MUĞLA SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI

YENİ TTK EŞİĞİNDE ve 21. KULLANIM YILINDA TDMS UYGULAMALARINDA ÖZELLİKLİ KONULAR MUĞLA SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI SMMM Nusret KURDOĞLU 1

Bilindiği gibi, 6102 sayılı yeni Türk Ticaret Kanunu kabul edilerek yayımlanmış ve bir kısım hükümleri yürürlüğe girmiş durumdadır. Yasa, tümüyle 2012 ve 2013 yıllarında yürürlüğe girmiştir. Yeni TTK nın bütünüyle yürürlüğe girmesi, en az ticaret erbabı kadar muhasebe meslek mensuplarının çalışma alan ve biçimini etkileyecektir. SMMM Nusret KURDOĞLU 2

Örneğin, bu güne kadar ticari defterlerin tutulmasında VUK hükümleri uygulanırken, bundan böyle bu defterler yeni TTK hükümleri uyarınca tutulacak, hem kayıt aşamasında, hem de finansal tablo düzenlemelerinde, firma ölçeğine göre TMS TFRS veya KOBİ TFRS kuralları uygulanacaktır. Yine aynı yasa uyarınca, belirlenen firmalar için düzenlenen finansal tablolar (ve dolayısıyla uygulanan muhasebe sistemi) meslek mensuplarından oluşan bağımsız denetçiler tarafından, Türkiye Denetim Standartları kullanılarak denetlenecektir. SMMM Nusret KURDOĞLU 3

Bu gün kullanılan Tekdüzen Muhasebe Sistemi yeni dönemdeki TMS TFRS veya KOBİ TFRS uygulamaları sırasında da bır takım değişikliklerle daha titiz bir biçimde uygulanacaktır. Bir başka deyişle, bu gün kullanılan sistem, yarın kullanılacak sistemin temelini oluşturmaktadır. O halde, yeni sisteme daha kolay uyum sağlayabilmek için, bu gün kullanılan sistemdeki eksik ve/veya hatalı uygulamaları gözden geçirip düzeltmeye çalışmakta büyük yarar vardır. SMMM Nusret KURDOĞLU 4

Anımsanacağı gibi, 1 No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ve bu tebliğin eki olan Tek Düzen Hesap Planı 1992 Aralık ayında yayımlanmış ve 1994 yılı başından itibaren zorunlu uygulaması başlamıştır. Buna göre, 2014 yılını yaşadığımız şu günlerde 21. kullanım yılını yaşamaktatız. Uygulama ile geçen 20 tam yıla rağmen, bu gün hala yaygın olarak hatalı kullanılan hesaplar mevcuttur. Bu hatalı kullanımlar nedeniyle önemli muhasebenin temel kavramları ve temel mali tablo ilkeleri -en hafif deyimle- gözardı edilebilmektedir. SMMM Nusret KURDOĞLU 5

Bu arada önemli bir noktanın altını çizmek gerekmektedir. MSUGT nde 12 adet Temel Muhasebe Kavramı yer almaktadır ve bunlardan ilki Sosyal Sorumluluk Kavramı dır. Bu çalışmada, bu kavramın tek başına ihlaline ilişkin örnek olmayacaktır. Zira bu kavram tek başına ihlal edilmez. Ancak, bir diğer kavramın ihlali ile bu kavram da ihlal edilmiş olur. Bir başka deyişle, diğer 11 kavramdan her hangi birinin ihlali sonucunu doğuran bir işlem, sosyal sorumluluk kavramını da ihlal etmiş demektir. SMMM Nusret KURDOĞLU 6

Bu çalışmanın konusu, hatalı uygulamalardan etkilenen kavram ve ilkeleri yeniden gözden geçirmek ve hangi hataların sonucunda hangi kavram ve ilkelerin nasıl etkilendiğini irdeliyerek, bu hataları düzeltme yolunu aramaktır. Yukarıda da değinildiği gibi, konu, yeni sisteme sağlıklı geçiş açısından son derece önemlidir. SMMM Nusret KURDOĞLU 7

OLUMSUZ ETKİLENEN KAVRAM ve İLKELER 1) DÖNEMSELLİK KAVRAMI SMMM Nusret KURDOĞLU 8

TANIM; Tekdüzen Muhasebe Sistemi (TDMS) nde Dönemsellik Kavramı aşağıdaki biçimde açıklanmıştır; Dönemsellik kavramı; işletmenin sürekliliği kavramı uyarınca sınırsız kabul edilen ömrünün, belli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanmasıdır. Gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesi, hasılat, gelir ve karların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılması bu kavramın gereğidir. Bu kavramın işletmeler açısından geçerliliğinin bulunmadığı veya ortadan kalktığı durumlarda ise, bu husus mali tablo dipnotlarında açıklanır. SMMM Nusret KURDOĞLU 9

ETKİLERİ; Muhasebenin Temel Kavramlarından olan Dönemsellik Kavramı, doğallıkla Temel Mali Tablo Düzenleme İlkeleri ne de yansımıştır. Kavram, Gelir Tablosu İlkeleri nin amaç bölümünü ve ilkelerin neredeyse tümünü etkilemiş durumdadır. Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği nden yapılan alıntılar, durumu açığa çıkartmaktadır; SMMM Nusret KURDOĞLU 10

1-A) Gelir Tablosu Açısından; Gelir tablosu ilkelerinin amacı; satışların, gelirlerin, satışların maliyetinin, giderlerin, kar ve zararlara ait hesapların ve belli dönemlere ait işletme faaliyeti sonuçlarının sınıflandırılmış ve gerçeğe uygun olarak gösterilmesini sağlamaktır. Bütün satışlar, gelir ve karlar ile maliyet, gider ve zararlar brüt tutarları üzerinden gösterilirler ve hiçbir satış, gelir ve kar kalemi bir maliyet, gider ve zarar kalemi ile tamamen veya kısmen karşılaştırılmak suretiyle gelir tablosu kapsamından çıkartılamaz. SMMM Nusret KURDOĞLU 11

Bu amaç doğrultusunda benimsenen gelir tablosu ilkeleri aşağıda belirtilmiştir: (Sadece Dönemsellik Kavramı ile doğrudan ilgili olanlar alınmıştır.) SMMM Nusret KURDOĞLU 12

a) Gerçekleşmemiş satışlar, gelir ve karlar; gerçekleşmiş gibi veya gerçekleşenler gerçek tutarından fazla veya az gösterilmemelidir. Belli bir dönem veya dönemlerin, gerçeğe uygun faaliyet sonuçlarını göstermek için, dönem veya dönemlerin başında veya sonunda doğru hesap kesimi işlemleri yapılmalıdır. b) Belli bir dönemin satışları ve gelirleri, bunları elde etmek için yapılan satışların maliyeti ve giderleri ile karşılaştırılmalıdır. Belli bir dönem veya dönemlerin başında ve sonunda maliyet ve giderleri gerçeğe uygun olarak gösterebilmek için stoklarda, alacak ve borçlarda doğru hesap kesimi işlemleri yapılmalıdır. SMMM Nusret KURDOĞLU 13

e) Arızi ve olağanüstü niteliğe sahip kar ve zararlar meydana geldikleri dönemde tahakkuk ettirilmeli, fakat normal faaliyet sonuçlarından ayrı olarak gösterilmelidir. f) Bütün kar ve zararlardan, önceki dönemlerin mali tablolarında düzeltme yapılmasını gerektirecek büyüklük ve niteliktekiler dışında kalanlar, dönemin gelir tablosunda gösterilmelidir. g) Karşılıklar, işletmenin karını keyfi bir şekilde azaltmak veya bir döneme ait karı diğer döneme aktarmak amacıyla kullanılmamalıdır. SMMM Nusret KURDOĞLU 14

I) Bilanço tarihinde var olan ve sonucu belirsiz bir veya birkaç olayın gelecekte ortaya çıkıp çıkmamasına bağlı durumları ifade eden, şarta bağlı olaylardan kaynaklanan, makul bir şekilde gerçeğe yakın olarak tahmin edilebilen gider ve zararlar, tahakkuk ettirilerek gelir tablosuna yansıtılır. Şarta bağlı gelir ve karlar ise gerçekleşme ihtimali yüksek de olsa herhangi bir tahakkuk işlemi yapılmaz; dipnotlarda açıklama yapılır. SMMM Nusret KURDOĞLU 15

1-B) Bilanço Açısından; Kavram, Bilanço İlkeleri ni de önemli ölçüde etkilemiş durumdadır. (Sadece Dönemsellik Kavramı ile doğrudan ilgili olanlar alınmıştır.) SMMM Nusret KURDOĞLU 16

a-1) İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde paraya dönüşebilecek varlıkları, bilançoda dönen varlıklar grubu içinde gösterilir. a-2) İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde paraya dönüşemeyen, hizmetlerinden bir hesap döneminden daha uzun süre yararlanılan uzun vadeli varlıkları, bilançoda duran varlıklar grubu içinde gösterilir. Dönem sonu bilanço gününde bu grupta yer alan hesaplardan vadeleri bir yılın altında kalanlar dönen varlıklar grubunda ilgili hesaplara aktarılır. SMMM Nusret KURDOĞLU 17

a-4) Gelecek dönemlere ait olarak önceden ödenen giderler ile cari dönemde tahakkuk eden ancak, gelecek dönemlerde tahsil edilecek gelirler kayıt ve tespit edilmeli ve bilançoda ayrıca gösterilmelidir. a-5) Dönen ve duran varlıklar grubunda yer alan alacak senetlerini bilanço tarihindeki gerçeğe uygun değerleri ile gösterebilmek için reeskont işlemleri yapılmalıdır. a-6) Bilançoda duran varlıklar grubunda yer alan maddi duran varlıklar ile maddi olmayan duran varlıkların maliyetini çeşitli dönem maliyetlerine yüklemek amacıyla her dönem ayrılan amortismanların birikmiş tutarları ayrıca bilançoda gösterilmelidir. SMMM Nusret KURDOĞLU 18

b-1) İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde vadesi gelen borçları, bilançoda kısa vadeli yabancı kaynaklar grubu içerisinde gösterilir. b-2) İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde vadesi gelmemiş borçları, bilançoda uzun vadeli yabancı kaynaklar grubu içinde gösterilir. Dönem sonu bilanço gününde bu grupta yer alan hesaplardan vadeleri bir yılın altında kalanlar kısa vadeli yabancı kaynaklar grubundaki ilgili hesaplara aktarılır. SMMM Nusret KURDOĞLU 19

b-3) Tutarları kesinlikle saptanamayanları veya durumları tartışmalı olanları da içermek üzere, işletmenin bilinen ve tutarları uygun olarak tahmin edilebilen bütün yabancı kaynakları kayıt ve tespit edilmeli ve bilançoda gösterilmelidir. İşletmenin bilinen ancak tutarları uygun olarak tahmin edilemeyen durumları da bilançonun dipnotlarında açık olarak belirtilmelidir. SMMM Nusret KURDOĞLU 20

b-4) Gelecek dönemlere ait olarak önceden tahsil edilen hasılat ile cari dönemde tahakkuk eden ancak, gelecek dönemlerde ödenecek olan giderler kayıt ve tespit edilmeli ve bilançoda ayrıca gösterilmelidir. b-5) Kısa ve uzun vadeli yabancı kaynaklar grubunda yer alan borç senetlerini bilanço tarihindeki gerçeğe uygun değerleri ile gösterebilmek için reeskont işlemleri yapılmalıdır. SMMM Nusret KURDOĞLU 21

Yukarıda belirtilen işlemlerin bir bölümü hiç yapılmamakta, bir bölümü ise kısmen yapılmaktadır. SMMM Nusret KURDOĞLU 22

Dönemsellik Kavramı na ters düşen işlem çeşitlerinden birkaç örnek SMMM Nusret KURDOĞLU 23

KİRA ÖDENMEYEN DÖNEMLERDE TAHAKKUK YAPILMAMASI; DÖNEMSELLİK KAVRAMI UYARINCA, HER GİDER DOĞDUĞU DÖNEMDE KAYDA ALINIR. YABANCI KAYNAKLARA İLİŞKİN BİLANÇO İLKELERİNE GÖRE, İŞLETMENİN BİLANÇO TARİHİ İTİBARİYLE DOĞMUŞ TÜM BORÇLARI TESPİT EDİLMELİ VE BİLANÇODA YER ALMALIDIR. BU İKİ KURAL BİR ARADA İRDELENDİĞİNDE, KİRA TAHAKKUKLARININ, KİRA ÖDEMESİ YAPILMAMIŞ BİLE OLSA, MUTLAKA YAPILMASI ŞARTTIR. SMMM Nusret KURDOĞLU 24

Ödenmemiş SGK Primleri: Bilindiği gibi, 1993 yılında 506 sayılı SSK Yasasının 80. maddesine 3. fıkra olarak eklenen Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarları, Gelir ve Kurumlar Vergisi uygulamasında gider yazılamaz. hükmü, daha sonra aynı yazılım biçimiyle 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Yasasının 88/8. maddesinde devam ettirilmiştir. Ülkemizde son on yıllarda değişim gösteren yasa düzenleme teknikleri, zaman zaman çeşitli tartışmalara yol açabilmektedir SMMM Nusret KURDOĞLU 25

Bu olayda da kuralın..gider yazılamaz. biçimindeki hatalı yazılımı, yanlış anlamalara sebep olmuş, uygulamada anılan tutarları gider hesaplarından çıkartılarak 180- Gelecek Aylara Ait Giderler hesabına aktarıldığı görülmüştür. SMMM Nusret KURDOĞLU 26

Bu yöntem, muhasebeye bu gün artık terk edilmiş olan "Vergi Muhasebesi" gözü ile bakıldığında, belki bir yere kadar doğru olabilir. Ama Tek Düzen Muhasebe Sistemine göre yanlış bir uygulamadır. Çünkü, "Dönemsellik İlkesi" bu yöntemde ihlal edilmektedir. Dönem içerisinde doğmuş olan tüm diğer giderler gibi, ödenmemiş olan SGK primleri de, ödensin ödenmesin, oluştukları, tahakkuk ettirildikleri dönemin gideri olarak kayda alınmalıdır. Bu giderler 180 hesap kanalıyla bir dönem sonraya kaydırılamazlar. Ödenmemiş SGK primlerine ilişkin işlemlerin nasıl yapılması gerektiği, ilerleyen bölümde, Tam Açıklama Kavramı çerçevesinde örneklenecektir. SMMM Nusret KURDOĞLU 27

180 280 Hesapların Kullanımı; Uygulamada 180 ve 280 hesapların genellikle hatalı kullanıldığı gözlemlenmektedir. Bir yıllık süreyi aşmayan giderlerde dahi, ertesi yıla ait olan gider paylarının 180 hesap yerine 280 hesaba alınması gibi uygulamalara sıkça rastlanılmaktadır. (Yıllık abone giderleri, sigorta giderleri gibi..) Oysa, sadece 180 ve 280 hesapların tanımlarını karşılaştırmak bile, doğru uygulama yöntemini bulmaya yeterlidir. (Tanımlardaki peşin ödenen deyimi geniş anlamda ve borçlanma ve/veya karşılık ayırmayı da kapsayacak biçimde düşünülmelidir.) SMMM Nusret KURDOĞLU 28

Her iki hesap da, cari dönem içinde ilgili gider hesaplarına kaydedilmemesi gereken giderleri kapsar. SMMM Nusret KURDOĞLU 29

Ancak, 180 hesap, öncelikle Dönen Varlıklar ana hesap sınıfına ait bir hesaptır. Dönen Varlıkların tanımı açıktır; Dönen varlık; Nakit olarak elde veya bankada tutulan varlıklar ile normal koşullarda en çok bir yıl içerisinde paraya çevrilmesi, tüketilmesi veya giderleşmesi öngörülen varlık unsurları dır. SMMM Nusret KURDOĞLU 30

Bu ana hesap sınıfı içerisinde yer alan 18- Gelecek Aylara Ait Giderler ve Gelir Tahakkukları hesap grubu ise, İçinde bulunulan dönemde ortaya çıkan, ancak gelecek dönemlere ait olan giderler ile faaliyet dönemine ait olup da kesin borç kaydı hesap döneminden sonra yapılacak gelirlerden oluşur. biçiminde tanımlanmıştır. SMMM Nusret KURDOĞLU 31

Bu özellikler dikkate alındığında, örneğin 180- Gelecek Aylara Ait Giderler Hesabı nın alt hesap yapısını aşağıdaki gibi oluşturmak, uygulayıcı ve denetçiye büyük yarar sağlayacaktır. (Alt hesap yapısı oluşturulurken geçici vergi dönemleri de dikkate alınmıştır.) SMMM Nusret KURDOĞLU 32

180 GELECEK AYLARA AİT GİDERLER 180 01 SİGORTA GİDERLERİ 180 01 01 CARİ YIL 1. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ 180 01 02 CARİ YIL 2. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ 180 01 03 CARİ YIL 3. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ 180 01 04 CARİ YIL 4. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ 180 01 05 GELC.YIL 1. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ 180 01 06 GELC.YIL 2. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ 180 01 07 GELC.YIL 3. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ 180 01 08 GELC.YIL 4. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ SMMM Nusret KURDOĞLU 33

180 02 KİRA GİDERLERİ (Aynı biçimde bölümlenmesi önerilir.) 180 03 DEFTER ONAY ve MLZM. GİDERLERİ (Aynı biçimde bölümlenmesi önerilir.) 180 04 BAKIM-ONARIM SÖZLEŞME GİDERLERİ (Aynı biçimde bölümlenmesi önerilir.) 180 05 ABONE GİDERLERİ (Aynı biçimde bölümlenmesi önerilir.) SMMM Nusret KURDOĞLU 34

180 06 BÜYÜK BAKIM ONARIM GİDERLERİ (2013 de yapılan onarım için 2014 payı) (Aynı biçimde bölümlenmesi önerilir.) 180 07 KID.TAZM. KARŞ. PAYLARI (İlk kez, 2013 de ayıranlar için 2014 payı) (Aynı biçimde bölümlenmesi önerilir.) SMMM Nusret KURDOĞLU 35

280 hesabın kullanım alanı ise, çok kısıtlıdır. Bu hesap, genellikle ilk kez kıdem tazminat karşılığı ayırmaya başlayan ve önceki dönem gideri olarak hesaplanan tutarı 5 veya 10 yıl içerisinde giderleştirmeyi kararlaştıran işletmelerde, ya da çeşitli sanayi işletmelerinin uzun yıllara yayarak itfa edilmesi gereken büyük onarım giderlerinin, GELECEK YILLARDA GİDERLEŞECEK BÖLÜMLERİNİN izlenmesi gibi durumlar için kullanılabilir. SMMM Nusret KURDOĞLU 36

Her yılın sonunda bilanço aşamasında, bir sonraki yıl giderleşecek olan tutar, 280 hesaptan 180 hesaba devredilir. Ertesi yıl içerisinde de 180 hesaptaki tutarlar, ilgili gider hesaplarına aktarılır. SMMM Nusret KURDOĞLU 37

280 GELECEK YILLARA AİT GİDERLER 280 01 KID.TAZM. KARŞILIĞI PAYLARI (İlk kez, 2013 de ayıranlar için) 280 01 01 ÖNC. DNM. KD.TAZ.KARŞ.GD. 2015 PAYI 280 01 02 ÖNC. DNM. KD.TAZ.KARŞ.GD. 2016 PAYI 280 01 03 ÖNC. DNM. KD.TAZ.KARŞ.GD. 2017 PAYI 280 02 BÜYÜK BAKIM-ONARIM GİDERLERİ(2013 de yapılan onarım için) 280 02 01 BÜYÜK BAKIM-ONARIM GİDERLERİ 2015 PAYI 280 02 02 BÜYÜK BAKIM-ONARIM GİDERLERİ 2016 PAYI 280 02 03 BÜYÜK BAKIM-ONARIM GİDERLERİ 2017 PAYI gibi.. SMMM Nusret KURDOĞLU 38

Şimdi önce, bir kasko sigorta poliçesinin kaydına ilişkin örneği inceleyelim; İşletme aktifinde yer alan ve genel yönetim hizmetlerinde kullanılan bir taşıt için 25.000 TL. teminat tutarlı kasko poliçesi yaptırmıştır. Poliçe dönemi 01.09.2013 31.08.2014 tarihleri arasıdır. Poliçe bedeli 840.- TL. dır, ancak henüz ödeme yapılmamıştır. SMMM Nusret KURDOĞLU 39

--------------- ----------------- 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 69.04 770 0? DIŞARDAN SAĞLANAN FAYDA VE HİZM. 69.04 770 0? 0? SİGORTA GİDERLERİ 69,04... Plç. 30 gün sigorta bedeli 180 GELECEK AYLARA AİT GİDERLER 770,96 180 03 SİGORTA GİDERLERİ 770,06 180 03 04 CARİ YIL 4. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ... Plç. 92 gün sigorta bedeli 211,73 180 03 05 GELC.YIL 1. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ... Plç. 90 gün sigorta bedeli 207,12 180 03 06 GELC.YIL 2. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ... Plç. 91 gün sigorta bedeli 209,42 180 03 07 GELC.YIL 3. DÖNEM SİGORTA GİDERLERİ... Plç. 62 gün sigorta bedeli 142,69 320 SATICILAR 840,00 320????... SİGORTA LTD. ŞTİ. 840,00 --------------- ----------------- SMMM Nusret KURDOĞLU 40

Bu arada, söz konusu poliçenin teminat tutarı ile ilgili bilgilerin, dipnotlarda kullanılmak üzere, Nazım Hesaplara da kaydedilmesi, bilanço aşamasında zaman kazanılması açısından uygun olacaktır. SMMM Nusret KURDOĞLU 41

--------------- ----------------- 940- VARLIKLAR SİGORTA TEMİNATLARI 25.000 941- VARLIKLAR SG. TEM. KARŞ. 25.000 --------------- ----------------- SMMM Nusret KURDOĞLU 42

180 03 04 hesapta kaydı gerçekleşen Ekim-Aralık 2013 dönemine ait 92 günlük tutar, ilgili dönemde 770 hesaba aktarılır. Geriye kalan tutarlar ise, 180 hesap içeriğinde bilançoda yer alacak ve gelecek yıla devredilecektir. Gelecek yılda da, ilgili geçici vergi dönemlerinde yine, ilgili tutarlar 180 hesaptan 770 hesaba aktarılacaktır. SMMM Nusret KURDOĞLU 43

BİR BAŞKA ÖRNEK (HER YILIN SON AYINDA YAPILAN BİR UYGULAMA) SMMM Nusret KURDOĞLU 44

Her işletme, ertesi yıl kullanacağı ticari defterleri aralık ayı içerisinde sağlar ve tasdik ettirir. Bu işlemde oluşan giderleri nasıl kayda almalıyız? SMMM Nusret KURDOĞLU 45

İşletme, Aralık 2013 de, 2014 yılında kullanacağı yasal defterler için 80.- TL + 14,40 TL. KDV tutarında kağıt, defter v.b. kırtasiye gideri, 120.- TL. + 21,60 TL. KDV tutarında da Noter gideri olmak üzere, toplam 236.- TL. harcama yapmıştır. Söz konusu bedel, nakit ödenmiştir. SMMM Nusret KURDOĞLU 46

(Kırtasiye ve Noter gideri toplamı 200.- TL dır. Bu tutarın tamamı, 2014 yılında kullanılacak yasal defterler için harcanmıştır. Dönemsellik Kavramı uyarınca, bu harcamanın 2013 yılı giderlerine kaydedilmesi olanaklı değildir. Çünkü harcama 2013 yılında yapılmış olsa bile, 2014 yılına aittir. O halde bu tutarlar, 2013 yılında 180 hesaba alınarak, bilançoda gelecek yıla devredilmeli ve 2014 yılında, Geçici Vergi dönemleri de dikkate alınarak giderleştirilmelidir.) SMMM Nusret KURDOĞLU 47

180 GELECEK AYLARA AİT GİDERLER 200.- 180 01 DEFT.ONAY ve MLZM. GİD. 200.- 180 01 05 GELC.YIL 1. DNM D. ONAY GİD. 49.32 90 gün defter gideri 180 01 06 GELC.YIL 2. DNM D. ONAY GİD. 49.86 91 gün defter gideri 180 01 07 GELC.YIL 3. DNM D. ONAY GİD. 50.41 92 gün defter gideri 180 01 08 GELC.YIL 4. DNM D. ONAY GİD. 50.41 92 gün defter gideri 191 İNDİRİLECEK KDV 36.- 191 01 ÖDENEN KDV 36.- 100 KASA 236.- 100 01 TL. KASASI 236.- SMMM Nusret KURDOĞLU 48

18 ve 28 Gruplarına Ait Hesaplar, Stok Hesabı Özelliği Taşımaz. 18 ve 28 grupları ile ilgili önemli bir nokta da, bu grupların stok özelliği taşıyan hesapları içermemesidir. SMMM Nusret KURDOĞLU 49

Bazı işletmelerde, dönem sonlarına yakın zamanlarda yapılan toplu alımlarla alınarak depolanan ve gider hesaplarına kaydedilen bazı sarf ürünlerinin, o dönem içerisinde tüketilmemiş olması nedeniyle elde kalan miktarın, 150- İlk Madde ve Malzeme hesabı yerine 180- Gelecek Aylara Ait Giderler hesabına aktarıldığı görülmektedir. Fiziki varlığa sahip, elle tutulan, depolarda saklanan bir malzemenin 180 hesapta izlenmesi mümkün değildir. Aşağıda değineceğimiz Tam Açıklama Kavramı da bunu gerektirmektedir. Bu tür kalemler, bir stok kalemidir. Bu nedenle, bu konuda 150 hesap kullanılmalıdır. SMMM Nusret KURDOĞLU 50

Örneklerden de görülebileceği gibi, 280 hesabın kullanım alanı çok kısıtlıdır. Ender işletmelerde ve ender durumlarda kullanılma olanağı doğar. Birkaç yıllık peşin kira ödemesi ya da birkaç yılda bir yapılan büyük bakım onarım giderleri gibi.. 180 hesap ise, Dönemsellik Kavramı nın işleme girdiği her alanda kullanılmalıdır. SMMM Nusret KURDOĞLU 51

Kıdem Tazminat Karşılıkları İşletmelerde, dönem içerisinde oluşmuş kıdem tazminat karşılık giderleri, bir yandan dönemsellik ve ihtiyatlılık kavramları uyarınca dönem giderleri içerisinde gelir tablosunda, öte yandan tam açıklama kavramı gereği ve tüm borçların yabancı kaynaklar içerisinde yer alması biçiminde özetlenen bilanço ilkesi uyarınca mutlaka hesaplanmalı ve finansal tablolarda yerini almalıdır. SMMM Nusret KURDOĞLU 52

2- TAM AÇIKLAMA KAVRAMI TANIM Tam açıklama kavramı; mali tabloların, bu tablolardan yararlanacak kişi ve kuruluşların doğru karar vermelerine yardımcı olacak ölçüde yeterli, açık ve anlaşılır olmasını ifade eder. Mali tablolarda finansal bilgilerin tam olarak açıklanması yanında, mali tablo kalemleri kapsamında yer almayan ancak alınacak kararları etkileyebilecek, gerçekleşmesi muhtemel olaylara da yer verilmesi bu kavramın gereğidir. SMMM Nusret KURDOĞLU 53

MSUGT nden alıntısı yapılan bu açıklamadan anlaşılabildiği gibi, bu kavram bir çok diğer kavramla (dönemsellik, ihtiyatlılık, tutarlılık ve önemlilik kavramları) bütünleşmektedir. Bir önceki dönem finansal tabloları ile kıyaslanabilir nitelikte olan mali tablolar, karar verme durumunda olan kişilere, işletme ile ilgili bilgileri tam ve açık olarak sunabilmelidir. Finansal tablolar, ilgililer için çoğunlukla tek başına yeterli olamamaktadır. Bu yüzden finansal tablolar ile birlikte açıklayıcı bilgiler içeren dipnotlar, finansal tabloların ayrılmaz parçası haline gelmiştir. SMMM Nusret KURDOĞLU 54

Bilgilerin yeterliliği bir yana, bir de finansal tabloların içerdiği bilgilere girmesi mümkün olmayan ama ilgililerin sağlıklı ve doğru karar vermeleri için gerekli olan bilgiler vardır. Verilen alınan teminatlar, ipotekler, sürmekte olan ve finansal sonuç doğurabilecek çeşitli davalar gibi.. Bu durumlar da finansal tabloların ayrılmaz parçası olan dipnotlarda belirtilir. SMMM Nusret KURDOĞLU 55

Buna karşın finansal tablolarda belirtilen bilgilerin belirtilme sistemi de önemlidir. Finansal tabloların düzenlenmesinde tam açıklama ilkesine en uygun örnek, "36" grubundaki hesapların doğru kullanılması olarak gösterilebilir. Yukarıda değindiğimiz ama örneklemediğimiz Ödenmemiş SGK Primleri örneği de bu bölümde ele alınacaktır. SMMM Nusret KURDOĞLU 56

Bilindiği gibi, bilançoda, "36" grubundaki "360- ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR" ve "361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK KESİNTİLERİ" hesaplarında sadece tahakkuk etmiş ancak henüz ödeme günü gelmemiş borçlar yer alabilir. Eğer finansal tabloda yer alan "360" ve "361" hesaplarda vadesi geçtiği halde ödenmemiş borçlar yer alıyorsa, bu finansal tablo ve tabloyu üreten muhasebeci hem tam açıklama kavramına, hem sosyal sorumluluk kavramına uymamış olur. SMMM Nusret KURDOĞLU 57

Doğru düzenlenmiş bir finansal tabloda, bu tür vadesi geçtiği halde ödenmemiş borçlar "360" ve "361" hesaplarda yer alamaz. Bunlar, dönemin sonunda "368- VADESİ GELMİŞ ERTELENMİŞ VEYA TAKSİTLENDİRİLMİŞ VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER" hesabına aktarılır. SMMM Nusret KURDOĞLU 58

Bunun yanı sıra, bilanço tarihindeki işletmenin bütün borçlarının bilançoda yer almasını gerektiren bilanço ilkesi gereği ve dönem içinde doğan tüm giderlerin doğduğu döneme kaydedilmesini gerektiren Dönemsellik İlkesi gereği, vadesi geçmiş olduğu için "368" hesaba aktarılan vergi ve sosyal güvenlik borçlarının 31.12. tarihi itibariyle oluşmuş gecikme zamları da hesaplanıp tahakkuk ettirilerek "369- Ödenecek Diğer Yükümlülükler" hesabına alacak kaydedilmelidir. SMMM Nusret KURDOĞLU 59

Zira bu gecikme zamları da işletmenin oluşmuş borçlarıdır ve işletme kişiliğinin gideridir. Giderin doğuş zamanı da ödenme tarihi değil, tahakkuk ettiği tarihtir. Sonuçta, Tam Açıklama ve Dönemsellik Kavramları ve yabancı kaynaklara ilişkin bilanço ilkeleri uyarınca, 31.12 itibariyle oluşan gecikme zammı borcu bilançoda, oluşan gecikme zammı gideri de o dönemin gelir tablosunda yer almalıdır. SMMM Nusret KURDOĞLU 60

Her hangi bir borcun vadesinin geçip geçmediği ya muavin kayıtlar taranarak görülebilir, ya da alt hesaplar yardımıyla mizanda görülebilir. Yıl sonunda bilanço çalışmaları yapılırken zaman sıkıntısı içinde bulunulacağı hepimizce bilinmektedir. Bu zaman sıkışıklığında bir de muavin kayıtları tarayarak fazladan zaman kaybetmek akılcı ve verimli bir uygulama olmayacaktır SMMM Nusret KURDOĞLU 61

Oysa yıl içinde günlük kayıtlar yapılırken ödenmemiş borçları açıkça gösterecek biçimde düzenlenmiş bir alt hesap yapısını kullanarak işlem yapıldığında, her alınan mizan, vadesi geçen ve "368" hesaba aktarılması gereken tutarları zaman kaybı olmadan hemen gösterecektir. Alt hesap yapısının önemi bu noktada ortaya çıkmaktadır. Mizan, yol gösterici olmalıdır. Bu durumda, hangi borca ne kadar gecikme zammı tahakkuk ettirileceğine karar vermek için bütün borçların vade bilgileri ile elimizde olması gerekir. SMMM Nusret KURDOĞLU 62

368 ve 369 hesapların alt hesapları da, bu hesaplara aktarılan borçlara göre düzenlenmelidir. Örneğin; SMMM Nusret KURDOĞLU 63

368 VADESİ GEÇMİŞ ERT.TAK.VRG.VE DİĞER YÜKÜM.LER 368 01 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK GEÇİCİ VERGİLER 368 02 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK MUHTASAR VERGİLER 368 03 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK KDV 368 04 VD.Sİ GEÇMİŞ/ ÖDENECEK GELİR/KURUMLAR VERGİSİ 368 05 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK SGK PRİMLERİ 368 05 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK SGD PRİMLERİ SMMM Nusret KURDOĞLU 64

369 ÖDENECEK DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER 369 01 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK GEÇİCİ VERGİLER GEC.Z. 369 02 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK MUHT. VERGİLER GEC. Z. 369 03 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK KDV GEC.ZAMMI 369 04 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖD.GELİR/KURUMLAR VERGİSİ GEC.Z 369 05 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK SGK PRİMLERİ GEC.Z. 369 06 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK SGD PRİMLERİ GEC.Z. gibi.. SMMM Nusret KURDOĞLU 65

Doğallıkla burada da her grubun altına aktarılan borcun ya da tahakkuk ettirilen gecikme zammına ait ana borcun dönemini gösteren bir alt hesap açılmasında büyük yarar vardır. Şimdi bütün bu açıklamalardan sonra bir işletmenin 31.12.2000 tarihli 36 grubu mizanını alalım ve bu mizan üzerinde bilanço aşamasındaki çalışmaları yapalım: (31.12.2000 tarihi Pazar gününe rastladığı için, bu konuya da dikkat çekmek üzere örnek 2000 yılı için düzenlenmiştir. Buna karşın, SSK değil SGK kullanılmıştır.) SMMM Nusret KURDOĞLU 66

360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 165.270.600 360 02 ÖDENECEK KDV 36.750.000 360 02 01 YÜKÜMLÜ SIF.LA ÖDN. KDV (12/2000) 35.250.000 360 02 02 SORUMLU SIF.LA ÖDN. KDV (12/2000) 1.500.000 360 03 ÖDENECEK MUHTASAR VERGİLER 56.640.600 360 03 02 MUHTASAR TAHAKKUKLARI (12/2000) 55.260.400 360 03 03 GİDER PUS.TAHAKKUKLARI (12/2000) 1.380.200 360 04 ÖDENECEK KURUMLAR VERGİSİ 65.350.000 360 04 02 2. TAKSİT/ÖDN. KUR.V. 65.350.000 360 05 ÖDENECEK FONLAR 6.530.000 360 05 02 2. TAKSİT/ÖDN. FON 6.530.000 SMMM Nusret KURDOĞLU 67

361 ÖDENECEK SOS.GÜV.KES.LERİ 107.000.000 361 01 ÖDENECEK SGK.PRİMLERİ 61.000.000 361 01 09 EYLÜL SGK PRİMLERİ 15.250.000 361 01 10 EKİM SGK PRİMLERİ 15.250.000 361 01 11 KASIM SGK PRİMLERİ 15.250.000 361 01 12 ARALIK SGK PRİMLERİ 15.250.000 361 02 ÖDENECEK SGD.PRİMLERİ 46.000.000 361 02 09 EYLÜL SGD PRİMLERİ 11.500.000 361 02 10 EKİM SGD PRİMLERİ 11.500.000 361 02 11 KASIM SGD PRİMLERİ 11.500.000 361 02 12 ARALIK SGD PRİMLERİ 11.500.000 SMMM Nusret KURDOĞLU 68

Yukarıda verilen mizan incelendiğinde bir kısım vergi ve sigorta tahakkuklarının ödeme vadesi geçtiği halde ödenmediği ve 360 ve 361 hesaplarda bekletildikleri görülmektedir. Böyle bir durumda ne yapılacağına karar vermek için (belki biraz tekrar da olsa, bundan kaçınmadan) "MSUG" Tebliği'ndeki ilgili hükümlere bakmak, bu arada da yine ilgili mevzuatı anımsamak gerekiyor. SMMM Nusret KURDOĞLU 69

1) <MSUG> Tebliği nde 368 hesabın açıklaması: <Kanuni süresi içinde ödenmeyen vergi ve yükümlülükler ile erteleme ve taksitlendirme süresi bilanço tarihinde bir yıldan az olan vergi ve yükümlülükleri kapsar.> 2) <MSUG> Tebliği nde 3 no.lu Yabancı Kaynaklara İlişkin İlke: <Tutarları kesinlikle saptanamayanları veya durumları tartışmalı olanları da içermek üzere, işletmenin bilinen ve tutarları uygun olarak tahmin edilebilen bütün yabancı kaynakları (borçları) kayıt ve tespit edilmeli ve bilançoda gösterilmelidir.> SMMM Nusret KURDOĞLU 70

3) <MSUG> Tebliği nde Gelir Tablosuna İlişkin son İlke: <Bilanço tarihinde var olan ve sonucu belirsiz bir veya birkaç olayın gelecekte ortaya çıkıp çıkmamasına bağlı durumları ifade eden, şarta bağlı olaylardan kaynaklanan, makul bir şekilde gerçeğe yakın olarak tahmin edilebilen gider ve zararlar, tahakkuk ettirilerek gelir tablosuna yansıtılır.> 4) 5510 sayılı SS ve GSS KANUNUNDAN; (Md. 88) <Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarları Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi uygulamasında gider yazılamaz.> O halde ilk yapılacak iş, ödeme vadesi geçmiş olan vergi ve SGK borçlarını 360 ve 361 hesaplardan almak ve 368 hesaba devretmek olmalıdır. SMMM Nusret KURDOĞLU 71

Önce ödeme vadesi geçmiş olan vergi ve SGK borçlarını saptayalım: 360 04 02 2. TAKSİT/ÖDN. KUR.V. 65.000.000 360 05 02 2. TAKSİT/ÖDN. FON 6.530.000 361 01 09 EYLÜL SGK PRİMLERİ 15.250.000 361 01 10 EKİM SGK PRİMLERİ 15.250.000 361 02 09 EYLÜL SGD PRİMLERİ 11.500.000 361 02 10 EKİM SGD PRİMLERİ 11.500.000 SMMM Nusret KURDOĞLU 72

Bu saptamayı yaparken, Kasım Ayı SGK ve SGD Primlerine dikkat etmek gerekiyor. Bilindiği gibi, bu primlerin son ödeme günü, 31 Aralık tır. Eğer, işleme esas yılda, 31 Aralık günü, hafta içi bir güne rastlarsa, yıl sonunda Kasım Ayı Primleri de vadesi geçmiş borç olarak göz önüne alınır. Ama, 31 Aralık günü, resmi tatil gününe rastlarsa, Kasım Primlerinin son ödeme günü, 2 Ocak tarihine sarkacağı için, bu primlere vadesi geçmiş işlemi uygulanmamalıdır. Örneğimizde 31.12 gününün Pazar gününe rastlaması nedeniyle, vade 2 Ocak 2001 gününe uzadığından, Kasım Primlerine Gecikme Zammı uygulanmamıştır. SMMM Nusret KURDOĞLU 73

<TDMS> kuralları uyarınca yukarıda görülen tutarlar 368 hesaba aktarılacağına göre, bu aktarma yapılırken, 368 hesaba uygun alt hesapların da açılması gerekir. Bu işlem yapıldığında 368 hesabın alt yapısı aşağıdaki gibi olacaktır: SMMM Nusret KURDOĞLU 74

368 VADESİ GEÇMİŞ ERT.TAK.VRG.VE DİĞER YÜKÜM.LER 368 01 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK GEÇİCİ VERGİLER 368 02 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK MUHTASAR VERGİLER 368 03 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK KDV 368 04 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK GELİR/KURUMLAR VERGİSİ 368 04 02 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK 2.TAKSİT KUR. V. 368 05 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK FONLAR 368 05 02 VD.Sİ GEÇMİŞ/ÖDENECEK 2.TAKSİT FON 368 06 VD.Sİ GEÇMİŞ SGK PRİMLERİ 368 06 09 VD.Sİ GEÇMİŞ EYLÜL SGK PRİMLERİ 368 06 10 VD.Sİ GEÇMİŞ EKİM SGK PRİMLERİ 368 07 VD.Sİ GEÇMİŞ SGD PRİMLERİ 368 07 09 VD.Sİ GEÇMİŞ EYLÜL SGD PRİMLERİ 368 07 10 VD.Sİ GEÇMİŞ EKİM SGD PRİMLERİ SMMM Nusret KURDOĞLU 75

Bu hesap planına göre, vadesi geçmiş ödemeleri 360 ve 361 hesaplardan 368 hesaba aktarmak için yapılacak kayıt: SMMM Nusret KURDOĞLU 76

360 04 02 2. TAKSİT/ÖDN. KUR.V. 65.350.000 360 05 02 2. TAKSİT/ÖDN. FON 6.530.000 361 01 09 EYLÜL SGK PRİMLERİ 15.250.000 361 01 10 EKİM SGK PRİMLERİ 15.250.000 361 02 09 EYLÜL SGD PRİMLERİ 11.500.000 361 02 10 EKİM SGD PRİMLERİ 11.500.000 368 04 02 VD.Sİ GEÇ./ÖDN. 2.TKS.KUR.V. 65.350.000 368 05 02 VD.Sİ GEÇ./ÖDN. 2.TKS. FON 6.530.000 368 06 09 VD.Sİ GEÇ./EYLÜL SGK PR. 15.250.000 368 06 10 VD.Sİ GEÇ./EKİM SGK PR. 15.250.000 368 07 09 VD.Sİ GEÇ./EYLÜL SGD PR. 11.500.000 368 07 10 VD.Sİ GEÇ./EKİM SGD PR. 11.500.000 SMMM Nusret KURDOĞLU 77

Bu aktarmayı yaparken, dönem içinde fiilen ödenmeyen SGK ve SGD primlerinin matrah saptanmasında gider olarak kabul edilmeyeceği kuralı uyarınca ödenmemiş olan Eylül ve Ekim primlerini de 950-951 Matraha Eklenecek Unsurlar ve Matraha Eklenecek Unsurlar Karşılığı Nazım Hesaplarına işlemek gerekir. SMMM Nusret KURDOĞLU 78

950 MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 53.500.000 950 01 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER EYLÜL SGK PRİMLERİ 15.250.000 EKİM SGK PRİMLERİ 15.250.000 EYLÜL SGD PRİMLERİ 11.500.000 EKİM SGD PRİMLERİ 11.500.000 951 MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR KARŞILIĞI 53.500.000 951 01 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİD. KARŞ. SMMM Nusret KURDOĞLU 79

Ertesi yıl ödeme yapıldığında yapılacak kayıt ise; 368 06 09 VD.Sİ GEÇ./EYLÜL SGK PR. 15.250.000 368 06 10 VD.Sİ GEÇ./EKİM SGK PR. 15.250.000 368 07 09 VD.Sİ GEÇ./EYLÜL SGD PR. 11.500.000 368 07 10 VD.Sİ GEÇ./EKİM SGD PR. 11.500.000 100 01 KASA HESABI 53.500.000 SMMM Nusret KURDOĞLU 80

960 MATRAHTAN İND.UNS.KARŞ. 53.500.000 960 02 MATRAHTAN İND. DİĞER UNS. KARŞILIĞI 53.500.000 961 MATRAHTAN İND.UNSURLAR 53.500.000 961 02 MATRAHTAN İND.DİĞER UNSURLAR 53.500.000 961 02 02 ÖNC. DÖNEM SGK PRİMLERİNDEN ÖDEMELER Bu kayıt yöntemiyle, bir önceki dönem giderleşen ama Nazım Hesaplar kanalıyla matrahtan indirilmeyen primler, ödemenin yapıldığı yıl (tekrar - mükerrer) gider yazılmamış ancak yine Nazım Hesaplar kanalıyla (giderleştirilmeden) matrahtan indirilmesi sağlanmıştır. SMMM Nusret KURDOĞLU 81

Burada yukarıda değindiğimiz bir tartışma konusuna da yeniden değinmekte yarar var. Dönem içinde ödenmemiş SGK primlerinin matrahtan indirilmemesi kuralının, bazı çevrelerce ödenmemiş primlerin "180- Gelecek Aylara Ait Giderler" hesabına aktarılması yoluyla uygulandığı görülüyor. Bu yöntem, muhasebeye bu gün artık terk edilmiş olan "Vergi Muhasebesi" gözü ile bakıldığında, ve ilgili yasa maddesinin yazılım biçimi ihmal edildiğinde bir yere kadar doğru olduğu düşünülebilir. Ama Tekdüzen Muhasebe Sisteminde var olan "Dönemsellik İlkesi" bu yöntemde ihlal edilmektedir. Çünkü, ödenmemiş olan SGK primleri, ödensin ödenmesin, oluştukları, tahakkuk ettirildikleri dönemin gideri olarak kayda alınmalıdır. 180 hesap kanalıyla bir dönem sonraya kaydırılamazlar. SMMM Nusret KURDOĞLU 82

Bu işlemler de tamamlandıktan sonra sıra yukarıda sözü edilen Bilanço ve Gelir Tablosu ilkelerinin uygulanmasına gelmiştir. Anılan ilkeler uyarınca, tutarları kesinlikle saptanamayanları veya durumları tartışmalı olanları da içermek üzere, işletmenin bilinen ve tutarları uygun olarak tahmin edilebilen bütün yabancı kaynakları (borçları) bilanço tarihi itibariyle kayıt ve tespit ederek bilançoda, dönem içerisinde oluşan tüm giderleri de gelir tablosunda göstereceğimize göre, vadesinde ödenmediği için 360 hesaptan 368 hesaba aktardığımız borçların 31.12.2000 tarihi itibariyle oluşmuş gecikme zamlarını da hesaplayıp tahakkuk ettirmemiz ve bu borçların bilançoda, giderin de gelir tablosunda yer almasını sağlamamız gerekiyor. SMMM Nusret KURDOĞLU 83

770 0? 0? GECİKME ZAMMI GİDERLERİ 12.420.000 369 ÖDENECEK DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER 12.420.000 369 04 02 2.TKS.KUR.V. G.Z. 7.180.000 369 05 02 2.TKS. FON G.Z. 710.000 369 06 09 EYLÜL SGK PR. G.Z. 1.670.000 369 06 10 EKİM SGK PR. G.Z. 910.000 369 07 09 EYLÜL SGD PR. G.Z. 1.260.000 369 07 10 EKİM SGD PR. G.Z. 690.000 SMMM Nusret KURDOĞLU 84

950 MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 12.420.000 950 01 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER 950 01 04 GECİKME ZAMLARI 951 MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR KARŞ. 12.420.000 951 01 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER KARŞ. SMMM Nusret KURDOĞLU 85

Ertesi yıl içinde her hangi bir gün, örneğin 15.03.2001 de tüm borçların gecikme zamları ile birlikte ödendiğini varsayalım. SMMM Nusret KURDOĞLU 86

368 VD. GEÇ.ERT.TKS.VRG.VE DĞ. YÜK. 125.380.000 368 04 02 VD.Sİ GEÇ./ÖDN. 2.TKS.KUR.V. 65.350.000 368 05 02 VD.Sİ GEÇ./ÖDN. 2.TKS. FON 6.530.000 368 06 09 VD.Sİ GEÇ./EYLÜL SGK PR. 15.250.000 368 06 10 VD.Sİ GEÇ./EKİM SGK PR. 15.250.000 368 07 09 VD.Sİ GEÇ./EYLÜL SGD PR. 11.500.000 368 07 10 VD.Sİ GEÇ./EKİM SGD PR. 11.500.000 369 ÖD. DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER 12.420.000 369 04 02 2.TKS.KUR.V. G.Z. 7.180.000 369 05 02 2.TKS. FON G.Z. 710.000 369 06 09 EYLÜL SGK PR. G.Z. 1.670.000 369 06 10 EKİM SGK PR. G.Z. 910.000 369 07 09 EYLÜL SGD PR. G.Z. 1.260.000 369 07 10 EKİM SGD PR. G.Z. 690.000 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 18.820.000 770 0? 0? GECİKME ZAMMI GİDERLERİ 18.820.000 100 01 KASA HESABI 156.620.000 SMMM Nusret KURDOĞLU 87

950 MATRAHA EKL.UNSURLAR 18.820.000 950 01 KAN. KABUL EDİLM.GİD. 18.820.000 950 01 04 GECİKME ZAMLARI 951 MATRAHA EKL. UNSURLAR KARŞ. 18.820.000 951 01 KAN. KABUL EDİLM.GİD. KARŞ. 18.820.000 SMMM Nusret KURDOĞLU 88

Açıklanan sistemdeki kayıtlama ile, hem ödenmemiş SGK Prim borçlarının, ilgili dönemde giderleşmesi ve ödendiği dönemde giderleşmeden matrahtan indirilmesi sağlanmış, hem de ilgili gecikme zamlarının ödendiği döneme değil, ait olduğu yani doğduğu döneme gider kaydedilmesi, aynı zamanda da işletme borçlarının bütünüyle ve açıklıkla bilançoda yer alması sağlanmıştır. SMMM Nusret KURDOĞLU 89

Dolayısıyla, gerek kayıtlar yapılırken, gerekse mali tablolar düzenlenirken, Tam Açıklama Kavramı, Dönemsellik Kavramı, İhtiyatlılık Kavramı ve dolayısıyla Sosyal Sorumluluk Kavramının yanı sıra, tüm borçların bilançoda yer almasını emreden Temel Mali Tablo İlkeleri ile de uyum sağlanmıştır. SMMM Nusret KURDOĞLU 90

Gecikme zamlarının tahakkukunun 369 hesapta değil, 381- Gider Tahakkukları hesabında yapılmasını savunanlar da var. Ancak 381 hesaba sadece kesinlikle belgeye bağlanmış giderlerin kaydedileceği MSUGT nde özellikle belirtilmiştir. Öte yandan gecikme zamları, işletme için yasalardan doğan bir yükümlülüktür. Bu nedenle de 369- Ödenecek Diğer Yükümlülükler hesabında tahakkuk ettirilmesinin daha doğru olduğu açıktır. SMMM Nusret KURDOĞLU 91

2-B) TİCARİ ALACAKLAR, ALACAK SENETLERİ Bilindiği gibi, 12 Grubu Hesapları işletmenin tüm ticari faaliyetlerinden doğan alacaklarını kapsar. Bu gruptaki hesaplardan ilk ikisi, işletmenin faaliyet konusu çerçevesinde oluşan ticari alacaklarının izlenmesine ayrılmış hesaplardır. SMMM Nusret KURDOĞLU 92

Bir başka deyişle, hasılatı 60 Grubunda kayda alınan esas faaliyet gelirlerinden doğan senetli ya da senetsiz alacaklar, 120 ve 121 hesaplarda izlenir. Buna karşılık, ticari olsa bile, faaliyet konusu dışındaki bir işlemden doğan senetsiz veya senetli alacaklar, 127- Diğer Ticari Alacaklar hesabında izlenir. SMMM Nusret KURDOĞLU 93

Örneğin, işletmenin aktifinde kayıtlı bir taşıtın satışından doğan alacak, senede bağlanmış bile olsa, alınan alacak senedi, 121- Alacak Senetleri hesabında değil, 127- Diğer Ticari Alacaklar hesabında izlenir. SMMM Nusret KURDOĞLU 94

Öte yandan, işletmenin örneğin komşuluk ilişkileri nedeniyle senet karşılığında verdiği bir borca karşılık aldığı alacak senedi, (burada Tam Açıklama Kavramı nın yanı sıra Özün Önceliği Kavramı da devreye girmektedir.) bir alacak senedi olmasına rağmen, 121- Alacak Senetleri hesabında değil, 136- Diğer Çeşitli Alacaklar hesabında izlenir. SMMM Nusret KURDOĞLU 95

2-C) STOK HESAPLARI Stok hesaplarında da zaman zaman değişik kullanımlara rastlanmaktadır. Özellikle, 150- İlk Madde ve Malzeme hesabının kullanılması gereken bazı durumlarda 157- Diğer Stoklar hesabının kullanıldığı görülmektedir. SMMM Nusret KURDOĞLU 96

Bu oluşumun nedeni, bu iki hesabın yanlış yorumlanması, özellikle 150- İlk Madde ve Malzeme hesabının salt Hammadde hesabı olarak algılanmasıdır. Bu algının sonucu olarak, işletmelerin bir kısmı, tüketim için toplu olarak aldıkları çeşitli malzemeleri (kağıt, temizlik malzemesi v.b.) 150 hesap yerine, 157 hesapta izlemekte, bu durum da Tam Açıklama Kavramı ile çelişmektedir. SMMM Nusret KURDOĞLU 97

Oysa, 150- İlk Madde ve Malzeme hesabı, sadece İlk Madde nin (Hammadde) değil, tüketim amacıyla alınan çeşitli Malzeme stoklarının da izlendiği bir hesaptır ve hesabın adı da bu durumu belirleyecek biçimde belirlenmiştir. 157- Diğer Stoklar hesabı ise, yan ürün, artık ve hurda gibi kalemlerin izlendiği hesaptır. SMMM Nusret KURDOĞLU 98

2-D) 602 HESAP ve SGK PRİMLERİNDE HAZİNE KATKISI 602- DİĞER GELİRLER hesabı, devlet yardımlarını içerir. İşletme faaliyetleri sonucu doğan gelirlerden de sadece tek bir kalem bu hesabın kapsamına girer; Satış tarihindeki vade farkları SMMM Nusret KURDOĞLU 99

Bu tanım, alıcının geç ödeme yapması nedeniyle sonradan oluşan vade farklarını kapsamamaktadır. Bu tür vade farkları, zaten 600- Yurtiçi Satışlar hesabında bir alt hesapta izlenmektedir. Yukarıdaki tanım, ilk satış sırasında düzenlenen satış faturasına, taraflar arasındaki satış anlaşması sırasında uzlaşılan biçimde satış bedeli dışında faturada belirtilen vade farkını anlatır. SMMM Nusret KURDOĞLU 100

İşletme faaliyetleri sonucunda oluşan gelirlerden sadece bu satış tarihindeki vade farkı 602 hesapta yer alır. Bunu dışında, 602 hesaba sadece devlet yardımlarından elde edilen gelirler kayda alınır. İşte SGK Primlerindeki hazine katkısı da bunlardan biri ve güncel olanıdır. SMMM Nusret KURDOĞLU 101

Günümüzün en güncel konularından biri, SGK primine esas kazancın % 5 oranındaki Hazine Katkısının, işletme kayıtlarına nasıl ve ne zaman alınacağı tartışmalarıdır. Önce uzun süre bu katkının gider indirimi mi, gelir mi olacağı tartışılmıştır. SMMM Nusret KURDOĞLU 102

Ancak, durum açıktır. Hazine, belli koşullara uyan işletmeler adına, bu tutarı SGK na fiilen ödemektedir. O halde, bu işlem bir indirim değil, tahakkuk eden bir borcun bir bölümünün hazine tarafından ödenmesi sonucu oluşan bir gelirdir. SMMM Nusret KURDOĞLU 103

Gelir tablosu ilkelerinin amacı açıktır; Tüm gelir ve giderler brüt tutarlarıyla gelir tablosunda yer alır, ve hiçbir satış, gelir ve kar kalemi, bir maliyet, gider ve zarar kalemi ile tamamen veya kısmen karşılaştırılmak suretiyle gelir tablosu kapsamından çıkartılamaz. SMMM Nusret KURDOĞLU 104

Oysa, bazı işletmelerin bordro tahakkuklarını yaparken, hazine katkısını giderden indirerek kalan tutarı giderleştirdikleri, bazı işletmelerin de SGK ödemesinin yapıldığı tarihte hazine katkısı tutarını gider hesaplarına alacak kaydettikleri görülmektedir. Bu uygulama, yukarıda açıklanan gelir tablosu kuralına tamamen ters düşmektedir. SMMM Nusret KURDOĞLU 105

Hazine katkısı, işletme için, devlet yardımı olarak oluşan bir gelirdir, kayda alınacağı hesap, 602- Diğer Gelirler hesabıdır. Bu gelirin kayıtlara ne zaman alınacağı konusu da çok açıktır. Gelir doğduğu zaman kayda alınır. Bu gelirin doğuş zamanı da, o aya ait prim tutarının ödendiği tarihtir. Bu tarihten önce gelir kaydı yapılamaz. SMMM Nusret KURDOĞLU 106

2-E) 370 ve 371 HESAPLARIN KULLANIMINDA KURUMLAR ve ŞAHIS İŞLETMELERİ ARASINDAKİ FARKLILIKLAR 2E-a) TANIMLAR Tek Düzen Muhasebe Sistemi (TDMS) ni düzenleyen Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (MSUGT) ekindeki Tek Düzen Hesap Planı (TDHP) açıklamalarında, 193, 370 ve 371 hesaplar için verilen bilgiler aşağıdaki gibidir. SMMM Nusret KURDOĞLU 107

193- PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR Mevzuat gereğince peşin ödenen ve bir yıl içinde indirim konusu yapılabilecek gelir, kurumlar ve diğer vergiler ile fonların kayıt ve takip edildiği hesaptır. SMMM Nusret KURDOĞLU 108

Peşin ödenen ve bir yıl içinde indirim konusu yapılabilecek gelir, kurumlar ve diğer vergiler ile fonlar, bu hesaba borç yazılır. Dönem sonunda tahakkuk edecek gelir veya kurumlar vergisi ile fon karşılıklarından yapılacak olan indirimi teminen 37- BORÇ VE GİDER KARŞILIKLARI grubunda bulunan 371- DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ hesabının borcuna aktarılır. Ancak aktarılacak tutar, 370- DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI hesabının tutarından fazla olamaz. Aktarılamayan tutar, dönem sonunda bu hesabın bakiyesi olarak kalır. SMMM Nusret KURDOĞLU 109

Dönem içerisinde tahakkuk eden geçici vergiler, geçici vergi dönemlerinin son gününde bu hesaba borç kaydedilir. Ancak, hesap dönemi sonunda, ödenmemiş geçici vergiler ters kayıtla terkin edilir, ödenmiş olan tutar ise, (370 hesapta ayrılan karşılık tutarını geçmemek kaydıyla) 371 hesaba aktarılır.) SMMM Nusret KURDOĞLU 110

370- DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI Dönem karı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi, diğer vergi ve kesintiler, fonlar ve benzeri diğer yükümlülükler için ayrılan karşılıkların izlendiği hesaptır. SMMM Nusret KURDOĞLU 111

Dönem karı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi ve yasal yükümlülükler, dönem karı hesabının borcu karşılığında bu hesaba alacak kaydedilir. Vergi tahakkukunun kesinleşmesi durumunda borç kaydı suretiyle hesap kapatılır ve ilgili tutar 371- Dönem Karının Peşin Ödenen Vergi ve Diğer Yükümlülükleri ile mahsup edilerek kalan tutar 360- Ödenecek Vergi ve Fonlar hesabına aktarılır. SMMM Nusret KURDOĞLU 112

371- DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ (-) Mevzuat gereğince peşin ödenen gelir ve kurumlar vergisi ile diğer yükümlülüklerin izlendiği hesaptır. SMMM Nusret KURDOĞLU 113

Dönem karı vergi ve diğer yasal yükümlülük karşılıklarından indirilmek üzere 193- Peşin Ödenen Vergiler ve Fonlar Hesabı ndan yapılan aktarmalar bu hesabın borcuna, 193 no.lu hesabın alacağına kaydedilir. Tahakkuk eden tutarlar ve gelir vergisinden mahsup edilen tutarlar ise bu hesaba alacak kaydedilir. SMMM Nusret KURDOĞLU 114

370 ve 371 hesapların sadece ve sadece kurumlarda kullanılması gerekir. Çünkü, kurumlar, sadece oluşan kurum kazancı üzerinden vergi öderler ve bu vergi doğrudan kuruma, kurum tüzel kişiliğine ait bir vergidir. SMMM Nusret KURDOĞLU 115

Şahıs işletmelerinde ise durum farklıdır. Bu işletmeler, işletme kazancı üzerinden her hangi bir vergi ödemezler. Ödenen vergi, işletme sahip veya ortaklarının kişisel vergisidir ve işletmeye ait değildir. Üstelik, bir gerçek kişinin ödeyeceği vergi, kurumlarda olduğu gibi, tek başına bir işletmenin karı üzerinden hesaplanan bir vergi değildir. SMMM Nusret KURDOĞLU 116

Vergi matrahı, o işletmenin karı dışında (varsa) sahip olunan diğer işletmelerin karlarının yanı sıra, ticari kazanç dışındaki diğer 6 gelir unsurundan gelen kazançların da katkısıyla oluşur. Bu kadar geniş bir alanın vergilendirilmesinin, tek bir işletmenin bilançosunda gösterilmesi ve karşılık ayrılması olanağı yoktur. SMMM Nusret KURDOĞLU 117

Bu nedenlerle, 370 ve 371 hesaplar, sadece kurumlarda kullanılabilir, şahıs işletmelerinde kullanım alanı yoktur. SMMM Nusret KURDOĞLU 118

193 hesaba gelince, durum biraz farklıdır. 193 hesapta izlenen Geçici Vergi nin ve şahıs işletmesinin çeşitli gelirlerinden yapılan diğer stopajların, doğrudan işletme faaliyetlerinden doğduğu açıktır. Bu nedenle ödenen, kesilen ve tahakkuk eden bu tutarlar, şahıs işletmelerinde de 193 hesapta izlenmelidirler. SMMM Nusret KURDOĞLU 119

Dönem sonunda ise, durum farklılaşır. Şahıs işletmesinin faaliyetlerinden doğduğu için 193 hesapta izlenmesi gereken bu tutarlar, işletmenin değil, sahip veya sahiplerinin vergilerinden mahsup edilecektir. Yukarıda da değinildiği gibi, zaten şahıs işletmesinin faaliyetinden doğan kar nedeniyle işletme kişiliği için tahakkuk edecek her hangi bir vergi yoktur. SMMM Nusret KURDOĞLU 120

Vergi, işletmenin sahibi ya da ortakları olan gerçek kişilere aittir. Bu durumda da, 193 hesapta biriken bu tutarların, 371 hesaba gönderilmesinin bir anlamı kalmamaktadır. Bu tutarlar, yapılacak mahsuplara esas olmak üzere, işletme sahip veya sahiplerinin cari hesaplarına devredilerek tasfiye edilmelidirler. SMMM Nusret KURDOĞLU 121

SABIRLA İZLEDİĞİNİZ İÇİN TEŞEKKÜRLER... SMMM Nusret KURDOĞLU 122