2008-65 Katma Deðer Vergisi Uygulamalarý Ýstanbul, 21 Temmuz 2008 Sirküler Numarasý : Elit - 2008/65 Sirküler Katma Deðer Vergisi Maliye Bakanlýðý, 11 Temmuz 2008 tarihli Resmi gazetede yayýmlanan 110 seri No'lu Katma Deðer Vergisi Genel Tebliði ile, 5766 sayýlý Kanunun KDV ile ilgili düzenlemelerine ve çeþitli KDV uygulamalarýna iliþkin açýklama ve düzenleme yapmýþtýr. 1) Serbest Bölgelerdeki Müþteriler Ýçin Yapýlan Fason Hizmetlerde KDV Ýstinasý: Bilindiði üzere, 5766 sayýlý Kanunun (12/e) maddesi ile KDV Kanununun 11 ve 12 nci maddelerinde deðiþiklik yapýlarak, serbes bölgedeki müþteriler için yapýlacak fason hizmetler ihracat istisnasý kapsamýna alýnmýþtýr. 110 seri no.lu teblið ile fason hizmet tanýmý yapýlmýþ, bu istisna kapsamýnda yapýlacak KDV iadesine iliþkin esaslar belirlenmiþtir. Söz konusu istisna uygulamasýnda fason hizmet, bir malýn mülkiyet ve tasarruf hakkýnýn devralýnmaksýzýn ücreti karþýlýðý be iþlemlere tabi tutularak veya iþlemlerden geçirilerek tasarruf veya mülkiyet hakký sahibine iade edilmesini ifade edecektir. Buna göre, serbest bölgeden gönderilen ana madde ve malzemelerin, yurt içinde bulunan iþletmelerde çeþitli iþlemlere tabi tutulduktan sonra yeniden serbest bölgeye gönderilmesi suretiyle verilen fason hizmetler istisna kapsamýnda deðerlendirilecektir.
Bu istisna uygulamasý kapsamýndaki iþlemlerden kaynaklanan iade talepleri, hizmet ihracatýndan kaynaklanan iade taleplerinin yerine getirilmesine iliþkin esaslar çerçevesinde sonuçlandýrýlacaktýr. Ýade talebinin bir dilekçe ile yapýlmasý gerekmekte olup, dilekçeye; - Þ Fason hizmete ait faturalarýn fotokopisi ve faturalara iliþkin bilgileri ihtiva eden firma yetkililerince onaylý liste, - Þ Fason hizmetin gerçekleþtirildiði döneme ait indirilecek KDV listesi, - Þ Ýstisna kapsamýndaki fason hizmet nedeniyle yüklenilen vergi miktarýna iliþkin hesaplamalarý gösterir tablo, - Þ Fason hizmete konu malýn serbest bölgeden yurtiçine, yurtiçinden serbest bölgeye gönderilmesine iliþkin gümrük beyannam veya gümrük beyannamesi yerine geçen belge aslý veya noter, gümrük idaresi, ilgili vergi dairesi müdürü ya da yeminli mali müþ onaylý örneðinin eklenmesi gerekecektir. 2) Sigorta Aracýlarýnýn KDV Uygulamasý: 5766 sayýlý Kanun ile KDV Kanununun (17/4-e) maddesinde deðiþiklik yapýlarak sigorta aracýlarýnýn sigorta þirketlerine yaptýð sigorta muamelelerine iliþkin hizmetler KDV'den istisna edilmiþti. 5684 sayýlý Sigortacýlýk Kanunu'nda, sigorta acenteleri ve brokerleri aracý olarak tanýmlanmýþ olup, sözleþme yapma ve prim tahsil etme yetkisi bulunan veya bulunmayan sigorta acenteleri ile sigorta brokerlerinin sigorta þirketlerine yaptýðý sigorta muamelelerine iliþkin iþlemleri karþýlýðý aldýðý komisyon bedelleri üzerinden KDV hesaplanmayacaktýr. Dolayýsýyla, faaliyetleri tamamen bu istisna kapsamýndaki iþlemlerden oluþan, hiçbir vergilendirme döneminde vergiye tabi iþlemleri bulunmayan sigorta aracýlarý bu istisna kapsamýndaki iþlemleri nedeniyle KDV beyannamesi vermeyeceklerdir. KDV Kanununun (30/a) maddesine göre, bu istisna kapsamýndaki hizmetlerle ilgili olarak yüklenilen KDV, indirim konusu yapýlmayacak, iþin niteliðine göre gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alýnacaktýr. Ýstisna kapsamýna giren iþlemlerle istisna kapsamýna girmeyen iþlemlerin birlikte yapýlýyor olmasý halinde ise, istisna kapsamýna giren iþlemler nedeniyle yüklenilen KDV'nin yine ayný þekilde gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alýnmasý gerekmektedir. Diðer yandan, faaliyetleri KDV Kanununun (17/4-e) maddesi uyarýnca KDV'den istisna olan sigorta aracýlarý (sigorta acentesi ve brokerler) tarafýndan iþletmelerine ait taþýnýr ve taþýnmazlarýn teslimi ve sigorta muamelelerine iliþkin olanlar dýþýndaki hizm KDV'ye tabi olacak, dolayýsý ile sözü edilen sigorta aracýlarýnýn istisna kapsamýna girmeyen KDV'ye tabi arýzi iþlemlerinin bulunmasý halinde, bu iþlemler sadece iþlemin gerçekleþtiði dönem için bir defaya mahsus olarak verilecek 1 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilecektir.
3) Hurda Metalden Elde Edilen Külçe Teslimleri: 5766 sayýlý Kanun ile, KDV Kanununun (17/4-g) maddesinde yapýlan deðiþiklik uyarýnca, 07.06.2008 tarihten itibaren hurda metalden elde edilen külçelerin yurt içi teslimleri ve ithalinde genel hükümler çerçevesinde KDV hesaplanmasý gerekmektedir. Teblið ile yapýlan düzenlemeye göre, 12.07.2008 tarihinde baþlamak üzere, hurda metalden elde edilen külçe teslimlerinde 91 S No.lu KDV Genel Tebliðinin (F) bölümündeki açýklamalar çerçevesinde tevkifat uygulanmasý gerekmektedir. 4) Özürlülerin Kullanýmýna Mahsus Araç ve Gereçlerin Tesliminde Ýstisna: Bilindiði üzere, KDV Kanununun 17 nci maddesinin (4) numaralý fýkrasýný (s) bendine göre, 07.07.2005 tarihinden geçerli olmak üzere, özürlülerin eðitimleri, meslekleri, günlük yaþamlarý için özel olarak üretilmiþ her türlü araç-gereç ve bilgisayar programlarý KDV'den istisna idi. 110 seri no.lu KDV tebliði ile istisna kapsamýna giren araç-gereç tanýmýna açýklýk getirilmiþtir. Buna göre, münhasýran özürlüle meslekleri, günlük yaþamlarýnda kullanmalarý için özel olarak üretilmiþ her türlü araç-gereç (örneðin görme özürlülerin kullandýk makinesi, kabartma klavye; ortopedik özürlülerin kullandýklarý tekerlekli sandalye, ortez-protez gibi cihaz ve araçlar) ile özel bilgisayar programlarý istisna kapsamýnda kabul edilecektir. Binek otomobili ve diðer nakil vasýtalarý ise sözü edilen "araç-gereç kapsamýnda deðerlendirilemeyecektir. Diðer taraftan, 5766 sayýlý Kanunun 12 nci maddesinin (ç) bendi ile KDV Kanununun 32 nci maddesinin birinci fýkrasýnda deðiþiklik yapýlmýþtýr. Bu deðiþikliðe göre, KDV Kanununun (17/4-s) maddesi kapsamýndaki iþlemler dolayýsýyla yüklenilen vergilerin indirim ve iadesin imkân tanýnmýþtýr. Buna göre, istisna kapsamýna giren iþlemler dolayýsýyla yüklenilen vergiler mükellefler tarafýndan indirim ko yapýlacak, indirim yoluyla telafi edilemeyen KDV, iade konusu yapýlabilecektir. Bu istisna uygulamasý kapsamýndaki iþlemlerden kaynaklanan KDV iade talepleri de, ihracat istisnasýndan doðan KDV iadeleri için belirlenen usul ve esaslara göre yapýlacaktýr. Ýade talebinin bir dilekçe ile yapýlmasý ve dilekçeye,
- Þ Ýstisna kapsamýndaki satýþ faturalarýnýn fotokopisi veya bunlarýn dökümünü gösteren liste, - Þ Ýade talep edilen döneme ait indirilecek KDV listesi, - Þ Ýstisna kapsamýndaki iþlemin bünyesine giren vergilerin tutarýna iliþkin hesaplamalarý gösteren tablonun eklenmesi gerekmektedir. Ayrýca, 5766 sayýlý Kanunla, KDV Kanunu'na eklenen geçici 25 inci madde ile daha önce kýsmi istisna niteliði taþýdýðý için Kan 17 nci maddesinin (4) numaralý fýkrasýnýn (s) bendinde düzenlenen istisnadan vazgeçen mükelleflerin, üç yýl mükellefiyette kalm þartý aranmaksýzýn 31.7.2008 tarihine kadar baðlý bulunduklarý vergi dairesine müracaat ederek bu taleplerinden vazgeçmeleri mümkün olabilecektir. 5) Birleþmiþ Milletler (BM) Teþkilatý ile Ýktisadi Ýþbirliði ve Kalkýnma Teþkilatýna (OECD) Yönelik KDV Ýstisna Uygulam 5766 sayýlý Kanunun 12 nci maddesinin (d) bendi ile KDV Kanununa, geçici 26 ncý madde eklenmiþti. Söz konusu madde hükm ile, Birleþmiþ Milletler (BM) temsilciliði, BM'ye baðlý program, fon ve özel ihtisas kuruluþlarý ile Ýktisadi Ýþbirliði ve Kalkýnma Te (OECD) resmi kullanýmlarý için yapýlacak mal teslimi ve hizmet ifalarý, bunlarýn sosyal ve ekonomik yardým amacýyla bedelsiz olarak yapacaklarý mal teslimi ve hizmet ifalarý, bedelsiz mal teslimi ve hizmet ifalarý ile ilgili mal ve hizmetlerin bunlara teslim ve ifasý; finansmanlarýnýn bu kuruluþlar tarafýndan karþýlanmasý þartýyla ilgili kurum, temsilcilik, program, fon ve özel iht kuruluþlarýnýn Türkiye'deki faaliyetlerinin devamý veya ilgili kurumlara iliþkin uluslararasý anlaþmalarýn yürürlükte bulunduðu sü içerisinde katma deðer vergisinden istisna edilmiþti. Söz konusu istisnanýn uygulamasýna iliþkin usul ve esaslar, 110 seri no.lu KDV Genel Tebliði ile belirlenmiþtir. Buna göre, finansmanlarýnýn söz konusu maddede belirtilen kuruluþlar tarafýndan karþýlanmasý þartýyla ilgili kurum, temsilcilik, program, fon ve özel ihtisas kuruluþlarýnýn Türkiye'deki faaliyetlerinin devamý veya ilgili kurumlara iliþkin uluslararasý anlaþmala yürürlükte bulunduðu süre içerisinde; - Þ Birleþmiþ Milletler (BM) temsilciliði, BM'ye baðlý program, fon ve özel ihtisas kuruluþlarý ile Ýktisadi Ýþbirliði ve Kalkýnma Te (OECD) resmi kullanýmlarý için yapýlacak mal teslimi ve hizmet ifalarý, - Þ Bunlarýn sosyal ve ekonomik yardým amacýyla bedelsiz olarak yapacaklarý mal teslimi ve hizmet ifalarý, - Þ Bedelsiz mal teslimi ve hizmet ifalarý ile ilgili mal ve hizmetlerin bunlara teslim ve ifasý, KDV'den istisna olacaktýr. Bu istisnanýn uygulamasýnda, Dýþiþleri Bakanlýðýnca söz konusu Kuruluþlar adýna düzenlenecek "Ýstisna Belgesi" kullanýlaca Ayrýca, istisnadan yararlanan kuruluþlara bu kapsamda yapýlacak teslim ve hizmetlerle ilgili olarak yüklenilen KDV, KDV Kanununun (30/a) maddesine göre indirim konusu yapýlmayacak, iþin niteliðine göre gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alýnacaktýr.
6) Ýhracat Teslimlerine Ýliþkin Komisyonlar Dolayýsýyla Yüklenilen KDV'nin Ýadesi: 110 seri no.lu KDV genel Tebliðinde yapýlan düzenlemelerin birisi de turizm acente, rehber ve benzerlerine ödenen komisyonlara iliþkin ödenen KDV'nin indirim ve iadesi ile ilgilidir. Bilindiði üzere, turizm acente, rehber ve benzerleri turist kafilelerini alýþveriþ etmeleri için belirli dükkânlara ve maðazalara götürm ve bu hizmet karþýlýðýnda söz konusu satýcý iþletmelerden komisyon geliri elde etmektedirler. Satýcý iþletmeler ise, turistlerin sipariþlerini topluca serbest bölgeye veya diðer bir ülkeye ihraç etmekte ve buralardan yapýlan daðýtýmla sipariþler turistlere ulaþtýrýlmaktadýr. Turizm acente, rehber ve benzerlerinin turist kafilelerini alýþveriþ etmeleri için belirli dükkânlara ve maðazalara götürmeleri karþý bu iþletmelerden aldýklarý komisyonlar genel oranda KDV'ye tabidir. Bu þekilde ödenen komisyonlar, ihracat iþlemlerinin bünyesine giren "genel gider" mahiyetinde bir harcama olduðundan, komisyonlar nedeniyle yüklenilen KDV tutarlarý, indirim yoluyla telafi edilememeleri halinde tebliðde belirlenen þartlar dahilinde ihracatçýlara iade edilebilecektir. Buna göre, ihracat iþlemlerinden kaynaklanan iade tutarýnýn hesabýnda, bu tür komisyon harcamalarý nedeniyle hesaba dahil edilecek pay, ihracat bedelinin %25'i üzerinden hesaplanan KDV tutarýndan fazla olamayacak, bu hesaplama her takvim yýlýnýn Ocak ayýndan baþlamak üzere yýl sonuna kadar kümülatif olarak yapýlacak, izleyen yýlda hesaplamaya yeniden baþlan Ýade alacaðý tebliðde örnek olarak verilen tabloda belirtildiði þekilde hesaplanarak ihracat iþleminin bulunduðu her ay talep edilebilecektir. Hesaplama tablosu, yýlbaþýndan itibaren her ay yeniden düzenlenerek, iade talep dilekçesinin eki olarak vergi dairesine verilecektir. Ayrýca KDV Kanununun 54 üncü maddesindeki düzenleme çerçevesinde, tablodaki bilgileri ihtiva eden yardýmcý defter kayýtlarý kullanýlacaktýr. Ýadenin YMM KDV Ýadesi Tasdik Raporuyla alýnmak istenmesi halinde, Raporda bu bilgileri içeren açýklamalara veya tabloya yer verilmesi gerekecektir. Söz konusu uygulama, 2008 takvim yýlýnýn baþýndan itibaren geçerli olacak, 1/1/2008 tarihinden sonra faturalandýrýlan komisyo bedelleri dolayýsýyla yüklenilen KDV, yine bu tarihten sonra gerçekleþtirilecek ihracat teslimlerine iliþkin iade hesabýna dahil edilecektir. 2008 yýlý içinde ödenen ve Tebliðin yayýmýndan önceki dönemlerde iade edilen, ihracat bedelinin %25'ini aþan komisyon
ödemelerine iliþkin KDV tutarlarý ile ilgili olarak vergi dairelerince her hangi bir iþlem yapýlmayacaktýr. Aralýk/2007 dönemi ve daha önceki dönemlerde gerçekleþtirilen ihracat iþlemlerinde ise komisyon harcamalarýna ait KDV, gene hükümler çerçevesinde iade hesabýna dahil edilecektir. Bu dönemlere iliþkin olup komisyon bedellerine ait KDV'nin iade hesaplarýna dahil edildiði henüz sonuçlandýrýlmamýþ nakden veya mahsuben iade talepleri, miktarýna bakýlmaksýzýn, teminat karþýlýðýnda veya vergi incelemesi sonucuna göre yerine getirilecek, teminat verilmesi halinde teminat vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülecektir. Komisyon bedellerine iliþkin KDV' nin iade hesabýndan çýkarýlmasý halinde genel hükümlere göre i yapýlacaktýr. 7) Turizm Acentesi, Rehber ve Benzerlerine Ödenen Komisyonlarda Tevkifat Uygulamasý: 110 seri no.lu KDV genel Tebliði ile, turizm acentesi, rehber ve benzerlerince verilen hizmetlerde, 12 Temmuz 2008 tarihinden itibaren (2/3) oranýnda KDV tevkifatý uygulamasý getirilmiþtir. Buna göre; turizm acentesi, rehber ve benzerleri tarafýndan turist kafilelerini alýþveriþ etmeleri için belirli dükkânlara ve maðazala götürme karþýlýðýnda bu iþletmelerden alýnan bedeller üzerinden hesaplanan KDV tutarýna (2/3) oranýnda tevkifat uygulanarak iþletmeler tarafýndan sorumlu sýfatýyla beyan edilecektir. Bu tevkifat uygulamasýndan doðan KDV alacaklarýna iliþkin nakden veya mahsuben iade talepleri, miktarýna bakýlmaksýzýn, münhasýran banka teminat mektubu veya vergi inceleme raporu ile yerine getirilecek, iadenin teminat karþýlýðýnda yapýlmasý halinde teminatlar, olumlu vergi inceleme raporunun vergi dairesine intikal ettiði tarih itibariyle çözülecektir. Ýadenin vergi inceleme raporu karþýlýðýnda alýnmak istenmesi durumunda iade talebi, vergi inceleme raporunun vergi dairesine intikal ettiði tarih itibariyle geçerlilik kazanacaktýr. Ýade yapýlabilmesi için alýcýnýn bu tevkifatla ilgili 2 No.lu KDV beyannamesini vergi dairesine vermiþ olmasý zorunludur. Ýade talebinin bir dilekçe ile yapýlmasý ve dilekçeye; - Þ Tevkifata tabi hizmetlere iliþkin fatura veya benzeri belgelerin fotokopileri veya bu belgelere ait bilgilerin dökümünü gösteren liste, - Þ Ýade talebinin yapýldýðý döneme iliþkin indirilecek KDV listesinin eklenmesi gerekmektedir. Diðer taraftan yukarýda belirtilen kapsamdaki satýcýlar, tevkifat uygulanan satýþlarý ile satýþ yaptýklarý alýcýlara ait bir listeyi izl
ayýn 15 inci gününün mesai saati bitimine kadar baðlý olduklarý vergi dairesine vermek zorundadýrlar. 8) Yolcu Beraberi Eþya Ýhracýnda Ýade Edilecek Vergi Tutarý: KDV Kanununun (11/1-b) maddesine göre, Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara tanýnan istisna, verginin teslim sýrasýnda tahsil edilip gerekli þartlarýn yerine getirilmesinden sonra satýcý tarafýndan alýcýya geri verilmesi þeklinde yürütülmektedir. 58 Seri No.lu KDV Genel Tebliðinin (C) bölümünde, bu iþlemler dolayýsýyla satýcýya iade edilecek KDV'nin alýcýya geri verilen t olacaðý açýklanmýþtýr. Ancak, e- beyannameye geçiþ nedeniyle KDV beyannamesinde yapýlan deðiþikliklere baðlý olarak yenid düzenlenen KDV beyannameleri, alýcýya geri gönderilen tutarlar ile bu teslimlerin bünyesine giren tutarlarýn, iade hesabýna birlikte dâhil edilebilmesine imkân verecek þekilde hazýrlanmýþ, KDVK-24 sayýlý KDV Sirkülerinde ve beyannamelerde bu uygulama doðrultusunda açýklamalar yapýlmýþtýr. Maliye Bakanlýðý tarafýndan konunun yeniden deðerlendirilmesi sonunda, Temmuz/2008 vergilendirme döneminden geçerli olmak üzere, söz konusu teslimlerde alýcýya geri verilen KDV tutarýnýn indirim ve iade hesaplarýna dâhil edilmesi, bu teslimlerin bünyesine giren vergilerin ise indirim hesaplarýnda yer almakla birlikte iade hesabýna dahil edilmemesi uygun görülmüþtür. Öte yandan, Temmuz/2008 vergilendirme döneminden önceki dönemlere iliþkin olup, alýcýya geri verilen KDV tutarý ile teslimin bünyesine giren vergilerin birlikte yer aldýðý, henüz sonuçlandýrýlmamýþ nakden veya mahsuben iade talepleri, teslimin bünyesi giren vergi, iade hesabýndan çýkarýlmak suretiyle genel esaslara göre yerine getirilecektir. 9) Büyük Ve Küçükbaþ Hayvanlarýn Etlerinin Teslimlerinde Tevkifat: Bilindiði üzere, 108 Seri No.lu KDV Genel Tebliði ile 28 Þubat 2008 tarihinden geçerli olmak üzere büyük ve küçükbaþ hayvanlar etlerinin (sakatat ve baðýrsak dâhil) tesliminde (1/2) oranýnda tevkifat uygulamasý getirilmiþti. Söz konusu düzenleme ile 108 Se No.lu KDV Genel Tebliðinin (B/2) bölümünün birinci paragrafý "Büyük ve küçükbaþ hayvanlarýn etlerinin (sakatat ve baðýrsak da teslimlerinde, bu Tebliðin yayýmýný izleyen günden baþlamak üzere 1/2 oranýnda tevkifat uygulanmasý uygun görülmüþtür." Ýfa almakta idi. 110 Seri No.lu KDV Genel Tebliðinde, 107 Seri No.lu KDV Genel Tebliðinin (B/2) bölümünün birinci paragrafý, "Büyük ve küçükb hayvanlarýn etlerinin (sakatat ve baðýrsak dâhil) gerçek usulde KDV mükellefleri ile 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliðinin (A/2) bölümünde sayýlan kurum ve kuruluþlara teslimlerinde, bu Tebliðin yayýmýný izleyen günden baþlamak üzere (1/2) oranýnda tev uygulanmasý uygun görülmüþtür." Ýfadelerine yer verilmiþtir. Söz konusu düzenleme ile kimlerin tevkifat yapmak zorunda olduðu belirlenmiþtir. Ancak söz konusu deðiþikliðin yanlýþlýkla 107 Seri No.lu KDV Genel Tebliðine atýfta bulunularak yapýldýðý anlaþý
Saygýlarýmýzla, Elit Yeminli Mali Müþavirlik Anonim Þirketi B.Nahit Kitiþ Zafer Arýhan