ÖLÜM I-MADDE METNİ: II-AÇIKLAMA VE YORUM:

Transkript

1 I-MADDE METNİ: ÖLÜM Madde 164-Ölüm işi bırakma hükmündedir. Ölüm mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından vergi dairesine bildirilir. Mirasçılardan herhangi birinin ölümü bildirmesi diğer mirasçıları bu ödevden kurtarır. II-AÇIKLAMA VE YORUM: Vergi Usul Kanunu nun 164. maddesinde, belirtildiği gibi, ölüm işi bırakma hükmündedir. Ölüm halinde mükellefin ticari işletmesi kül halinde, mirası reddetmemiş varislerine geçer. Varislerin işe devam etmeleri, kendileri yönünden, işe başlamayı ifade eder. Varisler işe devam etmezler ve miras kalan, kendilerine intikal eden ticari işletmeyi tamamen veya kısmen satarlarsa, bu satıştan doğan kazanç için beyanname vermeleri gerekmez. Çünkü, bu kazanç, gelir vergisi kanunundaki verginin konusuna girmez, servetin paraya çevrilmesi işlemi olarak kabul edilmesi gerekir. Vergi Usul Kanunu nun 12.nci maddesinde, mirasçıların sorumlulug u ile ilgili; «o lu m halinde mu kellefin o devleri, miras reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına geçer. Ancak, mirasçılardan her biri o lu nu n vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu olurlar.» hükmü getirilmiş ve bu hükümle mirası reddeden mirasçıların sorumlu olmayacakları açıkça ifade edilmiştir. Ölüm halinde; mükellefe veya vergi sorumlusuna düşen görevler, bunların mirası reddetmemiş olan kanuni ve mansup. mirasçıları tarafından yerine getirilir. Ö len mu kellef'in mirası reddetmemiş mirasçıları o ncelikle o lu m olayını vergi dairesine bildirirler. Maddenin ikinci fıkrasında, o lu m olayını mirasçılardan herhangi birisinin bildirmesi yeterli görülmüştür. Ayrıca mirasçılar, ölen mükellefe ait kanuni defter ve belgeleri muhafaza etmek vergi beyannamesi vermek, gerekli durumlarda defter ve belgeleri ibraz etmek, vergi kesintisi yapmak gibi çeşitli görevleri yerine getirirler. Bilindiği gibi, V.U.K. nun 168.nci maddesine göre, gerçek kişilerde işe başlamada süre, işe başlama tarihinden itibaren 10 gündür. Mükellefin ölümünü, mirasçılar için yeni işe başlama olarak kabul edersek, mirası reddetmeyen mirasçılar, ölümü vergi dairesine 10 günlük süre içinde bildirmeleri gerekir. V,U,K nun 16.ncı maddesine göre, Vergi kanunlarında hüküm bulunmayan hallerde ölüm dolayısıyla mirasçılara geçen ödevlerin yerine getirilmesinde bildirme ve beyanname verme sürelerine üç ay eklenir. Konu ile ilgili geniş açıklama 16.ncı madde ile ilgili açıklama ve yorum bölümünde yapılmıştır. III-KONU İLE ÖZELLİĞİ OLAN HUSUSLAR: 1- Kollektif Şirketin 1/3 Hisse İle Ortağı Olan Murisin Ölümü Üzerine İlgili Yıla Ait Gelir Vergisi Beyannamesini Kanuni Süresinde Vermeyen Mirascılar Adına Re'sen Gelir Vergisi Tarhiyatı Yapılabilir Mi:

2 2 Vergi Usul Kanununun 164.maddesinde "ölümün" işi bırakma hükmünde olduğunun, bunun mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından vergi dairesine bildirileceğinin belirtildiği V.U.K. nun 16.ncı maddesinde ise Vergi kanunlarında hüküm bulunmayan hallerde ölüm dolayısıyla mirasçılara geçen ödevlerin yerine getirilmesinde bildirme ve beyanname verme sürelerine üç ay eklenir. Hükmü bulunmaktadır. Ö nedenle ilgili yıl beyannamesinin süresinde verilmediği nedenle mirasçılar adına tarhiyat yapılması mümkün değildir. Ancak, uzayan süreye rağmen mirasçıların vergilendirme ile ilgili ödevlerini yerine getirmemeleri halinde, gerekli tarhiyatın yapılması mümkündür. Konu ile ilgili olarak, vergi mahkemesi, bildirim dilekçesi üzerinde yapılan incelemede, bunun murisin ölümüne ait bir bildirim dilekçesi olduğunun görüldüğü, için vergi dairesince yapılan tarhiyatı kaldırmış olup, vergi dairesinin, kararı temyiz ederek mahkemenin kararının bozulması talebini de Danıştay temyiz isteminin reddine ve kararın onanmasına karar verildi. Demek suretiyle bu talebini kabul etmemiştir. (Dnş. Üçüncü Dairesinin, 1992/930 Karar ve 1991/1271 Esas numaralı tarihli kararı) 2-Birden Fazla Takvim Yılına Yaygın İnşaat ve Onarma İşlerinde, Ölüm Halinde Kar ve Zararın Ancak, İşin Bitiminde Saptanıp Varislerce Beyan Edilmesi Gerekir: Gelir Vergisi Kanunu nun 42.nci maddesi uyarınca, yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterilir. Aynı kanunun 92. maddesinde ise gelir vergisi beyannamesinin ölüm tarihini takip eden dört ay içinde verilmesi gerektiğinin düzenlendiği ölüm halinde bitmemiş inşaatın gerçek kar ve zararını tespit etmek mümkün olmadığından yıllara sari inşaattan dolayı işin bitmemiş olması halinde, nazari olarak hesaplanan matrah farkından dolayı tarhiyat yapılması kanuni ve hukuki olmamaktadır. Nitekim, konu ile ilgili olarak yapılan tarhiyat aynı gereçe ile yani işin bitmemiş olması nedeniyle kar ve zarar kesin olarak saptanmadan ilgili yıl ile ilgili olarak gelir vergisi tarhiyatı ile kesilen kusur ve kaçakçılık cezalarını Vergi Mahkemesi terkin etmiş ve Danıştay da temyiz talebinde bulunan vergi dairesinin talebini, Temyiz istemine ilişkin dilekçede ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından temyiz isteminin reddine ve kararın onanmasına karar vermiştir. ( Dnş. Üçüncü Dairesinin 1993/3008 karar numaralı ve 1992/2377 Esas numaralı ve tarihli kararı.) 3-Ölüm Nedeniyle Faaliyeti Sona Eren Bir İşletmeye Ait Emtianın Mirasçılar Tarafından Mirasın Taksimi Anlamında Satışı Suretiyle Elden Çıkarılmasından Doğan Kazancın Katma Değer Vergisine Tabi Olmayacağı Hususu: Ölüm nedeniyle faaliyeti sona eren bir işletmeye ait mamül mal ve malzemeler ile demirbaşların, mirasçılar tarafından mirasın taksimi anlamında satışı suretiyle elden çıkarılmasından doğan kazancın vergilendirilmesinin mümkün değildir. Mirasçıların terekeyi diledikleri gibi taksim edilebilecekleri, Medeni Kanunun 586. maddesinde öngörülmüştür. Varislerin, işe devam etmeme kararı alıp, miras kalan ticari işletmeyi tamamen veya kısmen satmaları halinde bu satıştan doğan kazanç verginin konusuna girmemekte olup, servetin paraya çevrilmesi hükmündedir.

3 3 O nedenle, miras yoluyla intikal eden malların ve demirbaşların mirasçılar tarafından satışı nedeniyle elde edilen gelirin gelir vergisinin konusuna girmediği için, katma değer vergisi matrahına dahil edilerek vergiye tabi tutulması da mümkün değildir. Bu konu ile ilgili olarak, hesaplanan matrah farkına dayanarak yapılan vergi tarhiyatı ve kesilen cezayı yasaya uyarlık görülmediği gerekçesiyle Zonguldak Vergi Mahkemesi terkin emiştir. Danıştay da Zonguldak Vergi Mahkemesinin Temyiz edilen. tarih ve... sayılı kararında, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. madde-sinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerinden hiçbirisinin bulunmadığı anlaşıldığından temyiz isteminin reddine, anılan mahkeme kararının onanmasına karar vermiştir. ( Dnş. 9. Dairesini 1997/4185 K. ve 1996/5002 E.sayılı, tarihli kararı.) 4-Ölüm Halinde Faaliyete Devam Eden Mirasçıların Vergisel Yükümlülükleri: a-gelir Vergisi Yönünden Yükümlülük: Bir işletmenin sahibinin ölümü halinde ölüm tarihi itibariyle ticari işletmenin faaliyetini durdurduğu kabul edilmektedir. Dolayısıyla, ölüm nedeniyle faaliyeti durdurulan ticari işletmenin mirasçılara kayıtlı değerleriyle aynen devir alınarak işletmenin faaliyetine devam edilmesi durumunda, bu devir işleminde değer artış kazancı hesaplanmayacaktır. Çünkü, G.V.K. nun 81/1 maddesinde, ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü halinde, kanuni mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlı değerleriyle (bilanço esasına göre defter tutuluyorsa bilançonun aktif ve pasifiyle bütün halinde) aynen devir alınması halinde değer artış kazancının hesaplanmayacağı hükme bağlanmıştır. Ancak, murisin ölümüyle mirasçılara intikal eden işletmenin faaliyetine mirasçılar tarafından devam edilmesi halinde, miras ortaklığının adi ortaklık olarak faaliyette bulunduğu kabul edilerek, mirasçılar için ölüm tarihi itibariyle ticari kazanç bakımından mükellefiyet tesis edilmesi gerekmektedir. İşletmenin faaliyetine mirasçılardan bir veya birkaçı tarafından devam edilmesi halinde ise sadece faaliyette bulunan mirasçılar için ölüm tarihi itibariyle ticari kazanç bakımından mükellefiyet tesisinin yapılması gerekir. Ancak, faaliyette bulunmayan diğer mirasçıların kendilerine intikal eden ortaklık hisselerini diğer mirasçılara veya başka kimselere satmak suretiyle elden çıkarmalarından doğan kazancın ise değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. Başka bir ifadeyle, ortaklık hisselerini satmaları nedeniyle faaliyete devam etmesi mümkün bulunmayan bu kişilerin ticari kazanç için gelir vergisi mükellefiyetlerinin tesis edilmesi mümkün değildir. 1 b- Katma Değer Vergisi Yönünden: Murisin ölümü nedeniyle varislerine intikal eden cari faaliyetine ait işletmenin bütün varislerce kayıtlı değeriyle aynen devralınarak devam edilmesi halinde KDV Kanununun 17/4-1 Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı nın tarih ve B.07.1.GİB sayılı özelgesi.

4 4 c maddesi hükmü uyarınca katma değer vergisi hesaplanmaması gerekmektedir. Öte yandan muris adına verilen son KDV beyannamesinde "sonraki döneme devreden katma değer vergisi" olarak beyan edilen verginin, mirasçılar tarafından devralınarak yürütülecek ticari faaliyet kapsamında düzenlenecek KDV beyannamesinde hesaplanan katma değer vergisinden indirimi mümkündür. c- Vergi Usul Kanunu Yönünden: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 160 ıncı maddesinde işi bırakmanın bildirilmesine ilişkin hükümlere yer verilmiş, aynı Kanunun 164 üncü maddesinde de, ölümün işi bırakma hükmünde olduğu ve mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından bu durumun vergi dairesine bildirileceği hüküm altına alınmıştır. Konuyla ilgili yayımlanan 2001/1 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu İç Genelgesinde de, ölüm tarihi itibariyle murisin mükellefiyetinin düşerek işe devam eden mirasçıların mükellefiyetinin başladığı, murisin ölümünden itibaren mirasçıların aynı işe aralıksız devam etmeleri halinde, ölüm tarihinin muris için işi bırakma, mirasçıları için ise işe başlama olarak kabul edilmesi, işe devam edecek olan mirasçıların ölüm tarihini takip eden 1 ay içinde bildirimde bulunmaları durumunda bildirimin zamanında yapıldığının kabul edilmesi ve mirasçıların mükellefiyetlerinin murisin ölüm tarihinden itibaren tesis edilmesi gerektiği ile murisin mevcut defter ve belgelerinin ölüm tarihini içeren hesap dönemi sonuna kadar işe devam eden mirasçılar tarafından kullanılmasının uygun görüldüğü açıklanmıştır. Buna göre, muristen intikal eden ticari işletmenin mirası reddetmemiş mirasçılardan bir veya bir kaçı tarafından devam edilmesi halinde; mirasçıların adi ortaklık halinde faaliyet gösterdiğinin kabul edilmesi gerekir. 2 IV-KONU İLE İLGİLİ ÖZELGE: Konu:- Yasal mirasçıların henüz belli olmaması halinde vergisel ödevlerin mahkemece atanmış kayyım tarafından yerine getirileceği ve muris adına olup kullanılmamış belgelerin kayyım adına yaptırılacak yeni kaşenin vurularak kullanılabilmesi mümkündür. Konu ile ilgili Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü nün 14/03/1997 tarih ve B.07.0.GEL.0.40/ /10730 sayılı özelgesinde aşağıdaki şekilde görüş ifade edilmiştir. KONU :Yasal mirasçıların henüz belli olmaması halinde vergisel ödevlerin mahkemece atanmış kayyım tarafından yerine getirileceği ve muris adına olup kullanılmamış belgelerin kayyım adına yaptırılacak yeni kaşenin vurularak kullanılabileceği hk.... VALİLİĞİ (Defterdarlık: Vasıtasız V. Gelir Müdürlüğüne) Av.... tarafından Bakanlığımıza verilen tarihsiz dilekçenin incelenmesinden, Çankaya Vergi Dairesi mükelleflerinden tarihinde vefat ettiği, muris adına olan ticari işletmenin halen faaliyetini sürdürmekte olduğu, ancak yasal mirasçılar henüz belli olmadığından 2 Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı nın tarih ve B.07.1.GİB sayılı özelgesi.

5 5 kendisinin mahkemece atanmış kayyımı olduğu belirtilerek vergisel ödevlerin yerine getirilmesi konusunda görüş istenildiği anlaşılmıştır. Bilindiği üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 164. maddesinde, "Ölüm işi bırakma hükmündedir. Ölüm mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından vergi dairesine bildirilir. Mirasçılarından herhangi birinin ölümü bildirmesi diğer mirasçıları bu ödevden kurtarır." hükmü yer almaktadır. Anılan Kanunun 12.maddesinde ise,"ölüm halinde mükelleflerin ödevleri, mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına geçer. Ancak, mirasçılardan her biri ölünün vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu olurlar." hükmü bulunmaktadır. Bu hükümlere göre, mükellefin ölümü işi bırakma hükmünde olup, ölüm halinde mükellefin ödevleri mirası reddetmemiş kanuni mirasçılarına geçmekte ve ölümünde mirasçılardan herhangi biri tarafından vergi dairesine bildirilmesi gerekmektedir. Ayrıca, mirasçıların ölen mükellefin faaliyetini devam ettirmek istemeleri halinde vergi mükellefiyetlerinin ölüm tarihinden itibaren tesis ettirilmesi gerekecektir. Mükellefiyet tesis ettirilirken mirasçıların, murisin ölüm tarihinden itibaren 1 ay içinde işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde Vergi Usul Kanununun 352/I-7 maddesine göre usulsüzlük cezası kesilmeyecektir. Olayda, mükellefin tarihinde vefat ettiği, yasal mirasçılarının henüz belli olmadığı, muris adına olan ticari işlétmenin faaliyetini sürdürmekte olduğu, tarihinden itibaren yasal mirasçıların ve diğer bir takım tespitlerin 12. Sulh Hukuk ve l6. Sulh Hukuk Mahkemeleri tarafından yürütülmekte olduğu belirtilmektedir. Yine 16. Sulh Hukuk Mahkemesi gün ve 1996/135 tereke esas nolu ek kararı ile Ankara Barosu Avukatlarından... re'sen muris terekesine idare memuru atanmasına, terekenin resmen idaresine, murisin işyeri yada meskenlerine yönelik vergi ilişkilerinin düzenli yürütülmesi, vergi borçlarının karşılanması, gereken beyannamelerin tanzim ve ibrazı gibi konularda izinli ve yetkili olduğuna dair karar vermiştir. Yukarıdaki açıklamalara göre, henüz mahkeme tarafından yasal mirasçıların tespit edilememiş olması nedeniyle, murisin ölüm tarihinden itibaren yasal mirasçılarınca yerine getirilmesi gereken vergisel ödevlerin, yetkili kılınan Av.... tarafından yürütülmesi ve muris adına olup kullanılmamış belgelerin ilgili vergi dairesince tespit edilerek bunların üzerine mahkeme tarafından yetkili kılınan Av.... adına yaptırılacak yeni kaşenin vurulması suretiyle kullanılması mümkün bulunmaktadır. Bilgi edinilmesini ve durumun adı geçene de bildirilmesini rica ederim. Bakan a. Daire Başkanı