Gelir Vergisi Tasarısı: Görüş ve Öneriler 1. GİRİŞ 1960 yılında yasalaşan 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu günümüze değin 76 Kanunla değişikliğe uğramış ek, geçici ve mükerrer maddelerle birlikte madde sayısı 210 u aşmış, sistematiği bozulmuş ve bu nedenle de reform ihtiyacı duyulmuştur. Bu ihtiyaç hemen her kesim tarafından dile getirilmiş ve bu konuda somut adım atılması zorunlu hale gelmiştir. Bu bağlamda harekete geçen hükümet Gelir Vergisi Tasarı hazırlayarak TBMM ye sevk etmiştir. Hükümete göre Gelir Vergisi Tasarı hazırlanırken, Gelir Vergisi sisteminin yeniden yapılandırılmasında; - Basitlik, - Sadelik - Kolay anlaşılabilirlik - Vergiye uyum maliyetinin azaltılması, - Verginin tabana yayılması, ilkeleri esas alınmıştır. Yine hükümete göre tasarıda Gelir Vergisine ilişkin 7 temel eksende değişiklik yapılmıştır. Bunlar; - Gelir ve kurumlar vergisi kanunları birleştirildi, - Beyannameli vergileme genişletildi, - Vergi tabanı genişletildi ve istisnalar daraltıldı, - Yatırım, üretim ve istihdamı teşvik edici düzenlemeler yapıldı, - Vergi güvenliği ve vergiye uyum güçlendirildi, - Sosyal ve çevresel politikalarla uyumlu düzenlemeler yapıldı, - Bakanlar Kurulunun yetkileri artırıldı. Bu çalışmada 53 yıldan beri uygulanan ve aynı zamanda vergi mevzuatımızın temel yasalarından biri olan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun uygulamasına son verecek olan Yeni Gelir Vergisi Kanununa ilişkin yasa tasarısı genel olarak değerlendirilecek ve tasarıya ilişkin yürütme organının iddialarını ele alınacaktır. 2. TASARIYA İLİŞKİN TESPİTLERİMİZ 2.1. Tasarıda Madde Sayısı Gerçek Anlamda Azaltılmamıştır. Tasarıda şekli anlamda madde sayısı 95 e indirilmiştir. Hâlihazırda Gelir Vergisi Kanunu 210 madde, Kurumlar Vergisi Kanunu ise 45 madde yer almaktadır. İki kanunda yer alan
madde sayısı 255 ten 95 e indirilmiş olması, yani 160 maddenin azaltılmış olması takdire şayandır. Ancak tasarı incelendiğinde madde sayısındaki azalış görünürde bir azalış olduğu, sadece madde başındaki rakamların kaldırılmış olduğu, birden çok maddenin ardı ardına yazılarak devasa maddelerin yaratıldığı görülmektedir. Bu yazılış şekli kanun tekniği açısından sakıncalı olduğu gibi pedagojik olarak da anlaşılması zor bir hal almıştır. Bu da yukarıda belirtilen idarenin iddia ettiği Gelir Vergisi sisteminin yeniden yapılandırılmasında dikkate alınan Basitlik, Sadelik, Kolay Anlaşılabilirlik ve Vergiye Uyum Maliyetinin Azaltılması ilkeleriyle çelişmektedir. Dolayısıyla madde sayısı azaltalım derken kanun metninin anlaşılmaz hale getirilmesi doğru bir yaklaşım değildir. Önerimiz şudur ki, madde sayısı mutlaka azaltılacak diye bir zorlanmaya gerek yoktur. Madde sayısı makul bir düzeye indirilebilir. Ancak önemli olan anlaşılır, mümkün mertebede kısa ve güzel bir Türkçe ile ifade edilmiş maddelerin yazılmış olmasıdır. Dikkat edilmesi gereken bir diğer husus da yasa metinlerinin pedagojik olarak anlaşılması ve zihinde yer almasının kolay olması gerekir. Dolayısıyla tasarıdaki maddelerin gözden geçirilerek yasa sistematiğine uygun ve pedagojik olarak anlaşılması kolay bir şekilde yeniden yazılmalıdır ve mutlaka bir dilbilimcisine okutulmalıdır. 2.2. Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları Birleştirilmemiştir. Tasarıda gerçek kişilerin gelirleriyle kurum kazançlarının vergilemesi aynı bölümde ve alt alta düzenlenmiş, ancak bütünleştirilme sağlanamamıştır. Gelir ve Kurumlar Vergisine ilişkin düzenlemelerin aynı madde altında yazılmış olması bütünleşme anlamına gelmez. Tasarıda yapılan da budur. Yani mevcut yasa tasarıda yapılan düzenleme şekliyle gelir vergisi ve kurum vergi aynı yasa metni içinde yine ayrı ayrı devam etmekte ama ortak isim olarak gelir vergisi diye adlandırılmaktadır. Dolayısıyla mevcut şekliyle gelir ve kurumları vergisi birleşti demek mümkün değildir. Kaldı ki bu iki verginin birleşmesi de doğru değildir ve gerek de yoktur. Çünkü; - Gelir Vergisi gerçek kişiyi vergilendirilirken, Kurumlar Vergi genel anlamda tüzel kişileri vergilendirmektedir. - Gelir Vergisi sübjektif karakterli bir vergi iken, Kurumlar Vergisi objektif karakterli bir vergidir. - Gelir Vergisi artan oranlı bir vergi iken, Kurumlar Vergisi sabit oranlı bir vergidir. Bu nedenle Gelir ve Kurumlar Vergilerinin birleştirilmesi uygun değildir ve gerek de yoktur. Mutlaka birleştirmek isteniyorsa bu iki kanun tek kitap altında Gelir Vergisi, Kurumlar Vergisi ve Ortak Hükümler adı altında üç bölüm halinde hazırlanması hem pedegojik hem de pratiklik anlamında daha uygun olacaktır. Aksi takdirde şekli birleşme adına yasanın özü zedelenecektir. Bu konuda ısrar edilirse yaptım olduya gelir ki, bu da olmadı da oldu anlamına gelecektir. Böyle bir zorlama ise vergiye uyum maliyetini artıracaktır. 2.3. Beyanname Kapsamı Gerçek Anlamda Genişletilmemiştir. Tasarıda beyanname kapsamının genişletilmesi hususunda bir takım düzenlemeler yapılmıştır. Ancak hangi gelirlerin beyan edileceği konusunda ortaya konan kriterler basit ve anlaşılır olmaktan uzak olup, teknik anlamda pratik bir yapı sergilememektedir. Herkesin beyanname vermesi mükellefiyet bilincinin yerleşme açısından önem arz etmekle birlikte vergi denetimin yeterince yapılmadığı, dolaylı vergilerin toplam vergi gelirleri içinde aslan payına sahip olduğu, tevkifat yoluyla vergilendirilmenin neredeyse asli vergileme biçimi haline getirildiği bir ortam böyle bir düzenlemenin uygulanabilir olması pek düşünülemez. Kaldı ki, ücret ve istisna serbest meslek geliri elde edenlerden, Bakanlar Kurulunca
belirlenecek gelir eşiklerini aşanların beyanname verme zorunluluğunun getirilmesi vergiye uyum maliyeti açısından oldukça sakıncalı olup, birçok formalite ve külfeti beraberinde getirecektir. Sonuç olarak beyana tabi gelirin kapsamının artırılması olumlu olmakla birlikte gereksiz formaliteleri doğuracak ve vergi maliyetini artıracak uygulamalardan kaçınılmalıdır. Kalki ki bu düzenleme ile vergi tabanı genişlememiş, tevkifat suretiyle vergilenen gelirin şekli anlamda beyanı zorunlu kılınmıştır. Bu nedenle tasarıda bu konu yeniden ele alınarak beyana tabi gelirin tespiti daha anlaşılır kriterlere bağlanması ve vergi tabanının genişlettirilerek daha önce herhangi bir şekilde vergiye tabi tutulmamış kazançları beyana tabi tutulmasının sağlanması faydalı olacaktır. 2.4. Vergi Tabanı Genişletilmesi Çerçevesinde Ciddi Düzenlemeler Yapılmamıştır. Tasarıda vergi tabanı genişletildi ve istisnalar daraltıldı denilmekle birlikte bu konuda ciddi bir düzenleme yapıldığını söylemek mümkün değildir. Bu konuda yapıldığı söylenen düzenlemeler şunlardır; - Kentsel rantların ve sermaye kazançlarının vergilemesindeki istisnalar daraltılmıştır - Kira gelirlerinde götürü gider uygulaması sınırlandırılmıştır. - Birden fazla işyerinde ticari faaliyette bulunanlar basit usulden yararlanamayacaktır. Götürü gider uygulamasının kaldırılması ve basit usule yönelik bu ufak düzenleme ile vergi tabanı genişleyemeyeceği malumdur. Kaldı ki kira gelirlerinde götürü gider usulünün daraltması çok da doğru değildir. Çünkü kira gelirlerinin beyanında ne kadar basitlik sağlanırsa vergiye uyum maliyeti o kadar azalacaktır. Kira beyan dönemlerinde vergi idaresinin çeşitli merkezlerde stant açarak beyanname verme konusunda mükellefe yardımcı olmaları da bu çerçevede değerlendirmek gerekir. Diğer taraftan tasarıda kira gelirinden götürü gider yönteminin uygulama alanı daraltılırken serbest meslek kazançları için bu uygulamanın getirilmiş olması kendi içinde tenakuz teşkil etmektedir. Kentsel rantın vergilendirilmesi bağlamında özel inşaatların vergilendirilmesi konusunda düzenlemeye gidilmiştir. Daha önce vergisi ve kurumlar vergisi kanununda yer almayan bu düzenleme genel olarak olumlu olmakla birlikte madde bir takım sakıncaları bünyesinde barındırdığı için yeniden yazılması gerektiği kanaatindeyim. Mesela, maddede kat karşılığı inşaat işlerinde arsa sahibine teslim edilen taşınmazların brüt kapalı alanlarının; - 1000 m2 den büyük olması halinde ticari kazanç, - 500-1000 m2 arasında olması halinde ise ticari organizasyon var ise ticari kazanç sayılacaktır. Şeklinde yapılan düzenlemede ticari kazancın tespiti için m2 nin tek başına ölçüt olarak kabulü ticari kazancın mahiyetine uygun değildir. Çünkü ticari kazançtan söz edebilmek için devamlık unsuru ve ticari organizasyonun varlığı şarttır. Bu ölçütler göz ardı edilirse ticari kazancın sistematiği bozulmuş olur. Kaldı ki, arsa karşılığın daire teslim Danıştay içtihatları gereğince de servetin şekil değiştirilmesi olarak algılamak gerekir. Dolayısıyla burada satış olmadıkça bir kazanç yoktur. Böyle bir düzenleme inşaat sektöründe durgunluğa neden olacaktır. 2.5. Yatırım, Üretim ve İstihdamı Teşvik Edici Düzenlemeler Yeterli Değildir. Tasarıda yatırım, üretim ve istihdamı teşvik edici düzenlemeler yapıldığı belirtilmektedir. Tasarı incelendiğinden bu konuda yapılan düzenlemeler sembolik olup, söz konusu iddia karşısında çok cılız kaldığı görülmektedir.
Tasarıda bu çerçevesinde yapılan düzenlemelerden biri Vergi İndirimi uygulamasıdır. Bu uygulamaya göre ticari, zirai ve mesleki faaliyeti nedeniyle ilk defa gelir vergisine tabi olan ve mükellefiyet başlangıç tarihi itibarıyla yirmi dokuz yaşını doldurmamış tam mükellef gerçek kişilerin, talepleri halinde, faaliyete başladıkları vergilendirme döneminden itibaren üç vergilendirme dönemi boyunca elde ettikleri kazançlarının asgari ücretin yıllık tutarına isabet eden kısmının, 77 nci maddenin birinci fıkrasındaki tarifenin ilk gelir dilimine uygulanan oran ile çarpılmasıyla bulunan tutar, bunların kazançları üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilir. Bu bağlamda yararlanılacak vergi indirimi tutarı takriben aylık tutar; ( 978,6x12= 11.743,2 x 0,15=1.761,48 Yıllık) Aylık = 1.761,48/12 = 146,79 TL Olacaktır. Dolayısıyla bu tutarın teşvik önlemi olma kabiliyeti olmadığı gibi bu tutardan yararlanmanın da birçok şarta bağlanmış olması vergi indirimi müessesesinin beklenen etkiyi yaratmayacağı görülmektedir. Bu müesseseden beklenen yararın meydana gelebilmesi için daha ciddi bir indirim sağlayacak şekilde yeniden yazılması gerektiği kanısındayız. 2.6. Tasarıda Ciddi Anlamda Vergi Güvenlik Önlemleri Yoktur. Tasarıda vergi güvenlik önlemi olarak; - Emsal Kira Bedeli, - Örtülü sermaye, - Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı, - Kontrol edilen yabancı kurum kazancı, - Zararlı vergi rekabetine yol açan ülkelere yapılan ödemelerde vergi kesintisi. Kurumları sayılmıştır. Bunlardan sadece Zararlı vergi rekabetine yol açan ülkelere yapılan ödemelerde vergi kesintisi yeni oluşturulmuştur. Diğerleri daha önce var olan kurumlardır. Bu yeni getirilen kurum da uygulama alanı dar ve vergi güvenlik önlemi olma vasfı zayıftır. Bu nedenle tasarıya vergi denetiminin açıklarını kapatacak ve otomatik olarak işlev görecek ciddi vergi güvenlik önlemleri yerleştirilmelidir. Ayrıca Yeni Ticaret kanunu ile paralele düzenlemeler getirilmelidir. 2.7. Sosyal Politikalarla Uyumlu Düzenlemeler Yetersizdir. Tasarıda sosyal politikalarla uyumlu düzenlemeler yapıldığı belirtilmekte ve söz konusu düzenleme çerçevesinde aşağıdaki uygulamalara atıfta bulunulmaktadır. Söz konusu düzenlemeler şunlardır; - Eşin anne babasının oturduğu ev için de emsal kira bedeli üzerinden vergi ödenmeyecek. - Fiilen ikamet edilen temel konut satış kazancı vergiden istisna edilmiştir. - Isı yalıtımı, Enerji tasarrufu harcamaları, gayrimenkul gelirlerinden doğrudan indirilecektir. Bu düzenlemeler olumlu olmakla birlikte sembolik birer uygulamadan öteye geçmezler. Bu nedenle eğer sosyal politikalar konusunda düzenleme yapmak isteniyorsa Asgari ücret, düşük gelir grupları ve özürlülerin vergilendirilmesi konusunda daha ciddi düzenlemeler yapılmalıdır. Türkiye nin sosyal politikalarla uyumlu düzenlemelere öncülük edebilecek bir
ülke konuma geldiğini ve dolayısıyla bu konuda daha cesur adım atması gerektiği kanısındayız. Diğer taraftan tasarıda Asgari Geçim İndirimi adı vergi indirimi olarak değiştirilmiştir. Üçüncü çocuğa tanınan indirim oranı yüzde 5 ten yüzde 10'a çıkarılmıştır. Bu şekilde çocuk sayısının artırılması politikası teşvik edinmek istenmiştir. Hali hazırda geçerli olan Asgari ücretin %10 u 98 TL etmektedir. Bu bağlamda yapılan düzenleme ile üçüncü çocuk için mükellefin eline; - 98x0,15= 14,7 TL (Aylık) - 17,7/30= 0,49 (Günlük) Gelir geçecektir. Bu tutarın bir teşvik aracı olamayacağı aşikârdır. Kaldı ki, vergi indirimi sadece ücretliler için geçerli olup, diğer mükellefler için geçerli değildir. Dolayısıyla tasarıda yer alan bu müessesenin anlamlandırılması için yeniden düzenlenmelidir. 2.8. Bakanlar Kurulunun Yetkileri Artırılmıştır. Tasarıda beyannameli sistemin yaygınlaştırılması için; beyanname verme zorunluluğuna ilişkin eşiği değiştirme konusunda Bakanlar Kuruluna yetki verilmiştir. Diğer taraftan tasarıda tevkifat oranları başta olmak üzere kanunda yer alan maktu tutar ve oranları, gelir unsurlarının her türlü özellikli durumuna göre farklılaştırma hususunda Bakanlar Kuruluna yetki verilmektedir. Ancak Bakanlar Kurulunun yetkisini artırmak verginin kanunilik ilkesi zedelemektedir. Günümüzde vergilerin ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulması, kaldırılması ve değiştirilmesini öngören kanunilik ilkesinden; kimi sosyo- ekonomik, siyasi ve hukuki zorunluluklar gereği sapmalar gündeme gelmektedir. Söz konusu sapma çalışmamızın başında açıklandığı üzere yürütme organına (Bakanlar Kuruluna) kimi yetkilerin devredilmesi ile gerçekleşmektedir. Böylelikle günün değişen koşullarına yasama organının karar alma sürecinin uzunluğu karşısında çabuk çözüm bulma, değişime ayak uydurabilme şansına da erişilmiş olunur. Anayasamız gereği Bakanlar Kuruluna muaflık, istisna ve indirimleriyle oranlarına ilişkin belirleme yetkisi verilirken, bunların sınırlarının mutlak suretle kanunla çizilmiş olması koşulu aranmaktadır. Yani yürütmeye verilen yetkinin sınırı yasama organı tarafından çizilerek, temsilsiz vergi olmaz prensibinin sürdürülmesi sağlanmış olunur. Kanımızca bu şekliye geniş yetki devri, Bakanlar Kuruluna neredeyse mevcut bir vergiyi kaldırmaya veya mevcut vergi kadar veya ondan kat ve kat daha fazla vergi koyma gibi bir imkan tanımaktadır. Bu durum ise kanunilik ilkesinin zedelendiğinin göstergesi olarak kabul edilebilir. 2.9. Yıllık Beyanname Verme ve Ödeme Süreleri Öne Alınmıştır Tasarının 70. Maddesinde ise; Yıllık beyanname, gerçek kişiler tarafından takvim yılını izleyen yılın Şubat ayının başından yirminci günü akşamına kadar; kurumlar tarafından ise hesap döneminin kapandığı ayı izleyen üçüncü ayın başından yirminci günü akşamına kadar verileceği belirtilmektedir. Bununla birlikte geçici verginin 4. Dönemi kaldırılmıştır. Böylece geçici verginin son dönemi kaldırılarak beyan süresi 1 ay öne alınmıştır. Geçici verginin son döneminin kaldırılmış olması isabetli olmakla birlikte beyan sürelerinin bir ay öne alınmış olması dönem sonu iş yoğunluğu dikkate alındığında bu durum beraberinde birçok sıkıntıyı getirecektir. Malum olduğu üzere hem vergi mevzuatı hem de Ticaret Kanunu çerçevesinde dönem sonunda yapılması zorunlu kılınan birçok işlemler bulunmaktadır. Ticaret kanunu bile dönem sonu işlemleri için 3 aylık bir süre tanınmış iken
tasarıda beyan süresinin tahsilat amacıyla kısaltılmış olması isabetli olmamıştır. Kaldı ki bu düzenleme yapılırken bir taraftan vergiye gönüllü uyum sloganları atılırken diğer taraftan dönemsonu işlemlerin muhatabı olan SMMM ler ile bir diyalog kurulmamış olması anlaşılması mümkün değildir. Sonuç olarak beyanname verme süresinin kısaltılmaktan vazgeçilmeli ve ticaret yasası ile uyum halinde süre tayin edilmelidir. 2.10. Gerçek Kişilerin Sağlık ve Eğitim Harcamaları İndirimi Kısıtlanmıştır Tasarıya göre, gerçek kişiler tarafından yıllık beyannamede bildirilen gelir ve kazancın indirime esas tutarının %15 ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmaması, Türkiye de yapılması ve gerçek ya da tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamalarının 77 nci maddenin birinci fıkrasındaki tarifenin ilk gelir dilimine uygulanan oran ile çarpılmasıyla bulunan tutar, bunların kazançları üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilecektir. Mahsup edilecek kısmın fazla olması halinde iade yapılmaz (mad. 83/2). Yani gerçek kişiler beyannamede bildirdikleri kazançlarının % 15 ve yıllık asgari ücreti geçmemek üzere, yapmış oldukları eğitim ve sağlık harcamalarının % 15 ini beyan edilen gelir üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edebileceklerdir. Bu durum, eğitim ve sağlık harcamaları indiriminin kısıtlanması anlamına gelmektedir. Bu kısıtlama kaldırılması gerekir 3. SONUÇ Gelir Vergisi Kanununun yeniden yazılması gerektiği konusunda toplumun tüm kesimleri mutabık olduğu bir ortamda tasarının hazırlama ve sunma şekli konusunda toplumsal mutabakatın aranmaması ve sivil toplum örgütleri ile üniversitelerin devre dışı bırakılmış olması tasarının yeterince olgunlaşmamasına ve tepki çekmesine neden olmuştur. Tasarı mevcut haliyle birçok eksiklikleri barındırmakta ve henüz olgunlaşmamış bir yapı arz etmektedir. Sözkonusu tasarı hakkında tespitlerimiz şöyledir; - Tasarı kanun değil tebliğ mantığı çerçevesinde hazırlanmıştır, - Hazineci yaklaşım esas alınmıştır, - Tasarı bir ruh sezinlenmemektedir. Bilindiği gibi her kanunun bir ruhu ya da bir felsefi yapısı bulunmaktadır. Bu ruh kanunun tümüne egemen olup, kanunda açıkça yazılmamış olan sorunları da çözmeye yardımcı olur. Oysa Tasarıda böyle bir ruh yoktur. Sanki kanun değil bir de maddeleri yığını havası egemen olmuştur. - Yeni gelir vergisi kanunu ile vergide sadelik ve kolaylık esasa alındığı belirtilmiş olmasına rağmen tam aksine konu gereksiz yere teferuatlandırılmış, ormanı değil ağaçları nazara alırcasına kanun tasarısı kaleme alınmıştır. - Tasarı ile temel bir değişiklik yapılmamıştır. Tasarıda Mevcut düzenlemeler esas alınmış ve bazı eklemeler yapılmıştır. Dolayısıyla ufak tefek değişikler için hafızaların silinmesine ve birçok içtihatın yok olmasına neden olan yeni yasa yapmak yerine mevcut yasaların revize edilmesi daha doğru bir yaklaşım olacağı kanaatindeyim. - Tasarının temel amacı vergi gelirleri artırmaktadır. Ancak bu amaca dolaylı olarak ulaşılmak istenmiştir. Bu durum yasa dolanmasına ve anlaşılmaz bir boyut almasına neden olmuştur, - Tasarıda gelirin birleştirilmesi ve beyanında önemli değişiklikler yapılmamış ve kayda değer yeni vergi güvenlik önlemlerine yer verilmemiştir.
- Tasarıda vergi tabanının genişlemesine yönelik ufak tefek revizyonlarla yetinmiş, alınması gereken köklü önlemlerden kaçınmıştır. - Kimi yerlerde Kanun dilinin Türkçeleştirilme bahanesiyle içeriği boş ve hukuk literetüründe yeri olmayan kavramlar kullanılmıştır. Bu da tasarıyı dilini hukuk dilinden uzaklaştırılmıştır. Sonuç olarak Türkiye nin belki yeni yüzyılını şekillendirecek Gelir Vergisi gibi önemli bir kanun tasarısı hazırlanırken toplumsal taleplerin dikkate alınması, ilgili meslek örgütleri ve uzmanların görüşlerine başvurulması gereği malumdur. Deneyimli bir hükümet döneminde, toplumsal uzlaşmaya ve demokratik değerlere duyulan ihtiyacın şiddetlendiği bir konjonktürde, beklenen o ki, tasarının yasalaşması için acele edilmemeli ve tasarı gözden geçirilerek yeniden yazılmalıdır. Aksi tekdir Yeni Gelir Vergisi Kanunu, Yeni Ticaret Kanunu akibetine uğrayacaktır. Bu da hem toplumsal enerjinin israfına hem de gereksiz tartışmaların yaşanıp toplumsal gerginliğe neden olacaktır.