KATMA DEĞER VERGİSİ NDE SORUMLULUK UYGULAMALARI

Transkript

1 KATMA DEĞER VERGİSİ NDE SORUMLULUK UYGULAMALARI İhsan AKAR Vergi Denetmeni Hakan ŞAHİN Vergi Denetmen Yrd. BURSA - Eylül 2006

2

3 SUNUŞ Meslek Odalarının en önemli işlevlerinden biri üyelerinin bilgilerinin güncelleştirilmesi ve birikimlerinin artırılmasına yönelik olarak yaptıkları eğitim çalışmalarıdır. Bu anlayışı tam olarak benimsemiş ve meslek mensubu üyelerinin en iyi donanıma sahip olması için yoğun çaba harcamayı bir görev bilen Bursa Serbest Muhasebeci Mali Müşavir Odası olarak, mesleki uygulamalarınıza yardımcı olmak amacıyla, Vergi Denetmeni İhsan AKAR ve Vergi Denetmen Yardımcısı Hakan ŞAHİN tarafından hazırlanan Katma Değer Vergisinde Sorumluluk Uygulamaları çalışması odamız tarafından bastırılarak sizlerin istifadesine sunuyoruz. Tüm meslektaşlarımıza ve konuyla ilgili herkese yararlı olacağına inandığımız bu çalışmayı, özenle hazırlayan Vergi Denetmeni Sayın İhsan AKAR ve Vergi Denetmen Yardımcısı Sayın Hakan ŞAHİN e Yönetim Kurulumuz adına içten teşekkürlerimi sunarım. Ebubekir ŞİMŞEK Oda Başkanı

4 - Ö N S Ö Z - Her vergi kanununda olduğu gibi, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu nda da arka arkaya yapılan düzenlemelerle, mali mevzuatımız değişmekte ve gelişmektedir. Bu gelişmenin en fazla yaşandığı konulardan birisi de Vergi Sorumluluğu konusudur. Katma Değer Vergisi Kanunu nda önem arz eden konulardan birisi olan KDV de Sorumluluk Uygulamaları bu çalışmamızın konusunu oluşturmaktadır. Bu uygulama kapsamında, vergiye taraf olanların karşılaştıkları bazı sorunlara cevap bulabileceği çalışmamızda, anlaşılabilir olması amacıyla Vergi Sorumluluğu, kavramı üç bölüm halinde anlatılmıştır: - KDV Kanunu Madde 9/1 e Göre Vergi Sorumluluğu - KDV Kanunu Madde 9/2 ye Göre Vergi Sorumluluğu - Müteselsil Sorumluluk. Her bölümde önce tanımlamalar yapılmış olup,sonra bu tanımlamalar dahilindeki faaliyetler ve konular birer birer açıklanarak örneklendirilmiştir. Örneklerimizde gerekli olan muhasebe kayıtlarına da yer verilerek, belge düzeni ve defter kayıtları arasındaki uyumun sağlanması amaçlanmıştır. Bu kitapçığımızın yayım tarihi itibariyle, konuyla ilgili olarak yürürlükte olan vergi mevzuatımızın tamamı dikkate alınmış olup, ayrıca daha önceki düzenlemelere de yer verilmiştir. Kitapçığımızın hazırlanmasında desteklerini bizlerden esirgemeyen değerli üstadlarımıza teşekkür ederiz. Çalışmamızın, bütün ilgililere faydalı bir kaynak olması dileğiyle İhsan AKAR Vergi Denetmeni Hakan ŞAHİN Vergi Denetmen Yrd.

5 İÇİNDEKİLER I-KATMA DEĞER VERGİSİNDE SORUMLULUK... 1 A-Konuya İlişkin Yasal Düzenlemeler... 1 B-Madde Gerekçesi... 2 C- KDV Kanunundaki Vergi Sorumluluğu İle İlgili Genel Tebliğler... 2 II-KDV KANUNU 9/1.MADDESİNE GÖRE VERGİ SORUMLULUĞU... 4 A-TAM SORUMLULUK KAPSAMINDAKİ FAALİYETLER Yurt Dışından Sağlanan Hizmetlerde Sorumluluk... 5 a.sorumlu Sıfatı ile Ödenecek KDV nin Matrahı ve Hesaplanması... 8 b.sorumlu Sıfatı ile Ödenecek KDV nin Beyanı... 9 c.yurt dışından sağlanan kredilerde ödenen faizler ve aleyhte oluşan kur farkları için KDV Sorumluluğu var mıdır Reklam Verme İşlemlerinde Sorumluluk...14 a.spor Klüplerince İfa Edilen Reklamlar...15 b.bina Duvarına Yazı Yazma, Arazi ve Arsa Üzerine Pano Koyma Şeklindeki Reklamlar...16 c.kitap, Dergi gibi Eserlere Verilen Reklamlar...17 d.kendi Adına Kitap Yayınlayanlara ve Okulların Yıllıklarına Verilen Reklamlarda Sorumluluk Uygulaması Var mıdır? Kiralama İşlemlerinde KDV Sorumluluğu GVK. nun 18.Maddesi Kapsamındaki İşlemlerde KDV Sorumluluğu...20

6 B-KISMİ SORUMLULUK KAPSAMINDAKİ FAALİYETLER Fason Olarak Yapılan Tekstil ve Konfeksiyon İşleri...25 a.fason Olarak Yapılan Tekstil ve Konfeksiyon İşlerinde Matrahta Değişiklik ve Mal İadesi Durumu...28 b.fason Olarak Yapılan Tekstil ve Konfeksiyon İşlerinde Mahsuben KDV İadesi Hurda Metal, Plastik, Lastik, Kauçuk, Kâğıt, Cam Hurda ve Atıkları Teslimleri...34 a.hurda ve Atıkların Teslimlerine Ait KDV İadesi...39 b.plastik Hurda ve Atıkların Hammadde Olarak Kullanılması Akaryakıt Teslimleri Hizmet İfaları...45 a.yapım işleri ve bu işlere ilişkin mühendislikmimarlık ve etüt-proje hizmetleri...47 b.temizlik,çevre ve Bahçe Bakım Hizmetleri...50 c.özel Güvenlik Hizmetleri...52 d.makine, Teçhizat, Demirbaş ve Taşıtlara Ait Tadil, Bakım ve Onarım Hizmetleri...53 e.yemek Servis Hizmetleri...54 f. Danışmanlık ve Denetim Hizmetleri...55 HİZMET İFALARI KAPSAMINDA KDV İADESİ...57 FAZLA VE YERSİZ TEVKİF EDİLEN VERGİNİN İADESİ Hurda Metallerden Elde Edilenler Dışındaki Bakır Külçelerinin, Bakır Ürünlerinin Teslimi ve Tevkifat Kapsamındaki Ürünlerin İthalatçıları Tarafından Yurt İçindeki Teslimleri İşgücü Hizmetleri...62 İşgücü Hizmetlerinde KDV İadesi...63

7 C-KISMİ TEVKİFAT UYGULAMASINDA SINIR...66 D-BASİT USULDE VERGİLENDİRİLEN ve ESNAF MUAFLIĞINDAN YARARLANAN MÜKELLEFLERDE KISMİ TEVKİFAT UYGULAMASI...67 E-2 NOLU KDV BEYANNAMESİ NİN DÜZENLENMESİNE İLİŞKİN ÖRNEK...67 III-KDV KANUNU 9/2.MADDESİNE GÖRE VERGİ SORUMLULUĞU...70 A.Kanun Metni...70 B.Madde Gerekçesi...70 C.KDV Kanunu 9.Madde 2.Fıkrasının Özellikleri ve Uygulanışı...71 IV-KATMA DEĞER VERGİSİ NDE MÜTESELSİL SORUMLULUK Kapsam İşleme Doğrudan Taraf Olanlarda Sorumluluk KDV Ödeme Şekillerinin Değerlendirilmesi Banka veya Özel Finans Kurumu Vasıtasıyla Ödeme Çekle Ödeme İşleme Doğrudan Taraf Olmayanlarda Sorumluluk Uygulama...82 KAYNAKLAR...87

8

9 1 I-KATMA DEĞER VERGİSİNDE SORUMLULUK: A-Konuya İlişkin Yasal Düzenlemeler: 213 sayılı VUK nun 8.maddesinde vergi sorumlusu; verginin ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir diye tanımlanmıştır.3065 sayılı KDV Kanunu nun 9. maddesi de Vergi Sorumlusu başlığını taşımakta olup,madde metninde tanımlama şöyle yapılmıştır: 1. Mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabilir. 2. Fiili ya da kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, bu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisi, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranır. Belgesiz mal bulundurdukları veya hizmet satın aldıkları tespit edilen mükelleflere, bu mal ve hizmetlere ait alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren 10 günlük bir süre verilir. Bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilmemesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisi, alışlarını belgeleyemeyen mükellef adına re'sen tarh edilir. Bu tarhiyata (4369 sayılı Kanunun 81 inci maddesiyle değişen ibare Yürürlük: ) vergi ziyaı cezası uygulanır. Ancak belgesiz alınan mal ve hizmetleri satanlara, bu satışlarla ilgili olarak, vergi inceleme raporuna dayanılarak katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı takdirde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin ceza ayrıca alıcılardan aranmaz.

10 Katma Değer Vergisinde Vergi Sorumluluğunu düzenleyen 9.maddenin amacı ve mahiyeti madde gerekçesinde şöyle belirtilmiştir: 2 B-Madde Gerekçesi: Bu madde vergi alacağının emniyetle tahsil edilebilmesi amacıyla getirilmiş bulunmaktadır. Madde hükmüne göre, mükellefin memleket içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkez veya iş merkezinin bulunmaması ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye ve Gümrük Bakanlığı,vergi alacağının emniyet altına alınması bakımından, işlemlere taraf olan diğer bir şahsı veya şahısları verginin ödenmesinde sorumlu tutabilecektir. Maddede sayılan haller mükellefin idarece takibinin güç olduğu, dolayısıyla vergi tarh, tahakkuk ve tahsilatında kaybın mümkün bulunduğu hallerdir. Burada sayılan haller sınırlı olmayıp, vergi alacağının emniyet altına alınmasının gerekli görüldüğü diğer durumlarda da, Maliye Bakanlığının mükelleften gayri bir şahsı verginin ödenmesinden sorumlu tutma yetkisi bulunmaktadır. Maddede belirtilen işlemlere taraf olanlar mükellefin temsilcisi, vekili, mükellef adına hareket etmeye yetkili herhangi bir kimse veya kendisine mal veya hizmet teslim edilen yahut hizmet ifa edilen kişi olabilecektir. C- KDV Kanunundaki Vergi Sorumluluğu İle İlgili Genel Tebliğler: Aşağıda Vergi Sorumluluğu kapsamında Maliye Bakanlığı tarafından uygulamaya ilişkin usul ve esasların düzenlendiği KDV Genel Tebliğlerinin konusu yer almakta olup,çalışmamızın ilgili bölümlerinde tebliğ metinlerine ilişkin açıklamalara da yer verilecektir.

11 Tebliğ No Bölümü Konusu 1 IV-B Vergi Sorumlusu 15 C Yurtdışından Sağlanan Hizmetlerde Sorumluluk 19 A GVK 18.Madde Kapsamındaki İşlemlerde Sorumluluk 30 F Kiralama ve Reklam Verme İşlemlerinde Sorumluluk* 31 B İşletmeye Dahil Olmayan Gayrimenkullerin Kiralanması İşleminin KDV Karşısındaki Durumu 46 A Yurtdışından Sağlanan Krediler ve Aleyhte Oluşan Kur Farklarının KDV Karşısındaki Durumu 49 B Sorumlu Sıfatıyla Ödenen KDV nin İndirimi 51 II Fason Olarak Yaptırılan Tekstil ve Konfeksiyon İşleri İle Hurda Metal Alımlarında Sorumluluk Uygulaması 53 A-B-C-D-E Konfeksiyon ve Tekstil Sektöründe Tevkifat Uygulaması- Hurda Metal Alımlarında Tevkifat Uygulaması 55 A-B-C-D-E Spor Klüpleri 58 A Hurda Metal Teslimleri ile Fason İşlerde Tevkifatın Kapsamı-Matrahta Değişiklik ve Mal İadesinde Tevkifat Uygulaması 68 - Akaryakıt Ürünleri Tesliminde Sorumluluk Müteselsil Sorumluluk- Hurda Metal Teslimlerinde Sorumluluk 72 4 GVK.18.madde kapsamındaki işlemlerde KDV Uygulaması- Fason Tekstil ve Konfeksiyon İşlerinde Mahsuben İade 73 8 Basit Usulde Vergilendirilen Mükelleflerde Tevkifat Uygulaması 77 4 Fason Tekstil ve Konfeksiyon İşlerinde Mahsuben İade 81 B-2 ve 6 Atık Kağıt ve Hurda Plastik Tesliminde Tevkifat Uygulaması 83 5 Sınır Ticareti Yoluyla İthal Edilen Malların Satışında Vergi Uygulaması 84 III KDV İadesi ile İlgili Esaslar-Müteselsil Sorumluluk 85 B Hurda Metal Teslimlerinde Tevkifat Uygulaması- Akaryakıt Teslimlerinde Tevkifat Uygulaması 86 B-1,B-2,B-3 Hurda Metal Teslimlerinde Tevkifat (Kapsam-Tevkifat Oranı-İade Uygulaması) 87 E Tevkifata Tabi Hurdaların Kapsamı 3

12 89 A-1,A-2 Hizmet İfalarında Tevkifat Uygulaması-(91 nolu KDV Genel Tebliği ile A-1 bölümü yürürlükten kaldırılmıştır) İthal Edilen Hurda Metallerde Tevkifat Uygulaması 91 A Hizmet İfalarında Tevkifat Uygulaması Metal,Plastik,Kağıt,Cam Hurda ve Atıkların Teslim veya İthalinde KDV İstisnası 93 5 Fazla ve Yersiz Tevkif Edilen Verginin İadesi- Yapı denetim hizmetlerinin, kısmi KDV tevkifatı kapsamına alınması 95 1,5,7 Mahsuben İade Talepleri- Hizmet İfalarında Kapsam, Tevkifat Oranları Değişikliği, Mahsuben İade 96 5 İşgücü Hizmetlerinde Tevkifat Uygulaması Bakır Ürünleri Tesliminde Tevkifat Uygulaması 97 1,2,3,4,5 İşgücü Hizmetlerinde Tevkifat Uygulaması - İthal Edilen Bakır Ürünlerinin Tesliminde Tevkifat Uygulaması 99 5/ 1,2 Yapı denetim hizmetlerinde tevkifat uygulaması Yapım işlerinde tevkifat oranı değişikliği 4 II-KDV KANUNU 9/1. MADDESİNE GÖRE VERGİ SORUMLULUĞU: 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 9.maddesinin 1.fıkrasında Mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabilir hükmüne yer verilmiştir. Birinci fıkranın açıklanmasındaki, Vergi Sorumluluğu kavramını iki bölüme ayırmak mümkündür. Tam Sorumluluk uygulamasında; sorumluluk kapsamında satın alınan mal veya hizmet teslimine ait KDV nin tamamı vergi sorumlusu tarafından tevkif edilip, beyan edilerek vergi dairesine ödenir.

13 Kısmi Sorumlulukta ise,sorumluluk kapsamındaki mal ve hizmet teslimine ait KDV nin belirli bir kısmı vergi sorumlusu tarafından tevkif edilip,beyan edilerek vergi dairesine ödenir. 5 KDV KANUNU MADDE 9/1 TAM SORUMLULUK KISMİ SORUMLULUK A-TAM SORUMLULUK KAPSAMINDAKİ FAALİYETLER: 1.YURT DIŞINDAN SAĞLANAN HİZMETLERDE SORUMLULUK: Katma Değer Vergisinin konusu, Kanunun 1. maddesinde detaylı olarak belirtildiği üzere Türkiye de yapılan ve verginin kapsamına giren her türlü mal teslimleri ve hizmet ifalarıdır Buna göre bu işlemleri gerçekleştirenlerin, yabancı uyruklu olup olmamaları, ikametgahlarının, işyerlerinin, kanuni merkezlerinin veya iş merkezlerinin Türkiye de olup olmaması işlemin niteliğini değiştirmez, Katma Değer Vergisinin doğuşunu engellemez. Aynı Kanunun 6/b maddesine göre, Türkiye'de yapılan, değerlendirilen veya faydalanılan hizmetler Türkiye'de ifa edilmiş sayılacaktır. Yurt dışındaki firmalara yaptırılan hizmetlerden bu kapsama girenlerin vergiye tabi olacağı açıktır. Ancak 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu nun 9. Maddesi ilk fıkrasında belirtildiği üzere işlemi yapanın

14 Türkiye de bulunmaması halinde vergisel ödevlerin yerine getirilmesinden sorumlu tutulabilecek başka birinin tayini gerekliliği vardır İşlem mal teslimi şeklinde ise, mükellef ithalatı yapan kimse olarak tayin edilmekte ve vergilendirme malın ithalatı aşamasında yapılmaktadır. (KDVK Mad.8, KDVK Mad10) İşlemin hizmet ifası şeklinde olması halinde ise mükellef, hizmeti yapan yurtdışındaki firmadır. Ancak mükellefin yurtiçinde ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi veya iş merkezi bulunmaması hallerinde; verginin ödenmesinin garanti altına alınmasını sağlamak amacıyla yapılan düzenleme paralelinde Katma Değer Vergisi Kanunu nun 9. Maddesi gereğince vergi, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından bağlı bulunulan vergi dairesine sorumlu sıfatıyla 2 Numaralı KDV Beyannamesi ile beyan edilip ödenecektir. Bu noktada Katma Değer Vergisi Kanunu nun 1. Maddesi gereğince işlemin Türkiye de yapılmış olması şartı ile 9. Maddedeki hizmetin ithalinin Katma Değer Vergisinin konusu olduğu kavramları birbirleriyle çelişir gözükmektedir. Bu durum sözünü ettiğimiz Kanunun 6. Maddesiyle düzenlenmiştir. Buna göre hizmetten Türkiye de faydalanılıyorsa, hizmet Türkiye de yapılmış gibi değerlendirilir. 6 Örnek: Yurtiçinde ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi veya iş merkezi bulunmayan yabancı firmalarca sağlanan; her türlü serbest meslek hizmetleri, telif, patent, lisans hakkı, komisyon, kira, danışmanlık ve benzeri hizmetler nedeniyle, bu hizmetlerden yurtiçinde yararlananlar Katma Değer Vergisinin tamamını beyan edip,vergi dairesine ödemekten sorumlu olacaktır.

15 Ancak yabancı kişi veya kurum Türkiye de işyeri veya şube açtığında, yabancı kişi veya kurum için katma değer vergisi mükellefiyeti oluşacaktır. Örnekle ilgili olarak Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun verdiği karar özeti şöyledir: Meyve suyu konsantresinin yurt dışında tanıtım ve dağıtımını yapan, merkezi yurt dışında bulunan ve kanuni temsilcisi olmayan firmaya söz konuşu hizmet karşılığında ödenen komisyon ücretinin sorumlu sıfatıyla KDV'sinin beyan edilmesi gerekir. 7 Örnek: Uluslararası spor organizasyonlarını düzenleyen gerçek veya tüzel kişilerden organizasyonun Türkiye de yayınlanabilmesi için gerekli olan yayın hakkını satın alan Türkiye de yerleşik kişilerin, yayın hakkı bedeli üzerinden hesaplanacak KDV yi sorumlu sıfatıyla 2 No.lu beyanname ile beyan ederek ödemeleri ve ödedikleri KDV yi indirim konusu yapmaları gerekir. Yayın hakkının satışı KDVK nun 1 ve 6. maddelerine göre KDV ye tabi bulunmakta olup, yayın hakkı sahibi kuruluş Türkiye de yerleşik olmadığından, işleme ait KDV nin Kanun un 9/1. maddesi ve 15 Seri No.lu KDV Genel Tebliği nin (C) bölümünde yapılan açıklamalara göre yayın hakkını satın alan Türkiye de yerleşik olanlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenmesi gerekmektedir. Sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenen bu vergi, indirim konusu yapılabilecektir. Konuyla ilgili olarak,danıştay 11.Dairesinin verdiği bir örnek karar da Yurt dışındaki bir firmadan kiralanan televizyon programları için yurt dışındaki firma KDV mükellefi olup, sözkonusu firmaya yapılan ödemeler üzerinden hesaplanacak KDV Türkiye'de ödemeyi yapan firma tarafından sorumlu sıfatıyla Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak çıkarılan 30 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin F/1 bölümünde yeralan

16 esaslara göre ödenecektir. denilmiştir. ***Yukarıdaki açıklamalarda ve örneklerde izah edildiği üzere, yurtdışından ithal olunan hizmetlerde,hizmetten yararlanan tarafın KDV sorumlusu olması için şu şartların olması gerekir: 1- İthal edilen hizmetten yurt içinde faydalanılmalıdır. 2- İthal edilen hizmet,katma değer vergisinden istisna olmamalıdır. 3- İthal edilen hizmeti ifa eden kişi veya kurumun Türkiye de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi veya iş merkezi bulunmaması gerekir. 4- İthal edilen hizmet,türkiye de ifa edilmiş olmalı yada hizmetten Türkiye de faydalanılmalıdır.bu şart Türkiye de vergilendirilmenin de şartıdır. 5- İthal edilen hizmetten faydalanan kişinin vergi mükellefi olmaması,kdv sorumluluğunu etkilemez. 8 1.a.Sorumlu Sıfatıyla Ödenecek KDV nin Matrahı ve Hesaplanması: Sorumlu sıfatıyla ödenecek Katma Değer Vergisinin hesaplanmasında hizmetin gerçekleştiği tarihin önemi vardır. Hesaplama ve beyan hizmet ifa tarihine göre yapılır. Hizmetin gerçekleştiği tarihin tespitinde yaşanan güçlükler ancak fatura veya hizmet ifasını belgeleyen makbuz, borç dekontu gibi belgeler üzerinde yazılı olan tarihin esas alınmasıyla aşılır. Bu noktada diğer bir sıkıntı yaratan konu yurtdışından sağlanan hizmetin bedelinin çoğunlukla yabancı para olarak gösterilmesidir. Bu bedellerin Türk Lirasına çevrilmesinde hizmet ifa tarihindeki TCMB cari kuru (Alış Kuru) esas alınır. Yine cari kuru belli olmayan dövizlerin Türk Lirasına çevrilmesini belirleyen esasları Maliye Bakanlığı belirler. (KDVK Mad.26)

17 Katma Değer Vergisi sorumlularının bu sıfatla beyan edip ödeyecekleri vergilerin matrahı işlemin bedelidir. Hizmeti alan, hizmeti sunan yabancıya fatura bedelini ödedikten sonra herhangi bir şekilde bu işlemle ilgili, örneğin; hizmeti sunacak olanın yol masraflarının karşılanması gibi artı bir menfaat sağlamışsa, bu menfaatin de KDV matrahına dahil edilmesi gerekir. Ülkemiz kişi veya kurumlarının kimi ülkelerden aldıkları hizmet faturalarında, hizmetin geldiği ülkede uygulanan Katma Değer Vergisi ayrıca ayrıştırılmış olarak gösterilmektedir. Bu durumda bizim için Katma Değer Vergisi matrahın belirlenmesinde ayrıştırılmamış toplam tutar esas olacaktır. Bu noktada, 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu nun 25. Maddesinde belirtildiği üzere; hesaplanan Katma Değer Vergisi tutarı, Katma Değer Vergisi matrahı içine girmez ibaresi bir çelişki yaratmaktadır.ancak yurtdışındaki firmalarca düzenlenen faturalarda yer alan KDV yi 25.madde kapsamında değerlendirilmemek gerekir. Halen yürürlükteki oranlara bakıldığında hizmet şeklindeki işlemlerde çoğunlukla KDV si genel oranı %18 uygulanmaktadır. Bunun bir tek istisnası Finansal Kiralama Leasing işlemleridir.( %1) 9 1.b.Sorumlu Sıfatı ile Ödenecek KDV nin Beyanı: Katma Değer Vergisi Sorumluğunun doğuşunda esas aldığımız işlemin ifasıdır.ancak hizmet ifasının tespitinin güç olduğu hallerde ilgili belgenin düzenlenme tarihi esas alınır. (KDVK Mad.10) Buna göre KDV den sorumlu tutulan kişi veya kurum, işlemin gerçekleştiği veya ilgili belgenin eline ulaştığı ayı izleyen ayın 20. günü akşamına kadar 2 Numaralı Katma Değer Vergisi Beyannamesi ile beyan edip ödeyecektir. Katma Değer Vergisi sorumlularınca kullanılan 2 Numaralı KDV beyannamesinin hangi vergi dairesine yatırılacağı

18 10 konusunda ilgili kanun içinde bir düzenleme bulunmamakla birlikte uygulamada bu beyannameler; -KDV mükellefiyeti olanlar için KDV mükellefiyetlerinin bulunduğu vergi dairelerine, -KDV mükellefiyeti olmayan bankalar ve sigorta şirketleri ise kurumlar vergisi mükellefiyetlerinin bulunduğu vergi dairelerine -Hiçbir mükellefiyetleri olmayanlar için ise ikametgahlarına göre en yakın vergi dairesine beyan edip ödenmesi şeklinde gerçekleşmektedir. Sorumlu sıfatıyla ödenen Katma Değer Vergisinin indirim hakkı tanınan işle ilgili olarak yüklenilmiş olması halinde, 1 numaralı Katma Değer Vergisi Beyannamesinin tanzimi esnasında indirilecek Katma Değer Vergisi tutarına ilave edilmek suretiyle indirim konusu yapılabilir. İndirim yapıldığı ayda mükellefin bu indirimi karşılayacak miktarda ödenecek Katma Değer Vergisi çıkıyorsa, sorumlu sıfatıyla ödenen Katma Değer Vergisi, aynı anda 1 numaralı KDV beyannamesi ile ödenecek vergi miktarını azaltacağı için, verginin ödenmesinden sorumlu olan mükellef herhangi bir zarara uğramaz. Keza bu durumda sorumlu sıfatıyla KDV ödenmesi mükellef sıfatı ile ödenecek KDV yi azalttığı için toplamda devletin vergi tahsilatı etkilenmemiş olur. Örnek: -Firma (A) Türkiye de üreteceği elektronik ürün için, bir Alman firmasından lisans (royalty) hakkını almıştır. -Lisans Ücreti (net) Euro dur.alman Firmanın Fatura Tarihi (kur:1,60) -Fatura tarihinde alıcıya ulaşmıştır ve aynı gün kayıt altına alınarak Euroluk kısmı ödenmiştir. (kur:1,65)

19 11 -Kalan Euroluk kısım ise de gönderilmiştir.(havale edilmiştir) (kur:1,70) -Almanya ile Türkiye arasındaki Ç.V.Ö. Anlaşmasına göre,bu nitelikteki işlemlerde azami vergi oranı %10 olarak kabul edilmiş olup(örnekte), tamamı Firma (A) tarafından karşılanmıştır. Firma (A) tarafından yapılacak yevmiye defteri kayıtları şöyle olacaktır: /11/ ( YTL) 7/A- 730.Genel Üretim Giderleri veya 7/B- 793.Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler Lisans Ücretleri 191.İndirilecek KDV (%18 ) , Ödenecek Vergi ve Fonlar ,94.- -KV Stopajı(KV md. 24 ) Sorumlu Sıfatıyla Ödenecek KDV , Bankalar Döviz Tevdiat Hesabı 329.Diğer Ticari Borçlar Alman Firma Cari Hesabı /12/ tarihi itibariyle fatura alıcıya ulaştığı için,bu tarihteki kur üzerinden KDV matrahına ulaşmamız ve defter kayıtlarına aktarmamız gerekecektir x 1,65= YTL. Kurumlar Vergisi stopajı (md.24 göre)hariç matrahtır.% 10 KV.Stopajını da içine alan matraha ulaşmak için şu işlemi yapacağız: x 100/90= YTL.

20 12 Firma AB kalan Euroluk kısmı daha sonra havale ettiği için yeni bir kur farkı oluşmuştur. (1,70-1,65 x ) =3.750 YTL.kur farkının brütüne ulaşılırsa YTL olur /12/ (YTL) 329.Diğer Ticari Borçlar Alman Firma Cari Hesabı 7/A-730.Genel Üretim Giderleri veya 7/B-793.Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler Lisans Ücretleri 191.İndirilecek KDV (%18 ) 749, Ödenecek Vergi ve Fonlar 1.165,88.- -KV Stopajı(KV md. 24 ) Sorumlu Sıfatıyla Ödenecek KDV-749, Bankalar Döviz Tevdiat Hesabı / / Yukarıdaki muhasebe kaydında,kur farkı üzerinden Kurumlar Vergisi stopajı hesaplanmıştır.ancak kur farkları üzerinden KV stopajı yapılmaması gerektiği yönünde Danıştay kararları da vardır. Yukarıdaki muhasebe kaydında,kur farkı üzerinden KDV hesaplanmıştır.ancak,kur farkı üzerinden KDV hesaplanıp hesaplanmayacağı konusunda Vergi İdaresi ve Danıştay ın değişik görüşleri mevcuttur. Danıştay, kendisine yansıyan bir olayla ilgili olarak verdiği bir kararda, kur farklarının vade farkı olarak değerlendirilemeyeceğini ve KDV ye tabi tutulamayacağını belirtmiştir.söz konusu karar Kur farklarının KDV Kanunu nun 4. maddesi kapsamında müstakil bir hizmetin karşılığı olarak kabul edilemeyeceği, 24/c maddesinde düzenlenen vade farkı ile

21 13 aynı anlama gelmediği ve Kanun koyucunun kur farklarının KDV ye tabi olmasını amaçlamadığı, bu nedenlerle kur farklarının KDV ye tabi tutulamayacağı şeklindedir. (Dn. 9. D. nin, tarih ve E. 2001/2624, K. 2004/3556 sayılı Kararı ) Maliye Bakanlığı ise mal teslimleri ve hizmet ifalarında bedelin, taksitler halinde yada vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten sonra geç ödenmesi nedeniyle satıcılar lehine oluşan kur farklarının vade farkı kapsamında KDV Kanunu nun 24/c maddesine göre KDV ye tabi olacağı görüşündedir. Maliye Bakanlığı tarafından verilen bir özelgede Bedelin yabancı paraya endekslenmesi nedeniyle teslim tarihindeki bedel ile ödeme tarihindeki bedel arasında ortaya çıkacak vade farkı mahiyetindeki kur farkları matraha dahil olacak ve bu tutar içinde KDV hesaplanacaktır denilmiştir.(maliye Bakanlığı nın tarih ve sayılı Özelgesi) 1.c.Yurt Dışından Sağlanan Kredilerde Ödenen Faizler ve Aleyhte Oluşan Kur Farkları İçin KDV Sorumluluğu Var Mıdır? KDV Kanunu nun 17/4-e maddesinde; (4842 Sayılı Kanunun 23 üncü maddesiyle değişen bent, Yürürlük: ) Banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsamına giren işlemler ve tali acenteler dahil sigorta acente ve prodüktörlerinin sigorta muamelelerine ilişkin işlemleri ile Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin (24) numaralı bendinde belirtilen kurumların kredi teminatı sağlama işlemleri, istisna kapsamına alınmıştır. 46 Seri Nolu KDV Genel Tebliğinin (A) Bölümünde de; Türkiye'de banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi tutulmamış olan yurt dışı kredi işlemlerinin mahiyet itibariyle banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi olan yurt içi bankacılık hizmetlerinden farksız olduğu açıktır.

22 14 Dolayısıyla, yurt dışı kredi işlemlerinin Kanunun 17/4-e maddesi hükmü kapsamında değerlendirilmesi gerekli olup, bu kapsamdaki işlemler nedeniyle ödenen faiz, komisyon ve bunlara ilişkin kur farkları katma değer vergisine tabi değildir. denilmektedir. Hem kanun metninde hem de tebliğ metninde, açık ifadelerle yurt dışından sağlanan kredilerde ödenen faizler,komisyon ve kur farkları KDV den istisna olduğu belirtildiği için,sorumluluk ta söz konusu değildir. Yine aynı şekilde Danıştay 9.Dairesinin tarihli kararında ;yurt dışındaki bir firmaya ödenen faizin KDV sorumluluğu gerektirmediği görüşü benimsenmiştir. Yurtdışındaki firmalara ihraç mamullerinin pazarlanması için verilen komisyonlar ve yurtdışında yapılan ilan ve reklam hizmetlerinin bedelleri için KDV sorumluluğu aranmayacağına ilişkin olarak HUK Danışma komisyonunun 266 numaralı kararı mevcut olup söz konusu karar Bakanlık tarafından da onaylanmıştır. Yine İstanbul Defterdarlığı tarafından verilen bir muktezada yurtdışında yapılan seyahatlerde ortaya çıkan hizmet bedellerinin(otel,lokanta) KDV sorumluluğu gerektirmediği belirtilmiştir.( tarih ve sayı) 2. REKLAM VERME İŞLEMLERİNDE SORUMLULUK: REKLAM VERME İŞLEMLERİ SPOR KLÜPLERİNCE İFA EDİLEN REKLAMLAR BİNA DUVARINA YAZI YAZMA ARAZİ VE ARSA ÜZERİNE PANO KOYMA ŞEKLİNDEKİ REKLAMLAR KİTAP, DERGİ GİBİ ESERLERDE YAYINLANAN REKLAMLAR

23 15 2.a.Spor Klüplerince İfa Edilen Reklamlar: Reklam verme işlemlerinde KDV sorumluluğu ile ilgili olarak 30 Seri Nolu KDV Genel Tebliği düzenlenmiştir. Bu tebliğin F-2 bölümüne göre; Uygulamada gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olan bazı işletmelerin, profesyonel veya amatör spor kulüplerine oyuncularının formalarında gösterilmek, şahıslara veya kuruluşlara ait bina, arsa, arazi gibi yerlerde duvarlara yazılmak, pano olarak yerleştirilmek, dergi, kitap gibi yazılı eserlerde yayınlanmak ve benzeri şekillerde reklam verdikleri bilinmektedir. Bu şekilde reklam verme işlemleri ile ilgili katma değer vergisi, reklamı alanların gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olmamaları halinde, reklamı verenler tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. denilmektedir. Buna göre spor klüplerinin gerçek usulde KDV mükellefiyetinin bulunması durumunda KDV sorumluluğu söz konusu olmayacak, spor kulübünün eğer gerçek usulde KDV mükellefiyeti yoksa reklam verenler açısından sorumluluk söz konusu olacaktır. Nitekim tarihinde Resmi Gazetede yayınlanan 55 Seri Nolu KDV Genel Tebliği bu durumu netleştirmiştir.bu tebliğde; Profesyonel Futbol Şubelerinin,gerçek usulde KDV mükellefi olduğu ve doğrudan kendilerine verilen reklam hizmetlerine ait katma değer vergisinin genel esaslara göre spor kulüpleri tarafından beyan edileceği, dolayısıyla sorumluluk uygulamasının söz konusu olmayacağı belirtilmiştir. Her iki tebliğin değerlendirilmesi sonucu; -Profesyonel Futbol Faaliyeti dışındaki,bütün profesyonel ve amatör spor faaliyetleri kapsamında verilen reklam işlerinde,reklam verenlerin KDV sorumluluğu devam etmektedir.

24 16 - Profesyonel Futbol Faaliyeti dışındaki bütün spor faaliyetlerinde, reklam verenler bunun için sözleşme düzenleyecek ve reklam bedeli için makbuz alacaklardır. -Reklam verenler,bu bedel üzerinden,genel oranda KDV hesaplayıp, 2 nolu KDV Beyannamesi ile beyan edeceklerdir. Sorumlu sıfatı ile ödenen bu tutar aynı dönemde 1 nolu KDV Beyannamesi ile indirim konusu yapılacaktır. 2.b.Bina Duvarına Yazı Yazma, Arazi ve Arsa Üzerine Pano Koyma Şeklindeki Reklamlar: 30 Seri Nolu KDV Genel Tebliğinde de belirtildiği üzere; gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olan işletmelerin, bina, arsa, arazi gibi yerlerde duvarlara yazılmak, pano olarak yerleştirilmek şeklinde verdiği reklamlarda sorumluluk uygulaması, reklamı alanların gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olmamaları halinde söz konusu olacaktır. Burada reklam alanların, bu işi sürekli yaptığını düşünürsek, mahiyeti itibariyle gayrimenkulün kiraya verilmesi anlamı ortaya çıktığından KDV mükellefiyeti gerekmektedir. KDV Kanununun 17.maddesinin 4-d fıkrasında ise iktisadi işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması istisna kapsamına alınmıştır. 31 Seri Nolu KDV Genel Tebliği nin B bölümünde de; iktisadi işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanmasında sorumluluk uygulamasının yapılmayacağı belirtilmiştir. Eğer, reklam alanların, bu işi arızi olarak yaptığını düşünürsek,iktisadi işletmeye dahil olmaması durumunda yine KDV den istisna olarak değerlendirilecektir. Dolayısıyla, bu kapsamdaki KDV sorumluluğunun uygulama alanı kalmamıştır.

25 17 2.c.Kitap, Dergi gibi Eserlere Verilen Reklamlar: Yine 30 Seri Nolu KDV Genel Tebliği nde belirtildiği üzere; gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olan işletmelerin, kitap,dergi gibi eserlerde yayınlanmak üzere verdiği reklamlarda ve benzeri reklamlarda, sorumluluk uygulaması, reklamı alanların gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olmamaları halinde söz konusu olacaktır. Bu durumda; -Kitap ve dergi yayınlanması arızi ise,bu yayınlara reklam alınması vergiye tabi olmayacak, -Şayet kitap ve dergi yayınlanması süreklilik arzediyorsa, yayıncının mükellefiyetinin tesisi gerekecektir. Yayıncının gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olması ise bu kapsamdaki sorumluluğunu kaldıracaktır. 2.d.Kendi Adına Kitap Yayınlayanlara ve Okulların Yıllıklarına Verilen Reklamlarda Sorumluluk Uygulaması Var mıdır? Özellikle lise ve üniversitelerde, mezuniyet dönemi yaklaştığında yıllık çalışmaları yapılmaktadır.yıllıkların, maliyetinin biraz aşağıya çekilebilmesi amacıyla, çeşitli kişi, kuruluş ve bankalardan bazı özel ilişkilerden de yararlanmak suretiyle, reklamlar alınarak yayınlanmakta ve böylelikle de, yıllığın birim satış fiyatı daha düşük olmaktadır. Aynı durum, kendi adına şiir, hikaye, roman, anı vb. kitap yayınlayanlar için de söz konusudur. 30 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği nin (F/2) bölümünde yapılan açıklamalar gereğince,gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyeti olmayanlara, banka ve sigorta şirketleri ile gelir ya da kurumlar vergisi mükellefi olan diğer kişilerin verdiği reklamlara ilişkin katma değer vergisi,reklamı verenler tarafından 2 No.lu KDV beyannamesi ile gelir ya da kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan

26 18 edilmek suretiyle ödenecektir. Ancak, 2 No.lu katma değer vergisi beyannamesinin, yalnızca sorumluluk gerektiren işlemin olduğu dönemde verileceği, işlemin olmadığı dönemlerde ise verilmeyeceği aşikârdır. 3. KİRALAMA İŞLEMLERİNDE KDV SORUMLULUĞU: Katma Değer Vergisi Kanununun; 1. maddesinin 3/f bendinde, Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemlerinin, verginin konusuna girdiği hüküm altına alınmıştır.ancak KDV Kanunu nun 17/4-d maddesince iktisadi işletmeye dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemi KDV den istisna edilmiştir. Buna göre, gayrimenkuller için iki durum söz konusu olacaktır; 1-İktisadi işletme aktifine kayıtlı olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemi KDV den istisna olduğu için sorumluluk ta söz konusu olmayacaktır. 2-Eğer gayrimenkul iktisadi işletme aktifine kayıtlı ise, kira geliri işletme kazancına dahil edileceği gibi, katma değer vergisi de genel esaslara göre işletme tarafından beyan edilecektir. Örnek: Devlet memuru olan Bay (A),sahibi olduğu daireyi kiraya vermesi KDV den istisna olduğu için sorumluluktan bahsedilemeyecektir.ancak bu durum, Bay (A) nın gayrimenkul sermaye iradı nedeniyle GV Beyannamesi vermesine engel değildir. Ancak,Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesinde 8 fıkra halinde belirtilen mal ve hakların hepsi Medeni Kanunu nun 704.maddesindeki gayrimenkul tanımına girmemektedir. Dolayısiyle 704.maddede gayrimenkul olarak belirtilen; arazi,tapu kütüğüne ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve

27 19 sürekli haklar,kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler dışında kalan mal ve hakların kiraya verilmesi işlemi, KDV sorumluluğu açısından ayrı değerlendirilmelidir. Buna göre; 1- Medeni Kanunu nun 704.maddesindeki maddesindeki Gayrimenkul tanımına girmeyen menkul mal ve haklar,iktisadi işletmenin aktifine kayıtlı ise,kira geliri işletme kazancına dahil edilecek,1 nolu KDV Beyannamesi ile mükellef sıfatıyla beyan edilecektir. 2-Gayrimenkul tanımına girmeyen menkul mal ve hakların sahibi, başka gelirleri nedeniyle gerçek usulde KDV mükellefi ise, söz konusu menkul mal ve haklar işletme aktifine kayıtlı olmasa bile,kira geliri için KDV hesaplayacaktır.(30 Seri Nolu KDV Genel Tebliği ne göre) 3-Gayrimenkul tanımına girmeyen menkul mal ve hakların sahibi, başka gelirleri nedeniyle gerçek usulde KDV mükellefi değilse, kiracı da gerçek usulde KDV mükellefi ise; bu iki şartın birlikte varolması halinde, kira bedeli üzerinden hesaplanan KDV, kiracı tarafından 2 nolu KDV Beyannamesiyle sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. Örnek: Bay (E),sahibi olduğu otomobilini, X Limited Şirketine YTL ye kiraya vermiştir. Bay (E) nin gerçek usulde KDV mükellefiyeti bulunmamaktadır. X Limited Şirketi gerçek usulde KDV mükellefi olduğu için, 30 Seri Nolu KDV Genel Tebliği ndeki iki şart gerçekleşmiş olmaktadır.dolayısıyla X Limited Şirketi,5.000 YTL üzerinden %18 KDV hesaplayarak, 900 YTL KDV yi sorumlu sıfatı ile 2 nolu KDV Beyannamesi ile beyan edecektir.

28 20 Okul ve Kurumlardaki Kantin, Açık Alan, Salon ve Benzeri Yerlerin Okul Aile Birlikleri Tarafından Üçüncü Kişilere Kiraya Verilmesi Durumunda KDV Sorumluluğu Okul aile birliklerince,okul ve Kurumlardaki Kantin, Açık Alan, Salon ve Benzeri Yerlerin kendilerince işletilmeyip üçüncü kişilere kiraya verilmesi halinde, Okul aile birliklerine yapılacak kira ödemeleri üzerinden ödemeyi yapanlarca gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır. Ayrıca, Milli Eğitim Bakanlığı na bağlı okul ve kurumlardaki kantin açık alan, salon ve benzeri yerlerin ticari, eğitsel, kültürel, sosyal ve sportif etkinliklerde kullanılmak üzere okul aile birliklerince üçüncü şahıslara kiralanması işlemi Katma Değer Vergisi Kanununun 1/3-f bendine göre genel oranda katma değer vergisine tabidir. 30 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği nin F- Kiralama ve Reklam Verme İşlemlerinde Sorumluluk Uygulaması alt başlığında...kiralama işlemleri ile ilgili katma değer vergisinin; kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetinin bulunmaması ve kiralayanın da gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olması durumunda kiralayan tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edileceği... açıklanmıştır. Buna göre, söz konusu kira bedeli üzerinden katma değer vergisi hesaplanması ve ilgili dönem katma değer vergisinin de ödemeyi yapanlarca 2 nolu KDV beyannamesi ile bağlı bulunulan vergi dairesine beyan edilmesi gerekmektedir. 4. GVK. NUN 18.MADDESİ KAPSAMINDAKİ İŞLEMLERDE KDV SORUMLULUĞU: GVK. 18.madde metni : Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band,

29 21 radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini, gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden Müstesnadır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez. Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94'üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şumulü yoktur. Madde metninde açıkça belirtildiği gibi, 18.maddedeki telif kazançları ister sürekli olsun,ister arızi olsun, Gelir Vergisinden istisna edilmiştir. Ancak, Katma Değer Vergisi açısından,telif kazancının sürekli veya arızi elde edilmesi önem arzetmektedir.19 Seri Nolu KDV Genel Tebliği ile tarihinden itibaren,gvk.18.madde kapsamındaki işlerde sorumluluk uygulaması başlamıştır.72 Seri Nolu KDV Genel Tebliği ile de 1 Nisan 1999 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere bu uygulama yürürlükten kaldırılmıştır. Daha sonra, tarihinde Resmi Gazetede yayımlanan 224 Seri Nolu GVK.Genel Tebliğinin 5.bölümüyle KDV de tekrar sorumluluk uygulaması başlamış ve uygulamanın 19 Seri Nolu KDV Genel Tebliğindeki açıklamalar dahilinde yapılacağı belirtilmiştir. Söz konusu tebliğe göre;

30 22 Katma Değer Vergisi kanununun 1/l. maddesine göre serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler vergiye tabidir. Buna göre, sözü edilen faaliyetleri mutad ve sürekli bir şekilde yapanlar gerçek usulde katma değer vergisine tabi olacak, arızi nitelik taşıyan serbest meslek faaliyetlerinde ise vergi uygulanmayacaktır. Gelir Vergisi Kanunu nun (3239 sayılı Kanunla değişik) 18. maddesi kapsamına giren faaliyetlerde de yukarıdaki hüküm geçerli olacaktır. Sözü edilen 18. madde kapsamına giren faaliyetlerin mutad ve sürekli bir çerçevede sürdürülmesi gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetini gerektirmektedir. Bu faaliyetlerin arızi olarak yapılması halinde yukarıdaki açıklama çerçevesinde vergi aranılmayacaktır. Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanunu nun 9. maddesinde; Maliye ve Gümrük Bakanlığının, gerekli görülen hallerde, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği hükme bağlanmıştır. Bu yetkiye dayanılarak, Gelir Vergisi Kanununun sözü edilen 18. maddesi kapsamına giren teslim ve hizmetleri münhasıran aynı Kanunun 94. maddesinde zikredilen kişi ve kuruluşlara yapanların katma değer vergisinin bu kişi veya kuruluşlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi uygun görülmüştür. Serbest meslek erbabının bu uygulamadan faydalanabilmesi için gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetlerinin sadece Gelir Vergisi Kanununun 18. maddesi kapsamına giren işlemlerden ibaret olması ve işlemlerinin tamamının aynı Kanunun 94. maddesine göre gelir vergisi stopajına tabi bulunması gerekmektedir. Buna göre 18. madde kapsamına giren teslim veya hizmeti 94. maddede sayılan kişi ve kuruluşlar yanında maddede yer almayanlara da yapanlar bu uygulamadan faydalanamayacaktır. Bu şartları taşıyan mükelleflerin en geç 25 Nisan 1986 günü mesai saati sonuna kadar bağlı bulundukları vergi dairesine yazılı olarak başvurmaları gerekmektedir. İşlemleri Gelir Vergisi

31 23 Kanununun 18. maddesi kapsamına girmekle birlikte halen gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olmayıp, bu tarihten sonra mükellef olması gerekenlerden bu uygulamadan faydalanmak isteyenlerin, işlemden önce ilgili vergi dairelerine yazılı olarak başvurmaları zorunludur. Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinde sayılan kişi veya kuruluşlar, aynı Kanunun 18. maddesi kapsamına giren kişilere yapacakları ödemeler ile ilgili olarak gelir vergisi stopajına esas olan miktar üzerinden % 10 nispetinde katma değer vergisini hesaplayıp(kdv oranı halen %18) vergi sorumlularına ait katma değer vergisi beyannamesi ile sorumlu sıfatıyla beyan edip ödeyeceklerdir. Ancak bu şekilde işlem yapılabilmesi için Gelir Vergisi Kanununun 18. maddesi kapsamına giren kişilerin bu durumu önceden vergi sorumlusuna bildirmesi gerekmektedir. İşlemlerine ait verginin beyan ve ödeme mükellefiyeti sorumlular tarafından yerine getirilen serbest meslek mensupları ise ayrıca katma değer vergisi beyannamesi vermeyecek ve defter tutmayacaklardır. İşlemin belgelenmesi ise Vergi Usul Kanununun genel hükümlerine göre gerçekleştirilecektir. Sorumluluk uygulamasını tercih etmeyenler ile esasen bu kapsama girmesi mümkün olmayan mükelleflerin, Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinde sayılan kişi ve kuruluşlara yaptıkları teslim ve hizmet ifaları sebebiyle hesaplanan katma değer vergisi kendileri tarafından mükellef sıfatıyla beyan edilip ödenecektir. Bu mükellefler genel hükümler çerçevesinde defter tutacak, belge düzenleyecek ve katma değer vergisi beyannamesi vereceklerdir. 94. maddede sayılan kişi ve kuruluşların bu işlemler sebebiyle vergi sorumlulukları söz konusu değildir. Bütün bu açıklamalar sonucunda; 1-Mutad ve sürekli olarak telif kazancı elde eden kimse,gvk.18.madde kapsamındaki işlemleri, GVK.94 maddesindeki kişi ve kuruluşlara yapması durumunda; KDV lerinin sorumlu sıfatıyla ödenmesi için vergi dairesine

32 24 yazılı talepte bulunmalı ve stopajı yapacak olanlara bildirmelidir. Gelir Vergisi stopajı yapacak olanlar da,ödedikleri bedel üzeriden KDV hesaplayıp,2 nolu KDV Beyannamesi ile beyan etmelidir. 2-Mutad ve sürekli olarak telif kazancı elde eden kimse,gvk.18.madde kapsamındaki işlemleri, GVK.94 maddesindeki kişi ve kuruluşların dışındaki kişilere yapıyorsa veya sorumluluk uygulamasını tercih etmemişse ;KDV nedeniyle defter tutmak ve aylık KDV Beyannamesi vermek zorunda olacaktır. 3-Telif kazancı elde eden kimse,gvk.18.madde kapsamındaki işlemleri arızi olarak yapıyorsa; KDV sorumluluğu söz konusu olmayacak,ancak satış bedeli üzerinden %17 GV stopajını karşı taraf yapacaktır. Sınır Ticareti Yoluyla İthal Edilen Malların Satışında Vergi Uygulaması KDVK. nun 1/2 maddesi uyarınca, sınır ticareti yoluyla mal ithali katma değer vergisine tabi bulunmakta olup ithal edilen malların yurt içinde tesliminde de Kanunun 1/1 maddesi kapsamında vergi uygulanacağı tabiidir. Türkiye'de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi veya iş merkezi bulunmayanlar tarafından ithal edilen malların yurt içinde tesliminden doğan katma değer vergisi Kanunun 9 uncu maddesi gereğince alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmektedir. 83 nolu KDV Genel Tebliğinde Katma Değer Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin 4 üncü fıkrasının Bakanlığımıza verdiği yetkiye dayanılarak, Türkiye'de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi veya iş merkezi bulunmayanlar tarafından sınır ticareti yoluyla ithal edilen malların yurt içinde tesliminde, bu mallar için gümrükte vergi ödendiğinin belgelendirilmesi ve alıcıların gider pusulası düzenlemesi koşuluyla sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi beyan edilmemesi uygun görüldüğü belirtilmiştir.

33 25 B- KISMİ SORUMLULUK KAPSAMINDAKİ FAALİYETLER: KDV Kanunu nda yapılan düzenlemelerle değişik sektörler bu kapsama dahil olmuştur.kdv de Kısmi Tevkifat ve Sorumluluk kapsamına alınan işlemler ve en son düzenlemelere göre tevkifat oranları şöyledir: * Fason olarak yapılan tekstil ve konfeksiyon işleri 2/3 *Hurda metal, plastik, lastik, kauçuk, kâğıt, cam hurda ve 9/10 atıkları teslimleri (istisnadan vazgeçenler için) *Akaryakıt Teslimleri 9/10 *Yapım işleri ve bu işlere ilişkin 1/6 mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetleri *Temizlik Hizmetleri 2/3 *Çevre ve Bahçe Bakım Hizmetleri 1/2 *Özel Güvenlik Hizmetleri 1/2 *Danışmanlık ve Denetim Hizmetleri 1/2 *Makine,Teçhizat,Demirbaş ve Taşıtlara Ait 1/3 Tadil,Bakım ve Onarım Hizmetleri: *Yemek Servis Hizmetleri 1/2 *Hurda metallerden elde edilenler dışındaki 9/10 bakır külçelerinin ve bakır ürünlerinin teslimi *İşgücü Hizmetleri 9/10 1. FASON OLARAK YAPILAN TEKSTİL VE KONFEKSİYON İŞLERİ: Fason olarak yaptırılan tekstil ve konfeksiyon işlerinde tevkifat uygulaması 51 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile açıklanmış, sonradan sırasıyla 53, 58, 72 ve 77 Seri

34 26 No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğleri ile düzenlemeye tabi tutulmuşlardır. Yukarıda belirtilen bu tebliğler doğrultusunda, fason olarak yaptırılan tekstil ve konfeksiyon işlerinde, fason hizmet bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin 2/3 ü, fason iş yaptıranlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmek üzere tevkifata tabi tutulacak, 1/3 ü ise fason iş yapana ödenecektir. *Fason imalatın şartı, imal edilecek mal ile ilgili ana hammadde başta olmak üzere hammaddelerin fason iş yaptıranlarca temin edilmesidir. *Fason işlerde mamul bir bütün olarak imal ettirilebileceği gibi, üretim aşamaları itibariyle kısmi olarak fason iş yaptırılması da mümkündür. Örneğin, bir konfeksiyon firmasının pazarlayacağı gömleklerin kumaşını, kesimini, dikimini ayrı ayrı firmalara fason olarak yaptırılması halinde her bir kısmi iş tevkifat uygulaması kapsamına girecektir. *Fason iş yapanların başkalarına fason iş yaptırmaları her iki fason iş bakımından tevkifat uygulamasına engel değildir. Örneğin; imal edip pazarladığı pantolonların bir kısmını fason olarak imal ettiren bir mükellef, aynı zamanda ihracatçı firmalara fason olarak erkek takım elbisesi imal ediyorsa, fason yaptırdığı pantolonlar için kendisi tevkifat uygulayacak, ihracatçıya yaptığı fason takım elbiseler için ise ihracatçı tarafından tevkifat uygulanacaktır. *Fason olarak yapılan işlerde fason işi yapanlar tarafından kullanılan iplik, tela, fermuar, düğme, astar ve benzeri her türlü yardımcı madde ve malzemeler, fason hizmet bedeline dahil edilecektir. Fason iş için kullanılan bu madde ve malzemelerin ayrı fatura edilmesi söz konusu değildir. *Fason iş yapanlar tevkifat uygulanacak hizmetleri nedeniyle düzenleyecekleri faturada; fason hizmet bedeli ve bu bedel üzerinden hesaplanan katma değer vergisi ile, vergi tutarlarının tevkifat uygulanacak kısmı ile fason iş yaptıranlardan tahsil edilecek kısmını ayrı ayrı göstereceklerdir.

35 27 *Fason iş yaptıranlar, tevkifat tutarını, teslim veya hizmetin yapıldığı dönemde vergi sorumlularına ait 2 No.lu katma değer vergisi beyannamesi ile beyan edecekler ve bu tutarı aynı döneme ait 1 No.lu katma değer vergisi beyannamesinde indirim konusu yapacaklardır. Fason iş yapana ödenen hesaplanan katma değer vergisinin 1/3 ü tutarındaki kısım ise fason işle ilgili faturanın defterlere kaydedildiği dönemde indirim konusu yapılacaktır. Fason iş yaptıranlar, beyan edilen tevkifata ait tahakkuk fişi ile verginin ödendiğine dair vergi dairesi alındılarının kaşeli ve imzalı fotokopilerini, beyannamenin verildiği tarihi izleyen ayın ilk 10 günü içinde satıcıya intikal ettireceklerdir. Satıcılar bu tarihe kadar belgelerin gelmemesi halinde durumu aynı ayın 20. günü akşamına kadar alıcının vergi dairesine bildireceklerdir. *Tekstil ve konfeksiyon sektöründeki fason imalatta tevkifat uygulaması çerçevesinde işlem yapan alıcılar, tevkifat tutarını beyan edip ödemiş olmaları koşulu ile, bu işlemle ilgili önceki safhalarda verginin hazineye intikal etmemiş olması nedeniyle müteselsil sorumluluk uygulamasına muhatap tutulmayacaklardır. *Çanta ve ayakkabı dışında deriden mamul giyim eşyasının, fason işleri de tevkifat uygulamasına tabidir. *Tekstil ve konfeksiyon sektöründeki boya, apre, baskı ve kasarlama işlerinde boya ve kimyevi maddelerin işi yaptıranlar tarafından temin edilip, bu işi yapanlara verilmesi halinde tevkifat uygulanacak, boya ve kimyevi maddelerin bu işleri yapanlar tarafından temin edilip kullanılması halinde tevkifat yapılmayacaktır. *Yukarıda sayılanlar dışında kalan, ütüleme, çözgü, haşıl, dikim, kesim, kapitone, traşlama, zımpara, şardan, yakma, ram, nakış ve benzeri bütün işler tevkifat uygulamasına tabidir. Ancak bu işler yukarıda sayılan boya, baskı, apre ve kasarlama işlerinin bir unsuru veya tamamlayıcısı olacak onlarla birlikte yapılıyorsa, aynı faturada gösterilmeleri kaydıyla bu işler

36 28 tevkifat uygulaması bakımından boya, baskı, apre ve kasarlama hizmetleri gibi işlem görecektir. *Tekstil sektöründe tevkifat uygulaması giyim eşyaları ile sınırlı değildir. Buna göre; perde, mobilya kumaşı, havlu, oto koltuk kumaşı, çuval ve benzerleri ile bunların imalinde kullanılacak iplik veya kumaşa verilen fason hizmetlerde de tevkifat uygulanacaktır. *Tekstil ve konfeksiyon sektöründe fason olarak yaptırılan yıkama işleri, prensip olarak tevkifat uygulamasına tabidir. Ancak yıkama işinde kullanılan kimyevi maddelerin fason imalatı yapanlar tarafından temin edilip kullanılmaları halinde tevkifat uygulanmayacak, bu kimyevi maddelerin fason iş yaptıranlar tarafından temin edilip fason iş yapanlara verilmesi halinde tevkifat yapılacaktır. *Fason olarak yaptırılan kapitane işlerinde astarın üzerine sadece elyaf veya elyafla birlikte tül veya tela tatbik edilmektedir. Sadece elyaf tatbik edilen hallerde elyafın, elyaf ile birlikte tül veya telasının tatbik edildiği hallerde elyaf ile tül veya elyaf ile telanın fason iş yaptıranlar tarafından tamir edilip fason iş yapanlara astar ile birlikte verilmesi halinde tevkifat uygulanacak, astar hariç yukarıda sayılanların fason iş yapanlarca temin edilip kullanılması halinde ise tevkifat uygulanmayacaktır. 1.a.Fason Olarak Yapılan Tekstil ve Konfeksiyon İşlerinde Matrahta Değişiklik ve Mal İadesi Durumunda Kısmi Tevkifat Uygulaması: Katma Değer Vergisi Kanunu nun 35.maddesine göre; *Malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vuku bulduğu hallerde, *Vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükellef bunlar için borçlandığı vergiyi; bu işlemlere muhatap olan mükellef ise