AR-GE HARCAMALARINDA VERGİSEL TEŞVİKLER Prof. Dr. Süreyya Sakınç YMM, Celal Bayar Üniversitesi Öğretim Görevlisi GİRİŞ Küreselleşmenin, bilgi ve teknolojik alandaki gelişimlerin bir sonucu olarak rekabet, uluslar arası ölçekte faaliyette bulunan firmaları araştırma-geliştirme (Ar-Ge) faaliyetlerine daha fazla önem vermeye zorlamaktadır. Günümüzde Ar-Ge faaliyetleri ve yenilik (inovasyon) çalışmaları büyük ölçekli firmalardan mikro ölçekli firmalara kadar inmiştir. Bu gelişmenin en önemli nedenlerinden birisi de Ar-Ge ve yenilik çalışması yapan kişi ve kuruluşlara verilen desteklerdir. Ar-Ge faaliyetlerinden sağlanan bilgi ve teknolojik yeniliklerin sağladığı kamusal yarar dikkate alındığında, bu faaliyetlerin desteklenmesi ulusal kalkınma politikalarının esasını oluşturmaktadır. Bu tür yenilikçi faaliyetlerin iki şekilde desteklenmesi söz konusudur. Birincisi, bizzat kamu kurum ve kuruluşlarının Ar-Ge faaliyetlerini yürütmeleridir. İkinci model ise, özel sektör Ar-Ge faaliyetlerinin vergisel ve diğer teşvik araçları ile desteklenmesidir. Türkiye de Ar-Ge programları TÜBİTAK, Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı, KOSGEB, Türkiye Teknoloji Geliştirme Vakfı (TTGV) tarafından desteklenmektedir. Bu çalışmada, Türkiye de Ar-Ge faaliyetlerinin teşvik edilmesi için uygulanan vergisel teşvikler değerlendirilecektir. AR-GE FAALİYETLERİNİN DESTEKLENMESİ HAKKINDA MEVZUAT Bu konuda gerçekleştirilen yasal düzenlemeler; 2001 tarih ve 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu, 2004 yılında 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'na eklenen Ar-Ge İndirimi müessesesi (madde 10/1-a), 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu nun 89/9 maddesi, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu nun Geçici 20 nci maddesi, 2008 tarih ve 5746 Sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkındaki Kanun, 2009/15199 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Bakanlar Kurulu Kararıdır. Ar-Ge harcamaları ile ilgili teşvikler 01.04.2008 ile 31.12.2023 tarihleri arasında uygulanır. 5746 SAYILI AR-GE FAALİYETLERİNİN DESTEKLENMESİ HAKKINDAKİ KANUNDA YER ALAN TEŞVİKLER Kanunun Amacı Ar-Ge ve yenilik yoluyla Türkiye ekonomisinin uluslar arası rekabetçi bir yapıya kavuşturulması, Teknolojik bilginin ticarileştirilmesi, Teknoloji yoğun üretime yönelik yatırımların hızlandırılması, Ar-Ge personeli ve nitelikli işgücü istihdamının artırılmasını desteklemek ve teşvik etmektir. Ar-Ge Nedir? Ar-Ge, Araştırma ve geliştirme, kültür, insan ve toplumun bilgisinden oluşan bilgi dağarcığının artırılması ve bunun yeni süreç, sistem ve uygulamalar tasarlamak üzere kullanılması için sistematik bir temelde yürütülen yaratıcı çalışmaları, çevre uyumlu ürün tasarımı veya yazılım faaliyetleri ile alanında bilimsel ve teknolojik gelişme sağlayan, bilimsel ve teknolojik bir belirsizliğe odaklanan, çıktıları özgün, deneysel, bilimsel ve teknik içerik taşıyan faaliyetleri, olarak tanımlanmaktadır (Md. 2/a). 1
5746 sayılı Kanun kapsamına, Küçük ve Orta Ölçekli Sanayi Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı tarafından 3624 sayılı Kanuna göre oluşturulan teknoloji merkezleri (teknoloji merkezi işletmeleri) ile Türkiye deki Ar-Ge merkezleri, Ar-Ge projeleri ve rekabet öncesi işbirliği projeleri ve teknogirişim sermayesine ilişkin destek ve teşvikler girmektedir. Ar-Ge Merkezi Nedir? Ar-Ge Merkezi, dar mükellef kurumların Türkiye deki işyerleri dahil, kanuni veya iş merkezi Türkiye de bulunan sermaye şirketlerinin; organizasyon yapısı içinde ayrı bir birim şeklinde örgütlenmiş, münhasıran yurtiçinde araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde bulunan ve en az otuz tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam eden, yeterli Ar-Ge birikimi ve yeteneği olan birimleri olarak tanımlanmaktadır (Md.2/c). 5746 SAYILI KANUNDA AR-GE MERKEZLERİ İÇİN UYGULANACAK İNDİRİM, İSTİSNA, DESTEK VE TEŞVİK UNSURLARI Ar-Ge İndirimi Teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslar arası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinde, rekabet öncesi işbirliği projelerinde ve tekno-girişim sermaye desteklerinden yararlananlarca gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarının tamamı ile 500 ve üzerinde tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam eden Ar-Ge merkezlerinde ayrıca o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik harcamasının bir önceki yıla göre artışının yarısı, 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine göre kurum kazancının ve 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi uyarınca ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılır. Ayrıca bu harcamalar, 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilir, bir iktisadi kıymet oluşmaması halinde ise doğrudan gider yazılır. Kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili hesap döneminde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki hesap dönemlerine devredilir. Devredilen tutarlar, takip eden yıllarda 213 sayılı Kanuna göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınır. Gelir Vergisi Stopajı Teşviki Kamu personeli hariç olmak üzere teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen ya da TÜBİTAK tarafından yürütülen Ar-Ge ve yenilik projelerinde, teknogirişim sermaye desteklerinden yararlanan işletmelerde ve rekabet öncesi işbirliği projelerinde çalışan Ar- Ge ve destek personelinin; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretlerinin doktoralı olanlar için yüzde doksanı, diğerleri için yüzde sekseni gelir vergisinden müstesnadır. Sigorta Primi Desteği Kamu personeli hariç olmak üzere teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, 2
kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslar arası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen ya da TÜBİTAK tarafından yürütülen Ar-Ge ve yenilik projeleri ile rekabet öncesi işbirliği projelerinde ve teknogirişim sermaye desteklerinden yararlanan işletmelerde çalışan Ar-Ge ve destek personeli ile 26/6/2001 tarihli ve 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun geçici 2 nci maddesi uyarınca ücreti gelir vergisinden istisna olan personelin; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretleri üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısı, her bir çalışan için beş yıl süreyle Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanır. Damga Vergisi İstisnası Bu Kanun kapsamındaki her türlü Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri ile ilgili olarak düzenlenen kağıtlardan damga vergisi alınmaz. Teknogirişim Sermayesi Desteği Merkezi yönetim kapsamındaki kamu idareleri tarafından bu Kanunun 2 nci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendindeki koşulları taşıyanlara bir defaya mahsus olmak üzere teminat alınmaksızın 100.000 Yeni Türk Lirasına kadar teknogirişim sermayesi desteği hibe olarak verilir. Gelir vergisi stopajı ve sigorta primi işveren hissesine ilişkin teşviklerden yararlanacak olan destek personelinin tam zaman eşdeğeri sayısı, toplam tam zamanlı Ar-Ge personeli sayısının yüzde onunu geçemez. Asgari Ar-Ge personeli sayısının hesabında fiilen ve tam zamanlı olarak çalışan personelin üçer aylık dönemler itibarıyla ortalaması esas alınır. Ar-Ge vergi indiriminden faydalanabilmek için firma bünyesinde Ar-Ge merkezi kurma şartı ve en az 30 tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam edilmesi zorunluluğu bulunmaktadır. Ar-Ge Merkezi başvurusunda aşağıda verilen asgari şartların sağlanması gerekmektedir; 4691 sayılı Kanunla kurulan teknoloji geliştirme bölgelerinde fiilen çalışan personel sayısı dikkate alınmaksızın, Ar-Ge merkezlerinde en az 30 tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam edilmesi, Ar-Ge merkezlerinin bu Kanun kapsamındaki Ar-Ge faaliyetlerinin yurt içinde gerçekleştirilmesi, Başvuru yapan işletmenin; yeterli Ar-Ge yönetimi ile teknolojik varlıklar, Ar-Ge insan kaynakları, fikrî haklar, proje ve bilgi kaynakları yönetim yeteneği ve kapasitesinin bulunması, Ar-Ge merkezlerinin, Ar-Ge ve destek personelinin Ar-Ge merkezinde çalıştığının fiziki kontrolünü yapacak mekanizmalara sahip olması [Ar-Ge Merkezi giriş-çıkışlarında boydan turnike sistemi bulunmalıdır.], Ar-Ge merkezlerinin konusu, süresi, bütçesi ve personel ihtiyacı tanımlanmış Ar-Ge ve yenilik program ve projelerinin bulunması, Ar-Ge merkezlerinin ayrı bir birim şeklinde örgütlenmiş ve tek bir yerleşke veya fiziki mekân içinde yer alması, Ar-Ge merkezlerinin 4691 sayılı Kanunla kurulan teknoloji geliştirme bölgeleri dışında yer alması. 3
İndirim Kapsamında Ar-Ge ve Yenilik Faaliyetleri Nelerdir? Yapılan bir harcamanın Ar-Ge indirimine konu edilebilmesi için bu harcamanın Ar-Ge ve yenilik faaliyeti kapsamında yapılmış olması gerekir. Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri; kültür, insan ve toplumun bilgisinden oluşan bilgi dağarcığının artırılması ve bunun yeni süreç, sistem ve uygulamalar tasarlamak üzere kullanılması amacıyla sistematik bir temelde yaratıcı çalışmalar yürütmek suretiyle alanında bilimsel ve teknolojik gelişme sağlayan, bilimsel ve teknolojik bir belirsizliğe odaklanan, çıktıları özgün, deneysel, bilimsel ve teknik içerik taşıyan çevre uyumlu urun tasarımı ve yazılım faaliyetleri dahil olmak üzere yenilik süreçlerini de içeren faaliyetlerdir. Hangi Harcamalar Ar-Ge ve Yenilik Kapsamında Değerlendirilir? İlk Madde ve Malzeme Giderleri Her türlü doğrudan ilk madde, yardımcı madde, isletme malzemesi, ara mamul, yedek parça, prototip ve benzeri giderler ile 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre amortismana tabi tutulması mümkün olmayan maddi kıymetlerin iktisabına ilişkin giderleri kapsar. Amortismanlar Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla iktisap edilen amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılan amortismanlardan oluşur. Personel Giderleri Kanun kapsamında gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla çalıştırılan Ar-Ge personeliyle ilgili olarak tahakkuk ettirilen ücretler ile bu mahiyetteki giderlerdir. Tam zamanlı Ar-Ge personeli sayısının %10 unu aşmamak üzere, Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine katılan ve bu faaliyetlerle doğrudan ilişkili destek personelinin ücretleri ile bu mahiyetteki giderler de personel gideri kapsamındadır. Genel Giderler Münhasıran Ar-Ge merkezlerinin elektrik, su, gaz, bakım-onarım, haberleşme, nakliye giderleri ile bu merkezlerde kullanılan makine ve teçhizata ilişkin bakım ve onarım giderleri gibi bu merkezlerde yürütülen faaliyetin devamlılığını sağlamak için yapılan giderleri kapsar. Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine ilişkin sigorta giderleri, kitap, dergi ve benzeri bilimsel yayınlara ait giderler de bu kapsamdadır. Ancak, büro ve kırtasiye gibi sarf malzemelerine ilişkin giderler bu kapsamda değerlendirilmez. Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler Normal bakım ve onarım giderleri hariç olmak üzere, Ar-Ge ve yenilik faaliyetleriyle ilgili olarak işletme dışında yerli veya yabancı diğer kurum ve kuruluşlardan mesleki veya teknik destek alınması veya bunlara yaptırılan analizlerle ilgili olarak yapılan ödemelerle, bu mahiyetteki diğer ödemelerdir. Bu şekilde alınan danışmanlık hizmeti ve diğer hizmet alımlarına ilişkin harcamalar Ar-Ge ve yenilik harcaması kapsamında gerçekleştirilen toplam harcama tutarının %20 sini geçemez. Vergi, Resim ve Harçlar Doğrudan Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine ilişkin olan ve 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa göre gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınabilen vergi, resim ve harçları kapsar. Doğrudan Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin yürütüldüğü taşınmazlar için ödenen vergiler, Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde kullanılmak üzere ithal edilen mallarla ilgili gümrük vergileri ile benzeri vergi, resim ve harçlar bu kapsamdadır. 4
Ar-Ge İndirimi Uygulama Esasları Teknoloji merkezi isletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projeleri ile rekabet öncesi işbirliği projelerinde ve teknogirişim sermaye desteklerinden yararlanan işletmelerce gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarının tamamı 31/12/2023 tarihine kadar Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine göre kurum kazancının ve Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi uyarınca ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılır. 500 ve üzerinde tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam eden Ar-Ge merkezlerinde o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik harcamasının bir önceki yıla göre artışının yarısı kurum kazancı veya ticari kazancın tespitinde ayrıca indirim konusu yapılır. Bir işletmenin ayrı yerleşkelerde kurulmuş birden çok Ar-Ge merkezi bulunması halinde, işletmenin toplam Ar-Ge personeli sayısı, bu merkezlerde çalışan Ar-Ge personelinin toplamı olarak dikkate alınır. 5520 SAYILI KURUMLAR VERGİSİ KANUNU'NA GÖRE AR-GE İNDİRİMİ Kurumlar Vergisi Kanununun 10/1-a maddesine göre, işletme bünyesinde gerçekleştirilen ve münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının %100 ü, beyanname ile bildirilen kurum kazancından indirilebilecektir. Mükelleflerin Ar-Ge projesi kapsamındaki harcamalarını, işletmenin diğer faaliyetlerine ilişkin harcamalarından ayırarak, Ar-Ge indiriminin doğru hesaplanmasına olanak verecek şekilde muhasebeleştirmeleri gerekmektedir. Araştırma ve geliştirme faaliyetleri ile doğrudan ilişkili olmayan giderlerden ve tamamen araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde kullanılmayan amortismana tâbi iktisadî kıymetler için hesaplanan amortisman tutarlarından verilen paylar üzerinden Ar-Ge indirimi hesaplanmaz. Matrahın yetersiz olması nedeniyle ilgili dönemde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki hesap dönemlerine devreder. 193 SAYILI GELİR VERGİSİ KANUNU NA GÖRE AR-GE İNDİRİMİ GVK nun 89. maddesinin, (9). bendine göre, Mükelleflerin, işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik (5746 sayılı Kanunun 5 inci maddesiyle değişen bent) araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının % 100'ü oranında hesaplanacak Ar-Ge indirimi beyanname üzerinde ticari kazanç tutarından düşülebilecektir. Araştırma ve geliştirme faaliyetleri ile doğrudan ilişkili olmayan giderlerden ve tamamen araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde kullanılmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için hesaplanan amortisman tutarlarından verilen paylar üzerinden Ar-Ge indirimi hesaplanmaz. Ar-Ge indiriminden yararlanan mükelleflerin, gelir/kurumlar vergisi beyannamesinde yararlanılan Ar-Ge indiriminin doğru hesaplandığı ve uygulandığına ilişkin YMM tasdik raporunun yıllık beyannamenin verilmesini izleyen iki ay içinde bağlı bulunulan vergi dairesine verilmesi gerekmektedir. Söz konusu raporun bu süreler içinde verilememesi halinde ise Ar-Ge indiriminden yararlanılması mümkün değildir. 5
SONUÇ VE DEĞERLENDİRME Türkiye son yıllarda yaptığı yasal düzenlemelerle Ar-Ge vergi teşvik miktarının önemli düzeylerde artmasını sağlamıştır. 2006-2007 döneminde her 1 dolarlık Ar-Ge harcaması için yaklaşık 0,14 dolarlık bir teşvik imkânı sunmaktayken 2008-2009 döneminde bu miktar 0,22 dolara yükselmiştir. AB ülkelerinin pek çoğunda uygulanan mali teşvikler konusunda genel eğilim, hibe ve kredi şeklindeki doğrudan finansal desteklerden daha ziyade gittikçe vergisel nitelikli olanlara doğru yönelmektedir. Türkiye de uygulanan Ar-Ge teşvikleri düzenlemeleri de bu niteliğe uymaktadır. Türkiye de Ar-Ge faaliyetlerinin yetersizliğine ilişkin karşılaşılan en önemli yapısal sorun teknoloji kültürü eksikliğidir. Ar-Ge faaliyetleri uzun vadeli, yüksek riskli, nitelikli işgücü gerektiren çalışmalardır. Bunun yanı sıra, özel sektör işletmelerinin yenilikçi, rekabetçi ve teknolojiyi yakından izleyen ve uygulayan nitelikte olmaları gerekmektedir. Ülkelerin gelişmişlik düzeyi arttıkça buna bağlı olarak Ar-Ge harcamaları da olumlu olarak etkilenmektedir. Bir ülkedeki bilim ve teknoloji altyapısı, dış pazarlara açılma yeteneği, teknik personelin yeterlilik düzeyi gibi daha birçok faktör; Ar-Ge harcamalarını etkilemektedir. Türkiye de Ar-Ge harcamalarının GSYİH içindeki payı 2012 yılı itibariyle yüzde 0,92 dir. Bu oran AB ülkelerinde ortalama yüzde 2; ABD ve Japonya da yüzde 3 tür. 2012 yılında ar-ge harcamalarının yüzde 45,1 i özel sektör, yüzde 43,9 u üniversiteler, yüzde 11 i ise kamu sektörü tarafından gerçekleştirilmiştir. Artan küreselleşme, rekabet gücünün korunması, sürdürülebilir bir büyümenin sağlanması ve teknolojik ilerleme yenilikçi bir kültürün ve nitelikli ar-ge personelinin istihdamı ile olanaklıdır. 6