Adi Ortaklıklarda Ortaklık Payının Devrinde Katma Değer Vergisi (KDV) Uygulaması

Transkript

1 Adi Ortaklıklarda Ortaklık Payının Devrinde Katma Değer Vergisi (KDV) Uygulaması Selçuk Kendirli Gazi Üni. Çorum İİBF, İşletme Bl. Muh, Finans. Bilim Dalı Öğrt. Gör. 1. Giriş Katma Değer Vergisi (KDV) genellikle I. Dünya savaşından sonra- ortaya çıkan, modern anlamda uygulaması yaygın olarak 1950'li yıllardan sonra yerleşen bir vergileme türüdür. Adi ortaklık sistemi ise çok daha eskilere dayanan bir ortaklık sistemi olup, ortaklık sistemlerinden en basiti sayılabilir. Türk vergi sisteminde, KDV ile ilişkilendirilmesi 1980'li yıllardan sonra gerçekleşen bir kavramdır. Çükü, Türk Mali Sistemi, KDV kavramı ile bu tarihlerden sonra tanışmıştır. Bu çalışmada KDV ve Adi Ortaklık kavramlarına kısaca değinildikten sonra, adi ortaklıklarda ortaklık payının devrinde KDV uygulaması anlatılacaktır. 2. Katma Değer Vergisine (KDV) Genel Bir Bakış Katma değer vergisi, adından da anlaşılacağı gibi, vergilemede katma değeri esas alan bir vergidir. Bu vergi bir firmanın aldığı mallara teşebbüs, işgücü ve sermayesiyle eklediği değer üzerinden alınır. Bu vergi yazılı muamele vergilerinin gelişmiş bir tipidir. (l)yani katma değer vergisi, her ekonomik safhada satış üzerinden alınmakla beraber, her üretim ve dağıtım aşmasında meydana gelen katma değerlerin vergiye tabi tutulmasıdır.(2) Katma değer vergisi, yazılı muamele vergisinin, imalatçı ve toptancı muamele vergilerinin mahzurlu yönlerini de telafi etmektedir.(3) Katma değer vergisi sistemi, şelale tipi vergilerle tek safhalı satış vergilerinin başarılı yönlerinin birlikte düşünülmesi şeklinde ifade edilebilir.(4) Katma değerin vergilendirilmesini öneren fikirler yeni değildir. I. Dünya Savaşı sonunda bazı bürokratik danışmanlar ve bilim adamları değişik formatlarda katma değer vergisi uygulamasını önermişlerdir.(5) Yapılan işleme uygulanacak vergi fikri II. Dünya Savaşına kadar tartışma zeminlerinde kaldı. Bu savaştan sonra pek çok ülkede muamele vergisi çerçevesinde, bu vergilendirmeye uygun vergilendirmeler yapıldı.(6) Bu günkü anlamda modern bir katma değer vergisi uygulaması, yıllarında Fransa'nın istihsal vergisi sisteminden KDV sistemine geçişi olarak gösterilebilir.(7) AET Bakanlar Konseyi tarafından 11 Nisan 1961 de kabul edilen bir kararla topluluk ülkelerinde şelale, tipi vergilere bir standart getirildi. Bu tip vergiler Ortak Pazarın öngördüğü prensipler dahilinde uygulanmaya başlandı.(8) Daha önceki istihsal vergisi uygulamalarından sonra, modern anlamda Türk vergi sisteminde KDV uygulaması tarihinde kabul edilen 3065 no.lu KDV Kanunu ile yürürlüğe girmiştir. Kanun tarih ve sayılı Resmi Gazete'de yayınlanmış ve yürürlüğe girmiştir. KDV kanunu 1. Maddesine göre verginin konusunu olu~turan hususlar aşağıdaki gibi sıralanmıştır.(9) "1-Ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler, 2- Her türlü mal ve hizmet ithali çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler, 3- Diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler,

2 a) Posta, telefon, telgraf, teleks ve bunlara benzer hizmetler ile radyo ve televizyon hizmetleri, b) Spor toto oynanması, piyango tertiplenmesi (Milli Piyango dahil) at yarışları ve diğer müşterek bahis ve talih oyunlarının tertiplenmesi, oynanması, c) Profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcuların katıldığı sportif faaliyetler, maçlar, yarışlar ve yarışmalar tertiplenmesi, gösterilmesi, d) (4706 sayılı Kanunun 8 inci maddesiyle değişen bent, Yürürlük: ) (5228 sayılı Kanunun 59/2-a maddesiyle değişen ibare, Yürürlük: ) Müzayede mahallerinde ve gümrük depolarında yapılan satışlar, e) Boru hattı ile ham petrol, gaz ve bunların ürünlerinin taşınmaları, f) Gelir Vergisi Kanunu'nun 70'inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri, g) Genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler, köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait ve vakıflara ve her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri, h) Rekabet eşitsizliğini gidermek maksadıyla isteğe bağlı mükellefiyetler suretiyle vergilendirilecek teslim ve hizmetler, Ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliği Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmadığı hallerde, Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edilir. Bu faaliyetlerin kanunların veya resmi makamların gösterdiği gerek üzerine yapılması, bunları yapanların hukuki statü ve kişilikleri, Türk tabiyetinde bulunup bulunmamaları, ikametgah veya işyerlerinin yahut kanuni merkez veya iş merkezlerinin Türkiye'de olup olmaması işlemlerin mahiyetini değiştirmez ve vergilendirmeye mani teşkil etmez. İthalatın kamu sektörü, özel sektör veya herhangi bir gerçek veya tüzel kişi tarafından yapılması veya herhangi bir şekil ve surette gerçekleştirilmesi, özellik taşıması vergilendirmeye tesir etmez." şeklinde verilmektedir. KDV, yazılı fakat kümülatif etkisi bulunmayan bir muamele vergisi turudur. Ancak, vergi bütün üretim ve dağıtım safhalarında alındığı ve birbirini takip eden safhalardaki firmalar arasında menfaat çelişkisi bulunduğu için daha kolay ve etkin bir biçimde uygulanabilmektedir. KDV'nin en önemli müessesesi vergi indirimi rejimidir.(10) Genellikle KDV'nin tarafsız bir vergi olduğu kabul edilmektedir. Vergi vasıtasıyla firmalar arasında dikey bütünleşmemeyi teşvik etmez.(11) Kar oranı ve is hacmine katkısı yönünden de tarafsızdır.(12) Yatırım mallarının koruma ve teşvikini de sağlamaktadır.(l3) Öte yandan KDV şeffaf bir vergidir. Bir mal veya hizmetin bünyesindeki vergi yükü her hangi bir safhada tam olarak bilinebilir.(l4) 3. Adi Ortaklık Ve KDV Uygulaması Uygulama ve doktrinde adi şirket kavramı değişik şekillerde ifade edilmektedir. Borçlar kanununda adi şirket şeklinde ifade edilen şirket türü, İsviçre borçlar kanununda basit şirket

3 kavramı ile ifade edilmektedir. Türk Hukukunda ise bu kavramlar dışında adi ortaklık ve yalın ortaklık kavramları da kullanılmaktadır.(11) İki veya daha fazla kişinin hiçbir merasime ve şekil şartına tabi olmaksızın, sadece sözlü bir anlaşma ile geçici veya sürekli olarak kurdukları ortaklıklara adi ortaklıklar denilmektedir. Adi ortaklıkların kuruluş şekli şekle bağlı olmayıp, şirket yazılı ya da sözlü sözleşme ile kurulabilir. Adi ortaklıklar, kurumsal bir yapıya sahip olmadıklarından dolayı, kalıcılık vasfını haiz olmayabilirler. Daha çok tecrübelerine dayanan ve emeklerini ortaya koyan kişilerin büyük sermaye kullanmaksızın yürüttükleri bir işletme tipidir. Adi ortakların bir tüzel kişiliği yoktur. Yanı sıra bir ticari ünvanına da sahip değildir.(l7) Adi ortaklıkların tüzel kişiliği olmadığı için, bu şirketlerin kayıtları da şahıs işletmelerinin muhasebe kayıtları gibi tutulmaktadır.(l8) Türk hukuk sisteminde adi ortaklık kavramı, Borçlar Kanunu'nun maddelerinde düzenlenmiştir. Adi ortaklık, kişilerin kâr elde etmek ve katma değer yaratmak amacıyla emek ve mallarını bir sözleşme ile birleştirmelerine denmektedir (B.K. Md. 520/I). Ayrıca ilgili madde, Türk Ticaret Kanunu'nda tanımlanan ortaklıkların belirgin niteliklerini bünyesinde toplamayan şirketleri adi ortaklık saymıştır (B.K. Md. 520/II). Adi ortaklıklar, Borçlar Kanunu hükümlerine tabi olduğundan tüzel kişiliğe sahip değildir. Adi ortaklıklar gizli ve açık şekilde olabilir. Gizli adi ortaklık, memleketimizde hususi ortaklık olarak da bilinir. Fransız ticaret kanunu hususi ortaklıkların "Varlıkları 3. kişilerce bilinmeyen kişi ortak olarak tanımlanmaktadır. Burada 3. kişiler yalnız sözleşmelerde yandaş olan ortağı tanır. Açık adi ortaklıkla 3. kişiler diğer ortak veya ortaklan da bilir. Burada ortaklık hesabına iş gören ortak, diğer ortakların da adını vererek is yapar veya kendi iş görmekle beraber işten doğan hak ve borçları diğer ortaklara geçirir. Bazı hukukçularımız, hususi şirkete iç ortaklık adına vermektedir. Dışarıya karşı hukuken var olmayan, sadece ortaklar arasında hukuki ilişkilere dayanan bu tür ortaklıklarda dışarıya karşı tek kişi görünmekte, üçüncü kişiler onunla işlem yapmaktadır. Bu kişiye aktif ortak, eski deyimle akit ortak denilmektedir. Eski ticaret kanununda var olan hususi şirketler için özel hükümler, yeni metinde çıkarılmıştır. Bu hükümlerin çıkarılma gerekçesi ise, bu ortaklıklara, adi ortaklık hükümlerinin uygulanmasının daha doğru olmasıdır. Adi şirketler emek, nakit ve ayın sermaye olarak konulabilir. Kar ve zararın paylaşılması serbestçe tespit edilebilir. Adi şirketler süresiz olarak kurulabilir. Burada konu bir teşebbüsü işletmektir. Adi şirketler belli bir süre ile sınırlı olarak da kurulabilir. Burada şirketin konusu belli bir is veya islerdir. Pratikte en çok rastlanan adi şirket türü, belli bir işin gerçekleştirilmesi için birkaç teşebbüsün birleştirilmesi ve işin yürütülmesinin içlerinden birine bırakılması şeklidir (l9). Adi Ortaklıklarda, ortaklık yapısındaki değişiklikler; yani ortaklığa yeni bir ortağın girmesi, ortaklardan birinin ortaklıktan çıkması veya ortaklardan birinin ortaklıktan çıkarılması şeklinde olabilmektedir. Özellikle, ortaklardan hiç biri diğerinin rızası olmadan ortaklığa üçüncü şahıs alamaz (B.K. Md. 532/I). Çünkü, böyle bir işlem ortaklık sözleşmesinin değiştirilmesiyle mümkün olmaktadır. Adi ortaklıklarda, ortaklığı sona erdiren ve sona erdirmeyen ortaklık payı devrinin Katma Değer Vergisine tabi olup olmadığı konusunun, Katma Değer Vergisi Kanunu ve Tebliğleri,

4 Danıştay kararlan ve Maliye Bakanlığı Muktezaları doğrultusunda aşağıda açıklanmaya çalışılacaktır Adi Ortaklığı Sona Erdirmeyen Ortaklık Payının Devrinde K.D.V Uygulaması Katma Değer Vergisi Kanunu'nda, adi ortaklıklar işletme birimleri olarak ayrı vergi mükellefiyetine sahiptir. Adi ortaklıklarca defter tutma, belge düzenleme, muhafaza ve ibraz gibi vergi ödevleri ile beyanname verme ve vergi ödeme gibi mükellefiyetlerin ortaklardan ayrı olarak yerine getirilmesi, ortaklığın katma değer vergisi ile ilgili hesaplarının, ortakların varsa şahsi işletmelerindeki işlemlerden ayrı yapılması gerekmektedir. Öte yandan; adi ortaklıklarda ortaklığın sona ermesi sonucunu doğurmayan hisse devri i katma değer vergisine tabi olamayacaktır. Buna göre; bir adi ortaklıkta, ortaklardan biri veya birkaçının hisselerini diğer ortaklara veya üçüncü şahıslara devretmesi, bu şekilde ortaklıktan bazı ortakların ayrılması veya ortaklığa yeni ortakların alınması halinde, mevcut adi ortaklık, ortak kapsamındaki değişiklik dışında aynen devam ediyorsa, bu hisse devri işlemlerinde vergi uygulanmayacaktır.(20) K.D.V'nin konusuna mal teslimi ve hizmet ifaları girmektedir. Tebliğde öngörülen işlem ise bir mal teslimi veya hizmet ifası olmayıp, sermaye devri niteliği taşımaktadır.bu konuda yargıya intikal eden bir olayda, Adi ortaklıktan ayrılan ortağın hissesini diğer ortağa devretmesi, ticari faaliyet olmadığından K.DV. tarhiyatı yapılamayacağı kararı verilmiştir.(21) Ortaklık payının devrinde fatura düzenlenmeyeceği konusunda Danıştay ın kararı ise; Adi ortaklıkta hisse devir işleminin gerçek bir katma değer yaratmadığı dikkate alındığında bu işlemin fatura düzenlenmesini gerektiren bir işlem olmadığı sonucuna ulaşılmadan, kesilen özel usulsüzlük ezasının kaldırılması gerekirken söz konusu cezayı kısmen onayan mahkeme kararında yasal isabet görülmemiştir. (22) şeklinde karar verilmiştir. Adi ortaklık halinde faaliyet gösterilmekte iken ortaklardan bazılarının hisselerini ortaklık sona ermeyecek şekilde diğer ortaklara veya başka şahıslara satmaları halinde bu devir işlemi Katma Değer Vergisine tabi olmayacaktır.(23) Ortaklık 1/2 hissesinin üçüncü bir şahsa devredilmesi işlemi, ortaklığının sona ermesi sonucunu doğurmasından K.D.V.'ne tabi değildir. (24) ve iki ortaklı adi ortaklıkta ortaklardan birinin ayrılması işlemi, işletme faaliyeti aynen devam ederse K.D.V.'ne tabi değildir.(25) Danıştay'a intikal eden bir uyuşmazlık da noter satış senedine göre ortaklardan birisinin hissesini diğer ortağın alması sonucu ortak sayısı üç kişiden iki kişiye düşmek suretiyle ortaklığın sona ermeyip devam ettiği anlaşıldığından vergi dairesince takdir edilen matrah üzerinden yapılan tarhiyatta isabet bulunmamaktadır kararını vermiştir.(26) Özetle; adi ortaklıklarda ortaklık sona erdirmeyen ortaklık payının devrinde, K.D.V. ortaklık sona ermedikçe ve işletme faaliyetine devam ettiği sürece payın devri işlemlerinde katma değer vergisi uygulanmayacak ve ayrıca fatura düzenlenmeyecektir Murisin Ortaklık Payının Mirasçılara İntikal Etmesi Durumunda K.D.V Durumu Murisin (27) ortaklık payının mirasçılara intikal etmesi durumunda, K.D.V' sinin sosyal ve askeri amaçlı istisnalarla diğer istisnalar kısmının 17/4 maddesinin (c) bendinde "Gelir Vergisi Kanunun 81 inci maddesinde belirtilen işlemler ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemleri (Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler

5 bakımından Katma Değer Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmaz. İşlem sonunda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete başlayan veya devir ve bölünme sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefler tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.)" istisna kapsamına alınmıştır. G.V.K. 81/I inci maddesinde ise "Ferdi işletmenin sahibinin ölümü halinde, kanuni mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlı değeriyle (Bilanço esasına göre defter tutuyorsa, bilançonun aktif ve pasif bütün halinde) aynen devir alınması, durumunda değer artışı kazancı hesaplanmaz ve vergilendirilmez hükmü yer almaktadır. Adi ortaklıklarda ortakların her biri ayrı ayrı vergi mükellefi olduklarından dolayı ferdi işletme gibi düşünülmesi gerekir. Bu durum adi ortaklığın feshine neden olmuyor ise; Muristen intikal eden ticari isletmenin bütün varislerce kayıtlı değerleriyle aynen devralınarak faaliyete devam edilmesi halinde bu devir işlemi nedeniyle değer artış kazancı ve katma değer vergisi hesaplanmayacaktır. Öte yandan muris adına verilen son katma değer vergisi beyannamesinde sonraki doneme devreden katma değer vergisi olarak beyan edilen bir vergi bulunması halinde bu vergi, yürütülen ticari faaliyet nedeniyle hesaplanan vergiden indirim konusu yapılabilecektir.(28,29). Adi ortaklıkta, ortaklardan birinin olumu sonucu hissesinin aktif ve pasifiyle aynen mirasçılara intikali K.D.V.'ne tabi değildir. (30) Burada dikkat edilecek husus murisin ölümünden itibaren mirasçıların söz konusu faaliyeti devam ettirmesi yeniden işe başlama olarak değerlendirilmekte olup işe başlama bildirimlerinin yerine getirilmesi gerekmektedir Adi Ortaklığı Sona Erdiren Ortaklık Payının Devrinde K.D.V. Uygulaması Hisse devri işlemleri adi ortaklığın sona ermesi sonucunu doğuruyor veya ortaklık, ortakların kararı ile fesih ediliyorsa, bu devir işlemlerinde katma değer vergisi uygulanması gerekmektedir. Katma değer vergisi uygulaması şu şekilde yapılacaktır; (31) "Ortaklardan biri veya birkaçının hisselerinin diğer ortak veya ortaklara devredilmesi suretiyle ortaklığın sona ermesi halinde; devralan ortak veya ortakların kendi hisseleri ile satın aldıkları hisseler dikkate alınmaksızın, ortaklıkça, devralan ortak veya ortaklara teslim edilen toplam mal bedeli üzerinden katma değer vergisi hesaplanacaktır. Ortaklık tarafından düzenlenecek olan faturada ayrıca gösterilecek olan bu vergi, ilgili dönem işlemleri ile birlikte adi ortaklığın son beyannamesine dahil edilerek beyan edilecek, devralan ortak veya ortaklar tarafından ise genel hükümler çerçevesin-de indirim konusu yapılabilecektir. Örnek: (A), (B) ve (C)'nin 1/3 hisse ile yer aldıkları (ABC) adi ortaklığı, ortakların kararı ile feshedilmektedir. Bu fesih sırasında (C) hissesini (B)'ye satmakta mallar (A) ve (B) arasında paylaşılmaktadır. Ortaklıkta teslime konu emtianın değeri lira ve bu emtianın tabi olduğu vergi nispeti %12'dir. Bu durumda, adi ortaklıktan (A) adına liralık, (B) adına ise liralık fatura kesilerek bu faturalarda lira tutarında vergi hesaplanacak ve bu vergi adi ortaklığın son beyannamesine ithal edilecektir. (A) kendi şahsi iletmesinde lira üzerinden hesaplanan 2.400:000 liralık vergiyi (B) ise lira üzerinden hesaplanan liralık vergiyi indirim konusu yapabilecektir.(32)

6 Adi ortaklığın ferdi işletmeye dönüşmesi sonucunu doğuran hisse devirleri katma değer vergisine tabi olup, ortaklar tarafından faaliyete devam edecek ortağa kesilecek faturada ayrıca katma değer vergisi hesaplanacak ve beyan edilecektir.(33) Adi ortaklığın feshi üzerine ortakların şahsi işletmelerine intikal ettirilen ortaklık mallarının işletmeden çekilmiş sayılması ve emsal bedelle değerlendirilmesi gerekir.(34) ve adi ortaklık paydaşlarının her biri ayrı ayrı yükümlü durumdadır ve işi bırakmada her bir ortak yönünden ayrı ayrı değerlendirmek gerekir.(35) Ayrıca adi ortaklıkta ortaklığın feshine neden olan hisse devir işlemi, K.D.V. Kanunu'nun 1/1 maddesinde belirtilen ve bir katma değer meydana getiren ticari, sınai zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerden sayarak katma değer vergisine tabi tutmaya gerek olmadığı.(36) ve adi ortaklığın feshinde mal teslimi veya mal satışı olmadığı, ortakların adi ortaklığa koymuş oldukları sermayeyi alarak ortaklıktan ayrılmalarının katma değer vergisine tabi olmadığı(37) ve adi ortaklık hali sona ermekle beraber, işlemlerin bütünlüğü ve ticari faaliyeti aynen devam ederken bir ortağın hissesini diğer ortağa devretmesinin herhangi bir katma değere tek başına yol açtığı söylenmeyeceğinden KDV'ye tabi tutulamaz.(38) Ortaklığın son bulması tek başına katma değer vergisini ortaya çıkarmamaktadır. Bununla birlikte KDV'yi ortaya çıkaran başka unsurlar da vardır. İdarenin bu unsurları ortaya çıkarması KDV'nin tecellisi açısından önemlidir. 4. Sonuç Adi ortaklıklarda, ortaklığın sona ermesi sonucunu doğurmayan ortaklık payı devri işlemleri katma değer vergisine tabi olmayacaktır. Bunun temel nedeni ortaklık payının yeni ortaya devredilmesi sonucunda mevcut ortaklık yeni ortak ve/veya ortaklarla devam etmesi ve en önemlisi işletme faaliyetine aynen devam etmesidir. Adi ortaklığı sona erdiren ortaklık payının devrinde ise katma değer vergisi uygulaması özellik arz etmektedir. Bunun temel nedeni ise; vergi idaresinin görüşü ile Danış vermiş olduğu karar arasındaki farktır.vergi idaresi, "hisse devri işlemleri adi ortaklığın sona ermesi sonucunu doğuruyor veya ortaklık, ortakların kararı ile fesih ediliyorsa, bu devir işlemlerine vergi uygulanması gerekmektedir" diyerek katma değer vergisi uygulamasının ortaklığın son bulmasına bağlamıştır. Diğer yandan yargı kararlarında ise; ortaklığı sona erdiren payın devrini, katma değer meydana getiren ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerden saymamıştır. Bu işlemin, adi ortaklığın feshinde mal teslimi veya mal satışı olmadığına karar vermiş işi, ortakların adi ortaklıkta koymuş oldukları sermayeyi alarak ortaklıktan ayrılmaları şeklinde yo. Bu durumun da katma değer vergisine tabi olmadığı konusunda karara varmıştır. Böylece adi ortaklığı sona erdiren ortaklık payı devrinde katma değer vergisi söz konusu olmayacaktır. Bu nedenle 25 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin Danıştay kararları çerçevesinde yeniden düzenlenmesinde fayda görülmektedir. * Bu makale Lebib Yalkın, Ekim 2005 Sayısında yayınlanmıştır. (1) Arslan, Mehmet; Türk Vergi Sistemi, Nobel Yayın Dağıtım, Ankara, 2001, s.243. (2) Aksoy,,Şerafettin; vergi Hukuku ve Türk Vergi Sistemi, Filiz Kitabevi, İstanbul, 1989, s.204. (3) Ozer, İlhan; "Tüketim Vergileri ve Katma Değer Vergisi ", Maliye Dergisi, Kasım- Aralık, 1984, Sayı:72, s.9. (4) Arslan,M.; a.g.e.s.243 (5) Kocahanoğlu, Osman Selim; Türk Katma Değer Vergisi, Temel Yayınları,İstanbul,1989,s.25 (6) T.C. Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü, Katma Değer Vergisi Kanun Tasarısı Ve Gerekçesi, Ankara,1974,s. 2. (7) Arslan, M.; a.g.e, s

7 (8) Sural, Arıcan; Uluslararası Ekonomik Anlaşmaların Vergiler Üzerine Etkileri Avrupa Ekonomik Topluluğu Ve Türkiye nin Durumu, Maliye Ve Gümrük Bakanlığı A.P.K Yayını, 1974/263, Ankara, 1983, s (9) 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu (10) Arslan, M.; a.g.e., s.247. (11) Özen, Kadir; Katma Değer Vergisinin Genel Özellikleri, Vergi Dünyası, Maliye Hesap Uzmanları Derneği Yayını, Sayı:11 Temmuz 1982,s.51 (12) Arslan, M.; a.g.e s.248 (13) Maliye Ve Gümrük Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü; Türk Vergi Kanunları Gerekçeleri, Ankara, 1988, s.317 (14) Aydemir, Oğuz; Katma Değer Vergisi, Çağ Matbaası, Ankara, 1984, s.109 (15) Arslan, İbrahim; Şirketler Hukuku Bilgisi, Gözden Geçirilmiş Dördüncü Baskı, Mimoza Yayınları, Konya,1999, s.31 (16) Otlu, Fikret, Şirketler Muhasebesi, Malatya SMMM Odası Yayınları, Yayın No:2002/6, Malatya, 2002, s.4. (17) Otlu, F.; a.g.e, s.4 (18) Çabuk, Adem; Şirketler Muhasebesi, Uludağ Üniversitesi Basım Evi, Bursa, 1984,s.13 (19) Poroy,R., Ünal Tekinalp, ersin Çamoğlu; Ortaklıklar Hukuku, s (20) K.D.V Genel Tebliği Seri No:25,(Bakınız, tarih ve sayılı Resmi Gazete) (21) Danıştay 9. Dairesinin tarih ve E: 1992/2767, K: 1993/784 sayılı kararı (22) Danıştay 11. Dairesinin tarih ve E: 1998/1589, K: 1999/2993 sayılı kararı (23) Maliye Bakanlığının tarih ve 80/ /73290 sayılı Muktezası (24) Maliye Bakanlığının tarih ve /93024 sayılı Muktezası (25) Danıştay 7. Dairesinin tarih ve E: 1992/7232, K: 1994/6020 (26) Danıştay 11. Dairesinin tarih ve E: 1998/4077, K: 2000/1077 sayılı kararı (27) Ölmüş Veya Gapliğe Karar Verilmiş olması dolayısıyla malvarlığı mirasçılara intikal eden kimseye muris, murisin malvarlığına ise tereke veya miras denir. (28) Maliye Bakanlığının tarih ve 80/90-991/16170 sayılı Muktezası. (29) Maliye Bakanlığının tarih ve 60/29-557/62579 sayılı Muktezası. (30) Maliye Bakanlığının tarih ve /457 sayılı Muktezası. (31) K.D.V Genel Tebliği Seri No: 25 (Bakınız tarih ve Sayılı Resmi Gazete) (32) K.D.V Genel Tebliği Seri No:25 (Bakınız tarih ve Sayılı Resmi Gazete) (33) Maliye Bakanlığının tarih ve 80/ /73290 sayılı Muktezası (34) Danıştay 3. Dairesinin tarih ve E: 1993/2991, K: 1995/848 sayılı kararı (35) Danıştay 4. Dairesinin tarih ve E: 1985/6106, K: 1987/3239 sayılı kararı. (36) Danıştay 9. Dairesinin tarih ve E: 1992/5624, K: 1993/1542 sayılı kararı (37) Danıştay 9. Dairesinin tarih ve E: 1993/3293, K: 1993/1256 sayılı kararı (38) Danıştay 9. Dairesinin tarih ve E: 1992/5624, K: 1993/1542 sayılı kararı