[Taslak] Türkiye Finansal Raporlama Standardı X Finansal Araçlar: Đtfa Edilmiş Maliyet ve Değer Düşüklüğü Amaç 1 Bu [taslak] TFRS nin amacı, finansal tablo kullanıcılarına, gelecekteki nakit akışlarının tutarlarının, zamanlamasının ve belirsizliklerinin değerlendirilmesine yönelik faydalı bilgi sunan, finansal varlıkların ve finansal borçların itfa edilmiş maliyetleri üzerinden ölçümüne ilişkin ilkeleri ortaya koymaktır. Bu [taslak] TFRS deki ilkeler, TMS 32 Finansal Araçlar: Sunum, TMS 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme ile TFRS 7 Finansal Araçlar: Açıklamalar da yer alan finansal varlıklara ve finansal borçlara ilişkin muhasebeleştirme, sınıflandırma, ölçme, sunum ve açıklama ilkelerini tamamlamaktadır. Kapsam 2 Bu [taslak] TFRS, itfa edilmiş maliyeti üzerinden ölçülen, TMS 39 kapsamındaki bütün kalemlere uygulanır. Đtfa edilmiş maliyetin sonraki ölçümü Đtfa edilmiş maliyet ölçümünün amacı 3 Đtfa edilmiş maliyet ölçümünün amacı, finansal aracın tahmini ömrü boyunca faiz hasılatını ya da faiz giderini dağıtmak suretiyle, finansal varlığın veya finansal borcun etkin getirisine ilişkin bilgi sağlamaktır. 4 Bu maliyet temelli ölçümün amacı çerçevesinde, etkin getiri, finansal varlığın ya da finansal borcun başlangıç defter değeri ile tahmini ömrü boyunca nakit akışlarına ilişkin başlangıçtaki beklentiler temelinde belirlenmektedir. Dolayısıyla itfa edilmiş maliyet, her ölçüm tarihinde cari nakit akış bilgisini, söz konusu nakit akışlarının finansal aracın ilk muhasebeleştirilme tarihindeki koşulları da yansıtan bir değerleme ile birleştiren bir ölçüm niteliğindedir. 5 Etkin getiri, bir finansal aracın tahmini ömrü boyunca, söz konusu finansal araca ilişkin beklenen kredi zararlarına ilişkin başlangıçtaki tahminlerin dağıtımının yanı sıra; ücretlerin, alınan veya ödenen puanların, işlem maliyetlerinin ve diğer primlerin ya da iskontoların dağıtımını da yansıtmaktadır. Ölçüm ilkeleri Đtfa edilmiş maliyet, ekin faiz yöntemi kullanılarak hesaplanır. Dolayısıyla itfa edilmiş maliyet, aşağıdaki veriler kullanılarak hesaplanan bugünkü değerdir: (a) Finansal aracın kalan ömrü boyunca beklenen nakit akışları ve (b) Đskonto oranı olarak etkin faiz oranı. 6 Đtfa edilmiş maliyet, nakit akış tahminlerini de dikkate almak suretiyle, her ölçüm tarihindeki cari verileri yansıtmaktadır. Maliyet temelli bir ölçüm olarak itfa edilmiş maliyet, başlangıçtaki ölçüme ilişkin olarak ayrıca, sözleşmeye dayalı bir biçimde günün koşullarına göre düzeltilmediği ölçüde, etkin faiz oranı niteliğindeki bir veriyi yansıtmaktadır (örneğin sabit oranlı bir finansal aracın etkin faiz oranı ya da değişken oranlı bir finansal aracın sabit farkı-constant spread).
7 Nakit akış verilerine ilişkin tahminler, beklenen değerlerdir. Dolayısıyla, tutarlara ilişkin tahminler ve nakit akışlarının zamanlaması, olasılık yüzdesiyle ağırlıklandırılmış muhtemel sonuçlardır. 8 Đtfa edilmiş maliyet için kullanılan nakit akış verileri, beklenen nakit akışlarına dayanmaktadır; çünkü amaç, etkin getiriye ilişkin bilgi sağlamaktır. 9 Etkin faiz oranı yöntemi, faiz hasılatının ve faiz giderinin dağıtımını belirlemektedir. Bu amaç için kullanılan etkin faiz oranı, sözleşmede finansal araca ilişkin faiz ödemelerinin nasıl oluşturulduğunu (örneğin, varsa, sözleşmeye dayalı faiz oranının hangi parçasının nasıl düzeltildiğini) yansıtmaktadır. Önerilen sunum ve açıklama hükümleri, nihai taslakta önerilen hükümlerin anlaşılmasını kolaylaştırmaya yönelik ölçüm hükümleri ile birlikte ele alınmıştır. Kurul, [taslak] TFRS 10 a nihai şeklini verirken, sunum ve açıklama hükümlerini, sırasıyla TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu na ve TFRS 7 Finansal Araçlar: Açıklamalar a ilişkin değişiklikler şeklinde ele alabilir. Sunum ve açıklama Sunumun ve açıklamanın amacı 10 Đşletme, bilgiyi, finansal tablo kullanıcılarının, faiz hasılatının ve faiz giderinin finansal etkisini ve kredi riski içeren finansal varlıkların kalitesini değerlendirebilmesini sağlayacak şekilde sunar ve açıklar. 11 Bu amaca ulaşılması için işletme: (a) 13-22 nci paragrafların gerektirdiği asgari düzeydeki bilgiyi sağlar. (b) Söz konusu bilgiyi, finansal tablo kullanıcılarına, işletmenin performansı ve finansal durumu üzerindeki tüm etkiyi ve bu etkinin, söz konusu bilgi ile arasındaki etkileşimi farklı açılardan açıklayan bir şekilde sunar. Bu tür bir açıklama, hem söz konusu etkinin, hem de sağlanan bilgi ilearasındaki, farklı açılardan herhangi bir etkileşimin nedenlerinin irdelenmesini de içerir. Sunum 12 Kapsamlı gelir tablosu, döneme ilişkin olarak, aşağıda yer alan tutarları gösteren kalemleri içermektedir: (a) Brüt faiz hasılatı (başlangıçtaki beklenen kredi zararlarına ilişkin tahminin dağıtımı dikkate alınmadan önce, etkin faiz yöntemi kullanılarak hesaplanan), (b) Brüt faiz hasılatından bir indirim olarak gösterilen (yukarıdaki (a) kalemi), başlangıçtaki beklenen kredi zararlarının döneme dağıtılan payı, (c) Net faiz hasılatı (yukarıdaki (a) ve (b) kalemlerinin ara toplamı), (d) Đtfa edilmiş maliyet üzerinden ölçülen finansal varlık ve finansal borçlara ilişkin tahminlerdeki değişikliklerden ortaya çıkan kazanç ve kayıplar, (e) Faiz gideri (etkin faiz yöntemi kullanılarak hesaplanan).
Açıklama Finansal araçların sınıfları ve açıklama düzeyi 13 Bu [taslak] TFRS, finansal varlıkların ya da finansal borçların sınıfı hakkında açıklamalar gerektirdiğinde, işletme, finansal araçlarını, açıklanan bilginin türüne uygun bir biçimde ve söz konusu finansal araçların niteliklerini de göz önünde bulundurmak suretiyle sınıflar halinde gruplar. Đşletme, finansal durum tablosunda sunulan ilgili kaleme ilişkin mutabakatın yapılabilmesi için yeterli düzeyde bilgiyi sunar. Karşılık hesabı 14 Đşletme, itfa edilmiş maliyetleri üzerinden ölçülen finansal varlıklara ilişkin kredi zararlarını muhasebeleştirmek için bir karşılık hesabı kullanır. Đşletme her bir finansal varlık sınıfı için aşağıdakileri açıklar: (a) Đlgili hesapta dönem boyunca meydana gelen değişikliklerin mutabakatı ve (b) Giderleştirme politikası. Tahminler ve tahminlerdeki değişiklikler 15 Đşletme, itfa edilmiş maliyeti belirlemek için gerekli olan tahminleri ve tahminlerdeki değişiklikleri belirten bilgileri açıklar. 16 Đşletme, beklenen kredi zararlarını belirlemek için kullanılan verileri ve varsayımları açıklar. Bu amaçla işletme, aşağıdaki bilgileri açıklar: Verilerin dayanağı (örneğin, içsel tarihi bilgiler ya da kredi notu raporları) ve başlangıçtaki beklenen kredi zararlarını belirlemede kullanılan tahmin tekniği, (b) Makul derecede olası alternatif varsayımlara ilişkin bir ya da daha fazla verinin değişmesi, başlangıçtaki beklenen kredi zararlarını ya da kredi zararlarındaki sonraki değişiklikleri önemli ölçüde değiştiriyorsa: (i) Bu durum ve (ii) Bu değişikliklerin etkisi ile söz konusu etkinin nasıl ortaya çıktığı. (c) Tahminlerdeki değişikliklere ilişkin olarak, hangi tahminlerin değiştiğinin açıklaması, değişikliğin sebebi ile kullanılan yeni veriler ve varsayımlar, (d) Tahmin tekniğinde bir değişiklik varsa, söz konusu değişikliğin ve değişikliğin nedeninin açıklaması. 17 13(d) paragrafı, itfa edilmiş maliyeti üzerinden ölçülen finansal varlıklara ve finansal borçlara ilişkin tahmin değişikliklerinden kaynaklanan kazanç ve kayıpların, kapsamlı gelir tablosunda ayrı bir biçimde sunulmasını gerektirmektedir. Đşletme bu kazanç ve kayıp tutarlarını açıklar. Bu doğrultuda işletme, aşağıdakileri açıklar: (a) Söz konusu kazanç ve kayıp tutarlarının aşağıdakilere ayrıştırılması: (i) Kredi zararlarının tahminlerine ilişkin değişikliklere dağıtılabilen tutar ve (ii) Diğer faktörlere (ör peşin ödeme oranlarına ilişkin tahminlerdeki değişikliklere) dağıtılabilen tutar. (b) Söz konusu kazanç ve kayıplar için daha nicel ve nitel analizler, eğer: (i) Bu kazanç ve kayıpların kâr ya da zarar üzerinde önemli bir etkisi varsa ya da (ii) Belirli bir portföyün, söz konusu varlığın edinim döneminin ya da coğrafi bir bölgenin, bu kazanç ve kayıplar üzerinde önemli etkileri varsa. 18 Đşletme, finansal varlıkların her bir sınıfı için aşağıdakileri açıklar: (a) Zaman içinde kredi zararları karşılığının gelişimini ve birikimli olarak gider yazılan tutarlar arasında bir karşılaştırmayı, (b) Bu karşılaştırmaya ilişkin kredi zarar tahminlerindeki değişikliğin etkisinin, önemli olması
durumunda, nitel bir analizini. Dayanıklılık testi 18 Đşletme, içsel risk yönetimi amaçları doğrultusunda dayanıklılık testi bilgisi hazırlarsa, bu durumu ve finansal tablo kullanıcılarının, aşağıdakileri anlamalarını sağlayacak bilgiyi açıklar: Đşletmenin finansal durumuna ve performansına ilişkin sonuçlar ile (a) Đşletmenin dayanıklılık senaryosuna ya da senaryolarına karşı koyabilme imkânı. Finansal varlıkların kredi niteliği 19 Đtfa edilmiş maliyet üzerinden ölçülen finansal araçlar için işletme, her finansal varlık sınıfı için aşağıdakileri açıklar: (a) Donuk nitelikteki finansal araçlara ilişkin dönem boyunca ortaya çıkan değişikliklerin bir mutabakatı ve (b) Donuk nitelikteki finansal araçlardaki değişiklikler ile karşılık hesabındaki değişiklikler arasındaki etkileşimin - bu etkileşim önemli ise - nitel bir analizi. Varlığın edinimine ve vadesine ilişkin bilgi 20 Đtfa edilmiş maliyet üzerinden ölçülen finansal varlıklara ilişkin olarak işletme, finansal varlık sınıfının her biri için varlığın ilk oluşturulma yılını ve vadesini gösteren bilgiyi açıklar. Yürürlük tarihi ve geçiş Yürürlük tarihi 21 Đşletme, bu [taslak] TFRS yi, (tarih daha sonra eklenecektir) ile ya da sonrasında başlayan raporlama dönemlerinde uygular. Erken uygulamaya izin verilmektedir. Đşletmenin, bu [taslak] TFRS yi, (tarih daha sonra eklenecektir) tarihinden önceki dönemlerde uygulaması durumunda, anılan durum açıklanır ve aynı zamanda Ek C de yer alan değişiklikler de uygulanır. Geçiş 22 25-29 uncu paragraflardaki geçiş hükümleri çerçevesinde, bu [taslak] TFRS hükümlerini ilk kez uygulayan işletme için uygulama başlangıcı, raporlama döneminin başlangıcıdır. Bu [taslak] TFRS nin ilk uygulama tarihinden önce, başlangıçta itfa edilmiş maliyet üzerinden muhasebeleştirilen finansal araçlar için amaçlanan; bu [taslak] TFRS ile uyumlu olarak belirlenmiş olan etkin faiz oranının, finansal aracın ilk muhasebeleştirilmesi sırasında uygulanması durumunda, yaklaşık olarak değerinin bulunmasıdır. Bu ise, daha önceden TMS 39 çerçevesinde belirlenmiş olan etkin faiz oranına, etkin faiz oranı geçiş düzeltmesi uygulamak suretiyle yapılmaktadır. Etkin faiz oranına ilişkin geçiş düzeltmesini belirleme aşamasında işletme, tüm ulaşılabilir tarihi verileri kullanır ve bu verileri, etkin faiz oranı bu taslak TFRS uyarınca belirlenmiş olan benzer finansal araçlar (yani ilk uygulama tarihine yakın bir tarihte ilk defa muhasebeleştirilen finansal araçlar) açısından ihtiyaç duyulan bilgiye ilave olarak değerlendirir Đşletme, sunulan en erken döneme ilişkin özkaynağın etkilenen her bir kaleminin açılış tutarlarını ve sunulan en erken döneme ilişkin açıklanan karşılaştırılabilir diğer tutarları, bu taslak TFRS anılan dönemlerde de uygulanıyormuşçasına düzeltir. Diğer yandan, önceden TMS 39 uyarınca belirlenmiş olan ve etkin faiz oranı geçiş düzeltmesi uyarınca düzeltilen oranı, etkin faiz oranı olarak kullanır.
Açıklama Đşletme, TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerindeki Değişiklikler ve Hatalar uyarınca bu taslak TFRS nin ilk uygulamasının etkisini açıklarken, aşağıdakilerin nitel bir analizini de sunar: (a) Bu [taslak] TFRS uyarınca belirlenen etkin faiz oranı (24-27 nci paragraflarda bahsedilen geçiş hükümlerini de içerecek şekilde) ile işletmenin önceki muhasebe politikasıyla uyumlu olarak kullanılan faiz oranı arasındaki farkın kâr ya da zarar üzerindeki etkisi ve (b) Bu etkinin (yukarıdaki (a) maddesi), finansal varlıkların itfa edilmiş maliyetlerine ilişkin geçiş düzeltmesi tutarı ile nasıl ilişkili olduğu. 19 uncu paragrafın uygulanmasına ilişkin olarak, işletmenin, sunulan en erken dönemden önceki dönemlere ait bilgileri açıklamasına gerek yoktur. Ek A Tanımlanmış terimler Bu ek, bu taslak TFRS nin ayrılmaz bir parçasıdır. Aşağıdaki terimler, TMS 32 nin 11 inci paragrafında ya da TMS 39 un 9 uncu paragrafında tanımlanmış ve bu [taslak] TFRS de, TMS 32 ya da TMS 39 da belirtilen anlamlarıyla kullanılmıştır: (a) gerçeğe uygun değer (b) finansal varlık (c) finansal araç (d) finansal borç Đtfa edilmiş maliyet Etkin faiz yöntemi Etkin faiz oranı Donuk Đşlem maliyetleri Giderleştirme Faiz hasılatını ya da faiz giderini dağıtmak için amortisman ayırma yönteminin kullanıldığı, finansal aracın maliyet temelli ölçümüdür. Etkin faiz oranını kullanmak suretiyle, bir finansal varlığın veya finansal borcun (ya da bir finansal varlık veya finansal borç grubunun) itfa edilmiş maliyetini hesaplama yöntemidir. Finansal aracın öngörülen ömrü boyunca yapılacak gelecekteki tahmini nakit ödemeleri ve tahsilatları tam olarak ilgili finansal varlığın veya borcun net defter değerine indirgeyen orandır (ya da spreaddir; sözleşme uyarınca yeniden düzenlenen faiz oranı bileşenlerinin bir kombinasyonu.) Vadesinden itibaren 90 günden fazla geçmiş ya da tahsil edilebilir olmaktan çıkan finansal araçların niteliği. Bir finansal varlığın veya finansal borcun edinilmesi, ihraç edilmesi veya elden çıkarılması ile doğrudan ilişkilendirilebilen ek maliyetlerdir. Ek maliyet, işletme, ilgili finansal aracı edinmemiş, ihraç etmemiş veya elden çıkarmamış olsaydı ortaya çıkmayacak olan maliyettir. Đtfa edilmiş maliyeti üzerinden ölçülen bir finansal varlığın tahsil edilememe nedeniyle defter değerinin doğrudan düşürülmesidir. Bir finansal varlık, işletmenin, söz konusu varlığı geri kazanabileceğine dair makul beklentileri yoksa ve yaptırıma dayalı tüm işlemler sonlandırılmışsa, tahsil edilemez olarak nitelendirilir.
Ek B Uygulama rehberi Bu ek, bu taslak TFRS nin ayrılmaz bir parçasıdır. Ölçme ilkeleri (6-10 uncu paragraflar) B1 B2 B3 B4 B5 Đtfa edilmiş maliyet Đtfa edilmiş maliyet, bir finansal varlığın ya da borcun ilk muhasebeleştirmesi sırasında ölçülen değerinden, zamanla: (a) Anapara geri ödemeleri düşülerek, (b) Başlangıçtaki tutar ile vadedeki tutar arasındaki farkın etkin faiz yöntemi kullanılarak hesaplanan birikmiş itfa payı düşülerek veya eklenerek, (c) Beklenen nakit akışları tahminlerinin güncellenmesinden kaynaklanan herhangi bir ilavenin veya indirimin eklenerek ya da düşülerek düzeltilen değeridir. Yukarıdakilere göre düzeltilen ilk ölçüm, defter değerini oluşturmaktadır. Defter değeri, öngörülen ölçüm tarihinde finansal aracın kalan ömrü üzerinden, etkin faiz oranı kullanılarak (bakınız 6 ncı paragraf) iskonto edilen beklenen nakit akışlarının bugünkü değeridir. Đşletmenin ödemelere veya tahsilatlara ilişkin tahminlerini güncellemesi durumunda, cari nakit akışlarının ve gözden geçirilen tahmini nakit akışlarının yansıtılması amacıyla finansal varlık veya finansal borçların (veya finansal araç grubunun) defter değerleri de düzeltilir. Đşletme, 6 ncı paragraf uyarınca, finansal aracın etkin faiz oranını kullanmak suretiyle beklenen nakit akışlarının (güncellenen tahminler üzerinden) bugünkü değerini hesaplayarak, ilgili finansal varlığın defter değerini yeniden hesaplar. Herhangi bir düzeltme, kâr ya da zararda muhasebeleştirilir ve 13(d) paragrafı uyarınca kapsamlı gelir tablosunda gösterilir. Beklenen nakit akışları Đtfa edilmiş maliyet için kullanılan nakit akış verileri, beklenen nakit akışlarıdır. 8 inci paragraf uyarınca tahminler, beklenen değerler olarak türetilmektedir. Đşletme, beklenen nakit akışlarını aşağıdakileri göz önünde bulundurarak tahmin eder: Finansal araca ilişkin sözleşmeye dayalı tüm koşullar (örneğin; ön ödeme, alım opsiyonu ya da benzeri opsiyonlar). (b) Finansal aracın ilk muhasebeleştirilmesi sırasında, etkin faiz oranı hesaplaması içerisine dahil edilmemeleri durumunda, söz konusu oranın bir parçası olan (bakınız: TMS 18 Hasılat) sözleşme tarafları arasında ödenen veya alınan ücretler ve puanlar ve (c) Finansal varlıklar açısından, varlığın ömrü boyunca oluşan kredi zararları. Finansal borçlar açısından beklenen nakit akışlarına ilişkin tahminler, işletmenin kendisinin, yükümlülüğünü bütünüyle yerine getirememe riskini yansıtmamaktadır. Đtfa edilmiş maliyetin hesaplanması amacıyla, beklenen nakit akışları, toplu şekilde (örneğin grup bazında ya da portföy düzeyinde) ya da bireysel olarak tahmin edilebilir. Tahminlere dayanak oluşturan unsurlar, finansal varlığın ömrü boyunca değişebilir. Örneğin, bir ödeme güçlüğü ya da gözlem listesine eklenme sonrasında, bir finansal varlık bir portföyden alınıp başka bir portföye eklenebilir ya da söz konusu finansal varlığın beklenen nakit akışları bireysel biçimde tahmin edilebilir. Beklenen nakit akışlarının toplu ya da bireysel şekilde tahmin edilmesine bakılmaksızın; söz konusu tahmin, daima beklenen değer niteliğindedir (bakınız 8 inci paragraf). Đşletme, beklenen nakit akışlarını toplu olarak mı yoksa bireysel şekilde mi tahmin edeceğini belirlerken: (a) En iyi tahmini sağlayan yaklaşımı kullanır ve (b) Kullanılan yaklaşımın, kredi zararlarının mükerrer hesaplanmasına yol açmayacağından emin olur.
B6 B7 B8 B9 Kredi zararlarının, beklenen nakit akışları üzerindeki etkisinin toplu bir şekilde tahmin edilebilmesi amacıyla finansal varlıklar, borçluların, sözleşme hükümleri uyarınca vadesinde ödemeleri gereken tutarları ödeyebilme imkânlarını da gösteren, benzer kredi risk özellikleri esas alınarak (örneğin, kredi risk değerlendirmesi veya varlığın türü, sektör, coğrafi bölge, teminat çeşidi, geçmiş ödeme durumları ve diğer ilgili unsurları göz önünde bulunduran derecelendirme süreci esas alınmak suretiyle) gruplandırılır. Seçilen özellikler, borçluların, değerlendirilen varlıklara ilişkin sözleşme hükümleri uyarınca vadesinde ödemeleri gereken tutarları ödeyebilme imkânlarının bir göstergesi olması nedeniyle, anılan varlık gruplarına ilişkin beklenen nakit akışlarının tahmininde de göz önünde bulundurulur. Kredi zararlarının, beklenen nakit akışları üzerindeki etkisi tahmin edilirken, dahili ya da harici çeşitli veri kaynakları kullanılabilir. Örneğin olası veri kaynakları, işletmenin geçmişteki kredi zararlarına ilişkin deneyimleri, dahili değerlendirmeler, diğer işletmelerin kredi zararlarına ilişkin deneyimleri, harici değerlendirmeler, raporlar ve istatistiklerdir. Daha önceden kredi zararı deneyimi bulunmayan veya bu konudaki deneyimi yetersiz olan işletmeler ise, karşılaştırılabilir varlıklara (ya da finansal varlık gruplarına) ilişkin grup deneyimlerini kullanır. Geçmişteki kredi zararlarına ilişkin deneyimler gibi geçmiş veriler, anılan deneyimlerin ilişkili oldukları dönemde mevcut olmayan güncel koşullar ile halihazırda mevcut olmayan geçmiş döneme ilişkin koşulların etkilerini yansıtmak amacıyla, gözlemlenebilen güncel verilere göre düzeltilir. Beklenen nakit akışlarındaki değişikliklere yönelik tahminler, gözlemlenebilen verilerde dönemden döneme meydana gelen değişimleri (örneğin, işsizlik oranındaki, gayrimenkul fiyatlarındaki, ticari mal fiyatlarındaki, ödeme koşullarındaki ve finansal araca ya da finansal araç grubuna ilişkin kredi zararlarının ve bunların düzeyinin göstergesi niteliğindeki diğer faktörlerdeki değişiklikleri) yansıtır ve söz konusu değişimlerle doğrudan uyumludur. Kredi zararlarının, beklenen nakit akışları üzerindeki etkisini tahmin etmek amacıyla kullanılan yöntemler ve varsayımlar, tahminler ile gerçekte meydana gelen kredi zararları arasındaki farklılıkları azaltmak için düzenli olarak gözden geçirilir. Beklenen nakit akışlarının tahmin edilmesinde, geçmişteki kredi zarar oranlarının kullanılması sırasında, sözü edilen oranlara ilişkin bilginin, geçmişteki kredi zarar oranları gözlemlenen gruplarla uyumlu bir şekilde tanımlanan gruplara uygulanması önemlidir. Dolayısıyla, kullanılan yöntemin, her bir gruba, benzer kredi risk özelliklerine sahip varlık gruplarının geçmişte meydana gelen kredi zararlarını gösteren ve güncel koşulları yansıtan bilgiler sağlaması gerekir. B10 Teminata bağlanmış bir finansal varlığın beklenen nakit akışlarının tahmini, teminatın nakde çevrilmesinin muhtemel olup olmamasından bağımsız olarak, teminatın nakde çevrilmesinden, teminatın edinilmesine ve satışına ilişkin maliyetlerin düşülmesi sonucunda ortaya çıkan nakit akışlarını yansıtır. Nakde çevrilme sonucu elde edilen herhangi bir teminat, diğer TFRS lerde yer alan (bir varlığın muhasebeleştirilmesine ilişkin) kriteri sağlamadıkça, teminat altına alınmış finansal varlıktan ayrı bir varlık olarak muhasebeleştirilmez. Faiz hasılatının ve faiz giderinin dağıtım yöntemi B11 Paragraf 10 uyarınca, etkin faiz oranı, sözleşmenin, finansal araca ilişkin faiz ödemelerini nasıl oluşturduğunu yansıtmaktadır. Etkin faiz oranı, ilk olarak, finansal aracın başlangıçtaki muhasebeleştirilmesinde belirlenmektedir. Etkin faiz oranı, sözleşme uyarınca yeniden düzenlenen bileşen ya da bileşenler ile ilgili olarak belirlenmektedir. Örneğin :Sabit oranlı bir finansal araç için etkin faiz oranı, beklenen nakit akışlarının (B3 paragrafı uyarınca belirlenen), finansal aracın defter değerine (ilk muhasebeleştirmedeki) eşit olan bugünkü değerini oluşturan iskonto oranıdır (başlangıçtaki etkin faiz oranı). B12 Finansal araca ilişkin faiz nakit akışlarının sözleşmeye bağlı olarak yeniden düzeltilmesi, faiz oranı düzeltildiği ölçüde (ve etkilenen bileşim ya da bileşimler ile ilgili olarak), etkin faiz oranını değiştirmektedir. Örneğin: (a) Sabit oranlı finansal araç için, sözleşmeye dayalı faizin hiçbir bileşeni yeniden düzeltilmemektedir. Sonuç olarak, etkin faiz oranı, finansal aracın ömrü boyunca sabit kalmaktadır (yani başlangıçtaki etkin faiz oranı, her ölçüm tarihinde, itfa edilmiş maliyeti hesaplamak için kullanılmaktadır). (b) Gösterge faiz bileşenini (örneğin LIBOR artı 100 baz puan) yeniden düzelten değişken oranlı finansal araç açısından, gösterge faiz oranındaki değişikliği yansıtmak amacıyla yapılan nakit
akışlarının periyodik olarak yeniden tahmini, anılan gösterge bileşenine ilişkin olarak etkin faiz oranını değiştirmektedir. Bu, ilk etkin faiz spreadi sabit kalırken, spot eğrisinin gösterge faiz oranına göre güncellendiği anlamına gelmektedir. Sonuçta, değişken oranlı finansal araca ilişkin her nakit akışı, aşağıdakilerin bileşiminden oluşan bir oran kullanılarak iskonto edilir: (i) Her bir nakit akışı tarihinde uygulanabilir olan spot oran artı, (ii) Đlk etkin spread. B13 Etkin faiz oranı yöntemi genellikle, ücretleri, ödenen veya alınan puanları, işlem maliyetlerini ve etkin faiz oranı hesaplamasının içinde yer alan diğer prim veya iskontoları, finansal aracın tahmini ömrü boyunca itfa yoluyla dağıtmaktadır. Ancak ücretlerin, ödenen veya alınan puanların, işlem maliyetlerinin ve prim veya iskontoların ilişkili oldukları dönemler, finansal varlığın tahmini ömründen daha kısa ise, bu tutarlar, söz konusu kısa dönem boyunca dağıtılmaktadır. Bu dağıtımın etkisi, söz konusu kısa dönem boyunca, finansal araca ilişkin faiz hasılatının ya da faiz giderinin yeniden düzeltilmesidir. Zarar karşılıklarının, giderleştirilen birikimli tutarlarla karşılaştırılması (19 uncu paragraf) B24 Kredi zararları karşılıklarının zaman içindeki gelişimi ile, gider olarak yazılan birikimli tutarların karşılaştırılması, tablo şeklinde sunulur (uygulanabilir şekil aşağıda sunulmaktadır): Edinim yılı 20X1 20X2 20X3 20X4 Toplam Kredi zararları karşılığı (birikimli): PB PB PB PB PB 1 Edinim yılının sonu yy 1 yıl sonrası yy 2 yıl sonrası yy 3 yıl sonrası yy 1 Bu [taslak] TFRS de yer alan parasal tutarlar Para Birimi (PB) olarak ifade edilmiştir.
Kredi zararları için brüt karşılık(giderleştirmeden önce) Borçların ödenmemesi zz sonucu gider yazılan birikimli tutarlar Teminatlı bir borcun zz ödenmemesi durumunda teminatın paraya dönüştürülmesi sonucu gider yazılan Toplam gider yazılan zz zz zz zz zz birikimli tutarlar Kredi zararları için net karşılık (kredi zararları için brüt karşılık eksi gider yazılan birikimli tutarlar) B25 Bu karşılaştırmada, kredi zararları tahminindeki değişikliklerin etkisinin nitel analizi, gelişmelerin nedenlerinin ve anılan gelişmelerin gider yazılan tutarlarla nasıl ilgili olduğunun kısa bir açıklaması niteliğindedir. Dayanıklılık testi bilgisi (20 nci paragraf) B26 Đşletmenin, dayanıklılık testine ilişkin sunduğu bilgi, genellikle, aşağıdakileri içermektedir (ancak söz konusu bilgi, aşağıdakilerle sınırlı değildir): (a) Dayanıklılık testlerinin nasıl gerçekleştirildiği, (b) Kullanılan dayanıklılık senaryosunun bir tanımı ve ilgili varsayımlar ile (c) Önemli herhangi bir yargıyı da içeren, dayanıklılık testi sonucu. Finansal varlıkların kredi kalitesi (21 inci paragraf) B27 Donuk finansal araçlardaki değişikliklerin mutabakatının yapılmasında, dönemin başındaki ve sonundaki nominal tutarların mutabakatı, aşağıdakileri asgari düzeyde gösterecek şekilde gerçekleştirilir: (a) Değeri olan kredilerin, donuk olarak yeniden sınıflandırılması (yani kredi kalitesinin bozulması) sonucunda ortaya çıkan artışlar, (b) Donuk kredilerin iktisabı sonucunda ortaya çıkan artışlar, (c) Enforcing menkul kıymetlerdeki geri kazanımlar sonucunda meydana gelen azalışlar, (d) Borç alanın ödemelerine dayanan, geri kazanımlar sonucunda oluşan azalışlar, (e) Ertelemeler ve (f) Giderleştirmeler. B28 Donuk kredilerdeki değişimlerin ve karşılık hesabındaki değişikliklerin karşılıklı etkileşiminin nicel bir analizi, iki tip değişikliğin birbirleriyle nasıl ilişkili olduğu ve değişikliklerin yol açtığı ortak sonuçların kısa bir açıklaması niteliğindedir. Varlığın edinim tarihine ve vadesine ilişkin bilgi (22 nci paragraf) B29 Đlk edinim yılını ve vadeyi gösteren bilgi, aşağıdaki şekilde sunulur: (a) (b) Nominal tutarlar bazında ve Tablo şeklinde (uygulanabilir şekil aşağıda sunulmuştur)
Edinim tarihi 20X1 20X2 20X3 20X4 Toplam PB PB PB PB PB vade 20X3 20X4 20X5 20X6 20X7 20X8 Toplam zz zz zz zz zz zz zz zz zz zz zz Geçiş (26 ncı paragraf) B30 26 ncı paragrafta belirtilen ilke farklı yollarla uygulanabilir; örneğin: (a) Đlk defa, bu [taslak] TFRS nin ilk uygulama tarihine yakın bir tarihte muhasebeleştirilen benzeri finansal araçlara yönelik bilgiyi kullanmak suretiyle, etkin faiz oranı düzeltmesini göstermek amacıyla oran analizini kullanarak ya da (b) Đlk defa, bu [taslak] TFRS nin ilk uygulama tarihine yakın bir tarihte muhasebeleştirilen benzeri finansal araçlar için belirlenen, ilk öngörülen kredi zararları dağıtımının etkisini yansıtan etkin faiz oranına ilişkin bir düzeltme yaparak. Đşletme bu yaklaşımı kullanırken, elde edilen düzeltilmiş etkin faiz oranının, finansal aracın ilk muhasebeleştirilme tarihinde kullanılan risksiz faiz oranından daha düşük olmadığından emin olmamalıdır. Tanımlanmış terimler Đşlem maliyetleri B31 Đşlem maliyetleri, acentelere (satış acentesi olarak faaliyet gösteren çalışanlar da dahil olmak üzere), danışmanlara, broker ve dealerlara ödenen ücret ve komisyonları, düzenleyici kuruluşlar ve menkul kıymet borsaları tarafından toplanan tutarları, transfer vergilerini ve tarifelerini içermektedir. Đşlem maliyetleri, borç primlerini ya da iskontolarını, finansman maliyetlerini ya da dahili idari maliyetleri ya da elde tutma maliyetlerini içermemektedir. Giderleştirme B32 Giderleştirme, bir finansal aracın tümüyle ilgili olabileceği gibi, belirli kısımlarıyla ilgili de olabilir. Örneğin, işletme, karşı taraftan bir menkul kıymetin ödenmesini talep etmiş ve finansal aracın yüzde 30 unu geri kazanmıştır; kalan yüzde 70 lik kısım, işletmenin, söz konusu finansal araçtan ilave bir tutar elde etme beklentisi olmaması durumunda, giderleştirilir. B33 Bir finansal aracın giderleştirildiği tarihte beklenen zarar, gider olarak yazılan tutarın yüzde 100 üdür. B23 paragrafı uyarınca işletme, karşılık hesabına ekleme yapmaksızın ve söz konusu karşılık hesabını kullanmaksızın hiçbir tutarı değer düşüklüğü olarak yazamaz. B34 Giderleştirme tanımı, işletmenin ilgili tutarı geri kazanma konusunda makul beklentilerinin olmaması anlamına gelmektedir. Dolayısıyla, giderleştirme, bir finansal durum tablosu dışı bırakma işlemi niteliğindedir.