25 NUMARALI ÖTV GENEL TEBLİĞİ İLE GETİRİLEN YENİ SİSTEMİN İRDELENMESİ 1. KONU: Bilindiği üzere Özel Tüketim Vergisi, Kanuna ekli 4 adet listede belirtilen mallar üzerinden alınmaktadır. Söz konusu listelerden I Sayılı Listede Akaryakıt ve türevleri, II Sayılı Listede Motorlu Araçlar, III Sayılı Listede Alkol, Tütün ve Tütün mamulleri, Kolalı İçecekler ve IV Sayılı Listede ise Lüks Tüketim Malları yer almaktadır. I sayılı Listenin A Cetvelinde akaryakıt ürünleri, B Cetvelinde ise türevleri yer almaktadır. B Cetvelinde bulunan özellikle solvent ve diğer türevler sanayide hammadde olarak kullanılmaktadır. Özellikle boya, vernik, tiner, boru, lastik, mürekkep, ayakkabı vs. sektörlerde önemli girdi özelliği taşımaktadır. Özel Tüketim Vergisi Kanunu nun 10 yıllık uygulamasında yayımlanan Kararlar ve Tebliğler ile sanayicilerin bu girdileri, düşük oranlı vergi ödeyerek temin etmelerine imkân sağlanmakta iken bu kere çıkarılan 8.10.2012 tarihli ve 2012/3792 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ve buna dayanılarak yayımlanan 25 seri Nolu ÖTV Genel Tebliği 1 ile sistem tamamen değiştirilmiş; eski uygulamanın yerine tam oranlı vergi ödenmek suretiyle hammadde temini ve bu suretle imal edilen düşük vergili malların tesliminden doğan vergi iade sistemi getirilmiştir. Bakanlar Kurulu Kararı ve 25 Numaralı Tebliğ çerçevesinde düzenlenen hususlar ve bu hususlarla ilgili Platformda yapılan görüşme sonucunda ortaya çıkan görüşler yazının aşağıdaki bölümlerinde açıklanmıştır. 2. GENEL OLARAK 2012/3792 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 1, 2 ve 3 üncü maddeleri ile, 6/6/2002 tarihli ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki vergi tutarları uygulanarak teslim edilen malların, imalatçılar tarafından imalatta kullanılmaları halinde vergi tutarlarının indirimli olarak uygulanmasına yönelik düzenlemeler yapılmıştır. Düzenlenen indirimli oran uygulaması dolayısıyla ortaya çıkan vergi farklılaştırmalarının alıcılara iade yöntemi ile geri verilmesi uygulaması, Özel Tüketim Vergisi Kanununun 12 nci maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Maliye Bakanlığına verilen yetkiye istinaden uygun görülmüş ve bu düzenlemelerin uygulama usul ve esasları 25 No. lu Tebliğde belirlenmiştir. Tebliğde yer alan düzenlemeler aşağıdaki gibidir; 2.1. (I) SAYILI LİSTENİN (B) CETVELİNDEKİ MALLARIN BU LİSTEYE DAHİL OLMAYAN MALLARIN İMALİNDE KULLANILMASI DURUMU Bakanlar Kurulu Kararının 1 nci maddesinde, Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki vergi tutarları uygulanarak teslim edilen malların, imalatçılar 1 11.10 2012 gün ve 28438 sayılı Resmi Gazete de yayımlanmıştır. 1
tarafından (I) sayılı listeye dâhil olmayan malların imalinde kullanılması halinde uygulanacak indirim yöntemi düzenlenmiş bulunmaktadır. Buna göre imalatta kullanılan mallar için Kararın 1 nci maddesinde G.T.İ.P. numaraları itibariyle karşılarında gösterilen oran ile daha önce uygulanan vergi tutarının çarpılması suretiyle hesaplanan vergi tutarlarının uygulanması öngörülmüştür. Kanunun 1 sayılı Listesinin B Cetvelinde GTİP Numaralarına göre kg başına alınacak ÖTV tutarları belirtilmiş ve Bakanlar Kurulu Kararında da yine GTİP Numaralarına göre imalatta kullanılan mallar için kg başına uygulanacak oranlar yer almıştır. Bu durumda imalatçılar tarafından iade alınabilecek vergi tutarı, bu mallar için daha önce ödenen vergi tutarları ile söz konusu Kararın 1 inci maddesinde belirlenen oranlara göre hesaplanan vergi tutarları arasındaki fark tutar kadar olacaktır. Örneğin İmalatçı (B), kg başına 2,2985 TL ÖTV ödeyerek mükellef (A)'dan satın aldığı (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan solvent türlerinden white spirit isimli malı, (I) sayılı liste dışında yer alan boya imalatında kullanmış olsun. Bu durumda imalatçı (B), imalatta kullandığı mal için ÖTV mükellefi (A) tarafından beyan edilerek ödenen 2,2985 TL/kg vergi ile bu verginin bahse konu Kararın 1 inci maddesinde gösterilen oran olan % 0,75 oranının çarpılması sonucu hesaplanan 0,0172 TL/kg vergi tutarı arasındaki farkı oluşturan (2,2985-0,0172)=2,2813 TL/kg tutarı iade talep edebilecektir. Eğer imalatçı aynı zamanda ithalatçı konumunda ise ve (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan baz yağı ithal ederek I Sayılı liste dışında yer alan mürekkep imalatında kullandığı varsayıldığında, imalatta kullanılan baz yağı için listede yer alan kg başına 1,3007 TL ÖTV ödeyecek ve bu tutar ile, Kararda yer alan imalatta kullanılan mala ilişkin % 28,5 oranının çarpılması sonucu hesaplanan kg başına 0,3706 TL ÖTV arasındaki vergi farkı olan (1,3007-0,3706)=0,9301 TL/kg iade talep edebilecektir. 2.2. (I) SAYILI LİSTENİN (B) CETVELİNDE YER ALAN MALLARIN AYNI CETVELDE YER ALAN MALLARIN İMALİNDE KULLANILMASI DURUMU 8.10.2012 tarihli ve 2012/3792 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının eki Kararın 2 nci maddesinde; Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki vergi tutarları uygulanarak teslim edilen malların, imalatçılar tarafından aynı cetvelde yer alan vergi tutarı daha düşük malların imalinde kullanılması halinde uygulanacak indirim yöntemi düzenlenmiş bulunmaktadır. Buna göre imalatta kullanılan mallar için söz konusu malların teslim tarihi itibariyle listede yer alan vergi tutarları ile imal edilen malın tabi olduğu ve listede belirtilmiş vergi tutarı arasındaki fark iade konusu edilebilecektir. Örneğin İmalatçı (B), mükellef (A)'dan vergi tutarı kg başına 2,2985 TL olan ÖTV yi ödeyerek satın aldığı (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan solvent türlerinden white spirit isimli malı, aynı cetvelde yer alan ve ticari ismi tiner olan malın imalatında kullanmış olsun. Bu durumda imalatçı (B), imalatta kullandığı mal için ÖTV mükellefi (A) tarafından beyan edilerek ödenen 2,2985 TL/kg vergi ile kendisinin imal ettiği tiner için ilgili vergilendirme döneminde beyan ederek ödediği listede yer alan 0,7390 TL/kg arasındaki vergi farkı olan (2,2985-0,7390)=1,5595 TL/kg vergi tutarını iade talep edebilecektir. 2
Bununla birlikte ithalatçı imalatçılar tarafından doğrudan ithal edilen (B) cetvelinde yer alan malların, aynı cetveldeki vergi tutarı daha düşük malların imalinde kullanılması halinde söz konusu ithalat Özel Tüketim Vergisi Kanununun 2/3-a maddesi uyarınca vergiye tabi olan bir malın imalinde kullanılması teslim sayılmadığından, bir vergi ödenmesi de söz konusu olmayacak ve bu kapsamdaki kullanımlar için iade talep edilmesi de mümkün bulunmayacaktır. 3. BAZ YAĞLARIN İHRACATA KONU EDİLECEK MADENİ YAĞ VEYA YAĞLAMA MÜSTAHZARI İMALİNDE KULLANILMASI DURUMU Bakanlar Kurulu Kararının 3 üncü maddesinde, (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan baz yağların Kararın aynı maddesinde GTİP numaraları belirtilen yağların imalinde kullanılması ve imal edilen malların doğrudan ihraç edilmesi veya ihraç edilmek üzere ihracatçılara teslim edilmesi durumu hüküm altına alınmış bulunmaktadır. Bu şekilde imal edilen malların özel tüketim vergisi tutarının kg başına 0,0500 TL olarak kabul edileceği ifade edilmiş ve buna göre baz yağların teslim tarihi itibariyle uygulanan vergi tutarları ile 0,0500 TL/Kilogram arasındaki fark verginin iade konusu edilebileceği belirtilmiştir. Buna göre uygulama kapsamında iadesi talep edilebilecek vergi tutarı; baz yağların ödenen vergi tutarı ile 0,0500 TL/Kilogram arasındaki fark tutardır. Örneğin, İmalatçı B, (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan özel tüketim vergisi tutarı 1,3007 TL/kg olan baz yağını vergisini ödemek suretiyle ÖTV mükellefi A dan satın almış ve Kararın 3 üncü maddesinde G.T.İ.P. numaraları belirtilen yağlama müstahzarı isimli mallardan birinin imalatında kullanarak, imal ettiği bu malı ihraç edilmek üzere ihracatçı (C)'ye teslim etmiş ve ihracat gerçekleşmiştir. Bu durumda imalatçı (B), imalatta kullandığı baz yağ için ÖTV mükellefi (A) tarafından beyan edilerek ödenen 1,3007 TL/kg vergi tutarı ile Kararda belirtilen indirimli vergi tutarı olan kg başına 0,0500 TL arasındaki fark olan (1,3007-0,0500)=1,2507 TL/kg yı iade talep edebilecektir. Diğer taraftan İthalatçı imalatçılar tarafından doğrudan ithal edilen (B) cetvelinde yer alan baz yağların, aynı cetveldeki bu Kararnamenin eki Kararın 3 üncü maddesinde G.T.İ.P. numaraları yazılı malların imalinde kullanılması, Özel Tüketim Vergisi Kanununun 2/3-a maddesi uyarınca vergiye tabi malların imalinde kullanılmaları dolayısıyla teslim sayılmayacaktır. Bu malların ithalatı sırasında, Gümrük İdaresince alınan teminatın çözümü işlemleri ise 1 Seri No.lu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliğinin (16.4./ı) bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde yerine getirilecektir. Bu durumda vergi iadesi de söz konusu olmayacağı tabiidir. 4. İADENİN MAHSUBEN VEYA NAKDEN YAPILMASI ESASLARINA İLİKİN HUSUSLAR 25 Sayılı Genel Tebliğin ikinci bölümünde iade ile ilgili usul ve esaslar belirtilmiştir. Buna göre mahsuben iade vergi dairesince istenilen belgelerin tamamlanmasından sonra yapılmakta ve bilahare dosya vergi incelemesine gönderilmektedir. Nakden iade işleminde 3
ise mutlak olarak vergi inceleme sonunca göre işlem yapılması öngörülmektedir. Ancak nakden iadelerde teminat verilmesi durumunda teminatlı kısım için mahsuben iade esasları uygulanması ve bilahare teminatın çözülmesi işleminin inceleme raporunun sonucuna göre yapılması hükme bağlanmıştır. 5. PLATFORMDA KONUNUN TARTIŞILMASI SONUCU ORTAYA ÇIKAN GÖRÜŞLER Bakanlar Kurulu Kararı ve buna dayanılarak yayımlanan 25 Numaralı ÖTV Genel Tebliğinin Platformda tartışılması sonucunda iki ayrı görüş çıkmıştır Birinci görüşe göre Bakanlar Kurulu Kararı ve 25 Numaralı ÖTV Tebliği bir ihtiyacın neticesinde ortaya çıkmış bulunmaktadır. Esas amacın akaryakıt kaçakçılığının önlenmesini sağlamaktır. Sektörün riskli bir sektör olduğu kaçakçılığa polisiye önlemlerle tam olarak çare bulunamaması nedeniyle vergisel tedbirlerin de devreye sokulmuş olduğunun anlaşıldığı, bu nedenle de 25 numaralı Tebliğin yerinde olduğunun kabulü gerektiği, zira tebliğ öncesi bu alandaki özel tüketim vergisinin kayıt dışılık nedeniyle önlenemediğinin açık olduğu ifade edilmiştir. Bununla birlikte bu görüşü ifade edenler Akaryakıt üzerinde yüksek vergi oranlarının bu yola gidilmesinde rol oynadığını da belirterek verginin ekonomik olmasının önemli olduğunu vurgulamışlardır. Ağırlıklı durumdaki ikinci görüşe göre; a) Yeni sistem gerek liste içi ve gerekse liste dışı mal imal eden ÖTV mükelleflerinin % 99,5 oranındaki bir kısmını vergi iadesi talep eder konuma getirmektedir. Bu durum vergi dairesi açısından büyük bir yük doğuracağı gibi mahsuben ve nakden vergi iadelerinin incelemeye sevk edilme zorunluluğu, nakden iadelerde teminat mektuplarının çözümünün inceleme sonucuna göre mümkün olması gecikmelere ve firmaları finansal yük açısından zor durumlara düşürmesi kaçınılmaz olacaktır. Diğer taraftan Yeminli Mali Müşavirlerin gerek iadelerin yapılması ve gerekse teminatın çözülmesi safhalarında devre dışı bırakılmış olmasının bu gecikmeyi arttırıcı rol oynayacağı da muhakkak görülmekte ve YMM lere duyulan güven zafiyeti olarak düşünülmektedir. b) Kararın 1 nci maddesinde düzenlenen ve liste dışı mal imal eden özellikle ithalatçı imalatçıların ithalat sırasında verecekleri teminat mektubu yükü ile kredi limitlerinin dolmasına ve ayrıca vergiyi tam ödemek suretiyle 2 kez finans yükü ile karşılaşmalarına yol açacağı ve bu suretle firmaların finansman yönünden zor durumda bırakılacakları düşünülmektedir. Oysa Kararın 2 nci maddesinde düzenlenen ve liste içi mal imal eden imalatçı ithalatçılar bakımından Kanunun 2/3 maddesi gereğince teslim sayılmaması nedeniyle ÖTV söz konusu olmadığından, bu sistemin aynı maddeyi kullanan ve aynı maddeyi imal eden mükellefler arasında sistemden kaynaklanan bir ayrıcalığın yaratılacağı düşünülmektedir. c) Tebliğ ile belirsizlikler de yaratılmış bulunulmaktadır. Örneğin Kanunun 8 nci maddesi yürürlükte olmasına ve tecil- terkin uygulamasının kaldırılmamasına karşın fiilen 4
uygulanamaz duruma geldiği ve sıfırlandığı anlaşılmaktadır. Yine tebliğde indirimli teminat ile ithalata ilişkin açıklama yapılmamış olduğu görülmektedir. İndirimli teminat uygulaması 24 no.lu Tebliğe göre halen yürürlükte bulunmaktadır. Dolayısıyla getirilen sistem belirsizlikler de yaratmış bulunmaktadır. 6. SONUÇ: Bu çalışmamızda, 8.10.2012 tarihli ve 2012/3792 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile bu Karara dayanılarak yayımlanan 25 seri nolu ÖTV Genel Tebliği ile yapılan yani düzenlemeler ele alınmış ve değerlendirilmiştir. Konunun Platformda tartışılması sonucu, yukarıda da izah edildiği üzere; getirilen yeni düzenleme ile 2002 yılından bu yana uygulanan Özel Tüketim Vergisi Kanunu na bağlı I sayılı Listenin B Cetvelinde yer alan malların sanayiciler tarafından kullanılmasındaki uygulanan tecil terkin ve düşük oranlı ÖTV ile mal alımı sisteminin değiştirildiği, imalatçıların tam ÖTV ödeyerek hammadde temini ve daha sonra düşük oran ile aradaki farkın iadesi sistemine geçildiği, ancak yeni uygulamanın pek çok sorun yaratmasının muhtemel olduğu görüşü ağırlık kazanmıştır. Sistem, hem imalatçıların daha yüksek tutarda ÖTV ödeyerek mal almaları nedeniyle ilave bir finansman yükü ile karşılaşmalarına, hem de iade işlemleri ve teminat çözümlerinin münhasıran vergi inceleme raporu ile yapılacak olması nedeniyle idare açısından önemli bir iş yüküne, mükellefler açısından da işlemlerin sonuçlanmasında gecikme ve mağduriyetlere yol açacaktır. Ayrıca söz konusu maddelerin liste içi ve liste dışı kullanımlarıyla ilgili getirilen farklı uygulama ve vergi yüklerinden dolayı, hem liste içi hem de liste dışı mal üreten imalatçılar nezdinde yapılacak işlemler sırasında karmaşa da yaşanabilecektir. Getirilen yeni düzenlemenin bir ihtiyaçtan doğduğu ve amacının da akaryakıt kaçakçılığının ve söz konusu malların amacı dışında kullanılmasının önlenmesi olduğu gerekçesini bir ölçüde makul karşılamakla birlikte; söz konusu sıkıntıların asıl sebebinin sektörde var olan yüksek tutar ve orandaki vergi yüklerinin olduğu, bu sıkıntılara yol açan işlemlerin de daha çok kayıt dışı işlemler ve illegal yöntemlerle yurda giren mallar olduğu gerçeğini göz ardı ederek düzenlemeden beklenen ölçüde fayda sağlanamayacağının ve fayda maliyet analizlerinin ihmal edilmemesi gerektiğini de vurgulamak istiyoruz. Diğer taraftan, sistemdeki iade ve teminat çözümü işlemlerinde başlangıçtan beri uygulanan ve hem idare hem de mükellefler açısından önemli ölçüde fayda sağladığına inandığımız YMM Tasdik Raporu istenmesinden vazgeçilmesinin, mesleğimize olan güveni zedelemesi nedeniyle kabul edilemez olduğunun belirtilmesi, ayrıca hem getirilen düzenlemenin idare açısından yaratacağı iş yükünün hem de mükellefler açısından yaratacağı gecikme ve mağduriyetleri önlenmesi açısından, anılan düzenlemeden vazgeçilerek söz konusu işlemlerde YMM Tasdik Raporunun da geçerli olması uygulamasının yeniden kabul edilmesinin doğru olacağı hususu Platformun ortak görüşü olarak ortaya çıkmıştır. 5