PERSONELE YAPILAN AVANS ÖDEMELERİNİN VERGİ, İŞ VE SOSYAL GÜVENLİK MEVZUATI KAPSAMINDA DEĞERLENDİRİLMESİ Kemal ÜNLÜ 31 * 1- GİRİŞ Personele iş akdi çerçevesinde gelecekteki ücretlerine mahsuben verilen avanslar, uygulamada şirket alacaklarında gösterilmekte ya da gerçekte verildiği halde bu tutar kasada gözükmektedir. İş bu makalemizde uygulamada yapılan yanlışlıklara değinilerek, işverenler tarafından personele avans olarak yapılan ödemeler vergi, iş ve sosyal güvenlik mevzuatı kapsamında değerlendirilecektir. 2- GELİR VERGİSİ YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun Ücretin Tarifi başlıklı 61 inci maddesinde ücret; işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez. hükmü de yer almaktadır. Ayrıca, Gelir Vergisi Kanunu nun Vergi Tevkifatı başlıklı 94 üncü maddesinin 1 numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (avans, ücret olarak değerlendirilmiştir) 103 ve 104 üncü maddelere göre gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır. Yukarıda belirtilen madde hükümleri dikkate alındığında, personele iş akdi çerçevesinde gelecekteki ücretlerine mahsuben verilen avansların Gelir Vergisi Kanunu nun 61 inci maddesinde ücret olarak değerlendirildiği, bu nedenle ay içinde verilen ve ay sonunda personelin net ücretinden kesilen ücret avansları dışında bir aydan uzun vadeli bütün ödemelerin (iş 31 * * E. SGK Müfettişi İş ve Sosyal Güvenlik Hukuku Bilirkişisi İstanbul Üniversitesi Mali Hukuk A.B.D. Doktora Öğrencisi * Makale Geliş Tarihi: 22.06.2017 Yayın Kurulu Kabul Tarihi: 25.07.2017 TEMMUZ - AĞUSTOS 2017 251
avansları hariç) ücret olarak değerlendirilmesi, verildiği ayda ilgili personelin bordrosuna ilave edilerek vergi tevkifatına tabi tutulması gerektiği değerlendirilmektedir. Uygulamada personele verilen bu tür avans ödemeleri şirket alacaklarında gösterilmekte ya da gerçekte verildiği halde bu tutar kasada gözükmektedir. Hâlbuki verildiği dönemde yasal kesinti yapılan avans tutarlarının, mahsup edildiği dönemde yeniden vergilemesi söz konusu olmayacağından, mükerrer vergilemenin önüne geçildiği durum göz ardı edilmektedir. 3- DAMGA VERGİSİ YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu nun 1 inci maddesinde; Bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olacağı ayrıca, bu kanundaki kâğıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği belirtilmektedir. Aynı Kanun un 4 üncü maddesinde Bir kâğıdın tabi olacağı verginin tayini için o kâğıdın mahiyetine bakılır ve buna göre tabloda yazılı vergisi bulunur hükmü yer almaktadır. Çalışanların banka hesaplarına havale yoluyla yapılan avans ödenmeleri sırasında düzenlenen banka makbuzları veya dekontları gibi ödemeyi ispat edici belgeler de mahiyetleri açısından tediyeyi temin eden kâğıt olarak kabul edilmektedir. Kanun a ekli (1) sayılı tablonun IV/1-b bendinde; maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar (avans olarak ödenenler dahil) için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kâğıtların damga vergisine tabi tutulacağı hükme bağlanmıştır. 252 TEMMUZ - AĞUSTOS
Yukarıdaki Kanun hükümleri dikkate alındığında; şirket bünyesinde çalışan personele ödenecek ücretlerinden mahsup edilmek üzere verilen avans ödemelerine ilişkin olarak düzenlenen kâğıtların 488 sayılı Kanun a ekli (1) sayılı tablonun IV/1-b bendine göre damga vergisine tabi olduğu anlaşılmaktadır. Bu nedenle, personele verilen avansların, verildiği ayda ilgili personelin bordrosuna ilave edilerek damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir. 4- İŞ MEVZUATI YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME 4857 sayılı İş Kanun un 32 inci maddesinde; Ücret, prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkakın kural olarak, Türk parası ile işyerinde veya özel olarak açılan bir banka hesabına ödeneceği, işverenlerin çalıştırdığı işçilerin ücret, prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkakını özel olarak açılan banka hesapları vasıtasıyla ödeme zorunluluğuna tabi tutulan işverenlerin veya üçüncü kişilerin, işçilerinin ücret, prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkaklarını özel olarak açılan banka hesapları dışında ödeyemeyecekleri hüküm altına alınmıştır. Ayrıca, Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı nca yayımlanan Ücret, Prim, İkramiye ve Bu Nitelikteki Her Türlü İstihkakın Bankalar Aracılığıyla Ödenmesine Dair Yönetmelik in İş Kanunu na tabi olarak çalışan işçiye yapılan ödemeler başlıklı 10 uncu maddesinde; İşyerleri ve işletmelerinde İş Kanunu hükümlerinin uygulandığı işverenler ile üçüncü kişiler, Türkiye genelinde çalıştırdıkları işçi sayısının (21.05.2016 tarihinden itibaren uygulanmak üzere) en az 5 olması hâlinde, çalıştırdıkları işçiye o ay içinde yapacakları her türlü ödemenin kanunî kesintiler düşüldükten sonra kalan net tutarını, bankalar aracılığıyla ödemekle yükümlüdürler. denilmektedir. Bu durumda kanun metninde yer almamasına rağmen her türlü ödeme ifadesinin ilgili Yönetmelik metninde yer alması nedeniyle, ileride ihtilaflı cezalı bir durum yaratmamak ve muhasebedeki belgeleme düzeni açısından çok zaruri olmadıkça avans ödemelerinin de banka kanalıyla ödenmesinin faydalı olacağı değerlendirilmektedir. TEMMUZ - AĞUSTOS 2017 253
5- SOSYAL GÜVENLİK MEVZUATI YÖNÜNDEN DEĞER- LENDİRME 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu nun 80 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde, hak edilen ücretlerin brüt toplamının prime esas kazançların hesabında dikkate alınacağı belirtilmektedir. Bu itibarla, avans ödemesi hak edilmemiş bir ücret olması bakımından, ödendiği dönemde sigorta prime tabi tutulmayacaktır. Ancak, avansın mahsup edilmesi halinde hak edilen ücret tutarı üzerinden prim hesaplanması gerekmektedir. 6- SONUÇ Personele avans ödemesi yapılması halinde; a- Yapılan ödeme Gelir Vergisi Kanunu nda ücret olarak değerlendirildiğinden, ödemenin yapıldığı ayda gelir vergisi kesintisinin yapılması gerektiği, b- Çalışanların banka hesaplarına havale yoluyla avans ödenmesi sırasında düzenlenen banka makbuzları veya dekontları ile avansın elden ödenmesi halinde düzenlenen makbuzların, ödemeyi ispat edici belge mahiyetinde olması nedeniyle damga vergisine tabi olduğu, bu nedenle yapılacak ödemelerden damga vergisi kesintisinin yapılması gerektiği, c- Yasal kesinti yapılan avans tutarlarının, mahsup edileceği ileriki dönemlerde yeniden vergilemesinin söz konusu olmayacağı, d- İleride ihtilaflı cezalı bir durum yaratmamak ve muhasebedeki belgeleme düzeni açısından çok zaruri olmadıkça Türkiye genelinde 5 ve daha fazla işçi çalıştıran işverenlerin avans ödemelerini banka kanalıyla yapmasının faydalı olacağı, e- Avans ödemesi hak edilmemiş bir ücret olması bakımından, ödendiği dönemde sigorta prime tabi olmadığı, ancak avansın mahsup edilmesi halinde hak edilen ücret tutarı üzerinden prim hesaplanmasının gerektiği, Değerlendirilmektedir. 254 TEMMUZ - AĞUSTOS
KAYNAKÇA T.C. Yasalar (06.01.1961) 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu, Anlara: Resmî Gazete (10700 sayılı) T.C. Yasalar (11.07.1964) 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu, Anlara: Resmî Gazete (11751 sayılı) T.C. Yasalar (10.06.2003) 4857 sayılı İş Kanunu, Anlara: Resmî Gazete (25134 sayılı) T.C. Yasalar (16.06.2016) 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu. Anlara: Resmî Gazete (26200 sayılı) TEMMUZ - AĞUSTOS 2017 255
256 TEMMUZ - AĞUSTOS