HÂKİMLER VE SAVCILAR YÜKSEK KURULU

HÂKİMLER VE SAVCILAR YÜKSEK KURULU HUKUKİ MÜZAKERE TOPLANTILARI 16-19 MAYIS 2013 İZMİR Grup Adı : Vergi Hukuku 2. Grup Grup Başkanı : Mehmet SÖNMEZ Grup Sözcüsü : Ebubekir BAŞEL (Ankara Vergi Mahkemesi Üyesi) Raporlama Heyeti : 1- Yüksel NAVDAR 2- M.Volkan ULUÇAY I- TARTIŞILAN KONULAR 1-) İncelemeye ibraz edilmeyen defter ve belgelerin mahkemeye ibrazı edilmesi (KDV yönünden) Daire kararı; kural olarak, mücbir sebep yok ise defter ve belgeler üzerinde Mahkemece inceleme yaptırılamayacağı yönündedir. Konu içtihadı birleştirme kuruluna sevk edilmiştir. Defter ve belgeler mücbir sebep nedeniyle ibraz edilmemişse re sen tarh nedeni bulunup bulunmadığı tartışılmış her iki yönde görüşler paylaşılmıştır. Mücbir sebebin ortaya konulması yönünden zayi belgesinin önemi hususunda ise; mücbir sebebin varlığının ortaya konulması bakımından zayi belgesinin alınmış olmasının zorunlu olmadığı, zayi belgesi alınmasa dahi olayın özelliğine ve dosyadaki delil durumuna göre mücbir sebep halinin gerçekleşip gerçekleşmediğinin mahkemece takdiri gerektiği, zayi belgesinin alınmış olduğu hallerde de bu belgenin dosyadaki diğer belgeler ve olayın özellikleri ile birlikte değerlendirilmesi gerektiği yönünde görüşler sunulmuştur. 2-) Mükellefiyet tesisine ilişkin işlemlerle ilgili uyuşmazlıklar İdarece re'sen mükellefiyet tesisi ve terkinine ilişkin olarak tesis edilen işlemlerle ilgili davalarda karşılaşılan sorunlar ele alınmıştır. Bu konuda yargı önüne gelen belli başlı uyuşmazlıklarla ilgili Danıştay Dördüncü Dairesi kararları; a) Mükellefin faaliyetini terk ettiğinin idarece tespiti halinde; Vergi Usul Kanunu'nun 160' ıncı maddesi uyarınca mükellefiyetin re sen terkini gerektiği, bu tarihten sonrası için beyanname veya bilgi formu verilmemesi nedeniyle usulsüzlük veya özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği, b) Geçmişe dönük mükellefiyet tesis edilerek geçmiş dönemler için tarhiyat yapılabileceği ancak beyanname veya bilgi formlarını vermeme fiili nedeniyle bu dönemler için ceza kesilemeyeceği, 1

c) Mükellefiyet re sen tesis edilmiş ancak bu durum ilgiliye ayrıca tebliğ edilmemişse, mükellefiyetin iptali istemiyle, idareye herhangi bir başvuru olmaksızın dava açılabileceği, d) Mükellefiyetin geçmişe dönük olarak terkini talebi ile yapılan başvuruların reddi üzerine, mükellefiyetin başvuru tarihinden öncesine yönelik olarak kaldırılması sonucunu doğuracak şekilde dava açılabileceği, e) Oto alımı satımı nedeniyle re sen mükellefiyet tesisine ilişkin davalarda, kişisel ihtiyaç için olduğu davacı tarafından ortaya konulamayan ve süreklilik arz eden alım-satım işlemlerinin ticari olarak kabul edilmesi gerektiği, f) Gayrimenkul alım satımı ve inşaat işleri nedeniyle re'sen mükellefiyet tesisine ilişkin uyuşmazlıklarda, alım satıma konu olan taşınmazların ne şekilde ve ne zaman elde edildiği, süreç içerisinde başka taşınmaz alım satımlarının da bulunup bulunmadığı gibi hususların birlikte değerlendirilmesi ve olayın gerçek mahiyetinin kavranması gerektiği yönündedir. 3-) Tekerrür nedeniyle cezanın artırılması Cezanın tekerrür hükümlerine göre arttırılması için fiilin, kesinleşen cezadan sonra işlenmiş olması gerektiği yönünde değerlendirmelerde bulunulmuş, Daire kararlarının da bu yönde olduğu bilgisi paylaşılmıştır. 4-) Takdir komisyonunda geçen sürenin zamanaşımı yönünden değerlendirilmesi; Danıştay Dördüncü Dairesince; - 213 sayılı Kanunun 114'üncü maddesinin, takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımı süresini durduracağına ilişkin hükmü Anayasa Mahkemesi kararıyla iptal edildiğinden ve iptal kararın yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla bu yönde bir düzenleme yürürlükte bulunmadığından; 2004 ve önceki yıllar için yapılan tarhiyatlardan, ilgili dönemi takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içerisinde tebliğ edilmemiş olanların zamanaşımına uğradığı, - 2005 ve sonrası için takdirde geçen sürenin 1 yıl için zaman aşımını durdurduğu kabul edilmektedir. Toplantıda ayrıca, sadece zamanaşımını durdurmak için takdire sevk halinde, takdire sevkin zamanaşımını durdurup durdurmadığı tartışılmış, bu hususta takdire sevk tarihi itibari ile re sen tarh nedeninin mevcut olup olmadığı yönünde inceleme yapılması gerektiği yönünde görüşler bildirilmiştir. Tahsil zamanaşımı yönünden ise, yapılan cüz i ödemelerin zaman aşımını kesmeyeceğinin kabul edildiği, bu konuda verilen kararların istikrar kazandığı belirtilmiştir. 5-) Düzeltme/Pişmanlık beyannamelerinde ihtirazi kayıt, düzeltme-şikayet, hukuki ihtilaf ve İdari Yargılama Usulü Kanununun 10 ve 11' inci maddeleriyle ilgili ortaya çıkan uyuşmazlıklar 2

- Danıştay Dördüncü Dairesince, süresinden sonra verilen düzeltme beyannamelerine ve pişmanlıkla verilen beyannamelere konulan ihtirazi kaydın beyana karşı dava açma hakkı vermeyeceğinin kabul edildiği belirtilmiştir. - Daire kararının, İYUK 10 ve 11' inci maddelerinin hem tarhiyat aşamasında hem de 6183 sayılı Kanuna göre tesis edilen işlemlerle ilgili olarak uygulanabileceği yönünde olduğu ifade edilmiştir. - İdareye yapılan başvuru düzeltme başvurusu mu yoksa İYUL 10 veya 11' inci maddesi kapsamında bir başvuru mu? Başvurunun niteliği belirlenirken, mükellefin hak kaybına uğramayacağı şekilde geniş yorum yapılması, bu hususta başvurunun dava açma süresi içerisinde yapılıp yapılmadığının da dikkate alınabileceği yönünde görüşler paylaşılmıştır. - Daire kararlarına göre, dava açma süresi geçtikten sonra yapılan düzeltme başvurularının reddi üzerine doğrudan dava açılamayacağı; bu durumda, şikâyet yoluna başvurulmasının zorunlu olduğunun kabul edildiği belirtilmiştir. Danıştay Dördüncü Dairesince, uyuşmazlığın temelindeki Kanun hükmünün Anayasa Mahkemesince iptal edilmiş olması halinde, uyuşmazlığın iptal edilen hükme göre karara bağlanamayacağının kabul edildiği; bununla birlikte, Anayasa Mahkemesince verilen iptal hükmünün 213 sayılı Kanunun 116-118' inci maddelerinde sayılan vergi hataları kapsamında değerlendirilmediği belirtilmiştir. 6-) İş ortaklığı ve adi ortaklıkların dava ehliyeti Davanın ortakların tamamının ya da bu konuda yetki verdikleri ortağın imzaladığı bir dilekçeyle açılması veya ortaklar adına avukat vasıtasıyla dava açılması gerektiği, bu hususta dilekçedeki eksikliklerin, dilekçenin reddine karar verilerek tamamlatılabileceği görüşülmüştür. 7-) Münfesih şirketin dava açma ehliyeti, kanuni temsilcinin takibi - Daire kararının; tasfiye bitse, şirket tüzelkişiliği son bulsa bile kanuni temsilci adına ihbarname düzenleyebileceği yönünde olduğu, - Tüzelkişiliği sona eren şirket adına tarhiyat yapılamayacağı ancak bu şirketin dava ehliyeti de bulunmadığından, Dördüncü Daire ve VDDK kararlarının ağırlıklı kısmının davanın ehliyet yönünden reddi gerektiği yönünde olduğu bilgisi paylaşılmıştır. 8-) Kanuni temsilci ve ortağın takibi Daire kararlarında: - Kanuni temsilci ve ortağın takibi hususunda öncelik sonralık ilişkisi bulunmadığının, temsilcinin takip ediliyor olmasının ortağın takibine engel teşkil etmediğinin; 3

- Kanuni temsilciler ile ortakların şirketteki hisselerini devretmeleriyle birlikte, devir tarihinden sonrasına ilişkin şirket borçlarından sorumluluklarının da sona erdiğinin, bunun için devrin ticaret siciline tescil ve ilan edilmesinin şart olmadığının kabul edildiği belirtilmiştir. 9-) İhtiyati haciz, ihtiyati tahakkuk ve teminat isteme işlemleri Dördüncü Daire kararlarına göre; - Şirket borcu nedeniyle temsilciler hakkında teminat, ihtiyatı tahakkuk ve ihtiyati haciz uygulanamayacağı, - 6183 sayılı Kanunun 13/1' inci maddesine göre inceleme tamamlandıktan sonra teminat istenemeyeceği ve ihtiyati haciz kararı alınamayacağı; 13' üncü maddenin diğer bentleri uyarınca ise, gerekli şartların gerçekleştiği ortaya konulmuşsa, inceleme tamamlanmış olsa bile ihtiyati haciz kararı alınıp uygulanabileceği, bu konuda verilen kararların istikrar kazandığı belirtilmiştir. 10-) Finansman amacıyla kredi kartı kullanılması Kredi kartının finansman amacıyla kullanıldığının dosya içeriğinden anlaşıldığı hallerde bu hususun Daire tarafından kabul edildiği, bu konudaki kararların istikrar kazandığı belirtilmiştir. 11-) İYUK 26/3' üncü maddesi ve Tebligat Kanunu Uygulaması Daire kararının; davacıya tebliğ yapılamadığı hususu, Tebligat Kanunda belirtildiği şekilde ortaya konulmamışsa, davanın açılmamış sayılmasına ilişkin olarak verilen kararların bozulması yönünde olduğu, bu konuda verilen kararların istikrar kazandığı belirtilmiştir. 12-) Vergi davalarında faize hükmedilip hükmedilemeyeceği VVDK ve Dairelerin kararlarının 3095 sayılı Kanun uyarınca yasal faize hükmedilmesi yönünde olduğu, düzeltme şikâyet başvurularının reddine ilişkin işlemler üzerine açılan davalarda da faize hükmedilmesi gerektiğinin kabul edildiği belirtilmiştir. 13-) Sakatlık İndirimi Sakatlık indirimi ile ilgili davalarda vergi dairesi işlemlerinin icrai işlem olarak kabul edildiği; bu nedenle uyuşmazlığın, ilgili Vergi Dairesi nin bulunduğu yerdeki mahkemede görülebileceği belirtilmiştir. Davanın Gelir İdaresi başkanlığı husumetiyle açılmış olduğu ve Merkez Sağlık Kurulu raporunun iptali istendiği hallerde; dilekçe içeriğinden hareketle, dava dilekçesinin icrai işlem niteliğinde olan vergi dairesi işleminin iptali istemini içerdiği ileri sürülmüş, bu suretle davanın yetkili mahkemede görülerek karara bağlanmasının usul ekonomisine de uygun olacağı yönünde değerlendirmelerde bulunulmuştur. 4

14-) 6111 Sayılı Kanundan yararlanılan borçlara ilişkin sorumluluk 6111 sayılı Kanundan, şirketin yeni temsilcilerinin döneminde yararlanılması halinde borcun nitelik değiştirdiği, artık ilgili dönemde temsilci olanların değil 6111 sayılı Kanundan faydalananların kanuni temsilci sıfatıyla bu borçtan sorumlu tutulabileceği ancak bu durumun yeminli mali müşavirlerin müteselsil sorumluğunu ortadan kaldırmayacağı, Daire kararlarının da bu yönde olduğu belirtilmiştir. 15-) Borç döküm listelerinin icrai işlem niteliği Borç döküm listeleri, kural olarak icrai işlem niteliğinde görülmemekle birlikte, uyuşmazlığın niteliğine göre ayrıksı durumların da dikkate alınması gerektiği yönünde görüşler paylaşılmıştır. 16-) Araç satışlarında kasko bedeli esas alınarak yapılan tarhiyatlar Danıştay Dördüncü Dairesince, araç satışlarında sadece kasko bedelinden hareketle tarhiyat yapılamayacağı yönünde karar verildiği, bu konudaki kararların istikrar kazandığı belirtilmiştir. 17-) Davaların birleştirilmesi ve vekâlet ücreti İdari yargıda davaların birleştirilmesi ve seri davalarda hükmedilecek vekâlet ücreti ile ilgili yasal düzenleme yapılmasının faydalı olacağı yönünde değerlendirmelerde bulunulmuştur. 18-) Özel usulsüzlük cezasına ilişkin kararlar Bu konuda verilen güncel Daire kararları üzerinde durulmuştur. Danıştay Dördüncü Dairesince: - VUK 353 üncü maddeye göre kesilen cezalarda belge sayısının esas alınması gerektiği; - Hem tutanağa hem de inceleme raporlarına dayanılarak kesilen cezalarda hesap dönemi (takvim yılı) kapandıktan sonra bu maddeye göre ceza kesilemeyeceği; - Banka veya finans kurumları vasıtasıyla ödeme yapılmadığı gerekçesiyle kesilen cezalarla ilgili olarak, sahte olduğu belirtilen fatura tutarlarının ödenmesine ilişkin somut tespit olmadan ceza kesilemeyeceği; - Ödemelerin kayıt altına alındığı kurum ve kuruluşların (Ör. : Belediyeler) veznelerine yapıldığı hallerde banka veya finans kurumları vasıtasıyla ödeme yapılmadığı gerekçesiyle özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği Yönünde karar verilmektedir. 19-) Sahte fatura kullanımı nedeniyle yapılan tarhiyatlar Gelir ve Kurumlar vergisi uyuşmazlıklarında Dördüncü Daire tarafından verilen güncel kararlar, öncelikle kullanılan faturaların sahte olup olmadığının (re'sen tarh nedeninin varlığının) incelenmesi, eğer faturalar sahteyse (re'sen tarh nedeni varsa) düzenlenen 5

raporlarda matraha ne şekilde ulaşıldığının değerlendirilmesi gerektiği yönündedir. Re'sen tarh nedeni varsa ve matraha ulaşılırken, (mükellefin beyanı, defter kayıtları, bağlı olduğu meslek odasının bildirdiği oranlar ve benzeri somut verilerden hareketle belirlenen karlılık oranının uygulanması gibi) ödenmesi gereken vergi miktarının tespitine uygun bir yöntem izlenmişse tarhiyatın yasal olduğu kabul edilmektedir. Sahte fatura ile belgelenen gider kayıtlarının işletmenin gerçek gideri olup olmadığı konusunda ispat külfetinin idareye ait olduğu yönünde görüşler bildirilmiştir. Sahte fatura düzenlenmesinden ve/veya kullanımından kaynaklanan uyuşmazlıklara ilişkin mahkeme kararlarında sadece inceleme raporundaki tespitlere değil, tespitler hakkında Mahkemece yapılan değerlendirmelere de yer verilmesi gerektiği vurgulanmıştır. Ayrıca aşağıda belirtilen hususlarda verilen Dördüncü Daire kararları üzerinde durulmuştur: - çekle ve banka kanalıyla yapılan ödemeler: Sahte fatura kullanımı nedeniyle yapılan KDV tarhiyatları yönünden, çekle ve banka yoluyla ödemelerin tek başına faturaların gerçek bir ticari ilişkiye dayalı olduğunu göstermeyeceği kabul edilmektedir. - Geçici vergi üzerinden kesilen vergi zıyaı cezalarının, gelir veya kurumlar vergisi üzerinden kesilen ceza miktarına paralel olarak tek kat veya üç kat olarak kesilmesi gerektiği yönündedir. - İnceleme raporunun ihbarname ile birlikte tebliğ edilmemiş olmasının tarhiyatın kaldırılmasını gerektirdiği, tebliğ alındısında bu hususun açıkça gösterilmesi gerektiği, fatura alınan firmalar hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının ise tebliğinin zorunlu olmadığı kabul edilmektedir. 20-) İkrazatçılık nedeniyle yapılan tarhiyatlar Dördüncü Daire kararlarında, ikrazatcılık faaliyeti ile ilgili olarak ticari kazanç yönünden yapılan tarhiyatlarda mahkemece kazancın menkul sermaye iradı olarak değerlendirilemeyeceğinin; İdarece belirlenen re sen tarh sebebinin mahkeme tarafından değiştirilmesinin mümkün olmadığının kabul edildiği belirtilmiştir. II- ÖNERİLER 1) Danıştay kararlarının UYAP kapsamında vergi mahkemelerine en kısa sürede açılması. 2) UYAP sisteminde etkin ve hızlı şekilde çalışabilecek metin içerisinde kelime arama ve karar tarama olanağı sağlanması, 3) Seri dosyalardan birinin öncelikle vergi mahkemesince karara bağlanması ve bu dosyanın Danıştay denetiminden öncelikle geçirilerek uygulamaya ışık tutulması yönünde ivedilikle düzenleme yapılması. 4) Tek Hâkim sınırının artırılması 6

5) Danıştay İçtihadı Birleştirme Kurulunun daha etkin hale getirilmesi. Özellikle; - Defter ve belgelerin doğrudan mahkemeye ibrazı durumunda KDV uyuşmazlıkları - Şirketten tahsil olunamayan vergi alacağının kanuni temsilcilerden ve ortaklardan takibi hususunda bu ikisi arasında öncelik bulunup bulunmadığı - Vergi uyuşmazlıklarında İdari Yargılama Usulü Kanununun 10 ve 11' inci maddelerinin uygulama alanı Tüzel kişiliği sona eren şirketler hakkında yapılan işlemler hakkındaki davalar. 6-) Danıştay ile maliye, gelir idaresi başkanlığı, gümrük ve posta idareleri arasında yapılan çalıştayın sonuçlarının hayata geçirilebilmesi amacıyla gerekli takiplerin yapılması. 7-) 213, 6183, 2576 ve 2577 sayılı Kanunlar ve aralarındaki uyumsuzlukların giderilmesi: -Dava ehliyeti ( VUK 378 nci maddesinin İYUK 2 inci maddeyle paralel hale getirilmesi veya 378 nci maddenin tamamen kaldırılması) -Farklı kanunlarda farklı düzenlenen özel dava açma, temyiz ve karar düzeltme sürelerinin tek süre belirlenerek aynılaştırılması, (örnek: 6183 nci madde 13, 58, VUK 47 gibi) -İYUK 10 11 maddelerinin vergi davalarında ( 6183 sayılı Kanundan doğan uyuşmazlıklar dâhil ) uygulanıp uygulanmayacağı sorunu. - İdareye yapılan başvuruların ve bu başvurular üzerine açılan davalarda açılan davanın konusunun düzeltme-şikâyet başvurusu üzerine tesisi edilen işlem mi yoksa İYUK m.10-11 kapsamında yapılan başvuru üzerine tesis edilen işlem mi olduğunun belirlenmesinde yaşanan güçlükler. 8) 213 sayılı Kanundaki bilinen adresler arasına MERNİS adresinin de eklenmesi. 9) 2577 sayılı Kanunun 31. maddesinde yapılan atıfların, 2577 sayılı Kanun içerisinde ve İdari Yargılama usulüne uygun olarak yeniden düzenlenmesi. 10) Aynı konuda farklı kararlar verilmesinin önüne geçilmesi amacıyla alternatif çözüm önerilerinin tartışılması. ( Bölge İdare mahkemesi kararlarına ısrar olanağı tanınması, belirli periyotlarla Bölge İdare Mahkemesi ve Danıştay temsilcilerinin bir araya gelerek içtihat birliğini sağlamak amacı ile bir araya gelmesi veya bu hususun savcılık müessesesi aracılığıyla takibinin sağlanması gibi) 11) İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 28/1' inci maddesinde yer alan düzenleme uyarınca, ihtiyati haciz ve haciz uygulamalarına ilişkin yargı kararının kesinleşinceye kadar uygulanmaması nedeniyle kararların işlevsiz kalmasının önüne geçilmesi adına gerekli yasal düzenlemenin tartışılması. (28/1 inci maddenin bu hususa ilişkin hükmünün kaldırılması gibi) 7

12) Vergisel işlemlerde (mükellefiyet, ödeme emri, haciz vb.) ilgilisine yazılı bildirim yapılması; dava açma sürelerinin, başvuru yollarının ve mercilerinin gösterilmesi hususunda yasal düzenleme yapılması. 13) İhbarname ile birlikte, vergi mahremiyeti de gözetilerek, özellikle sahte fatura kullanımında, fatura veren mükellefler hakkında düzenlenen ve tarhiyatla doğrudan ilgili bulunan vergi tekniği raporlarının da ilgilisine tebliğ edilmesi ya da söz konusu vergi tekniği raporunda yer alan, mükellef ile ilgili kısımlara ayrıntılı olarak vergi inceleme raporlarında yer verilmesi, bu yolla hak arama hürriyetinin sağlanması ve kolaylaştırılması. 14) İdari yargıda staj döneminde öncelikle gönüllülük esas olmak üzere vergi mahkemesi ve idare mahkemesinde görev yapacak hâkimlerin belirlenmesi, stajlarının buna göre programlanarak yoğunlaştırılması. 15) Bu çalışmada olduğu gibi Bölge İdare ve Vergi Mahkemeleri Hâkimleri ile Danıştay arasında iletişim yollarının kurulması ve etkin hale getirilmesi. 8