HÂKİMLER VE SAVCILAR YÜKSEK KURULU HUKUKİ MÜZAKERE TOPLANTILARI 16-19 MAYIS 2013 İZMİR Grup Adı : Vergi Hukuku 3. Grup Grup Başkanı : İhsan ULUCA (Danıştay Üyesi) Grup Sözcüsü : Hamit YUMUK (Danıştay Tetkik Hâkimi) Raporlama Heyeti : 1-) Şule Yurdakul KELEBEK (Ankara Vergi Mahkemesi Üyesi) 2-) Mustafa UĞUR (İzmir Vergi Mahkemesi Üyesi) A- BİRİNCİ GÜN OTURUMLARI I. Birinci oturumda Vergi Usul Kanunu kapsamında yer alan vergi resim ve harçlarla ilgili uyuşmazlıklardan farklı bir hukuki rejime tabi olan gümrük vergileri ile ilgili uyuşmazlıkların idari davaya konu edilme süreci ile anılan sürecin tamamlanması üzerine açılan davada, bu sürecin usulüne uygun olarak tamamlanıp tamamlanmadığı hususunun yargı yerlerince nasıl saptandığı incelenmiştir. Her şeyden önce gümrük vergilerinin, idari kararların ve cezaların doğrudan doğruya dava konusu edilmeleri mümkün değildir. Gerçi bu işlemler tesis edildikleri anda kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikte işlemlerdir. Ancak, bu işlemlerin idari davaya konu edilmesi için kanunda öngörülen idari itiraz prosedürünün tamamlanması gerekmektedir. Bu yol tüketilmeden dava açılması halinde, dava dilekçesinin merciine tevdiine karar verilir. Dava dilekçesinin merciine tevdiine karar verilmesi için ise, davanın başvuru süresi içinde açılması gereklidir. İtiraz başvurusunun usulüne uygun olarak tamamlanıp tamamlanmadığını mahkeme tarafından re sen dikkate alınması gereklidir. Çünkü, idari itiraz yolu dava şartıdır. Mahkemece işin esasına girilebilmesi için bu şartın usulüne uygun olarak tamamlanması zorunludur. Başvurunun usulüne uygun olmadığının, örneğin süresinde başvurulmadığının veya yetkisiz kişi tarafından başvurulduğunun saptanması halinde, idarece başvuru işin esasının incelenmesi suretiyle reddedilse dahi mahkemece, uyuşmazlığın esasını incelenmesi suretiyle karar verilmesi mümkün değildir. Diğer yandan, idarece başvurunun usulüne uygun olmadığı, örneğin süresinde başvurulmadığı veya yetkisiz kişi tarafından başvurulduğundan bahisle istemin incelenmeksizin reddedilmesi halinde de mahkemece başvurunun usulüne uygun olduğu saptansa dahi uyuşmazlığın esasının incelenmesi suretiyle karar verilmesi mümkün değildir. Çünkü bu aşamada idarenin işin esası hakkındaki görüşü henüz oluşmamıştır.
Öte yandan, hak arama hürriyeti çerçevesinde 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu nun 10'nuncu ve 11'inci Maddelerinde öngörülen idari usule ilişkin düzenlemelerin de gümrük uyuşmazlıklarında uygulanabileceği tabiidir. Başvurunun İdarece, itiraza konu işlemin idari itiraza tabi olmadığı ya da başvurunun itiraz etmek için yetkisinin bulunmadığından bahisle talebin incelenmeksizin reddi halinde bu işlem idari usulü keseceğinden anılan işlem davaya konu edilmeden idari usulün işletilmesi mümkün değildir. II. İkinci Oturumda Gümrük kıymet uyuşmazlıkları irdelenmiştir. İthal edilen eşyanın gümrük kıymetinin belirlenmesi yalnızca eşyaya uygulanacak gümrük vergilerinin saptanması bakımından değil aynı zamanda uluslararası ticaret politikalarının belirlenmesi açısından önem taşır. Başka bir deyişle, eşyanın gümrük kıymetinin belirlenmesi usulü uluslararası ticaretin akışını yönlendirebilecek bir etkiye sahiptir. 4458 Sayılı Gümrük Kanunu nun 23 ila 31'inci maddelerine göre ithal eşyasının gümrük kıymeti, aksi somut delillerle ispat edilmedikçe, yükümlüsü tarafından beyan edilen satış bedeli dir. Satış bedelinin yerine emsal kıymet araştırması sonucunda belirlenen kıymetlerin, genelgelerle belirlenen referans kıymet, istatistiki kıymet, borsa fiyatı ya da gözetim tebliğlerindeki fiktif kıymetlerin esas alınması mümkün olmadığı gibi; beyan edilen satış bedelinin gerçeği yansıtmadığı hususu ortaya konulmadan; satış bedeli yönetiminin esas alınmama sebepleri hukuken geçerli bir şekilde açıklanmadan izleyen yöntemlere geçilmesi de olanaklı değildir. Satış Bedeli Yönetiminin Aşılması Koşulları A) Organizasyon bulunması: Alıcı ile satıcı arasındaki ilişkinin fiyatı etkilemesi halinde satış yönetimi geçilebilir. B) Gerçek kıymetin tespiti: Yurt dışı kıymet araştırması sonucunda tespit edilen kıymet, gerçek satış bedelidir. Fatura gerçek olmakla birlikte; içerdiği kıymetin düşük olduğunun tespit edilmesi halinde gerçek kıymet esas alınmalıdır. İhracatçı ülke gümrük idaresine farklı kıymet içeren fatura ibraz edilmesi yani çift faturanın varlığı halinde, yüksek tutarlı fatura esas alınabilir. Yine satış bedelinin çok açık bir şekilde hile ile düşük gösterildiğinin tespit edilmesi durumunda gerçek bedelin esas alınması gerekmektedir. Beyan edilen kıymetin, gözetim tebliğlerinde yazılı kıymetin altında kalması halinde, gözetim belgesi ibrazı gerekir. Bu durum yöntem atlanmasını gerektirmediği gibi; tebliğlerde öngörülen kıymet esas alınarak ek tahakkuk yapılması da olanaklı değildir. Beyan edilen satış bedelinin referans kıymet, istatistiki kıymet ve borsa kıymetinin altında kalması kıymet araştırması yapılmasını gerektirir ancak yöntem atlama sebebi değildir.
Genelge ile gümrük kıymetine ilave edilecek belli bir oran saptanmasının satış bedeli yöntemini etkilemesine olanak bulunmamaktadır. Yöntem atlama koşullarının oluşması durumunda, bir üst yönteme eşyanın kıymetinin belirlenemediği ortaya konulmadan alt yönteme gidilmesi mümkün değildir. Mal bedeli ile irtibatlandırılmayan, ithalatın finansmanında kullanılan kredi için ödenen faizin kıymete dâhil edilmemesi yerindedir. Somut tespit bulunması halinde royalti ve lisans ücreti ödemeleri kıymete dâhil edilmelidir. III. Üçüncü Oturumda TIR Sözleşmesi TIR Sistemi İncelenmiştir Transit rejimi 4458 sayılı Gümrük Kanununun 84 ila 92 nci maddeleri ve Gümrük Yönetmeliğinin 212 ila 277 nci maddelerinde düzenlenmiş, şartlı muafiyet rejimidir. 4458 sayılı Kanunun 87 nci maddesinde, transit rejiminin işleyişine ilişkin usul ve esaslar ile istisnalar yönetmelikle belirleneceği hükmü yer almakla birlikte, Kanunda rejimin genel bir çerçevesi çizilmiştir. Buna göre; transit rejimi; ithalat vergileri ve ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmayan serbest dolaşıma girmemiş eşya ile, ihracatla ilgili gümrük işleri tamamlanmış eşyanın, gümrük gözetimi altında Türkiye Gümrük Bölgesi içindeki bir noktadan diğerine taşınmasında uygulanmaktadır. Transit rejimine tabi tutulan eşya ve gerekli belgeler, rejimi düzenleyen hükümlere uygun olarak varış gümrük idaresine sunulduğunda, transit rejimi sona erer. Hareket gümrük idaresindeki bilgi ve belgeler ile varış gümrük idaresindeki bilgi ve belgelerin karşılaştırılması sonucunda, transit rejiminin usulüne uygun olarak sonlandırıldığının belirlenmesi halinde rejim ibra edilmektedir. Transit eşyası için tahakkuk edebilecek gümrük vergilerinin ödenmesini sağlamak üzere teminat verilmesi zorunludur. Ancak TIR sözleşmesinde teminat alınmaksızın eşyanın taşınmasına imkan verilmiştir. 15 Ocak 1959 tarihinde Cenevre de Avrupa ülkelerinin hemen-hemen tümünün katılımıyla, TIR Karneleri Himayesinde Milletlerarası Mal ve Eşya Nakliyatına Dair Gümrük Sözleşmesi, imzalayarak yürürlüğe konmuştur. Tır sözleşmesine ülkemizin katılımı 24 Mayıs 1966 tarihinde gerçekleşmiştir. Sözleşme 20 defa revize edilmiş, en son yapılan değişiklikler 12 Mayıs 2002 tarihinden itibaren uygulanmaya başlanmıştır. TIR sözleşmesinin amacı; karayolu ile yapılacak nakliyatta araçlara özel bir belge olan TIR (Transit International Routier = Uluslararası Karayolu Taşıması) karnesi verilmesi ve bu karneye sahip araçlar ile bu Sözleşmeye taraf ülkeler arasında yapılacak transit taşımacılıkta teminat aranmamasıdır. Kuralların uygulanmasında taraf ülkelerde kefil kuruluşlar görevlendirilmiş olup, ülkemizde bu kuruluş Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği (TOBB) dir. TOBB bu sözleşmenin tatbikatında Birleşmiş Milletler tarafından vazifelendirilmiş olan Milletlerarası Kara Nakliyatı Birliği (IRU) ne üye olunmuş ve TIR karnesi himayesinde nakliyat sistemi hakkında IRU tarafından konulan esaslara riayet edeceğine dair taahhütname
vermiştir. IRU tarafından bastırılarak üye ülkelerin kullanımına sunulan TIR karneleri ülkemizde TOBB den temin olunmaktadır. TIR işlemleri ile ilgili olarak bir yolsuzluğun tespit edildiği ülkedeki gümrük kanunlarına ve yönetmeliklerine göre ödenmesi gereken ithal ve/ya ihraç vergi ve resimleri ile bunlara ilişkin gecikme faizlerini kefil kuruluş öder. Kuruluş, yukarıda zikredilen şahıslardan tahsil edilecek paraların ödenmesinden, bu şahıslarla müştereken ve müteselsilen sorumludur. Hareket noktasındaki Gümrük idaresinin bulunduğu ülke yetkililerine karşı kefil kuruluşun sorumluluğu, TIR karnesinin Gümrük idaresince kabulü ile başlar. Kefil kuruluşun sorumluluğu, yalnız TIR karnesinde yazılı eşyaya şamil olmayıp, aynı zamanda, bu karnede yazılı olmamakla birlikte karayolu taşıtının mühürlü kısmında veya mühürlü konteynerde mevcut eşyayı da kapsamaktadır. Gümrük makamları, mümkün olduğu ölçüde, kefil kuruluştan ödeme isteğinde bulunmadan önce doğrudan doğruya sorumlu kişi veya kişilere başvurular. Bununla birlikte, bir ülkenin gümrük makamları bir TIR işlemini ibra ettiğinde, TIR işlemini sonlandırma gerçekleşmemiş olmadıkça, sözü edilen paraların ödenmesini kefil kuruluştan talep edemezler. Ayrıca; TIR karnesinin kabul edildiği tarihten itibaren bir yıl içinde ilgili kuruluşu ibra edilmeme keyfiyetini bildirmemişlerse, yine belirtilen tutarları kefil kuruluştan talep edemezler. Bu hüküm TIR işlemini sonlandırma belgesi usulsüz veya hile yolu ile temin edilmiş olduğu hallerde de uygulanır. Bu takdirde ihbar süresi iki yıldır. Ödeme talebi, TIR işleminin ibra edilmediği veya TIR işlemini sonlandırma belgesinin usulsüz veya hile yolu ile temin edilmiş olduğu kefil kuruluşa bildirildikten itibaren en az üç ay sonra ve en geç iki yıl içinde bu kuruluşa yapılır. Bununla beraber, yukarıda belirtilen iki yıllık süre içinde dava konusu yapılmış olan hallerde ödeme talebi, mahkeme kararının kabili infaz halinde geldiği tarihten itibaren bir yıl içinde yapılır. Kefil kuruluş bu ödemeleri, ödeme talebi tarihinden itibaren üç ay içinde yapar. Ödeme talebinin yapıldığı tarihten iki yıl için söz konusu taşıma işlemi ile ilgili olarak herhangi bir yolsuzluk yapılmadığı Gümrük makamlarını tatmin edecek şekilde ispat edildiği takdirde, ödenen paralar kuruluşa iade edilir. TIR karnesi muhteviyatı eşyanın usulüne uygun olarak yurt dışı edilmemesi halinde, eşyaya isabet eden vergilerin, karne hamili adına, 4458 sayılı Gümrük Kanunu hükümlerine göre tahakkuk ettirilmek suretiyle istenilmesi gerekmektedir. TIR karnesi muhteviyatı eşyaya ilişkin olarak bir usulsüzlüğün tespit edilmesi halinde, kefil kuruluş sıfatıyla Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği hakkında tesis edilmesi gereken işlem, 4458 sayılı Gümrük Kanunu kapsamında yapılmış bir tahakkuk olmayıp, TIR Karnesi Himayesinde Uluslararası Eşya Taşınmasına Dair Gümrük Sözleşmesi hükümleri uyarınca tesis edildiğinden, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 242'nci maddesinde öngörülen idari itiraz prosedürünün tüketilmesi zorunlu değildir. Dolayısıyla, bu işlem için idari itiraz yoluna başvurulmaksızın, dava açma süresi içerisinde, doğrudan vergi mahkemesinde dava açılması Yargılama Hukuku kuralları gereğidir.
Dampinge karşı vergiden ve gözetim uygulaması nedeniyle oluşan kıymet farkı üzerinden hesaplanan gümrük vergilerinden kefil Kuruluşun sorumlu tutulmasına olanak bulunmamaktadır. IV. Dördüncü oturumda Gümrük Tarife ve İstatistik Pozisyonun belirlenmesine uyuşmazlıkları incelenmiştir. Eşyanın Gümrük Tarife ve İstatistik Pozisyonunun beyan edilenden farklı bir gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda yer aldığından bahisle tahakkuk ettirilen vergilere vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılan davalarda, gerekmesi halinde ithale konu eşyanın teknik özelliklerinin belirlenmesi için bilirkişi incelemesi yaptırılması, rapor sonucuna göre Gümrük Giriş Tarife Cetveli İzahnamesinin Tarifenin Yorumu ile İlgili Genel Kurallar dikkate alınarak, uyuşmazlığın hakim tarafından çözümlenmesi gereklidir. Bilirkişiye uyuşmazlığı çözmek için gerekli herhangi bir soru yöneltilmeksizin, dava dosyasının tevdi edildiğini gösteren tutanağın tutulması ve bilirkişi tarafından verilen raporun aynen karara aktarılması, bilirkişilik müessesesinin varoluş amacı ile bağdaşmayacağı gibi Anayasa uyarınca hâkime bırakılan yargılama ve uyuşmazlık hakkında hüküm kurma yetkisinin bilirkişiye devri niteliğini taşıdığından Yargılama Hukuku kuralları ile bağdaşmasına olanak bulunmamaktadır. A- İKİNCİ GÜN OTURUMLARI I. Birinci Oturumda Gümrük Kabahatleri incelenmiştir. Temel rolü oluşturulan hukuki değeri korumak olan yaptırımlar kişilerin hukuk düzenine aykırı davranmaları halinde uygulanır. Hukuki değeri ihlal eden eylemler ihlalin ağırlığına bağlı olarak suç veya kabahat olarak adlandırılır. Suç ile kabahat arasında yapılan ayrım nitelik farkından çok incelik farkına dayalı bulunmaktadır. Fiile uygulanacak yaptırımın suç ya da kabahat olarak belirlenmesi ceza politikasını belirleyenlerin algısına göre değişmektedir. Mülga Türk Ceza Kanunu nda yapılan değişiklikler ve 5326 sayılı Kabahatler Kanunu nun yürürlüğe konulması ceza politikasındaki bu değişimin sonucudur. Mülga anılan kanun ile kabahatin suçun bir türü olarak düzenlenmesi uygulamasına son verilmiş 5237 sayılı Türk Ceza Kanununda bu uygulamaya devam edilmiştir. 5326 sayılı kanun ile kabahatler ceza hukukunun dışında ayrı bir rejime tabi kılınmıştır. Kabahatler kanunda kabahat türünden haksızlıkların yaptırım altına alınmasıyla genel olarak toplum düzeninin, genel ahlakın, sağlığın, çevrenin ve ekonomik düzenin korunması amaçlanmıştır. İdare alınan kanun ile idari düzene aykırılıkların yaptırıma bağlayabilme yetkisine kavuşturmuştur. Vergisel düzenin ihlal edilmesi halinde de alınan kanunun uygulanma imkânı bulunmaktadır. Ancak vergi hukuku alanında yer alan kanunlarda ayrı idari yaptırımı öngören hükümlerin bulunması kabahatler kanununda yer alan hükümlerin mi yoksa özel kanunlarda düzenlenen hükümlerin mi uygulanacağının tereddüt oluşmasında sebep olmuştur. Toplantıda, Gümrük Kanunun 231 inci ve devamı maddelerinde yer alan para cezalarına ilişkin düzenlemelerin, Kabahatler Kanunun kabahatler için getirilen genel hükümleriyle kıyaslandığında, 4458 sayılı Kanunundaki hükümlerin özel, 5326 sayılı Kanunda yer alan
hükümlerin ise genel nitelik taşıdığını; belli bir konudaki özel yasa hükmü-genel yasa hükmü çatışmasında, özel düzenlemenin öncelikli olarak uygulanması gerektiği konusundaki genel hukuk prensibi dikkate alındığında, gümrük vergileri üzerinden karara bağlanan para cezalarında öncelikli olarak Gümrük Kanundaki hükümlerin uygulanması, hüküm bulunmayan hallerde Kabahatler Kanununda yer alan genel hükümlerin göz önüne alınması suretiyle uyuşmazlıkların çözümlenmesi gerektiği sonucuna ulaşmıştır. Belli bir hususta lehe olan düzenleme bulunması halinde, bunun ayrıca dikkate alınacağı tabiidir. 4458 Sayılı Kanunun 231 ve devamı maddeleri Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten itibaren iki defa değişikliğe uğramıştır. 5911 sayılı Kanun ile yapılan değişiklik ile yargı kararları dikkate alınarak yeni idari para cezaları yürürlüğe girmiştir. 4458 Kanunda 6455 sayılı Kanun ile yapılan değişiklik ile Kaçakçılıkla Mücadele Kanundaki kabahat fiilleri Gümrük Kanununa aktarılmıştır. Gerekçesinde, aynı fiilin hem Gümrük Kanununda hem de Kaçakçılıkla Mücadele Kanununda farklı cezalarla düzenlenmiş bulunması nedeniyle uygulamada ortaya çıkan sorunların giderilmesi amacıyla bu şekilde bir düzenlemeye gereksinim duyulduğu belirtilmiştir. Konusu ve yükümlüsünün aynı olması, aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık bulunması şartıyla; birden fazla işleme veya beyannameye ilişkin gümrük vergileri ve para cezalarının tek işlemle karara bağlanabilmesi usulü getirilmiştir. Böylece her bir beyanname ve her bir vergi çeşidi için ayrı kararlar alınması suretiyle açılacak dava sayısının azaltılması bu şekilde masrafların azaltılması yoluna gidilmiştir. Para cezası kararlarında, idari yaptırıma konu fiilin, ceza uygulamasını gerektiren bir fiile ilişkin olması ve zamanaşımı daha uzun bulunan bu fiil nedeniyle ceza davası açılmış olmak kaydıyla, idari yaptırım kararlarının Türk Ceza Kanundaki dava ve ceza zamanaşımı süreleri içerisinde uygulanacağı belirtilmiştir. Gümrük Kanunda para cezaları uygulanmasında ölçü verginin katı veya maktu bir usulsüzlük cezası şeklindeyken, Kaçakçılıkla Mücadele Kanundaki kabahatler için uygulanan ithal eşyanın gümrüklenmiş değerinin katı ölçütünün cezada adalet ilkesini ortadan kaldıracak ve Gümrük Kanunu içinde cezalar bakımından dengesizlik yaratacak sonuçlar doğuracağı düşünülebilir. Diğer taraftan, ilgili düzenlemenin ölçülülük ilkesine aykırı olduğu söylenebilir. Ayrıca, söz konusu düzenlemenin mülkiyet hakkının ''öz''ünü ihlal ettiği belirtilebilir. 6455 sayılı Kanunla, Kanunun 231 inci maddesinde yer alan kasıt ve taksir kavramlarının ortadan kaldırılmasıyla, Kanun Koyucu tarafından, para cezaları için, cezayı gerektiren fiilin unsurlarının gerçekleşmesi yaptırım uygulaması için yeterli hale getirilmiştir. Para cezasına ilişkin çeşitli maddelerde yer alan gümrük vergisi deyiminin yerine gümrük vergileri deyimi getirilmiştir. Bu değişiklikle, gümrük vergisi ve diğer eş etkili vergilerin yanında mali yüklerin de ceza uygulamasına dâhil edilmesi amaçlandığı anlaşılmakla birlikte, bu konu tartışmaya açıktır.
II. İkinci Oturumda gümrük vergilerinin kaldırılması ve iadesi hususu tartışılmıştır. 4458 sayılı Kanunda geri verme için dört ayrı neden öngörülmüştür. Kanunen ödenmemesi veya tahakkuk ettirilmemeleri gereken vergi bulunması Beyannamenin iptal edilmiş olması Kusurlu veya sözleşmeye aykırı eşyanın kabul edilmemesi Uluslararası anlaşma hükümleri çerçevesinde Bakanlar Kurulunca belirlenecek haller. Ödenen vergilerin iadesi veya tahakkuk ettirilen vergilerin kaldırılması idari dava açılarak yapılabileceği gibi idarece resen ödenen vergilerin iadesine ve tahakkuk ettirilen vergilerin iadesine karar verilebilir. Beyanname ihtirazi kayıtla verilmişse, tebliğ edilen vergilere karşı, Gümrük Kanunu 242 kapsamında süresi içerisinde itiraz yoluna gidilip, itirazın reddi durumunda ret kararının iptali istemiyle dava açılmak suretiyle. Beyannamenin ihtirazi kayıtla verilmiş olup olmadığına bakılmaksızın, tebliğ edilen vergilere karşı Gümrük Kanunu 211nci maddesi kapsamında süresi içerisinde iade başvurusu yapılıp, başvurusunun reddine dair işleme karşı itiraz yoluna gidilip, itirazın reddi durumunda ret kararının iptali istemiyle dava açılmak suretiyle vergilerin iadesi istenebilir. Kanunen ödenmemesi gereken vergi ibaresinden anlaşılması gereken açık değildir. Yedinci Dairenin yaklaşımı, hukuka açık ayrılık halidir. Kararlara dayanak olarak, Mülga 5383 sayılı Gümrük Kanununun geri verme hükümlerinden kaynaklanan uyuşmazlıklar sonucunda verilen 2.7.1966 gün ve E:1965/13; K:1966/3 sayılı İçtihadı Birleştirme kararı alınmaktadır. Bu kararla içtihat aykırılığı, yanlışlıkla alındığı veya fuzulen tahsil olunduğu açıkça anlaşılan vergilerin geri verilmesi gerektiği yolunda birleştirilmiştir. Vergilerin iadesine karar verilebileceği haller a- Tahsil edilen vergilerin dayanağı olan Bakanlar Kurulu kararı Yedinci Dairenin kararıyla iptal edilmiş ise, b- Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (I) sayılı listede yer alan ithal eşyasına ait ötv gümrük idaresince tahsil edilmiş ise, c- Gözetim ve Standardizasyon Tebliğlerinde belirtilen fiyata göre veya referans kıymete göre ya da kontrol belgesindeki kıymete göre tahakkuk ettirilerek tahsil edilmiş ise, d- Usulüne uygun olarak sonlandırılan dahilde işleme rejimi uyarınca, yani ortada gümrük vergilerini ödeme yükümlülüğü doğmadan bir ödeme yapılmış ise,
e- Maddi hesap hatası nedeniyle vergi tahakkuk ettirilmiş veya tahsil edilmiş ise vergilerin iadesine karar verilebilir Vergilerin iade edilemeyeceği haller a- Eşyanın beyan edilen pozisyonda değil, diğer bir pozisyonda yer aldığından bahisle beyana göre ödenen vergiler. III. Üçüncü ve Dördüncü oturumda, gümrük müşavirinin hukuki sorumluluğu, dâhilde işleme rejmi incelenmiştir. 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 225'inci maddesinin 1'inci fıkrasına göre, gümrük müşavirleri, eşyanın gümrükçe onaylanmış bir işlem veya kullanıma tabi tutulmasına ilişkin gümrük işlemlerini dolaylı temsil yoluyla takip eden ve sonuçlandıran kişilerdir. 4458 sayılı Kanununda yer alan yükümlü kavramı ile temsil kurumunun ve kanunun 5911 sayılı kanun ile değişiklikten önceki hali ile 181'nci maddesi ve 192'nci maddesi hükümlerinin maddesi birlikte değerlendirilmesinden ithalat işlemlerinin gümrük müşaviri aracılığıyla gerçekleştirildiği hallerde gümrük müşaviri olan gerçek veya tüzel kişinin ve ithalat işlemlerinin adına yürütüldüğü kişinin (ithalatçı) "yükümlü" olduğu; ithalata ilişkin olarak gümrük yükümlülüğünün doğması halinde, vergilerin ödenmesinden ithalatçı ile gümrük müşavirinin, yükümlü olmaları nedeniyle müştereken ve müteselsilen sorumlu oldukları sonucu çıkmaktadır. Dolayısıyla, bu tür durumlarda, alacaklı kamu idaresince, gümrük vergilerinin tamamının, sorumlulardan, aralarında sıra gözetilmeksizin tahsili yoluna gidilmesi olanaklıdır. Verginin ödenmesinden, ithalatçı ile birlikte ve yükümlü sıfatıyla müşterek ve müteselsil sorumlu olan gümrük müşaviri adına ek tahakkuk yapılması mümkün bulunmaktadır. Gümrük müşavirinin yükümlü olarak kabul edilmesinin diğer bir sonucu da; ithalatçı hangi aşamada takip ediliyorsa, gümrük müşavirinin de aynı aşamada takip edilmesi gerektiğidir. Buna göre; alacaklının, borçlulardan her birine, alacağın bulunduğu her aşamada, o aşamaya ilişkin yasal düzenlemenin gerektirdiği usullere göre başvuruda bulunulabilmesi, müşterek ve müteselsil borç ilişkisinin yasal tanımının sonucudur. 4458 sayılı Kanunun 181'inci maddesinin eski halinde gümrük müşaviri hiçbir koşul ve sınırlandırmaya tabi tutulmaksızın yükümlü olarak kabul edilmiştir. Ancak, 5911 sayılı Kanunla yapılan değişiklik ile dolaylı temsilde bulunan temsilcinin yükümlülüğü; beyanda kullanılan verilerin yanlış olduğunu bildiği veya mesleği icabı ve mutat olarak bilmesi gerektiği durumlarda gümrük vergilerinden sorumlu tutulabileceği şeklinde sınırlandırılmıştır. Yeni düzenlemenin henüz Danıştay kararlarına yansıması bulunmamaktadır. Gümrük müşavirlerinin cezalar bakımından sorumlu tutulabilmesi, cezaların şahsiliği ilkesi gereği gümrük müşavirinin suça iştirak ettiğinin açıkça ortaya konması halinde mümkündür.
Dahilde işleme rejiminde geçici olarak ithal edilen eşyaya ilişkin olarak ithalat vergilerinin, tahakkuk ettirilip teminata bağlanmasından sonra, teminat iade edilmeden rejim şartlarının ihlal edilmesi halinde, ithalat vergilerinin vadesi belli olmadığından, öncelikle, vadenin belirlenmesi için 6183 sayılı Kanunun anılan 37'nci maddesi; ardından da, teminatlı alacakların takip ve tahsilini düzenleyen 56'ncı maddesi uyarınca işlem yapılması gerektiği, buna karşılık, yani, ihracat taahhüdünün yerine getirildiğinden bahisle taahhüt hesabı kapatılıp, teminatların iade edilmesinden sonra, rejim koşullarının ihlali durumunda, gümrük vergilerinin, Gümrük Kanununa göre tahakkuk ettirilerek, yükümlüsüne bildirilmesi suretiyle, yükümlülerin, bu bildirimlere karşı, anılan Kanunun 242'nci maddesinde öngörülen idari itiraz yollarına başvurabilmelerine ve dava açabilmelerine imkan tanınması gerektiği, tahakkukun kesinleşmesi üzerine, vergiler için, 6183 sayılı Kanunun 55'inci maddesine göre ödeme emri düzenlenmek suretiyle alacağın takibine devam edilmesi mümkün olduğu hususlarında görüş oluşmuştur.