MAKBUZ MUHTEVİYATI I-MADDE METNİ: Madde 237-((Değişik : 30/12/ /40 md.) Serbest meslek makbuzlarına:

Transkript

1 MAKBUZ MUHTEVİYATI I-MADDE METNİ: Madde 237-((Değişik : 30/12/ /40 md.) Serbest meslek makbuzlarına: 1. Makbuzu verenin soyadı, adı veya unvanı, adresi, vergi dairesi ve hesap numarası; 2. Müşterinin soyadı, adı veya unvanı ve adresi; 3. Alınan paranın miktarı; 4. Paranın alındığı tarih; Yazılır ve bu makbuzlar serbest meslek erbabı tarafından imzalanır. Serbest meslek makbuzları seri ve sıra numarası dahilinde teselsül ettirilir. İlgili tebliğler: 141,173,243,246,257,274,379 II-AÇIKLAMA VE YORUM: A-Serbest Meslek Makbuzunda Bulunması Gereken Bilgiler: 1 Serbest meslek makbuzunda, maddede belirtilenlerin yanında aşağıdaki bilgilerin de bulunması gerekir. 1-Makbuzu verenin soyadı, adı veya unvanı, adresi, vergi dairesi ve hesap numarası, 2-Müşterinin soyadı, adı veya unvanı ve adresi, 3-Alınan paranın miktarı, 4-Paranın alındığı tarih, 5-KDV tutarı ve gelir vergisi tutarı, 6-Makbuzlar serbest meslek erbabı tarafından imzalanır, 7-Serbest meslek makbuzları seri ve sıra numarası ile devam eden sayfalardan oluşmalıdır, 8-Serbest meslek makbuzları en az bir asıl ve bir örnek olarak düzenlenir. Birden fazla örnek düzenlendiği takdirde her birine kaçıncı örnek olduğu yazılır, 9- Serbest meslek makbuzları 14x20 cm veya 14x10 cm ebadında basılmalıdır. B-Serbest Meslek Makbuzunun Düzenlenmesi: Serbest meslek makbuzu hizmet bedelinin tahsil edilmesinden sonra iki örnek aşğıdaki şekilde düzenlenecek ve birinci örneği müşterisine verilecek ikinci örneği kendisinde kalacaktır. Örneğin, TL.tutarındaki serbest meslek erbabının tahsilatı için serbest meslek erbabı makbuzdaki tutarları ve vergileri aşağıdaki şekilde gösterecektir. Brütten hesaplama: Brüt : TL Stopaj Oranı : % 20 Gelir Vergisi Stopajı : TL Net : TL KDV Oranı : % 18 KDV : TL Tahsil Edilen : TL Serbest meslek erbabı bu makbuzdaki rakamlardan, kendisinden tevkif edilen igelir vergisi stopaj tutarı olan 2000-lirayı ödemeyi ve tevkifatı yapan mükellefce muhtasar beyanname ile beyan edilecek, ayrıca hesapladığı TL. kdv.sini ise serbest meslek erbabı hesaplanan kdv. olarak beyan edip ödeyecektir. Yani TL GV.ni ödemeyi yapan beyan edecek, TL KDV.yi ise serbest meslek erbabı beyan edip ödeyecektir. 1 Vergi Usul Kanunu Uyarınca Vergi Mükellefleri Tarafından Kullanılan Belgelerin Basım Ve Dağıtımı Hakkında Yönetmelik

2 2 Netten Hesaplama: Stopaj Oranı : % 20 KDV Oranı : % 18 Net Ödenen Tutar : Bu tutarın brütünün ve vergilerinin hesabı: Brüt (100x10.000/80) : TL Stopaj Oranı : % 20 Gelir Vergisi Stopajı : TL Net : TL KDV Oranı : % 18 KDV : TL Tahsil Edilen : TL C-Serbest Meslek Makbuzu Tahsilattan Sonra Düzenlenir: Ticari kazançla, serbest meslek kazancı arasında, belge düzenleme zamanı bakımından önemli fark bulunmaktadır. Ticari kazançta faturanın (7) gün içinde düzenlenmesi gerektiği halde, serbest meslek kazancında bedel tahsil edilmeden makbuz düzenlenmeyecektir. Çünkü, vergi mevzuatımız, ticari kazançta kazancın tahakkukunu belge düzenlemek için yeterli görmüş, serbest meslek kazancı için ise bedelin tahsil edilmesini yani tahsil esasını kabul etmiştir. Bunu da, serbest meslek kazancının tespiti başlıklı GVK. nun 67 inci maddesinde; Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır hükmü ile teyit etmiştir. 1-Tahsil Edilen Bedelin Kaydedileceği Dönem: G.V.K. nun 67.nci maddesinde belirtildiği gibi, Serbest meslek kazancı, bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyle yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır. Müşteri veya müvekkilinden, serbest meslek faaliyeti ile ilgili olmak üzere para ve ayın şeklinde alınan gider karşılıkları kazanca ilave edilir. Hükmü yer almaktadır. Bu hükme göre, Serbest meslek erbabanın tahsil ettiği mal veya hizmet bedeli hangi yıl tahsil edilmişse o yılın gelir sayılır. Çünkü, tahsil esasının gereği de budur. Örneğin, (X) şirketi ile film oyunculuğu için sözleşme yapan (Y) sanatçısı, 2013 yılında çevrilen filmde oynadığı bedelin tutarı, olan liranın lirasını 2014 yılında tahsil etmiş, kalan lirasını da 2013 yılında tahsil etmiştir. Hizmet bedeli 2013 yılıa ait olmasına karşın tahsilat bu yılda yapılamadığı için, 2014 yılında tahsil edilen ,00 lira bu yılın geliri, 2015 yılında tahsil edilen ,00 liranın da 2015 yılının geliri olarak beyan edilmesi gerekir. 2-Serbest Meslek Kazancının Tahsilat Esasına Göre Tespitinde KDV.nin Durumu: Serbest meslek hizmetinin verilmesi karşılığında elde edilen kazanç Gelir Vergisi Kanunu'na göre gelir vergisine tabi olup, bu hizmet karşılığında alınan bedeller aynı zamanda da Katma Değer Vergisi Kanunu'na göre katma değer vergisine tabidir. Gelir Vergisi Kanunu kazancın vergilendirilmesini "fiilen elde etme" koşuluna bağlamıştır. Buna karşılık Katma Değer Vergisi Kanunu'nda hizmet ifaların da verginin doğumu, hizmetin ifa edilmiş olmasına bağlanmıştır. Buna göre, GVK. ve KDVK. vergiyi doğuran olayı, aynı hizmette aynı kişi için farklı

3 3 esaslara bağlamıştır. Bu durum ise, uygulamada zaman zaman tereddütlere ve ihtilaflara yol açmaktadır. Örneğin; özellikle yıllık sözleşme ile defter tutmayı ve mali tablolar ile döneme ait beyannameleri hazırlamayı belli bir bedelle (aylık taksitler halinde on iki taksitte) üstlenen serbest meslek erbabının bazı aylar ücretini tahsil edememesine rağmen, o aylarda da hizmetin verildiği gerekçesi ile KDV. ödemeleri istenilmektedir. Serbest meslek erbabında KDV hesaplanabilmesi, müşterisinde de bu verginin indirim mekanizması içerisinde değerlendirilebilmesi için, belgenin düzenlenmiş olması gerekir. Bu durumda cevabı aranması gereken soru, meslek erbabının belge düzenleme zorunluluğunun ne zaman doğduğudur. Serbest meslek erbabının belgesi, serbest meslek makbuzudur. Bu belge, tahakkuk ilkesinin bir eseri olan faturadan farklı bir niteliğe sahiptir ve adı gibi sadece bir makbuzdur. Makbuz ise bedel tahsil edildiğinde düzenlenir. Bir başka anlatımla serbest meslek erbabı, bu makbuzu, Gelir Vergisi açısından vergiyi doğuran olay gerçekleştiğinde, tahsil esasında geliri elde ettiğinde düzenlemek durumundadır. Dolayısıyla serbest meslek erbabı, hizmetini ifa etmiş olmasına rağmen, gelirini (hizmetinin bedelini) elde etmedi ise makbuz düzenlemek zorunluluğu yoktur. Netice olarak, serbest meslek makbuzunun yokluğu ve düzenleme zorunluluğunun bulunmadığı hallerde, Katma Değer Vergisi de doğmaz. Nitekim geçmişte Danıştay 11. Dairesi de yerleşik içtihadında soruna görüşümüze paralel yönde yaklaşmış ve serbest meslek erbabınca hizmetin bedeli tahsil edilmedikçe Katma Değer Vergisi'nin doğmayacağına karar vermiştir. 2 Bu görüş, sağlıklı bir belge düzeninin kurulması açısından da yerindedir. Zira bedel tahsil edilmeden KDV'nin doğacağı kabul edilirse KDV belgesiz beyan edilecek, ancak müşteri tarafından indirim konusu yapılamayacaktır. Bu noktada serbest meslek erbabı belge düzenleyip müşterisinin defterine de işleyemez. Çünkü böyle bir durumda alacağı için icrai takip ve tahsil yeteneğini kaybeder. İleride tahsilat yapıldığında belgenin KDV'siz düzenleneceği görüşü de savunulamaz. Çünkü bu durumda da müşteri söz konusu vergiyi indirim konusu yapamaz. Ayrıca belge düzenlenmesi ile birlikte stopaj sorunu da doğar Buna karşılık 2006 yılında Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nda hem de oybirliği ile verilen bir kararla (E: 2006/19 K: 2006/92 T: ) aksi görüş benimsenmiştir. Kurul özetle; "KDV Kanunu'nda hizmetin ifası vergiyi doğuran olay olarak belirlenmiş olup, serbest meslekle ilgili özel bir düzenleme yer almamıştır. Gelir Vergisi Kanunu'nda serbest meslek gelirinin tahsil esasına bağlanması, bu hukuki durumu değiştirmez. KDV açısından vergiyi doğuran olay, hizmetin yapılması ile oluşur. Bu nedenle mahkemece, serbest muhasebecilik faaliyetinde hizmetin yapıldığı tarihin araştırılması ve vergiyi doğuran olayın hizmetin yapıldığı tarihte bedel tahsil edilmese de meydana geldiği nazara alınmalıdır" demiştir. Bu karara katılma olanağı yoktur. 3 3-Müşteri Serbest Meslek Makbuzunu Almak Zorundadır: V.U.K. nun 236.ncı maddesi uyarınca, müşteri serbest meslek makbuzunu istemek ve almak mecburiyetindedir. Aksi takdirde, aynı kanunun 353/1.nci maddesi uyarınca, 232.nci maddede yazılı olanlara ve nihai tüketicilere verilen hizmet için ise, 353/3.ncü maddesine göre özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerekir. Adi ortaklık şeklinde faaliyette bulunan serbest meslek erbabının ortaklık adına tek makbuz kesmesi yeterli olup, beyan ederken ortaklık hissesine göre her ortak kendisine isabet eden kazancı beyan edecektir. 4 Örneğin, gümrük müşavirliği, olarak serbest meslek faaliyetinde bulunan serbest meslek erbabının faaliyetini, adi ortaklık olarak sürdürmesi mümkün olup, bu durumda, mesleki faaliyetine ilişkin her türlü 2 Dnş. 11.nci D tarih, E.1995/5209, K.1997/61 S.K tarih, E.1997/4149, K.1999/707 S.K. 9.ncu D tarih, E. 1997/402, K.1998/651 S.K 3 sitesinde yayımlanan Bumin Doğrusöz ün tarihli Serbest Meslekde KDV. sorunu isimli makalesi. 4 GİB.Balikesir V:D:Bşk.nın tarih ve../ sayılı özelgesi.

4 4 tahsilatı için; ortaklık adına tesis ettirilecek vergi kimlik numarası ile anlaşmalı matbaalara bastıracağı ya da notere tasdik ettireceği serbest meslek makbuzunu tanzim etmesi gerekmektedir. D-Serbest Meslek Erbabının Demirbaşlarını Satması: Serbest meslek erbabının üzerinden amortisman ayırıp gider yazmış olduğu demirbaşlarını ve otomobilini satması halinde, ne tür bir belge düzenleyeceği tartışma konusudur. Bilindiği gibi, serbest meslek erbabının kullandığı belge serbest meslek makbuzudur. Vergi yasalarımızda, bu öngörülmüştür. Çünkü, serbest meslek erbabının vergilendirilmesinde, tahsilat esası kabul erilmiştir. Tahsilatın belgesi de makbuzdur. Peki fatura düzenleyemez mi, V.U.K. nun 232.nci maddesinde fatura düzenleme mecburiyetinde olanlar sayılmış, maddede serbest meslek erbabından bahsedilmemiştir. Dolayısıyla fatura kesme mecburiyeti yoktur. Bütün işlemleri için, makbuz düzenleyen meslek erbabının sadece bir demirbaşlarını satması durumunda fatura düzenlemesi gerekmez. Ancak, serbest meslek erbabı, kendi işi ile ilgili serbest meslek makbuzu yerine bizce fatura da kullanabilir. Faturayı serbest meslek makbuzu yerine geçecek şekilde düzenleyerek tümü tahsilatlarını fatura düzenleyerek yapabilir. Ancak serbest meslek erbabının, mesleki faaliyeti dışında dahi olsa satacağı otomobil ve diğer demirbaşları için serbest meslek makbuzu düzenlemesi daha uygun olacaktır. 5 Bu nedenle bu kişilerin, mesleki faaliyetleri dışında da olsa sattıkları demirbaşlar veya nakil vasıtalarının bedellerini serbest meslek makbuzu ile belgelendirmelerinin daha uygun bir çözüm olduğu kanaatindeyiz. Nitekim vergi idaresi, başka bir yere atanan noterin eski işyerindeki demirbaşlarını ve diğer varlıklarını kiraya vermesi veya satması karşılığında elde ettikleri gelirin serbest meslek kazancı olarak beyan etmesi, yapılan işlemin Noterlik Kanunu uyarınca noterin faaliyeti sayılması nedeniyle bu işlemler için serbest meslek makbuzu düzenlenmesi ve ayrıca Katma Değer Vergisi'nin hesaplanmasını öngörmüştür.[13] Serbest meslek faaliyetinde envantere kayıtlı demirbaşların devri ile kapanış işlemlerinin serbest meslek makbuzu ile yapılabilecektir. Çünkü, V.U.Kanunu nun 210 uncu maddesinde, serbest meslek erbabının serbest meslek kazanç defteri tutacağı, Makbuz Mecburiyeti'' başlıklı 236 ncı maddesinde ise serbest meslek erbabının, mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim etmek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşterinin de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetinde olduğu hüküm altına alınmıştır.bu itibarla, envantere kayıtlı demirbaşların devri ve kapanış işlemlerinin serbest meslek makbuzu ile yapılması mümkün bulunmaktadır.( Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı21/06/2012 tarih ve B.07.1.GİB Sayılı özelgesi) E-Serbest Meslek Erbabının İade Ettiği Malzemenin Belgelendirilmesi: V.U.K. nun serbest meslek makbuzuna ilişkin 236. maddesinde "serbest meslek erbabı, mesleki faaliyetine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim etmek mecburiyetindedir." hükmü yer almaktadır. Dolayısıyla mal iadesi için düzenlenen serbest meslek makbuzunda iade edilen satın alınan mala ilişkin faturaya atıf yapılacak, kdv ayrı gösterilecek fakat stopaj hesaplanmayacaktır. Serbest meslek erbabının satın aldığı malzeme veya demirbaşlarını iade edeceği zaman hangi belgeyi düzenlemesi gerektiği konusunda tam bir netlik bulunmamaktadır. Ancak, serbest meslek erbabının düzenleyeceği belge türü serbest meslek kazanç makbuzu olup, iade edeceği demirbaş veya malzemeler için de serbest meslek kazanç defteri düzenlemeli ve üzerine iade olduğu şerh verilmelidir. İade ile ilgili serbest meslek makbuzunda, KDV. Hesaplanmalıdır. Çünkü, bu malzemeler fatura ile alınırken KDV.leri indirim konusu yapılmıştır. Bu kez serbest meslek makbuzu ile tahsil edilecek ve hesaplanan KDV. olarak düzeltilecektir. İade esnasında sevk irsaliyesi düzenlenecek midir, serbest meslek erbabı bu malzeme veya demirbaşın satıcısı değil iade edendir. O nedenle düzenlemesi gerekmeyecektir. Ancak, bu malzeme veya demirbaşın iade edilen alıcısı tarafından taşınması veya taşıttrılması halinde alıcısı tarafından sevk irsaliyesi düzenlemesi gerekmektedir. 5 Veysi Seviğ-Bumin Doğrusöz ün tarihli makalesi. Konu ile ilgili 236.ncı maddenin açıklama bölümünde aynı yönde özelge olduğu belirtilmiştir.

5 5 Örneğin, Tıbbi malzeme işi ile uğraşmakta olan bir firma,, satış yaptığı doktorlardan biri tarafından ürün iade edilmektedir. Fakat iade işlemini serbest meslek makbuzu ile gerçekleştirmesi halinde, konunun V.U.K. açısından bir sorun yaratmayacaktır. Örnek: Elektrik malzemesi satan bir firma, serbest muhasebecilik yapan bir muhasebeciye TL lik malzeme satıyor ve faturasını da düzenliyor bir hafta sonra muhasebeci malzemenin TL lik kısmını serbest meslek makbuzuna iade ibaresini yazarak düzenliyor ve malzemeyi iade ediyor. Yapılan işlem ve düzenlenen belge doğrudur. Örnek: Kendi yazıp bastırdığı kitaplarını kendisi dağıtan serbest meslek kazanç defteri tutan bir yazar, gönderdiği kitapları ile ilgili olarak; VUK. nun 230/5.nci maddesi uyarınca malın satıcısı tarafından taşındığı veya taşıttırıldığı halde sevk irsaliyesini satıcının düzenlemesi gerektiği hükmü uyarınca, sevk irsaliyesi düzenlemesi gerekecektir. Bedelin tahsil edilmesinden sonra ise serbest meslek makbuzu düzenleyecektir. F-Hizmet Akdi İle Çalışan Serbest Meslek Erbabı: Bir işverene tabi, işyerine bağlı olarak çalışan bir serbest meslek erbabının serbest meslek makbuzu düzenlemez. Çünkü, ücretini ücret bordrosu ile alır. İşveren de, bu ücret bordrosunun toplam bedelini gider yazacaktır. Ancak, serbest meslek erbabı işveren sözleşme yaparak, kendisinin elde ettiği hasılatın yarısının kendisine diğer yarısının da işverene ait olması durumunda, o takdirde, hasılatın % 50 sinin kendisine ödenmesi sırasında serbest meslek makbuzu düzenleyecektir. Bu makbuzda stopajı ve kdv. Gösterecektir. G-Serbest Meslek Makbuzundan Alınmayan Hizmet Bedeline Tekabül Eden Stopajın Ne Şekilde Ödeneceği : Bizim görüşümüze göre, serbest meslek erbabının, alınmayan hizmet bedelini serbest meslek makbuzu ile iade etmesi durumunda, daha önceden tevkif edilip vergi dairesine yatırılan gelir vergisinin mahsubunun yapılmaması halinde, fazladan tahakkuk ettirilip vergi dairesine yatırılan stopaj gelir vergisinin mükellefine iade edilmesi gerekir. Tevkif edilen verginin mükellefi verginin kendi mamelekinden kesilen, yani hizmeti veren serbest meslek erbabıdır. Kesintiyi yapan, yani hizmet bedelini ödeyen ise vergi sorumlusudur. O nedenle fazla kesilip vergi dairesine yatırılan gelir vergisinin düzeltme hükümleri çerçevesinde mükellefine iade edilmesi gerekir. Şayet fazladan kesilip muhtasar beyanname ile vergi dairesine yatırılan gelir vergisinin, mükellefi tarafından yıllık gelir vergisinden mahsup edilmesi durumunda, iade işlemi yapılmayacaktır. Çünkü, mahsuben iade işlemi önceden yapılmıştır. Konu ile ilgili Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı nın 29/08/2012 tarih ve B.07.1.GİB sayılı özelgesinde özet olarak aşağıdaki şekilde açıklanmıştır. 252 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "3.Gelir ve Kurumlar Vergisi ile İlgili Vergi Hatalarından Kaynaklanan İade İşlemleri" başlıklı bölümün " 3.2. Diğer Vergi Borçlarına Mahsup veya Nakden İade" başlıklı alt bölümünde; "Fazla veya yersiz olarak vergi tahakkuk ettirilmesine neden olan vergi hatasının düzeltilmesi halinde, vergi hatası nedeniyle fazla olarak tahakkuk ettirilmiş verginin ödenmiş olması şartıyla, verginin mükellefe iadesi gerekmektedir..." açıklaması yer almaktadır. Bu hüküm ve açıklamalara göre, vekalet ilişkisinden dolayı kurumunuza avukat... tarafından düzenlenen serbest meslek makbuzundaki ,00 TL.'lik tutar üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94/2-b alt bendine göre gelir vergisi tevkifat yapılarak muhtasar beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir. Öte yandan, sona erdirilen vekalet ilişkisine ait iade faturası ile verilmeyen hizmet bedeline ilişkin alınmayan tutarlara ait gelir vergisi tevkifatı fazla veya yersiz olarak ödenen vergi niteliğinde değerlendirilemeyeceğinden 252 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan açıklamalar çerçevesinde yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinden mahsup edilmesi mümkün bulunmaktadır.

6 Özelgede, de bizim görüşümüze parelel bir açıklama öngörmektedir. Yani mahsup yapılmışsa iade yapılmayacaktır. Ancak, özelgede, Mahsup yapılmamışsa iadeyi alma mahsubu bekle diye belirtilen bir görüş yasalara uygun olamaz 6