Büyükdere Cd. Nevtron İşhanı No:119 K /6 Gayrettepe-İST TEL: 0212/ 211 99 01-02-04 FAX: 0212/ 211 99 52 SİRKÜLER NO : 2004/ 65 MALİ MEVZUAT SİRKÜLERİ İstanbul, 10 Mayıs 2004 KONU : KDV Uygulamalarına İlişkin Olarak Yayımlanan Bazı KDV Sirkülerleri İle Yapılan Açıklamalar Hk. Vergi Usul Kanununun 413.maddesinde mükelleflerin Maliye Bakanlığından veya yetkili kıldığı makamlardan vergi durumları ve vergi uygulaması bakımından müphem ve tereddüdü mucip gördükleri hususlar hakkında izahat isteyebilecekleri; yetkili makamların yazı ile istenecek izahatı yazı ile veya sirkülerle cevaplamak mecburiyetinde oldukları; alacakları cevaplara göre hareket eden mükelleflerin bu hareketleri cezayı istilzam etse dahi ceza kesilmeyeceği hükme bağlanmıştır. Madde hükmündeki veya sirkülerle ibaresi 4962 sayılı Kanunla eklenmiştir. 07.08.2003 tarihinde yürürlüğe giren bu değişiklik sonrasında Maliye Bakanlığı vergi uygulamaları hakkında tereddüde düşülen bazı konularla ilgili görüşlerini Gelirler Genel Müdürlüğünce çıkarılan Sirkülerler ile açıklamaktadır. Maliye Bakanlığı KDV uygulamaları konusunda tereddüde düşülen bazı konularla ilgili görüşlerini de 11,12,13 ve 15 nolu KDV Sirkülerleri ile açıklamıştır. Bahse konu Sirkülerler Sirkülerimize eklenmiştir. EKLER : Katma Değer Vergisi Sirküleri 11 (Konu: Katma Değer Vergisi Kanununun Geçici 10. Maddesi Uygulaması Hk. ) Katma Değer Vergisi Sirküleri 12 ( Konu: İhraç edilen ürünlerin üretiminde kullanılmak üzere imal edilen, faturası yurt dışındaki müşteri adına düzenlenen ve bedeli yurt dışından döviz olarak gelen model kalıpların ihracat istisnası kapsamında değerlendirilmesi hakkında.) Katma Değer Vergisi Sirküleri 13 (Konu: Yap-İşlet-Devret Modeli çerçevesinde kurulan, belirli bir süre işletilen tesislerin işletme süresi sonunda ilgili kuruma devredilmesinin katma değer vergisi karşısındaki durumu hakkında.) Katma Değer Vergisi Sirküleri 15 ( Konu: Ticari Kazancın Tespiti Yönünden Özel Hesap Dönemi Tayin Olunan Mükelleflerce, Katma Değer Vergisi İndirimine Esas Belgelerin Kayıtlara Alınmasında Özel Hesap Döneminin, İndirimli Orana Tabi İşlemlerde Yüklenilen Ve Yılı İçerisinde Mahsubu Yapılamayan Verginin İadesinde İse Takvim Yılının Esas Alınması) 1
KATMA DEĞER VERGİSİ SİRKÜLERİ / 11 :Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 10. maddesi uygulaması hakkında. Tarihi : 04.05.2004 Sayısı : KDV-11 /2004-11 İlgili olduğu maddeler : Katma Değer Vergisi Kanunu geçici 10. madde Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 28. maddesi ile geçici 29. maddesinin birinci fıkrasının (6) ve (7) numaralı bentleri kapsamında gerçekleştirilen gayrimenkul satışlarına yönelik 51 Seri No lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde düzenlenen sermaye artırımına ilişkin sürelere uyulmaması sonucu kurumlar vergisi istisnasından yararlanılamaması halinde Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 10. maddesi uygulaması ile ilgili olarak aşağıdaki açıklamaların yapılmasına gerek duyulmuştur. Bilindiği üzere, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 10. maddesinde, 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 28. maddesi ile geçici 29. maddesinin birinci fıkrasının (6) ve (7) numaralı bentleri kapsamındaki teslimler vergiden müstesnadır. Bu şekilde teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı dönemde indirilemeyen katma değer vergisi, bu hesap dönemine ait kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilir. Şu kadar ki; satış nedeniyle oluşan kazancın tamamının, teslimi takip eden hesap dönemi başından itibaren ikinci hesap dönemi sonuna kadar ödenmiş sermayeye dönüştürülmemesi halinde, satıştan doğan kazancın ödenmiş sermayeye dönüşmeyen kısmına ait katma değer vergisi, teslimin yapıldığı tarihteki katma değer vergisi nispetine göre hesaplanarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tarh edilir. hükmü yer almaktadır. Buna göre; 1. Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 28/a maddesi ile geçici 29. maddesinin birinci fıkrasının (6) ve (7) numaralı bentlerinde yer alan istisna şartlarının ihlali halinde Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 10. maddesinde yer alan istisnadan yararlanılması mümkün değildir. 2. Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 10. maddesinin son fıkrasında yer alan sermayeye ilave süresi konusundaki hüküm Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 28/a maddesi ile geçici 29. maddesinin birinci fıkrasının (6) ve (7) numaralı bentlerindeki hükümlerle paralellik arz etmekte olup herhangi bir farklılık öngörmemektedir. Osman ARIOĞLU Bakan a. Gelirler Genel Müdürü 2
KATMA DEĞER VERGİSİ SİRKÜLERİ / 12 :İhraç edilen ürünlerin üretiminde kullanılmak üzere imal edilen, faturası yurt dışındaki müşteri adına düzenlenen ve bedeli yurt dışından döviz olarak gelen model kalıpların ihracat istisnası kapsamında değerlendirilmesi hakkında. Tarihi : 04.05.2004 Sayısı : KDV-12 /2004-12 İlgili olduğu maddeler : Katma Değer Vergisi Kanunu Madde 11/1-a 1. Giriş : Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, ihraç edilecek malların üretiminde kullanılmak üzere imal edilen ve bedeli de yurt dışındaki müşteriden döviz olarak alınan model kalıpların ihracat istisnası karşısındaki durumu konusunda tereddüde düşüldüğü anlaşılmaktadır. 2. Mevzuat : Katma Değer Vergisi Kanunu nun 11/1-a maddesi ile ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler katma değer vergisinden istisna edilmiş, 12/1. maddesi ile de bir teslimin ihracat teslimi sayılabilmesi için; -Teslimin yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya ya da yetkili gümrük antreposu işletmecisine yapılmasının ve -Teslim konusu malın Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya serbest bölgeye vasıl olması ya da yurt dışındaki müşteriye gönderilmek üzere yetkili gümrük antreposuna konulmasının şart olduğu hüküm altına alınmış, teslim konusu malın ihraç edilmeden önce yurt dışındaki alıcı adına hareket eden yurt içindeki firmalar veya bizzat alıcı tarafından işlenmesinin veya herhangi bir şekilde değerlendirilmesinin de durumu değiştirmeyeceği belirtilmiştir. Aynı Kanunun 12/2. maddesinde ise yurt dışındaki müşteri tabirinin; ikametgahı, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında olan alıcılar ile yurt içinde bulunan bir firmanın yurt dışında kendi adına müstakilen faaliyet gösteren şubelerini ifade ettiği ve bir hizmetin yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmet sayılabilmesi için; -Hizmetlerin yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olası ve -Hizmetten yurt dışında faydalanılması gerektiği belirtilmiştir. Uygulamanın usul ve esaslarına ilişkin açıklamalar ise 26 ve 30 Seri Numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğlerinin (K) ve (A) bölümlerinde yapılmıştır. 3
2. Sonuç : Yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde, mükellefler tarafından ihraç edilen ürünlerin üretimi için gerekli olan ve yurt dışındaki firma tarafından imal ettirilen, faturası yurt dışındaki müşteri adına düzenlenen ve bedeli de yurt dışındaki firma tarafından ödenen model kalıpların, ihraç edilen mallar için verilen hizmet kapsamında değerlendirilmesi ve gerekli belgelerin ibraz edilmesi şartıyla, ihracat istisnası kapsamında işlem yapılması mümkün bulunmaktadır. Buna göre, yabancı firmaların Türkiye den ithal edeceği (Türkiye den ihraç edilecek) mallar dolayısıyla verilen hizmetler, bu hizmetlerden yurt dışında yararlanılacağından, ihracat istisnası kapsamında değerlendirilecektir. Öte yandan, söz konusu kalıpların yurt içinde satışa konu edilmesi halinde ise katma değer vergisi uygulanacağı tabiidir. Duyurulur. Osman ARIOĞLU Bakan a. Gelirler Genel Müdürü 4
KATMA DEĞER VERGİSİ SİRKÜLERİ / 13 :Yap-İşlet-Devret Modeli çerçevesinde kurulan, belirli bir süre işletilen tesislerin işletme süresi sonunda ilgili kuruma devredilmesinin katma değer vergisi karşısındaki durumu hakkında Tarihi : 04.05.2004 Sayısı : KDV-13 /2004-13 İlgili olduğu maddeler : Katma Değer Vergisi Kanunu Madde 1, 27 A. Giriş : Yap-işlet-devret modeli çerçevesinde kurulan ve sözleşme ile öngörülen süre kadar işletilen tesislerin bu süre sonunda ilgili kuruma devredilmesinin katma değer vergisi karşısındaki durumu ile ilgili olarak Bakanlığımıza intikal eden bazı tereddütler hakkındaki açıklamalarımız aşağıdadır. B. Katma Değer Vergisi Uygulaması: Yap-işlet-devret modeli, bir kamu yatırımının özel bir şirket tarafından gerçekleştirilerek sözleşme ile belirlenen süre içinde işletilmesi, sürenin sonunda işletilen tesisi ilgili kuruma eksiksiz ve kullanılabilir durumda devredilmesi anlamına gelen bir finansman modelidir. Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesinde, Türkiye de ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu ifade edilmiştir. Öte yandan, aynı Kanunun 27/1 inci maddesinde, bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu, 27/2 nci maddesinde ise bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde de, matrah olarak emsal bedeli veya emsal ücretinin esas alınacağı hükmüne yer verilmiştir. Yukarıda da ifade edildiği gibi, yap-işlet-devret modelinde ilgili kurumca süre sonunda tesisin kendisine devri karşılığında işleticiye doğrudan bir bedel ödenmemektedir. Bir finansman türü olan bu modelde işletici tesisin devrine ilişkin bedeli, tesisi sözleşme ile öngörülen süre içinde işletmek suretiyle elde ettiği kazanç ile karşılamaktadır. Bu kazancın kaynağını tesisin devredildiği kurum değil, 3. şahıslar oluşturmaktadır. Bu nedenle, tesislerin ilgili kuruma devri katma değer vergisine tabi olmakla birlikte, bu teslim karşılığında bir bedel alınmaması ve matrahın da buna göre belirlenmesi haklı sebeplerle izah edilebildiğinden bu tür devir işlemlerinde emsal bedel uygulaması yoluna gidilmemesi gerekmektedir. Bu çerçevede, yap-işlet-devret modelinde süre sonunda tesisin işletici tarafından ilgili kuruma tesliminde emsal bedel üzerinden katma değer vergisi aranılmayacaktır. Duyurulur. 5
KATMA DEĞER VERGİSİ SİRKÜLERİ / 15 :Ticari Kazancın Tespiti Yönünden Özel Hesap Dönemi Tayin Olunan Mükelleflerce, Katma Değer Vergisi İndirimine Esas Belgelerin Kayıtlara Alınmasında Özel Hesap Döneminin, İndirimli Orana Tabi İşlemlerde Yüklenilen Ve Yılı İçerisinde Mahsubu Yapılamayan Verginin İadesinde İse Takvim Yılının Esas Alınması Tarihi : 05.05.2004 Sayısı : KDV-15 /2004-15 İlgili olduğu maddeler : Katma Değer Vergisi Kanunu Madde 29 1. Giriş: Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, gelir veya kurumlar vergisi yönünden özel hesap dönemi tayin olunan mükelleflerin geçmiş takvim yılına ait alış faturalarında gösterilen katma değer vergisini bir sonraki yılda ve hesap dönemi kapanmadan indirim konusu yapıp yapamayacakları konusunda tereddüte düştükleri anlaşılmaktadır. 2. Katma Değer Vergisinde İndirim: Katma Değer Vergisi Kanununun 29. maddesine 3297 sayılı Kanunun 9. maddesiyle eklenen 3. fıkrada indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabileceği hükme bağlanmıştır. Katma Değer Vergisi Kanununun 29. maddesine 3297 sayılı Kanunla eklenen fıkranın gerekçesinde ise katma değer vergisi mükelleflerinin indirim haklarını geç kullanmalarının lehlerine olmadığı, belirtilerek gelir ve kurumlar vergisi uygulamaları ile paralellik sağlamak bakımından indirim hakkı kullanımının takvim yılı ile sınırlandığı ifade edilmiştir. Öte yandan, Vergi Usul Kanununun 174. maddesinde Hesap dönemi normal olarak takvim yılıdır. şu kadar ki, takvim yılı dönemi faaliyet ve muamelelerinin mahiyetine uygun bulunmayanlar için, bunların müracaatı üzerine Maliye Bakanlığı 12 şer aylık özel hesap dönemleri belli edebilir. denilmiştir. 3. Özel Hesap Dönemi Tayin Olunan Mükelleflerce İndirim Hakkının Kullanılması: Bu hüküm ve açıklamalara göre, hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler indirim haklarını yıl içinde kullanabildiklerinden, gelir veya kurumlar vergisi bakımından özel hesap dönemine tabi olan katma değer vergisi mükelleflerinin de yüklendikleri katma değer vergisini özel hesap dönemini aşmamak şartıyla belgelerin kanuni defterlere kaydedildiği tarihte indirmeleri mümkün bulunmaktadır. 4. Özel Hesap Dönemi Tayin Olunan Mükelleflerce İndirimli Orana Tabi İşlemler Nedeniyle Yüklenilip İndirim Yolu İle Giderilemeyen Katma Değer Vergisinin İadesi: 6
Özel hesap dönemi tayin olunan mükelleflerce Katma Değer Vergisi Kanununun 5035 sayılı Kanunla değişik 29. maddesine göre indirimli orana tabi işlemler nedeniyle yüklenilen ancak indirilemeyen ve (usul ve esasları Bakanlığımızca henüz belirlenmediğinden) yılı içinde mahsubu da yapılmayan verginin bu mükelleflere de nakden iadesi takvim yılı esasına göre yerine getirilecektir. Duyurulur. Osman ARIOĞLU Bakan a. Gelirler Genel Müdürü 7