar 5. bölgenin destek unsurlarından yararlanacağından bahisle, 01.01.2014 tarihinden sonra 2. Bölgede yapılacak bölgesel yada büyük yatırımlar sigorta primi işveren hissesi desteğinden yararlanamayacak iken söz konusu yatırım stratejik yatırım olduğu takdirde sigorta primi işveren hissesi desteğinden yararlanabilecektir. Aynı şekilde stratejik yatırımlar içinde 1,2,3,4 ve 5. Bölgede yedi yıl, 6. Bölgede 10 yıl süre uygulanacağı 2012/3305 sayılı Kararda belirtilmiştir. Görüldüğü üzere 1 ve 2. bölgede 01.01.2014 tarihinden sonra yapılacak yatırımlarda bölgesel ve büyük yatırımlar için haksız bir sonuç doğmaktadır. 12-22.08.2012 tarih ve 2012/30 sayılı SGK Genelge sinde; yatırımcıların sigorta primi işveren ve işçi hissesi desteğinin yararlanabilmeleri için, Ekonomi Bakanlığınca düzenlenmiş teşvik belgelerinin 1/1/2012 tarihinden sonra almış olmaları, teşvik belgesi üzerinde sigorta primi işveren hissesi desteği veya sigorta primi desteği nin destek unsurları arasında yer alması ve aynı zamanda bu belgelerin yine Ekonomi Bakanlığınca tamamlama vizesinin de yapılmış olması gerektiği, teşvik belgesinin 1/1/2012 tarihinden önce alınmış olması durumunda ise tamamlama vizesi 1/1/2012 tarihinden sonra yapılmış olsa dahi, sigorta prim desteğinden 2012/1 sayılı Tebliğ hükümleri doğrultusunda değil, 2009/1 sayılı Tebliğ hükümleri doğrultusunda yararlanılabilecekleri belirtilmek suretiyle 01/01/2012 tarihinden önceki teşvik belgeleri için 2012/3305 sayılı Karar da yer alan sigorta primi işçi ve işveren desteğinden yararlanamayacakları sonucu ortaya çıkmaktadır. 95

13- Yeni teşvik sisteminde faiz desteği bölgesel bazda 3,4,5 ve 6 bölgeler için öngörülmüştür. 1 ve 2 bölgeler için öngörülmemiştir. Bununla birlikte, 2012/3305 Sayılı Karar a ve 2012/1 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulamasına İlişkin Tebliğ e göre; bölge ayırımı olmaksızın bütün illerde yapılacak olan stratejik yatırımlar için faiz desteği sağlanacaktır. Aynı şekilde, 2012/3305 Sayılı Karar a ve 2012/1 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulamasına İlişkin Tebliğ e göre; II, III, IV üncü bölgede yapılacak olan öncelikli yatırımlar da V inci bölgenin destek unsurlarından yararlanacağı belirtildiğinden, bölge ayırımı olmaksızın bütün illerde yapılacak olan öncelikli yatırımlar için faiz desteği sağlanacaktır. Bu durum I ve II. Bölgede yapılacak olan bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar açısından haksız rekabete neden olacaktır. 14- Aynı şekilde, stratejik yatırımlarla ilgili olarak 2012/3305 sayılı Karar'ın 11. maddesinin (5) numaralı fıkrasıyla sadece 31/12/2013 tarihine kadar (bu tarih dahil) yapılacak müracaatlara istinaden düzenlenecek teşvik belgeleri kapsamında faiz desteği sağlanacağı yönünde faiz desteğine getirilen sınırlama da yatırımlar arasında eşitsizliğe sebep olacaktır. 96

KATILIMINIZ İÇİN TEŞEKKÜRLER YENİ TEŞVİK SİSTEMİNİN VERGİSEL BOYUTU A. MURAT YILDIZ Yeminli Mali Müşavir muratyildiz@yildizymm.com KIBRIS 09.11.2012 97