Varlık Barışı Yasası (5811 Sayılı Yasanın) ve Getirdikleri 1 SMMM Adem Utku ÇAKIL 2000 Yılına kadar ülke ekonomimizde yaşanan ve birikerek kronik hale gelen krizler ve bu krizlerin vermiş olduğu tahribat iki unsuru doğurmuştur; Bunlardan ilki; Ülkemizde uzun yıllar boyunca kalıcı güven ve istikrarın sağlanamamış olması nedeniyle milli servet unsurlarından bir kısmının yurt dışına çıkarılmış olmasıdır. Özellikle varlıkların yurt dışına çıkarılmasında, kambiyo mevzuatında yer alan hükümler ve Türkiye de mevcut olan ağır vergi yüküne karşılık yurt dışında uygulanan teşvikler ve sağlanan vergisel avantajlar etkin olmuştur. İkincisi ise; Yurtiçinde kalan servet unsuru ise yaşamını ve varlığını sağlayabilmek için kayıt dışına yönelmiştir. Özellikle enflasyona bağlı büyüme, sıcak para politikaları bu unsurun varlığını desteklemiştir. Bununla beraber yaşanan krizlerde bu unsurun varlığı ekonomiyi dinamizme ettiği içinde hem sosyal devlet düşüncesi gereği hem de ekonomik büyüme açısından devlet müdahalesinden yoksun kalmıştır. 2001 yılında yaşanan derin ekonomik krizden sonra uygulamaya alınan makroekonomik programların kararlı bir şekilde uygulanması ekonomide karar alıcılar için hayati önem taşıyan kalıcı güven ve istikrar ortamı tesis etmiştir. Dolayısıyla Varlıkların Türkiye dışına çıkarılmasına yol açan etkenlerden siyasi ve ekonomik istikrarsızlık faktörleri giderilmiştir. Büyüme perspektifine olan güven artırıcı gelişim trendi istikrar kazanmış, kambiyo ve vergi mevzuatında yer alan kısıtlamalar kaldırılmış ve vergi oranları önemli ölçüde düşürülmüştür. Ayrıca, enflasyonun yol açtığı tahribatı gidermek ve mükelleflerin gerçek kazançları üzerinden vergilendirilmesini sağlamak amacıyla enflasyon muhasebesi uygulaması getirilmiş ve yatırım ortamının iyileştirilmesine yönelik olarak önemli adımlar atılmıştır. Bunlara ilaveten, 01.01.2006 tarihinden itibaren, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarına getirilen basit vergilendirme sistemi Türkiye deki sermaye piyasasının gelişme eğilimine girmesine büyük ölçüde katkı sağlamıştır. Ancak Amerika Birleşik Devletleri konut piyasasında yaşanan olumsuz gelişmelerle küresel finans piyasalarında uzun zamandan beri görülen istikrar ve likidite bolluğu özellikle 2006 yılından itibaren bozulmaya başlamış 2007 yılının ikinci yarısında konut kredilerine ilişkin sorunlar artarak bir finansal krize dönüşmüştür. Eylül 2008 den itibaren kriz finansal ve mali piyasalardaki etkisini hızlandırmaya başlamıştır. Krizle birlikte yavaşlayan yurt dışı talep gelişmekte olan ülkelerin ihracat performansını etkilerken, azalan sermaye girişleri bu ülkelerde ekonomik canlılığın devamı için risk oluşturmaktadır. Bu risk gelişmekte olan Ülkemiz içinde geçerlidir. Bu amaçla devam eden küresel sıkıntıların etkilerini asgaride tutabilmek, riskleri yönetebilmek, piyasaya ve piyasa aktörlerine likidite temin edebilmelerini sağlamak, likidite temini konusundaki mali ve hukuki mevzuata dayalı endişeleri gidermek, Türkiye nin üretim, istihdam ve enflasyon sorununu kalıcı halde çözebilecek yatırım gerekliliğine kaynak yaratılmak, altı bucuk yıldır kesintisiz büyüyen ekonominin canlılığını devam ettirilmek ve İşletmelerin sermaye yapılarının güçlendirilmek için; 22.11.2008 tarih ve 27062 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 13.11.2008 tarihli ve 5811 sayılı Bazı Varlıkların Milli Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Kanun yürürlüğe konulmuştur. Anılan kanuna ilişkin 6 Aralık 2008 Tarih ve 27076 Sayılı Resmi Gazete de yayımlanan 5811 SAYILI BAZI VARLIKLARIN MİLLİ EKONOMİYE KAZANDIRILMASI HAKKINDA KANUNA İLİŞKİN GENEL TEBLİĞ (SERİ NO: 1) de ise uygulamaya ilişkin esaslar Maliye Bakanlığı tarafından açıklanmıştır. Kanun kapsamına, gerçek veya tüzel kişiler tarafından; I. Yurt dışında sahip olunan para, döviz, altın, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları ile varlığı kanaat verici bir belgeyle ispat edilen taşınmazlar, II. Yurt içinde sahip olunan ancak işletmelerin öz kaynakları içinde yer almayan bu türden varlıklar ile III. Yurt dışı iştiraklerden ve şubelerden elde edilen kazançlar, yurt dışı iştirak hisselerinin satışından ya da yurt dışında bulunan kurumların tasfiyesinden doğan kazançlar Girmektedir. 1 Bu Makale; Meslektaşım, Büyüğüm Serbest Muhasebeci Ömer Lütfü ULU ya ithaf edilmiştir.
Kanun ve Uygulama Tebliği çerçevesinde; i. 1 Ekim 2008 tarihi itibariyle yurt dışında sahip olunan varlıklar, 2 Mart 2009 Pazartesi akşamına kadar bankalara bildirebilecek veya bir beyanname ile vergi dairelerine beyan edilebilecektir. Beyan edilen varlıkların değerleri üzerinden, vergi dairelerince % 2 oranında vergi tarh edilecek, hesaplanan vergi, tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar ödenecektir. ii. Yurt dışında sahip olunan varlıkların banka veya aracı kurumlara bildirilmesi halinde, bu bildirimlere ilave olarak vergi dairelerine de beyanda bulunulmasına gerek bulunmamaktadır. iii. Türkiye de bulunan ancak 01.10.2008 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında işletmelerin özkaynakları arasında yer almayan varlıklar, 2 Mart 2009 Pazartesi akşamına kadar vergi dairelerine beyan edilebilecektir. Beyan edilen varlıkların değerleri üzerinden vergi dairelerince % 5 oranında vergi tarh edilecek, bu vergi tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar ödenecektir. iv. Yurt içinde ve yurt dışında sahip olunan varlıklardan bildirime ve beyana konu edilenler ile ilgili olarak 01.01.2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin, bu bildirim ve beyanlardan hareketle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmayacaktır. 2 v. Bildirim veya beyan dışındaki nedenlerle, Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten sonra 01.01.2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin olarak vergi incelemesi yapılması halinde, bu incelemeler sonucu gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden tespit edilen matrah farklarından, Kanun kapsamında bildirilen veya beyan edilen tutarlar mahsup edilecektir. Kanun ve Uygulama Tebliği bağımsız olarak üç ana başlık altında incelenebilir; 1. Yurt dışında 01.10.2008 tarihi itibariyle sahip olunan varlıkların beyan ve bildirimi; a. Yararlanacaklar; Uygulamadan Gerçek ve tüzel kişiler yararlanacaklardır. b. İşlem; Varlıkların kayda alınması ve yurda getirilmesidir. c. Kapsam; 1 Ekim 2008 tarihi itibariyle sahip olunan; Para, altın, hisse senedi, tahvil ve diğer menkul varlıklar ile varlığı kanaat verici bir belgeyle ispat edilen taşınmazlar. Taşınmazlar için 01.10.2008 tarihi itibariyle sahip olma şartı, kanaat verici bir belge ile ispatlanmak zorunluluğuna bağlanmıştır. Kanaat verici belge Kanunun 1 nci Maddesinde: Devlet tarafından veya Devlet güvencesinde tutulan kayıt ve sicilleri; banka, banker, aracı kurumlar ve benzeri mali kurumlar ile posta idaresi, noter gibi kurum ve kuruluşların kayıt ve belgelerini, 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun İkinci Kitabının Üçüncü Kısmında yer alan belgeler ve muadili belgeler ile bilgi değişiminde bulunulan yabancı ülkelerde yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik ya da konsoloslukları, yoksa ilgili ülkenin Türk menfaatini koruyan aynı nitelikteki temsilcileri tarafından tasdik olunan belgeler şeklinde tanımlanmıştır. d. Yapılacak İşlem; Söz konusu varlıkların Kanunun yayımlandığı ayı izleyen üçüncü ayın sonuna kadar (2 Mart 2009 Pazartesi akşamına kadar) Banka (Tebliğ Ek-1 Form) veya aracı kuruma bildirim (Tebliğ Ek-3 Form) veya vergi dairesine (Tebliğ Ek-2 Form) Yeni Türk Lirası cinsinden rayiç bedelle beyan edilmesi durumunda uygulamadan yararlanılacaktır. Banka ve aracı kurumlar, kendilerine bildirilen varlıklara ilişkin olarak % 2 oranında hesapladıkları vergiyi, bildirimi izleyen ayın on beşinci günü akşamına kadar vergi sorumlusu sıfatıyla (Tebliğ Ek-4 Form) bir beyanname ile bağlı bulunduğu vergi dairesine beyan edecek ve aynı sürede ödeyeceklerdir. Varlığın 1 ay içinde Türkiye ye getirilmesi veya Türkiye deki banka veya aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi sağlanacaktır. Bildirim veya beyanın yapıldığı tarihten itibaren bir ay içinde Türkiye ye getirilmeyen veya Türkiye deki banka ya da aracı kurumlarda açılacak bir 2 Kanunun madde gerekçesinde; Kanun kapsamında beyan edilen varlıklar nedeniyle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacak, yurt dışından getirilen varlıklar konusunda; a. 1567 sayılı Türk Parasının Kıymetini Koruma Hakkında Kanunun 47 nci maddesinin (A) fıkrası hariç olmak üzere; 2499 sayılı Kanun, 4458 sayılı Gümrük Kanunu, 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu ve 213 sayılı Kanun kapsamında yer alan suçlar ve kabahatler hakkında beyan edilen varlıklarla sınırlı olarak soruşturma ve kovuşturma yapılmayacağı ve idari para cezaları uygulanmayacağı hüküm altına alınmaktadır. b. Beyanlarla ilgili olarak her türlü vergi suç ve cezaları, 213 sayılı Kanunun 359 uncu maddesinde yer alan vergi kaçakçılığı suçları ve söz konusu maddeyle bağlantılı olarak Türk Ceza Kanununun 282 nci maddesinde yer alan suçtan kaynaklanan malvarlığı değerlerini aklama suçu hakkında soruşturma veya kovuşturma yapılmayacaktır. Örneğin, gümrüklerde bir malın değerinin veya miktarının düşük ya da yüksek beyan edilmek suretiyle işlenen suçtan kaynaklanan varlıkların yurda getirilmesi halinde hem bu suçtan hem de Türk Ceza Kanununun 282 nci maddesinde yer alan suçtan dolayı takibat yapılmayacaktır. c. Dolayısıyla, yukarıda sayılan kanunlarla bağlantılı Türk Ceza Kanununun 282 nci maddesinde belirtilen suç dışında kalan diğer suçlar Kanun kapsamı dışında tutulmuştur.
hesaba transfer edilmeyen para, döviz, altın, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları dolayısıyla da vergi incelemesi ve vergi tarhiyatına maruz kalacaktır. Belirlenen usulde bildirilen veya beyan edilen ancak 01.10.2008 tarihi itibariyle yurt dışında bulunduğu kanaat verici belge ile tevsik edilemeyen taşınmazlar için vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılabilecektir. e. Ödenecek Vergi Oran ve Tutarı; Beyan edilen varlıkların değeri üzerinden %2 oranında vergi tarh edilecek ve bu vergi, tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar ödenecektir. Bu kapsamda ödenen vergiler, hiçbir suretle gider yazılamayacak ve başka bir vergiden mahsup edilemeyecektir. f. Gerçek ve Tüzel Kişi Mükelleflerin Yapabilecekleri; 213 sayılı Kanun uyarınca defter tutan mükellefler varlıklari beyan tarihi itibarıyla kanuni defterlerine kaydedebileceklerdir. Serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ise söz konusu varlıklari defterlerinde ayrıca göstereceklerdir.bilanço esasına göre defter tutan mükellefler, kanuni defterlerine kaydettikleri varlıklar için pasifte özel fon hesabı açacaklardır. Bu fon hesabı, sermayenin cüz ü olarak addolunacak ve sermayeye ilave dışında başka bir amaçla kullanılamayacaktır. İşletmenin tasfiye edilmesi halinde ise vergilendirilmeyecektir. Yine Dönem Kazancının tespitinde dikkate alınmayacaktır. g. Vergi Avantajları; Bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle 01.01.2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmayacaktır. Diğer nedenlerle Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten sonra başlayan ve 01.01.2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin olan vergi incelemeleri sonucu; gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden tespit edilen matrah farkından, Kanun kapsamında beyan edilen tutarlar mahsup edilerek tarhiyat yapılacaktır. Örnek I; X Mükellef bu Kanundan yararlanarak 1.000.000,00 YTL rayiç bedel üzerinden varlığını beyanda bulunarak %2 oranında 20.000,00 YTL tutarında vergi ödemiş olsun, 2010 yılında 2007 ya da 2006 yılı defterleri incelemeye alınmış ve 1.200.000,00 YTL matrah farkı (gizlenen/beyan edilmeyen kazanç) tespit edilmiş olduğunu varsayalım. Bu takdirde, bildirilen 1 milyon YTL incelemeyle bulunan 1.200.000,00 YTL matrah farkından mahsup edilecektir. Sonuçta, kalan 200.000,00YTL üzerinden bu mükelleften gelir ya da kurumlar vergisi ve KDV istenecekti. Örnek II; Yukarıdaki örnek esas alındığında incelemeyle bulunan matrah farkı, 850.000,00 YTL olduğu varsayıldığında ise; Kanundan yaralanılarak bildirilen/beyan edilen değerden düşük olduğu için, mükelleften hiç bir gelir vergisi, kurumlar vergisi ve KDV istenemeyecektir. h. Diğer Özellik Arz eden Hususlar; Beyan edilen varlıklarla ilgili olarak 213 sayılı Kanunun amortismanlara ilişkin hükümleri uygulanmayacak ve bu varlıkların elden çıkarılmasından doğan zararlar, gelir veya kurumlar vergisi uygulaması bakımından gider veya indirim olarak kabul edilmeyecektir. i. Eleştirel Hususlar; Kanun matrah farkıyla beyan arasında ilişki aranıp aranmayacağı hususunda bir açıklama ve düzenleme getirmemiştir. Vergi incelemeye yetki olanlarca yapılacak incelemelerde bu kanundan yararlanmış olan mükelleflerin durumu nasıl olacaktır. Kanun yürürlüğe girdiği tarihten önce başlayan vergi incelemeleri için bir hüküm getirilmemiştir. Bu durumda olan mükellefler mağdur edilmiştir. Aynı zamanda 2008 yılı içinde incelenmesi tamamlanmış ve bu hususta matrah farkı nedeniyle vergi ödemek zorunda kalan mükellefler içinde bir mağduriyet söz konusudur. 2. Türkiye de bulunan ancak 01.10.2008 tarihi itibariyle işletmelerin öz kaynakları arasında yer almayan varlıkların beyan ve bildirimi; a. Yararlanacaklar; Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri uygulamadan yararlanacaklardır. b. İşlem; Varlıkların İşletmelere mal edilmesidir. c. Kapsam; 1 Ekim 2008 tarihi itibariyle kayıtlarda öz kaynaklar arasında yer almayan; Para, altın, hisse senedi, tahvil ve diğer menkul varlıklar ile varlığı kanaat verici bir belgeyle ispat edilen taşınmazlar kapsama alınmıştır. Türkiye de bulunan Taşınmazlar için kanaat verici belge şartı aranılmamaktadır. d. Yapılacak İşlem; Söz konusu varlıkların Kanunun yayımlandığı ayı izleyen üçüncü ayın sonuna kadar (2 Mart 2009 Pazartesi akşamına kadar) Yeni Türk Lirası cinsinden rayiç bedelle vergi dairelerine (Tebliğ Ek-5 Form) beyan edilmesi durumunda uygulamadan yararlanılacaktır.
Dikkati çektiği üzere bu varlıkların vergi dairelerine beyan edilmesi şarttır. Beyanda bulunduğu halde bilanço esasına göre defter tutmayan mükelleflerce söz konusu varlıklara ilişkin tutarların banka ve aracı kurumlara yatırılmaması, bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerce ise süresi içinde sermaye artırımında bulunulmaması hallerinde vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılabilecektir. Ortaklara Borçlar İşletmelerin bilançolarında ortaklardan aldıkları borç tutarlarının 5811 Sayılı Yasanın 3 üncü maddesinin 2 inci fıkrasına göre bankalara işletme adına yatırmak suretiyle işletmelere mal edilmesi imkânı getirilmiştir. Anılan düzenleme ile kayıtlarda yer alan borç tutarlarının bilanço pasifinde açılacak özel fon hesabına alınarak 6 ay içinde sermayeye ilave edilebileceği hükmolunmuştur. Böylece geçmişe dönük olarak işletmeye aktarılmış değerler için inceleme yapılmayacak veya başka nedenlerle yapılacak incelemelerden doğacak farklardan bu tutar mahsup edilecektir. e. Ödenecek Vergi Oran ve Tutarı; Vergi dairelerine beyan edilen varlıklar üzerinden %5 oranında vergi tarh edilecek ve bu vergi, tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar mükellef tarafından ödenecektir. Bu kapsamda ödenen vergi, hiçbir suretle gider yazılamayacak ve başka bir vergiden mahsup edilemeyecektir. f. Gerçek ve Tüzel Kişi Mükelleflerin Yapabilecekleri; Bilanço esasına göre defter tutan mükellefler, taşınmazları 213 sayılı Kanun uyarınca, taşınmazlar dışındaki varlıklarını ise banka ve aracı kurumlardaki hesaplara yatırmak suretiyle kaydedecekler ve varlıklar için pasifte özel fon hesabı açacaklardır. Bu fon hesabı, sermayenin cüz ü olarak addolunacak ve beyan tarihinden itibaren altı ay içinde sermayeye ilave olunacaktır. Serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ise söz konusu varlıkları defterlerinde ayrıca göstereceklerdir. Defter tutma yükümlülüğü bulunmayan gelir vergisi mükellefleri için, taşınmazlar dışındaki varlıklarına ait tutarları banka ve aracı kurumlardaki hesaplarına yatırmaları durumunda ayrıca diğer şartlar aranmayacaktır. Bu varlıklar dönem kazancının tespitinde dikkate alınmayacaktır. g. Vergi Avantajları; Bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle 01.01.2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmayacaktır. Diğer nedenlerle Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten sonra başlayan ve 01.01.2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin olan vergi incelemeleri sonucu; gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden tespit edilen matrah farkından, Kanunun kapsamında beyan edilen tutarlar mahsup edilerek tarhiyat yapılacaktır. h. Diğer Özellik Arzeden Hususlar; Beyan edilen varlıklarla ilgili olarak 213 sayılı Kanunun amortismanlara ilişkin hükümleri uygulanmayacak ve bu varlıkların elden çıkarılmasından doğan zararlar, gelir veya kurumlar vergisi uygulaması bakımından gider veya indirim olarak kabul edilmeyecektir. i. Eleştirel Hususlar; Kanun matrah farkıyla beyan arasında ilişki aranıp aranmayacağı hususunda bir açıklama ve düzenleme getirmemiştir. Vergi incelemeye yetki olanlarca yapılacak incelemelerde bu kanundan yararlanmış olan mükelleflerin durumu nasıl olacaktır. Kanun yürürlüğe girdiği tarihten önce başlayan vergi incelemeleri için bir hüküm getirilmemiştir. Bu durumda olan mükellefler mağdur edilmiştir. Aynı zamanda 2008 yılı içinde incelenmesi tamamlanmış ve bu hususta matrah farkı nedeniyle vergi ödemek zorunda kalan mükellefler içinde bir mağduriyet söz konusudur. 3. Yurt dışı iştirak, şube ve iştirak hissesi satış kazançların beyan ve bildirimi; a. Bilindiği üzere 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu na göre 5. Maddesinin b fıkrası gereğince Yurt Dışı İştirak Kazançları İstisnası; en az %10 sahiplik, en az 1 yıl elde tutma zorunluluğu ve en az %15 fiili vergi yüküne tabi olmak üzere kazancın beyan süresinde yurda getirilmesi esasına dayanmaktadır. 5811 Sayılı yasal düzenleme ile; 30.04.2009 tarihine kadar elde edilen kazanç 31.05.2009 tarihine kadar yurda transfer edilmek koşuluyla istisna hükmündedir. b. 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu na göre Yurt Dışı Şube Kazançları ; en az %15 fiili vergi yükü ve kazancın beyan süresinde yurda getirilmesi koşulu ile istisna hükümlerine tabi iken; 5811 sayılı yasal düzenleme ile; 30.04.2009 tarihine kadar elde edilen kazanç 31.05.2009 tarihine kadar yurda transfer edilmek koşuluyla istisna hükmündedir. c. 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu na göre Yurt Dışı İştirak Satış Kazançları ; İştirakin Anonim veya Limited Şirket olması, en az 1 yıl süreyle nakit hariç aktif toplamının en az %75 inin yurtdışı
iştirak hisselerinden oluşması, Yurtdışı iştiraklerinin her birinin sermayesine en az %10 oranında iştirak edilmesi ve son olarak en az 2 yıl elde tutulması koşuluyla istisnaya tabi iken; 5811 sayılı yasal düzenleme ile; 30.04.2009 tarihine kadar elde edilen kazanç 31.05.2009 tarihine kadar yurda transfer edilmek koşuluyla istisna hükmündedir. d. 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu na göre Yurt Dışı iştirak Tasfiye Kazançları ; konusunda bir istisna tanınmazken; 5811 sayılı yasal düzenleme ile; 31.10.2009 tarihine kadar yurda transfer edilmek koşuluyla Yurtdışı iştirak tasfiyesi kazançlarına istisna getirilmiştir. 5811 Sayılı Bazı Varlıkların Milli Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Kanun la Yurtiçindeki varlıkların ekonomiye mal edilmesi amacı altında 01.10.2008 tarihinden önceki geçmiş 5 yıllık inceleme yapma veya diğer nedenlerle yapılan incelemeler nedeniyle bu yönde tespit edilecek tutarların 5811 sayılı yasa kapsamında yatırılan tutarla mahsubunu esas alınmıştır. Bu bağlamda konuyu Örtülü Sermaye 3 kavramı ve ortaklar cari hesabı üzerinden bir örnekle açıklarsak; Mükellef X A.Ş. normal faaliyetlerinden 170.000,00 YTL kar elde etmiştir. Şirketin Öz sermayesi 50.000 YTL dir. Şirketin %30 pay sahibi Ortak A dan kullanmış olduğu tutar 550.000,00 YTL dir. Bu tutar; ortalama 9 ay şirket kayıtları içindeki Ortaklar Cari hesabında kaldığı varsayıldığında; Örtülü Sermaye Tabanı = Şirket Öz Sermayesi*3 = 50.000,00*3 = 150.000,00 YTL dir. Ortak A dan Borçlanılan Tutar = 550.000,00 * %50 = 275.000,00 YTL Örtülü Sermaye Esas Matrah = 275.000,00 150.000,00 = 125.000,00 YTL dir. Uygulanacak Faiz Oranı; TCMB sının Reeskont İşlemlerinde Uygulanan Iskonto Oranı 28.12.2008 tarihinden itibaren (%25) dir. Hesaplanan Faiz Tutarı = (a.n.t)/1200 = (125.000,00*25*9)/1200 = 23.437,50 YTL Hesaplanan Faiz tutarı vergi mevzuatı çerçevesinde KKEG niteliğinde olup matraha ilave edilecektir. Bu durumda Kar + KKEG = 170.000,00+23.437,50 = 193.437,50 YTL olacaktır. Örtülü Sermaye nedeni ile Kurumlar Vergisi Oranı (%20) varsayımıyla mükellef X A.Ş. ye gelen Kurumlar Vergisi Yükü = 4.687,50 YTL dir. Ancak; 5811 sayılı kanunda da belirtildiği üzere başka bir nedenden dolayı inceleme olduğu takdirde yukarıda hesaplanan örtülü sermayeye ilişkin vergilendirmeye Kurumlar Vergisi, Geçici Vergi ve KDV farkı da eklenecektir. Dolayısı ile salt örtülü sermaye kazancı üzerinden gelen vergi farkına; KDV den gelen (550.000,00*%18) = 99.000,00 YTL Kurumlar Vergisi nedeni ile gelen (550.000,00*%20) = 110.000,00 YTL Geçici vergilerden gelecek olan farkların istisna edildiği düşünülürse; Tüm vergi yükü = (4687,50+ 99.000,00+ 110.000,00) = 213.687,50 YTL olacaktır. (Örneğimizde Gecikme Faizi ve Zamları dikkate alınmamıştır.) 5811 Sayılı Kanuna göre ise 550.000,00 YTL tutar için %5 vergi ödenecektir. Bu kanun kapsamında yapılan vergi hesaplamasında ise Mükellef X A.Ş. ye = 550.000,00*%5 = 27.500,00 YTL olacaktır. Örneğimize göre; 5811 Sayılı kanunda öngörülen başka nedenlerle yapılan inceleme nedeniyle bulunacak farklardan mahsup hükmü gereği hesaplanan farazi tutar olan 213.687,50 YTL den 5811 nedeni ile ödenen 27.500,00 düştüğünde; inceleme sonucu ödenecek fark tutarı 186.687,50 YTL olacaktır. 3 Örtülü sermaye kavramı 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunun 12. Maddesinde düzenlenmiş olup, kural olarak, örtülü sermayeye yürütülen faizin, vergilenecek kurum kazancının hesaplanmasında gider olarak gösterilememesinden doğan dolaylı kar aktarılması esasına dayanmaktadır. Yani, örtülü sermayeye yürütülen faiz dolayısıyla kurumlar vergisi matrahı aşındırılmış olmaktadır. Böyle bir ödeme yapılmış ise bu ödeme tutarına ilişkin nema matraha ilave edilmelidir. Örtülü sermaye olayı etrafındaki mantık şöyledir: Kuruma ve özellikle sermaye şirketine, yani anonim, limited veya sermayesi paylara bölünmüş komandit şirkete veya ayrı mahiyetteki yabancı kurumlara, yakın ekonomik ve hukuki ilişkide bulundukları kişilerin verdikleri borçlar, gerçekten bir sermaye koyma hareketidir. Bu itibarla, şirketin böyle bir borç karşı ödediği faiz, şirket için masraf olarak kabul edilemez. Çünkü, aslında, ödenen meblağ, gizli ortağa yapılan vergisiz bir kar aktarmasıdır.