POSTA VEYA HIZLI KARGO ARACILIĞIYLA YURT DIŞINA MAL GÖNDERİLMESİNİN KDV AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ 1. GİRİŞ Her alanda hızlı gelişmelerin yaşandığı günümüzde mal teslimlerinde de önemli değişimler ve gelişmeler yaşanmaktadır. Internet üzerinden sipariş alınıp yine elektronik iletilerle mal teslimi yanı sıra boyutları fazlaca büyük olmayan mallarda teslimin bir an evvel yerine ulaşması için kargo veya posta aracılığıyla gönderilmesi yaygınlaşmıştır. Globalleşen dünyada elektronik sistemin de gelişmesiyle hacmi küçük ancak değeri yüksek ürünler ülkeler arasında hızla el değiştirebilmektedirler. Bu tür ürünlerin satın alınması ve fiilen elde edilmesinin hızlı olması pek çok kişinin tercihidir. Ticari yaşamda başarılı olmak, rekabet gücünü yükseltmek girişimcileri bu tür yeni arayışlara ve yaratıcılıklara zorlamaktadır. Taşımacılık konusunda da atılan önemli adımlar, kargo taşımacılığını popüler hale getirmiştir. Ekonomide ve ticari hayatta yaşanan bu gelişmelerin mevzuatta ne kadar karşılık bulduğu hususu tartışmalıdır. Gerek dış ticaret mevzuatında gerekse de mali mevzuatta bu konuda bazı gelişmeler yaşanıyor olsa bile bunların yetersiz olduğu gözlenmektedir. Özellikle söz konusu işlemlerin ihracat kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve bağlı olarak da KDV iadesine konu edilip edilmeyeceği yoğun bir şekilde tartışılmaktadır. Bu raporumuzda konu, dış ticaret mevzuatı ile birlikte KDV mevzuatı açısından ele alınarak değerlendirilecektir. 2. KARGO ŞİRKETLERİ ARACILIĞIYLA YURT DIŞINA GÖNDERİLEN MALLARIN İHRACAT KAPSAMINDA DEĞERLENDİRİLMESİ 2.1. Dış Ticaret Mevzuatı Açısından Değerlendirme: Yurt dışına kargo şirketleri veya posta aracılığıyla mal gönderilmesi ihracat olarak kabul edilebilir mi? Vergi yasalarımızda ihracatın tanımı yapılmamıştır. Ancak Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından yayınlanan İhracat Yönetmeliğinde ihracat açık bir şekilde tanımlanmıştır. Buna göre; İhracat: Bir malın, yürürlükteki ihracat mevzuatı ile gümrük mevzuatına uygun şekilde Türkiye gümrük bölgesi dışına veya serbest bölgelere çıkarılmasını veyahut Müsteşarlıkça ihracat olarak kabul edilecek sair çıkış ve işlemleridir. Eski ihracat yönetmeliğinde ihracat çeşitleri detaylı olarak belirlenmiş ve posta yoluyla ihracat bu çeşitler arasında sayılmış iken; yeni Yönetmelikte böyle detaylı bir sınıflandırmaya gidilmemiş, genel olarak ihracatın tanımı yapıldıktan sonra, özellikli bazı ihracat türleri tanımlanmış ve bunların dışındakiler genel rejime tabi tutulmuştur. Yönetmeliğin 13/5 inci maddesinde Yurtdışına e-ticaret kapsamındaki mal ihracıyla ilgili işlemler, dış ticaret ve gümrük mevzuatı hükümlerine tabidir denilmek suretiyle de posta yoluyla yapılan ihracatın en önemli ayaklarından birini oluşturan e-ticaret konusunda vurgulama yapılmıştır. mevzuatında ise konu daha detaylı olarak yer almaktadır. 4458 sayılı Kanunu ile buna dayanılarak yayımlanan ikinci mevzuatlarda konuya ilişkin pek çok hüküm bulunmaktadır. Bu düzenlemelerde, eski mevzuattan farklı olarak, ekonomik hayata yaşanan gelişmelere paralel olarak ve sorunu çözmeye yönelik ifadeler yer almaktadır. Konuya ilişkin Mevzuatının bir kısmına,
sizlere ışık tutması açısından aşağıdaki tabloda örnek olarak yer verilmiştir. Daha detaylı bilgilere söz konusu mevzuatlardan ulaşmak mümkündür. Resmi Gazete Tarih/Sayı İlgili Mevzuat Bölüm ve Maddeler Düzenlemenin Özeti 04.11.1999/ 23866 Kanunu İhracat Rejimi Madde:150-151 İhraç edilecek eşyaların tabi tutulacağı esaslar ana hatları ile belirlenmiştir. 04.11.1999/ 23866 07.10.2009/ Mük.27369 Kanunu Yönetmeliği Posta ve İşlemleri Md. 173-175 İhracat Rejimi Md. 415-417 Posta yoluyla Türkiye Bölgesine gelen, Türkiye'den gönderilen veya Türkiye'ye iade edilen eşya, posta çantaları ve koliler gümrük idaresinin kontrolüne ve muayenesine tabidir. Posta yoluyla Türkiye Bölgesine gelen veya Türkiye'den gönderilecek olan ticari mahiyetteki eşya, 58 ilâ 71 inci madde hükümleri uyarınca gümrük idarelerine beyan edilir. Posta gönderilerine ait gümrük kontrolünün kapsamı ve yöntemi, bir yönetmelikle belirlenir. İhraç edilecek eşyanın ilgili gümrük idarelerine gümrük beyannamesi ile beyan edileceği ve fiili ihraç tarihi açıklanmıştır. 07.10.2009/ Mük.27369 Yönetmeliği Posta İşlemleri Md. 455-475 Yurt dışına posta yoluyla gönderilecek ticari nitelikteki eşya ihracat rejimi kapsamında gümrük beyannamesi ile beyan olunur ve bu rejim çerçevesinde işlemleri tamamlanır. 07.10.2009/ 27369 28.10.2009/ 27476 Kanununun Bazı Maddelerinin Uygulanması Hk. BKK Posta ve Hızlı Kargo Taşımacılığı Hakkında 1 Seri Nolu Genel Tebliği Posta İdaresi Ya da Hızlı Kargo Taşımacılığı Yapan şirketlerin Dolaylı Temsilci Olarak Yetkili Kılınması, Md. 126-128 Tamamı Posta yolu ve hızlı kargo taşımacılığı kapsamında gelen ya da gönderilen, miktarı brüt 30 kilogramı ve değeri 1500 Avro yu geçmeyen ihracat rejimine konu eşya ile numunelik eşya ve modellerin gümrük beyanı dahil tüm gümrük işlemlerine ilişkin faaliyetlerinin takip edilip sonuçlandırılmasında, posta idaresi ile Müsteşarlıkça belirlenen koşulları taşıyan hızlı kargo taşımacılığı yapan şirketler dolaylı temsilci olarak yetkili kılınabilir. Aşağıda açıklanmıştır
Posta ve Hızlı kargo Taşımacılığı Hakkında (1) Seri Nolu Genel Tebliği nde yapılan düzenlemelerin özeti: Dolaylı temsil yetkisi verilme şartları belirlenmiştir. Operatörler, yetki kapsamındaki işlemlerin yapılmasında alıcı/göndericiyi ayrıca başka bir işleme gerek kalmadan temsil eder. Her bir gönderiye ilişkin cins, kıymet, miktar ve Müsteşarlıkça gerekli görülen diğer bilgiler, barkod okuyucusu tarafından okunacak şekilde gönderi üzerinde yer almalıdır. Yetki kapsamındaki gönderiler, gümrük müdürlüğünce kontrol ve muayene işlemleri yapılmadan önce operatör tarafından gümrüğe beyan edilir Yetki kapsamındaki, teşvik, sübvansiyon veya parasal iadeye ya da ayniyat tespitine konu olmayacak ihracat gönderileri, uçak kalkışından sonraki 24 saat içinde operatör tarafından gümrüğe beyan edilir. Karar ın 126 ncı maddesi kapsamında miktarı brüt 150 kilogramı ve değeri 7500 Avro yu geçmeyen ihracat rejimine konu eşyanın beyanı bu Tebliğ hükümleri çerçevesinde operatör tarafından yapılır. Yetki kapsamındaki gönderiler risk analizine dayalı kontrol ve muayeneye tabi tutulur. Kontrol ve muayene için X-Ray cihazının kullanılmasına ilişkin usul ve esaslar Müsteşarlıkça belirlenir. Eşyanın cins ve tanımı ile değerinin doğru ve eksiksiz olarak beyan edilmesi operatörün sorumluluğundadır. Aksi durumlarda Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu dahil meri mevzuat kapsamında cezai işlem tesis edilir. Eşyanın alıcısına teslimini takip eden 3 iş günü içerisinde teslim tarihi ve alıcının TC Kimlik numarası/vergi numarası gümrük idaresine elektronik ortamda iletilir. Bu Tebliğ hükümleri kapsamında yapılan ihracatta ihracatçı birliği onayı aranmaz. Görüldüğü üzere Mevzuatında sorunun çözümüne yönelik bazı önemli adımlar atılmış ve düzenlemeler yapılmıştır. Özellikle posta idaresi ve hızlı kargo taşımacılığı yapan firmaların dolaylı temsilci olarak yetkilendirilmelerine ilişkin düzenleme, soruna bir çözüm getirebilecektir. 2.2. KDV Mevzuatı Açısından Değerlendirme: Yukarıda yapılan açıklamalardan yola çıkıldığında, yurt dışına kargo şirketleri aracılığıyla mal gönderilirken şirketler gerek gümrük mevzuatına ve gerekse ihracat mevzuatına gereken uyumu göstermektedirler. O halde İhracat Yönetmeliğindeki tanımdan hareket ettiğimizde bunun ihracat olduğunu söyleyebiliriz. Katma Değer Vergisi Kanunu nun 11.maddesinde ihraç edilen malların KDV den müstesna olduğu, öte yandan ihracat tanımlanmamış olmakla beraber bir ihracatın bu kanun kapsamında ihracat sayılabilmesi için de hangi koşulların varlığının gerekli olduğu 12.maddede sıralanmıştır. Buna göre;
a) Teslim, yurt dışındaki bir müşteriye yapılmalıdır. b) Teslim konusu mal, Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye vasıl olmalıdır. Yasada başkaca koşul ve tanımlama olmadığına göre, kargo yolu ile yurt dışındaki bir kişi veya kuruma gönderilen mal bir dışsatımdır ve KDV den de 11.madde kapsamında istisna olması gerekir. Olay bu kadar açıkken, Mali İdare bu satışı bir dış satım olarak görmekte midir? Verilen özelgeler göz önüne alındığında bu satış ihracat olarak değerlendirilmemektedir. Bu satışın dışsatım olarak Mali İdare tarafından değerlendirilmemesinin üç temel dayanağı bulunmaktadır. 1 - Kanunu nun tatbikatına ilişkin Eski Yönetmeliğinin 1009. maddesi; Yurt dışına posta ile yollanan ticari nitelikteki eşya ile bu durumu gümrükçe tespit edilenler, sahipleri tarafından Kanunu nun 123 ve bu yönetmeliğinin 910-912 maddeleri hükümlerine göre düzenlenmiş bir çıkış beyannamesi ile gümrüğe beyan edilir. hükmünden yola çıkarak, beyannamesi düzenlenmeyen malların ihracat kabul edilemeyeceğini düşünmektedir. 2-84 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği nin I. Genel Esaslar başlıklı kısmının 1.1.3. Mahsup Talebinde Aranılan Belgeler başlıklı bölümünde de; Nakden veya mahsuben iade taleplerinde dilekçenin yanı sıra iade hakkı doğuran işlem itibarıyla Beyannamesinin ibrazını zorunlu kılmıştır. Dolayısıyla ortada Beyannamesi yok ise o halde iade de söz konusu olamaz, eğer bir satış ile ilgili yüklenilen KDV iade alınamıyor ise bu durum tam istisna kapsamında düşünülemeyecektir. Bu durumda da bu satış bir ihracat olarak değerlendirilemez. 3 Kargo firmaları ile yurt dışına mal gönderilmesinde malın yurt dışına çıktığının belgeyle ispatlanamaması nedeniyle bu satışın ihracat sayılamayacağını ileri sürmektedir. Nitekim verilmiş olan aşağıdaki bir özelgede de bu husus dile getirilmiştir. Buna göre, ihracat istisnasının en önemli belgelerinden olan Çıkış Beyannamesi ibraz edilmeden, söz konusu firma tarafından TNT veya UPS yoluyla gerçekleştirilen yurtdışı teslimlerinin, tevsik edici belgeyle ispatlanamaması nedeniyle, ihracat teslimi olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır. 1 Ayrıca Bursa dan verilen bir özelge 2 ile İstanbul dan verilen iki farklı özelge 3 aynı istikamettedir. Buna karşın, İstanbul Dış Ticaret Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen bir özelge 4 de ise bu tür mal teslimlerinin 4 seri no lu KDV Genel Tebliğinde belirtildiği üzere bir dış ülkeye vasıl olma deyiminden malın gümrük hattından geçmesi şeklinde uygulanacağı belirtildiğinden T.C. gümrük 1 MB. Gelirler Genel Müdürlüğü nün, 07.12.2004 tarih ve B.07.0.GEL.0.57/5711-500 / 58205 sayılı Özelgesi. 2 Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı, Gelir İdaresi Başkanlığı nın, 11.10.2009 tarih ve B.07.1.GİB.4.16.16-02-300-06- /1859 sayılı Özelgesi. 3 18.03.2003 tarihli KDV.MUK.B.07.4.DEF.0.34.18.11/1-a.1395 sayılı Özelge ile MB. Gelirler Genel Müdürlüğü nün, 07.12.2004 tarih ve B.07.0.GEL.0.57/5711-500 / 58205 sayılı Özelgesi. 4 İstanbul Dış Ticaret Vergi Dairesi Başkanlığı, 30.01.2002 tarih ve 3770 sayılı Özelgesi
hattını geçen bir mal, dış ülkeye ulaşmış sayılarak ihracat istisnasından yararlanacağı yönünde görüş oluşturulmuştur. Öte yandan, Mali İdare tarafından oluşturulan görüşler eski Yönetmeliği ne dayanmaktadır. 07.10.2009 tarihli, Yönetmeliği, Mevzuatında önemli değişimleri sağlamıştır. Posta kolilerinin ihracat işlemleri 5, beyanname yerine kabul edilecek belgeler 6 burada yeniden düzenlenmiştir. Ülke olarak diğer Avrupa ülkelerinde olduğu gibi, Katma Değer Vergisi Kanunu açısından Varış Yeri İlkesi si kabul ettiğimiz bir temel anlayıştır. Buna göre mal ve hizmetler tüketildikleri yerde vergiye tabi tutulmaktadır. Dolayısıyla yurt dışına gönderilen bir mal için KDV hesaplanmamakta, bunun yerine ithalatı yapan ülke varış yeri ilkesi gereği gümrükte KDV yi hesaplamaktadır. Bu açıdan bakıldığında yurt dışına kargo ile gönderilen bir malın KDV si o ülke tarafından hesaplanmalı ve tahsil edilmelidir. Hem ülkemizde KDV hesaplanması ve hem de malın gönderildiği ülkede KDV hesaplanması olağan karşılanamaz ve KDV nin evrensel görünümüne de ters bir uygulamadır. Bu durumda Çıkış Yeri İlkesi uygulanmış olacaktır ki, bu kabul edilemez bir durumdur. 3. BU İHRACATIN KDV İADESİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ Mali İdarenin olaya bakışı esasen terstendir. Öncelikle KDV İadesi açısından bir değerlendirme yapılıp iadenin mümkün olmadığını, iadenin mümkün olmamasından dolayı da ihracat sayılamayacağına ilişkin bir yaklaşımdır. Oysa yukarıda izah edildiği üzere bu satışın bir yurt dışı satış olduğu açıktır. Dolayısıyla iadenin de gerçekleştirilmesi gerekir. Ancak 84 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği, nakden veya mahsuben iade taleplerinde dilekçenin yanı sıra iade hakkı doğuran işlem itibarıyla Beyannamesinin ibrazını zorunlu kılmıştır. KDV Yasasının 32.maddesinin Bakanlığa verdiği yetkiye göre hazırlanan tebliğ Beyannamesi olmadan KDV iadesinin nakden veya mahsuben yapılamayacağı yönündedir. 84 seri Nolu KDV Genel Tebliği nde ihracattan kaynaklanan KDV iadesi işlemlerinde gümrük beyannamesinin aranmasının temel mantığı, ihracatın gerçekleştiğinin tevsikidir. İdare bu düzenleme ile iade yapılabilmesi için işlemin gerçekliliğinin tevsikini istemektedir ve bunu da gümrük beyannamesi ile yapmaktadır. Ancak ihracat veya benzer işlemleri tevsik eden tek belge gümrük beyannamesi değildir. İşlemin özelliğine göre başka tevsik edici belgeler de kullanılabilir. Nitekim aynı genel tebliğde veya konuya ilişkin başka düzenlemelerde iade hakkı doğuran bazı ihracat işlemlerinde tevsik edici belge olarak gümrük beyannamesi yerine başka belgelerin de ibraz edilebileceği (örneğin sınır ticaretinde tahakkuk varakası ya da transit geçiş yapan gemilere teslim edilen mallar için liman idaresince onaylı fatura örnekleri gibi) ifade edilmiştir. Dolayısıyla posta yolu ile yurt dışına gönderilen malların ihraç edildiğinin tevsikinde de mutlaka gümrük beyannamesi yerine başka belgelerin ibrazı da istenebilir. Özellikle İdaresinin posta yolu ile gönderilecek malların gümrük işlemlerinde yaptığı düzenlemeler de dikkate alınarak istenirse bu konuda bir çözüm yolu bulmak mümkün olabilecektir. 4. SONUÇ Firmaların ürünlerini ihraç ederken başvurdukları ve her geçen gün hız kazanan bir yöntem; sattıkları ürünleri kargo firmaları aracılığı ile yurtdışı etmeleridir. Bu satışın, Mali İdare tarafından 5 07.10.2009 Tarihli Yönetmeliği Madde 463 6 07.10.2009 Tarihli Yönetmeliği Madde 131
ihracat olarak kabul edilmemesi ekonomik hayatta yaşanan gelişmelere uygun bir yaklaşım olamayacağı gibi yasalara da uyarlık göstermemektedir. Ayrıca Mali İdarenin söz konusu yaklaşımı daha çok eski dış ticaret mevzuatına dayanmaktadır. Değişen dünyaya ayak uydurarak Mali idare görüşünü değiştirmelidir. Çünkü ihracat sayılan işlemler yasada yalın bir şekilde sayılmıştır. Yasa ile çelişen zorlama yorumların fayda sağlamayacağı görülmelidir. Buna karşın bu konuda yeni düzenlemeler yapılarak ihracatın yolu açılmalı ve kolaylaştırılmalıdır. Ekonomik gelişmelere Mali İdare ayak uydurmalı fren olmamalıdır. Diğer yandan 84 No lu KDV Genel Tebliği dahil yürürlükteki mevzuat, ekonomik hayattaki gelişmelere paralel olarak yeniden gözden geçirilmelidir. Bu kapsamda konuya ilişkin olarak İdaresi tarafından yapılan düzenlemelerden de faydalanılarak, ihtiyaçlara cevap verecek yeni düzenlemeler; hem günümüzde oldukça sık kullanılan bir ticaret yöntemi olan yurt dışına posta yolu ile mal gönderilmesi yönteminin önünü açacak, hem de gereksiz yere ortay çıkan mağduriyetlerin giderilmesini sağlayacaktır.